Налог на добавленную стоимость: проблемы и пути реформирования

Размещено на http://allbest.ru

8

ТОГУ

Налог на добавленную стоимость: проблемы и пути реформирования

Абашев А. О. - канд. экон. наук,

доц. кафедры «Финансы, кредит и бухгалтерский учет»

Аннотация

В статье представлены основные проблемы налога на добавленную стоимость и предложены пути решения выявленных проблем. Рассмотрены возможные последствия внедрения отдельных вариантов реформирования налога на добавленную стоимость для российской экономики.

Ключевые слова: налог на добавленную стоимость, доходы федерального бюджета России, доходы консолидированного бюджета Российской Федерации, налогоплательщики, налоговые вычеты.

Налог на добавленную стоимость (далее - НДС) является одним из важнейших источников доходов России. Доля НДС в доходах федерального бюджета РФ составляла по данным Федерального казначейства России: в 2011 г. - 28,6 %, в 2012 г. - 27,6 %, в 2013 г. - 27,2 %, в 2014 г. - 18,6 %, в 2015 г. - 21,8 % [1]. В 2016 г. НДС занял лидирующее место в указанных доходах и достиг 39,1 %. Если же рассматривать место НДС в доходах консолидированного бюджета РФ, то его доля составляла в 2016 г. 16,2 % [2].

Дискуссии о преимуществах и недостатках НДС для российской экономики ведутся с момента его появления в налоговой системе страны в 1992 г. Все они сводились к необходимости его реформирования. Рассмотрим основные претензии к действующей системе взимания НДС, возможные варианты и последствия его реформирования.

Наиболее значимые недостатки НДС и претензии к нему сводятся к следующему: доход бюджет налогообложение россия

1) Антисоциальный характер НДС. Подчеркивая его регрессивный характер, некоторые авторы указывают на более тяжелое налоговое бремя для лиц с низкими доходами [3]. Возникающее при этом неравномерное распределение налогового бремени нарушает принцип социальной справедливости в налогообложении и снижает доверие большинства налогоплательщиков к налоговой системе страны.

2) Сложность и высокая стоимость администрирования НДС. Исчисление, налоговый контроль и разрешение налоговых споров по НДС относятся к процессам повышенной трудоемкости для всех участников таких отношений [4]. Высокий уровень административных издержек по НДС как для плательщиков, так и для контролирующих органов, основан на необходимости соблюдения большого перечня сложных нормативных правовых процедур по начислению и возмещению НДС. Для этих целей требуются высококвалифицированные специалисты, имеющие глубокие прикладные знания и умеющие разбираться в нюансах налогового законодательства России. Поскольку на формирование таких специалистов требуется немалое время, то это ведет ко вполне обоснованной претензии с их стороны на высокую стоимость предоставляемых ими услуг.

3) Авансовая схема уплаты НДС. Действующая схема уплаты НДС организациями и индивидуальными предпринимателями - юридическими плательщиками НДС - предусматривает оплату сумм налога по товарам, работам и услугам, приобретаемым для осуществления своей деятельности, первоначально из собственных средств. По итогам налогового периода (квартала) общая сумма НДС, полученная от покупателей товаров, работ и услуг рассматриваемых плательщиков, уменьшается на суммы НДС, уплаченные ими ранее, т. е. они принимаются к вычету при исчислении суммы НДС, подлежащего уплате в бюджет [5]. Так действует механизм налоговых вычетов. В итоге конечным плательщиком всей суммы НДС выступает все -таки потребитель-физическое лицо, но средства в уплату НДС поступают частями от всей цепочки юридических налогоплательщиков НДС, связанных с производством товара (оказанием услуги, выполнением работы). Иначе говоря, большая часть налога поступает в бюджет авансом до продажи готового товара (услуги или работы) потребителю и до появления добавленной стоимости. Этот вариант налогообложения выгоден государству, но обременителен для производителей товаров, вынужденных отвлекать свои финансовые ресурсы на уплату налога, получение которого от покупателя откладывается на неопределенное время. Стоит отметить тот факт, что и юридические налогоплательщики НДС не платят сформированную в результате расчета сумму НДС разовым платежом. НК РФ предусматривает уплату НДС тремя равными частями в три срока - до 25 числа каждого из трех месяцев, следующих за истекшим налоговым периодом (ст. 174 НК РФ). Так у организации возникает право временно использовать накопившуюся к уплате сумму НДС в своих целях, в т. ч. для оплаты НДС по приобретаемым ею товарам.

