Порівняльний правовий аналіз документальної невиїзної електронної та камеральної податкових перевірок

Размещено на http://www.allbest.ru/

Порівняльний правовий аналіз документальної невиїзної електронної та камеральної податкових перевірок

Пасько Т.Г.,

аспірант кафедри міжнародного, європейського права та цивільно-правових дисциплін Навчально-наукового інституту права Сумського державного університету

Ґрунтуючись на дослідженнях окремих науковців і проаналізувавши запропоновані ними визначення камеральної та невиїзної документальної податкових перевірок, а також проаналізувавши дефініції кожної з них, закріплені Податковим кодексом України, автором визначено власне бачення місця розглядуваних видів перевірок у системі невиїзних податкових перевірок.

Автором статті здійснено порівняння спільних та відмінних рис у процедурі призначення, проведення, строках проведення й оформлення результатів розглядуваних форм податкового контролю, визначено терміни подання заяви для проведення електронної перевірки та терміни ухвалення рішення контролюючим органом про проведення або ж непроведення перевірки, зроблено висновок, що електронна перевірка проводиться лише за заявою платника податків.

У публікації виокремлено сфери фінансово-господарської діяльності платника податків, які перевіряються під час проведення кожної з розглядуваних видів перевірок. На основі порівняння їхніх предметів акцентовано увагу на недоліках в обсязі предмета саме камеральної перевірки, вказано на доцільності його розширення з метою підвищення ефективності такої форми податкового контролю.

Окрема увага приділена аналізу строків проведення камеральної й електронної перевірок. Автором вказано на недолік у частині відсутності законодавчого закріплення строків проведення саме електронної перевірки та запропоновано вдосконалити вітчизняне податкове законодавства шляхом заповнення зазначеної процедурної прогалини.

У частині аналізу рішень, які ухвалюються за результатами проведення кожної з розглядуваних перевірок, автором зазначнено, що довідка про проведення невиїзної електронної перевірки складається перевіряючим кожного разі як результат її проведення. Зауважено, що, на відміну від електронної, за результатами камеральної перевірки, у разі встановлення порушень податкового законодавства складається акт. Зазначено однакову процедуру подання заперечень на акт та довідку про результати камеральної / документальної електронної перевірок.

Ключові слова: спільні риси, відмінні ознаки, рішення про проведення, предмет перевірки, строк проведення, довідка про результати, акт.

COMPARATIVE LEGAL ANALYSIS OF DOCUMENTARY-FIELD ELECTRONIC AND OFFICE TAX AUDITS

Based on the research of individual scientists and analyzing their proposed definition of office and non-visiting documentary tax verifications, as well as having analyzed the definitions of each of them, fixed by the Tax Code of Ukraine, the author defined his own vision of the place that occupies the types of inspections in the system of non-visiting tax inspections.

The author of the article compares the common and distinctive features in the procedure of appointment, conduction, timing and execution of the results of the considered forms of tax control, determines the terms for filing an application for electronic verification and the timing of the decision by the controlling body to carry out or not to conduct an audit and concludes that an electronic check is carried out only on the application of the taxpayer.

The publication identifies the areas of financial and economic activity of the taxpayer, which are checked at each of the types of inspections under review. On the basis of comparison of their subjects, attention is focused on the shortcomings in the scope of the subject of the precisely camera check and indicated the expediency of its extension in order to increase the effectiveness of the indicated form of tax control.

Particular attention is paid to the analysis of the timing of the camera and electronic inspections. The author pointed out the lack in the part of the lack of legislative consolidation of the terms of the conduct of the electronic check and proposed to improve domestic tax legislation by filling the specified procedural gap.

In the part of the analysis of decisions taken on the results of each of the inspections under review, the author states that the certificate of conducting a non-visiting electronic check is made by the controllers in each case as a result of its conduct. Attention is drawn to the fact that, unlike electronic, according to the results of a desk inspection, in the event of violations of tax legislation, an act is drawn up. The same procedure for filing objections to the act and a statement about the results of the documentary / electronic documentary checks are indicated.