4) Сдерживающее влияние на развитие и укрепление отечественной экономики в области глубокой переработки сырья и создания продукции с высокой добавленной стоимостью. Эта проблема тесно связана с предыдущей, а именно с действующей схемой уплаты НДС. Особенно негативно она влияет на производителей с длинной технологической цепочкой, с большим числом поставщиков и подрядчиков, на крупные производственные холдинги, на предприятия с высокой степенью переработки сырья, на крупные компании вертикально интегрированного типа [6].

Причина этого состоит в том, что множество этапов переработки и звеньев в технологических цепочках, на каждом из которых задействовано множество хозяйствующих субъектов, приводят к возникновению многих налоговых баз по НДС на каждом из них.

Следовательно, от первого этапа начала производственного цикла до реализации готовой продукции конечному потребителю возникает значительный временной интервал, после окончания которого потребитель оплатит как стоимость товара, так и начисленную по нему сумму НДС. До этого момента НДС приходится платить производителям, изыскивая дополнительные средства на уплату НДС, предъявляемого в цене приобретаемых сырья, материалов и т. п. В результате чего, как было сказано выше, растет сумма налоговых вычетов по НДС.

5) Действующий порядок возмещения НДС. Вместе с введением НДС возникли суммы НДС, предъявляемые налогоплательщиками к возмещению из бюджета. В некоторых случаях, например, при экспорте товаров, когда применяется нулевая ставка НДС, сумма НДС к вычету может превысить начисленную сумму НДС по всем объектам налогообложения. Тогда в налоговый орган могут быть представлены документы, подтверждающие право налогоплательщика вернуть сумму переплаты по налогу. При этом открываются возможности покушения на мошенничество при возмещении НДС, которые состоят в неправомерном получении средств из бюджета под видом якобы излишне уплаченного НДС [7]. В то же время сумма НДС уплаченная, но подлежащая возмещению из бюджета через установленное время, характеризуется некоторыми авторами как «бесплатное кредитование» государства [6].

6) Искажение конкурентной среды. Действующее законодательство России предоставляет возможность не платить НДС определенным категориям плательщиков или в отдельных ситуациях. Эта проблема ведет к преобладанию в отдельных сегментах рынка неплательщиков НДС над его плательщиками, т. к. они могут установить более низкую цену на свои товары, работы или услуги. В ряде случаев это может негативно сказаться на развитии таких рынков. Становится невыгодным увеличивать масштабы производства, развивать имеющиеся и внедрять новые технологии. Ведь в итоге производители будут вынуждены начислять НДС, что приведет к повышению цен и, как следствие, они столкнутся с сокращением числа потребителей своих товаров.

7) Ограничение на взаимоотношения неплательщиков НДС с его плательщиками. Проблема, вытекающая из предыдущей. Дополнительные ограничения накладываются на указанные отношения по причине того, что неплательщик НДС не имеет права принять уплаченную им сумму НДС по приобретенным товарам (работам, услугам) к вычету и обязан учесть ее в стоимости своих товаров, работ или услуг. По этой причине последующие экономические связи неплательщика НДС с его плательщиком вызовут затруднения из-за того, что плательщик налога не сможет выделить сумму НДС по приобретенным у неплательщика НДС товарам (работам, услугам) и принять ее к вычету при расчете суммы НДС, подлежащей уплате в бюджет. Следовательно, это несколько удорожает конечный товар (работу или услугу) по сравнению с теми производителями, которые выстраивали свои взаимоотношения исключительно с плательщиками НДС. В этом недостаток механизма учета НДС - разный у плательщиков и неплательщиков НДС. А проявляется он в ограничениях, накладываемых на взаимоотношения экономических субъектов, в искажении конкурентной среды и в сложности налогового администрирования. Хотя основная разница между плательщиками и неплательщиками НДС состоит в невозможности первых учесть уплаченную вторым сумму НДС в качестве налоговых вычетов. По данной причине освобождение от НДС является фикцией, т. к. заключается в уменьшении сумм НДС, получаемых бюджетом от реализации в России товаров, работ и услуг, освобождаемых от НДС, в непропорциональном ставке и поэтому в незначительном размере.