Key words: common features, distinctive features, decision on conducting, subject of verification, term of conducting, certificate of results, act.

Постановка проблеми

Недосконалість податкового законодавства та нестабільність вітчизняної податкової системи створюють передумови для ухилення від сплати податків, отже, до вчинення правопорушень у фінансовій сфері. Вказані обставини об'єктивно зумовлюють необхідність охоплення контролем усіх без винятку платників податків, удосконалення методів і прийомів податкового контролю.

На даний час основною формою такого контролю, яка посідає вагоме місце в системі фінансового контролю, є податкова перевірка. Саме під час її проведення забезпечується безпосередній контроль за повнотою та правильністю нарахування податків і своєчасністю їх сплати до бюджету.

Сучасні темпи розвитку інформаційних технологій дозволяють розширити та збільшити коло завдань, що вирішуються під час податкових перевірок. Сприяє вдосконаленню проведення останніх і електронна процедура подання податкової звітності та реєстрації податкових накладних.

Особливе місце належить питанням правового регулювання, характеристиці ознак і відмінностей у процедурі проведення камеральної та невиїзної електронної документальної податкових перевірок.

Зазначені форми контролю, будучи відносно новими видами податкових перевірок, запроваджень насамперед не лише для попередження податкових правопорушень на початковій стадії, але і для проведення самоконтролю господарської діяльності самим платником податків.

Водночас, незважаючи на те, що розглядувані види перевірок є невиїзними, їхнє значення у процесі своєчасного реагування на спроби суб'єктів господарювання занизити базу оподаткування є вагомим з огляду на можливість виявлення таких спроб саме на початкових стадіях.

Аналіз останніх досліджень і публікацій

електронний камеральний податковий перевірка

Хоча останнім часом у вітчизняній правовій науці такими вче-ними, як О.В. Яковенко, В.А. Туржанський і Т.В. Фоміна, приділялась увага правовому регулюванню вказаних видів податкових перевірок, проте загалом питання нормативних та організаційних основ проведення та спільних і відмінних рис камеральної й електронної перевірок у наукових публікаціях висвітлено досить фрагментарно, що пов'язано з їхньою відносною новизною.

Постановка завдання. Метою статті є аналіз податкового законодавства в частині правового регулювання проведення камеральної та документальної невиїзної електронної податкових перевірок, проведення порівняння вказаних видів перевірок, виявлення їхніх спільних і відмінних ознак, надання пропозицій щодо вдосконалення окремих положень Податкового кодексу України в питанні організації проведення контролюючими органами зазначених форм податкового контролю.

Результати дослідження

У даний час, в умовах стрімкого розвитку інформаційних технологій та впровадження автоматизації процесу аналізу інформації про платника податків поступово змінюються і трансформуються форми податкового контролю.

Протягом останніх 10 років в арсеналі працівників органів фіскальної служби України з'явилися нові, невідомі раніше засоби контролю платників податків - камеральна та невиїзна документальна електронна перевірки.

Насамперед варто зазначити, що вказані вище види перевірок вітчизняні науковці, залежно від місця проведення, відносять до невиїзних.

Так, М.П. Кучерявенко зазначає, що камеральна перевірка являє собою перевірку, що здійснюється органом податкового контролю за місцем його розташування [1, с. 243].

О.В. Яковенко і В.А. Туржанський наголошують на тому, що в податковому законодавстві термін «електронна перевірка» уживається не лише на позначення різновиду документальної перевірки, але і як послідовність дій під час проведенні невиїзної перевірки [2, с. 238].

Підтвердженням того, що розглядувані види перевірок за типом належать до невиїзних, є їхні дефініції, закріплені в Податковому кодексі України (далі - ПКУ).

Відповідно до пп. 75.1.1 п. 75.1 ст. 75 ПКУ, камеральною вважається перевірка, яка проводиться у приміщенні контролюючого органу виключно на підставі даних, зазначених у податкових деклараціях (розрахунках) платника податків, та даних системи електронного адміністрування податку на додану вартість (даних центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів, у якому відкриваються рахунки платників у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, даних Єдиного реєстру податкових накладних та даних митних декларацій), а також даних Єдиного реєстру акцизних накладних та даних системи електронного адміністрування реалізації пального.