8) Несоответствие названия налога установленному порядку его исчисления. В законодательстве отсутствует не только алгоритм исчисления добавленной стоимости, но и конкретная ее дефиниция с правовым и экономическим содержанием [8]. НДС взимается со стоимости строительно - монтажных работ, выполненных для собственного потребления, с авансовых платежей [6]. Товары, ввозимые на территорию РФ, также подлежат обложению НДС, но о какой-либо добавленной стоимости, сформированной в РФ при производстве этих товаров говорить также не приходится. Фактически в данном случае НДС выполняет функцию таможенной пошлины. Поскольку существует запрет на выделение суммы НДС из стоимости товаров (работ, услуг), реализация которых освобождена от уплаты НДС, для принятия в качестве налогового вычета, то в налоговую базу по НДС должна быть включена сумма НДС, фактически уплаченная в бюджет поставщиком, но включенная им в стоимость освобожденного от уплаты товара (работы или услуги), при дальнейшем использовании этого товара (работы или услуги) налогоплательщиком НДС. Так налогом может облагаться уплаченная сумма НДС.

9) Нивелирование льготных (пониженных) ставок НДС. Если при производстве товара, реализация которого облагается по максимальной ставке для НДС, используется в качестве сырья товар, реализация которого облагается по более низкой ставке, то применение льготной ставки сводится на нет. Объясняется это тем, что в итоге бюджет получит сумму НДС от стоимости льготного товара, но рассчитанную по максимальной ставке. Только получит ее частями: по льготной ставке (например, 10 %) - от производителя льготного товара, а оставшуюся часть от максимальной ставки (например, 8 % от ставки 18 %) - от производителя, использовавшего льготный товар в качестве сырья для производства своего товара, реализация которого облагается по максимальной ставке.

Теперь обратимся к официальным данным, чтобы увидеть современную картину и проиллюстрировать некоторые выводы, представленные выше. По данным Федеральной налоговой службы России (далее - ФНС России) по состоянию на 01.01.2018 г. задолженность по налогам, сборам, пеням и налоговым санкциям в части НДС, администрируемого ФНС России, составила более 302 млрд. руб. [9]. НДС - безусловный лидер в формировании задолженностей налогоплательщиков перед федеральным бюджетом. В относительном выражении это 28 % от всей суммы задолженности в консолидированный бюджет РФ или 62,8 % от всей суммы задолженности по федеральным налогам и сборам, администрируемых ФНС России. Из указанной суммы 103,5 млрд. руб. или 34,2 % составляет задолженность, доначисленная по результатам камеральных и выездных налоговых проверок. Что свидетельствует о значительном уровне налоговых правонарушений налогоплательщиков по начислению и уплате НДС. По отчетным данным ФНС России по состоянию на 01.01.2018 г. сумма поступлений НДС в федеральный бюджет составила 3 236,3 млрд. руб. [10]. Следовательно, доля имеющейся задолженности по НДС - 9,3 % от общей суммы поступившего НДС. Иначе говоря, примерно 9 из 100 руб. не поступают в бюджет своевременно и в полном объеме. Представленные данные подтверждают наличие проблем в функционировании НДС. Для поиска наилучших решений выявленных недостатков НДС потребуется собрать, проанализировать и дать оценку возможным вариантам их решения. Выполняя данное исследование стоит отвечать на вопросы: «Как повлияют эти изменения на доходы государства?», «Что дадут такие изменения бизнесу - малому, среднему крупному?», «Как повлияют нововведения на поведение граждан, хозяйствующих субъектов, государственных органов?», «Как изменится инвестиционная привлекательность России?» и т. п.

Основные предложения по реформированию НДС у экономистов сводятся к следующим направлениям:

1) применение специальных НДС-счетов в банках для отдельного учета движения сумм НДС;

2) отмена НДС с авансовых платежей и с налоговых вычетов по ним;

3) отмена НДС с выполнения строительно-монтажных работ для собственного потребления, в т. ч. и вычет по нему;

4) установление единой ставки НДС;

5) замена НДС налогом с продаж;

6) отмена НДС и введение прогрессивной шкалы налогообложения по налогу на доходы физических лиц.

Сначала рассмотрим предлагаемые меры «косметического» реформирования НДС. С целью борьбы с необоснованными возмещениями из бюджета сумм НДС по экспортным операциям и пресечения ухода от уплаты НДС фирмами-однодневками предлагается введение специальных банковских счетов, через которые мог бы осуществляться учет движения средств, связанных с расчетами по НДС. Возможное введение специальных НДС -счетов признается исследователями попыткой решения проблем государства за счет бизнеса, что станет еще одним сдерживающим факторов развития экономики [ 6].