Водночас, відповідно до абз. 7 пп. 75.1.2 п. 75.1 ст. 75 ПКУ, документальною невиїзною позаплановою електронною перевіркою за заявою платника податків є перевірка, що проводиться на підставі заяви, поданої платником податків із незначним ступенем ризику, визначеним відповідно до п. 77.2 ст. 77 ПКУ, до контролюючого органу, у якому він перебуває на податковому обліку. Заява подається за 10 календарних днів до очікуваного початку проведення електронної перевірки, але не раніше офіційного повідомлення центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, про запровадження проведення такої перевірки для відповідних платників податків: які застосовують спрощену систему оподаткування, обліку та звітності; суб'єктів господарювання мікро-, малого, середнього підприємництва; інших платників.

Хоча вказані вище перевірки й об'єднує те, що вони проводяться у приміщенні контролюючого органу, проте в них є риси, що відрізняють їх між собою, тому доцільно детально зупинитися на аналізі основних відмінностей між камеральною та невиїзною електронною перевірками.

Підстава для проведення

Відповідно до п. 76.1 ст. 76 ПКУ, камеральна перевірка проводиться посадовими особами контролюючого органу без будь-якого спеціального рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) такого органу або направлення на її проведення.

Згода платника податків на перевірку та його присутність під час проведення камеральної перевірки необов'язкова.

Водночас, відповідно до ч. ч. 1 і 2 р. ІІІ Порядку подання платником податків заяви про проведення документальної невиїзної позапланової електронної перевірки та прийняття рішення контролюючим органом про проведення такої перевірки, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 20 листопада 2015 р. № 1040, контролюючий орган на підставі інформації, зазначеної платником податків у Заяві та доданих до неї документах для проведення електронної перевірки, та податкової інформації, наявної в контролюючому органі, ухвалює рішення про проведення / непроведення такої перевірки [3].

Таке рішення про проведення / непроведення документальної невиїзної позапланової електронної перевірки ухвалюється керівником контролюючого органу протягом 10 календарних днів із дня отримання такої заяви.

Отже, основною відмінністю документальної електронної перевірки від камеральної в частині призначення є самостійне ініціювання її проведення платником податків шляхом подання заяви, тобто фактично надання згоди на її проведення, що є неможливим за проведення камеральної перевірки, основне призначення якої - оперативне (на початкових стадіях) реагування органом фіскальної служби на порушення податкового законодавства.

Предмет перевірки

Предмет перевірки - це та частина фінансово-господарської діяльності платника податків, яка підлягає контролю органами фіскальної служби.

Якщо проаналізувати предмети розглядуваних видів перевірок, варто вказати на те, що предметом документальної невиїзної електронної перевірки є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати відповідних передбачених Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного й іншого законодавства, контроль за додержанням якого покладено на контролюючі органи.

Відповідно до абз. 2 пп. 75.1.1 п. 75.1 ст. 75 ПКУ, предметом камеральної перевірки є своєчасність подання податкових декларацій (розрахунків) та/або своєчасність реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних, акцизних накладних та/або розрахунків коригування до акцизних накладних у Єдиному реєстрі акцизних накладних, виправлення помилок у податкових накладних та/або своєчасність сплати узгодженої суми податкового (грошового) зобов'язання виключно на підставі даних, що зберігаються (опрацьовуються) у відповідних інформаційних базах.

Тобто предмет камеральної перевірки передбачає встановлення повноти, своєчасності подання платником податкової звітності, перевірку правильності оформлення документів податкової звітності (повноти заповнення всіх необхідних реквізитів, чіткості їх заповнення тощо), перевірку правильності складення розрахунків за податковими платежами (арифметичний підрахунок остаточних сум податків, правильність відображення показників, необхідних для обчислення бази оподаткування).