Причиной этого является необходимость изъятия из оборота налогоплательщиков НДС значительных средств для перевода их на спец-счета. При этом расходы налогоплательщиков НДС на обслуживание банковских счетов возрастут предположительно в два раза.

Следующее решение направлено на отмену уплату НДС с авансовых платежей и с налоговых вычетов по ним. В свое время эта мера была введена для пресечения неуплаты НДС. Но налоговая база по НДС в данном случае возникает до появления объекта налогообложения, что противоречит принципам налогообложения. По итогам реализации НДС все равно будет начислен от стоимости реализованных товаров (работ или услуг). Этот вопрос остается не решенным несмотря на то, что его поднимал в Послании Федеральному собранию президент РФ В. В. Путин в 2004 г. [11]. Отмена уплаты НДС с выполнения строительно-монтажных работ для собственного потребления, в т. ч. и налогового вычета по нему. Данный объект налогообложения лишен экономического смысла вследствие механизма применения - начислить налог и принять его к вычету в том же налоговом периоде. Сумма НДС по такой операции равна нулю, а административные издержки нет.

Предлагаемую некоторыми экономистами замену НДС налогом с продаж нельзя признать хорошей идеей, т. к. на начальном этапе она вызовет целый каскад затруднений в работе налоговых органов и функционировании налоговой системы в целом. На отладку всей системы может уйти неприемлемо много затрат средств, времени и сил налоговых органов, а полученный экономический эффект - недостаточным. Считается, что налог с продаж будет более обременителен для конечных покупателей в случае, если ими будут выступать юридические лица [6]. Причина состоит в том, что по налогу с продаж, в отличие от НДС, не предусматривается механизм налоговых вычетов.

Компромиссным решением в реформировании НДС является установление единой ставки налога на уровне 10 -13 % [6]. За период существования в России НДС его ставка снижалась дважды: в 1993 г. - с 28 до 20 % и в 2004 г. - с 20 до 18 %. Снижение ставки НДС сегодня стало бы мерой поддержки российской экономики, ускорения роста промышленности и инновационных технологий.

В то же время это привело бы к снижению объемов махинаций с возвратом НДС. Единая ставка позволила бы пресечь использование всевозможных схем, основанных на применении различных ставок НДС [ 12]. Это связано с тем, что разные ставки налога нарушают баланс во взаимозачетах начисленных сумм НДС и налоговых вычетов, рассчитанных по разным ставкам. Пониженная ставка позволила бы полностью отменить возмещение НДС для экспортируемых товаров. При этом отдельные товары вывозимы в таможенном режиме экспорта по утверждаемому перечню следовало бы освободить от обложения НДС. Если в России производятся товары, на которые предъявляется повышенный спрос на мировом рынке, обладающие уникальными характеристиками или высоким качеством, то государство имеет право получить с них налог, в том числе и с иностранных потребителей. В контексте данного пункта стоит отметить, что, например, в Германии ежегодно расхищается из бюджета около 17 млрд евро посредством использования схем, связанных с возмещением НДС [6]. Это доказывает, что даже в ведущих экономиках западных стран с развитыми налоговыми отношениями и мощной судебной системой проблема злоупотреблений НДС эффективно не решается.

Радикальным решением всех проблем НДС стала бы его отмена. Но в таком случае необходимо будет изыскать средства для компенсации выпадающих доходов бюджета. По данным Федерального казначейства за 2016 г. НДС поступил в консолидированный бюджет РФ в общей сумме 4 571,32 млрд. руб., в том числе:

1) налог на добавленную стоимость на товары (работы, услуги), реализуемые на территории РФ - 2 657,66 млрд. руб. [2];

2) налог на добавленную стоимость на товары, ввозимые на территорию РФ - 1 913,66 млрд. руб.

Поскольку юридическими плательщиками налога являются организации и индивидуальные предприниматели, но фактическими плательщиками являются физические лица - потребители товаров (работ, услуг), то и реальное налоговое бремя по уплате НДС лежит на последних. Следовательно, его можно распределить между физическими лицам иначе, заменить НДС тем налогом, который они и так платят - налогом на доходы физических лиц. Это позволит компенсировать выпадающие доходы бюджета после отмены НДС. Тем более, что в России давно назрела необходимость введения прогрессивной шкалы налогообложения по налогу на доходы физических лиц. Конечно, конкретные параметры налога требуют тщательного обоснования и поспешные действия здесь недопустимы.