В органу фіскальної служби відсутні повноваження під час проведення камеральної перевірки досліджувати питання своєчасності сплати податків, оскільки останні перебувають поза межами даної перевірки, що є недоліком з огляду на те, що питання своєчасності нарахування та сплати податків і зборів може бути предметом лише документальної перевірки, проведення якої передбачає підготовку, складення наказу на її проведення та, відповідно, витрат часу, економія якого дала б змогу оперативніше й ефективніше здійснити контроль за можливим порушенням норм податкового законодавства в разі виявлення такого під час проведення камеральної перевірки.

Строки проведення

Проведення будь-якої перевірки, зокрема камеральної та невиїзної електронної документальної податкових перевірок, обмежене строками.

Відповідно до п. 76.3 ст. 76 ПКУ, камеральна перевірка податкової декларації або уточнюючого розрахунку може бути проведена лише протягом 30 календарних днів, що настають за останнім днем граничного строку їх подання, а якщо такі документи були надані пізніше, - за днем їх фактичного подання.

Камеральна перевірка з інших питань проводиться з урахуванням строків давності, визначених у ст. 102 ПКУ, та становить 1 095 днів.

До «інших питань» у вказаному вище пункті віднесено питання дотримання термінів реєстрації платником податків податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних, акцизних накладних та/або розрахунків коригування до акцизних накладних у Єдиному реєстрі акцизних накладних.

Положення щодо проведення камеральної перевірки даних, заявлених у податковій звітності, протягом 30 днів також закріплено в пп. 2.1 п. 2 р. І Методичних рекомендацій щодо організації та проведення камеральних перевірок податкової звітності платників податків, крім перевірок податкової декларації про майновий стан і доходи та податкової декларації платника єдиного податку - фізичної особи-підприємця, затверджених наказом Міністерства доходів України від 14 червня 2013 р. № 165.

Тобто застосування норми щодо проведення камеральної перевірки протягом 30 календарних днів, що настають за останнім днем граничного строку їх подання, передбачено лише за фактичного подання податкової декларації. В інших випадках застосовується норма щодо проведення камеральної перевірки не пізніше закінчення 1 095 дня, що настав за останнім днем граничного строку реєстрації податкових накладних.

Водночас варто наголосити на тому, що, незважаючи на встановлені строки проведення камеральних перевірок, така перевірка має бути проведена до настання термінів подання наступної податкової звітності.

Що стосується строків проведення позапланової електронної перевірки, то варто зазначити, що недоліком чинного податкового законодавства є те, що ні Податковим кодексом, ні Порядком подання платником податків заяви про проведення документальної невиїзної позапланової електронної перевірки й ухвалення рішення контролюючим органом про проведення такої перевірки не врегульовано строки проведення вказаного виду перевірки.

Відповідно до пп. 3 п. 3 р. І наказу Міністерства фінансів України від 20 серпня 2015 р. № 727 «Про затвердження Порядку оформлення результатів документальних перевірок дотримання законодавства України з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства платниками податків - юридичними особами та їх відокремленими підрозділами», загальні положення довідки документальної перевірки обов'язково мають містити дані (інформацію) про строк проведення документальної перевірки (дата початку і дата закінчення).

Враховуючи невизначеність законодавчо строків проведення документальної позапланової електронної перевірки та беручи до уваги законодавчу дефініцію і природу цієї перевірки, можна дійти висновку, що тривалість останньої не повинна перевищувати 15 робочих днів.

Вказаний висновок ґрунтується на положеннях п. 82.2 ст. 82 ПКУ, відповідно до яких максимальна тривалість перевірок, визначених у ст. 78 ПКУ, залежно від платника податків, не може бути довше 15 робочих днів.

Положення ст. 78 ПКУ регламентують порядок проведення позапланових документальних перевірок, до загальної групи якої належить позапланова документальна електронна перевірка. У п. 78.2 вказаної вище статті передбачено, що строки проведення документальної позапланової перевірки встановлені ст. 82.

Оформлення результатів перевірки

Відповідно до п. 86.11 ст. 86 ПКУ, за результатами електронної перевірки складається довідка у двох примірниках, що підписується посадовими особами контролюючого органу, які проводили перевірку, та реєструється в контролюючому органі протягом трьох робочих днів із дня закінчення установленого для проведення перевірки строку (для платників податків, які мають філії та/або перебувають на консолідованій сплаті, - протягом п'яти робочих днів).

Довідка електронної перевірки після її реєстрації вручається особисто платнику податків або його законним представникам для ознайомлення та підписання протягом п'яти робочих днів із дня вручення.

У разі незгоди платника податків або його законних представників із висновками перевірки чи фактами і даними, викладеними в довідці, складеній за результатами електронної перевірки, вони зобов'язані підписати таку довідку та мають право подати свої заперечення, які є невід'ємною частиною такої довідки, разом із підписаним примірником довідки.

Такі заперечення розглядаються контролюючим органом протягом п'яти робочих днів із дня їх отримання, платнику податків надсилається відповідь у порядку, визначеному ст. 58 цього Кодексу для надсилання (вручення) податкових повідомлень-рішень. Така відповідь є невід'ємною частиною довідки про проведення електронної перевірки. Платник податку (його уповноважена особа та/або представник) має право брати участь у розгляді заперечень, що він зазначає в поданих запереченнях.

На відміну від довідки - документа, який складається за результатами проведення електронної перевірки, за результатами камеральної перевірки може складатися не тільки довідка, але й акт.

Порядок оформлення результатів камеральної перевірки здійснюється відповідно до вимог ст. 86 ПКУ Відповідно до п. 86.2 вказаної статті ПКУ, акт виноситься в разі встановлення порушень. Такий документ складається у двох примірниках і після реєстрації в контролюючому органі вручається або надсилається для підписання протягом трьох робочих днів платнику податків, щодо якого здійснювалась камеральна перевірка.

В абз. абз. 1 та 2 п. 86.7 ст. 86 ПКУ передбачено право платника податків на подання заперечень або додаткових документів у разі незгоди з висновками камеральної перевірки. Водночас процедура розгляду таких заперечень/додаткових документів аналогічна процесу розгляду заперечень, поданих на довідку за результатами електронної перевірки.

Важливою відмінністю між розглядуваними видами перевірок є те, що після складення акта за результатами проведення камеральної перевірки та розгляду заперечень або додаткових документів на такий акт (у разі подання) органом фіскальної служби ухвалюється податкове повідомлення-рішення в порядку, передбаченому у ст. 58 ПКУ

Якщо за результатами електронної перевірки контролюючий орган встановить порушення податкового законодавства, платник податків зобов'язаний подати уточнюючий розрахунок або включити суму виявленої помилки до декларації звітного періоду.

У разі невиконання вказаних дій органом фіскальної служби може бути розпочато проведення документальної позапланової перевірки платника на підставі пп. 78.1.17 п. 78.1 ст. 78 ПКУ - неподання платником податків в установлений п. 50.3 ст. 50 ПКУ строк уточнюючого розрахунку для виправлення помилок, виявлених за результатами електронної перевірки.

Висновки

Проведене дослідження показало, що, незважаючи на те, що розглядувані види невиїзних податкових перевірок створені з метою попередження правопорушень податкового законодавства та спрощення процедури самоконтролю для більшої кількості платників податків, перспектива розвитку вказаних видів перевірок напряму залежить від чіткої правової регламентації всіх процедурних моментів, пов'язаних з їх проведенням.

СПИСОК ВИКОРИСТАНИХ ДЖЕРЕЛ

1. Фінансове право : підручник / М.П. Кучерявенко та ін. ; за ред. М. Кучерявенка. Харків : Право, 2013. 398 с.

2. Яковенко О.В.. Туржанський В.А. Правові засади здійснення електронних перевірок органами доходів і зборів. Науковий вісник Ужгородського університету. 2013. № 4. С. 237-240.

3. Про затвердження Порядку подання платником податків заяви про проведення документальної невиїзної позапланової електронної перевірки та прийняття рішення контролюючим органом про проведення такої перевірки : наказ Міністерства фінансів України від 20 листопада 2015 р. № 1040. Сайт Верховної Ради України. URL: https://zakon.rada.gov.ua/laws/show/z1522-15.

Размещено на Allbest.ru