Таким образом, проблемы применения НДС в России имеются, что подтверждается многолетними исследованиями, но решение их откладывается. Реформирование НДС, как самого проблемного налога в налоговой системе России, давно назрело, но проводить его предстоит взвешенно, принимая во внимание возможные последствия для экономики, последовательно устраняя препятствия, которые он создает для развития страны. Главным результатом реформы НДС должно стать повышение активности и конкурентоспособности российского бизнеса в условиях растущей цифровой экономики и развития электронного бизнеса, снижение возможностей для применения криминальных схем в налогообложении, повышение доверия общества к налоговой системе России.

Библиографические ссылки

1. Доходы: Основные виды [Электронный ресурс] // Федеральное казначейство России : офиц. сайт. URL: http://datamarts.roskazna.ru/ razdely/dohody/dohody-osnovnye- vidy/?paramPeriod=2016 (дата обращения: 01.06.2019).

2. Доходы по классификации доходов : Поступление доходов в консолидированный бюджет Российской Федерации и бюджеты государственных внебюджетных фондов в 2016 году [Электронный ресурс] // Федеральное казначейство России : офиц. сайт. URL: http://datamarts.roskazna.ru/razdely/konsolidirovanny-budget-rf-i-gvbf/dohody-k/?paramPeriod=2016 (дата обращения: 01.06.2019).

3. Сидорова Н. И. Специфика и функции НДС // Финансы. 2008. № 2. С. 36-40.

4. Щербакова И. Г. Проблемы налогового администрирования НДС и пути их решения // Вестник Удмуртского университета. Сер. Экономика и право. 2017. Вып. 3. С. 66-72.

5. Налоговый кодекс Российской Федерации (часть вторая) от 05.08.2000 № 117-ФЗ (ред. от 06.06.2019) // Собрание законодательства РФ. 2000. № 32. Ст. 3340 ; 2019. № 23. Ст. 2908.

6. Кузьмин Д. В. Влияние налога на добавленную стоимость на деятельность вертикально интегрированных компаний // Экономический анализ: теория и практика. 2008. № 23. С. 15-21.

7. Милякина Е. В. Квалификация покушения на мошенничество при возмещении налога на добавленную стоимость // Российская юстиция. 2014. № 11. С. 38-42.

8. Матвиенко О. Н. Влияние администрирования налога на добавленную стоимость на развитие российской экономики // Финансовые исследования. - 2008. - № 4. - С. 41-46.

9. Отчет о задолженности по налогам и сборам, пеням и налоговым санкциям в бюджетную систему Российской Федерации по состоянию на 01.01.2018 г. (форма №4-НМ) [Электронный ресурс] // Федеральная налоговая служба России : офиц. сайт. URL : https ://www.nalog. ru/rn27/related_activities/statistics_and_analytics/forms (дата обращения: 01.06.2019).

10. Отчет о начислении и поступлении налогов, сборов и иных обязательных платежей в бюджетную систему Российской Федерации по состоянию на 01.01.2018 г. (форма №1-НМ) [Электронный ресурс] // Федеральная налоговая служба России : офиц. сайт. URL: https://www.nalog.ru/rn27/related_activities/statistics_ and_analytics/forms (дата обращения: 01.06.2019).

11. Послание Президента России Владимира Путина Федеральному Собранию РФ : послание Президента РФ Федеральному Собранию от 26.05.2004 // Российская газета. 2004. 27 мая.

12. Башкирова Н. Н. К вопросу о целесообразности введения единой ставки НДС // Ваш налоговый адвокат. 2006. № 4. С. 19-24.

Abstract

Value Added Tax: Problems and Ways of Reforming

Authors' affiliation: Abashev A. O. - Pacific National University, Khabarovsk, Russian Federation

The article presents the main problems of value added tax and proposes solutions to the revealed problems. The possible implications of implementation of the selected options to reform the value added tax for Russian economy are considered.

Keywords: value added tax, Federal budget revenues, consolidated budget revenues of the Russian Federation, taxpayers, tax deductions.

Размещено на Allbest.ru