Оподаткування віртуальних активів в Україні та світі

Размещено на http://www.allbest.ru/

Управління супроводження судових справ Головного управління державної податкової служби України в Харківській області

Оподаткування віртуальних активів в Україні та світі

О. Бугай, начальник

Анотація

Стаття присвячена висвітленню питання особливостей оподаткування віртуальних активів в Україні та світі. Було досліджено ряд чинних нормативно-правових актів та законопроєктів, пов'язаних зі встановлення правового режиму віртуальних активів в Україні. Автор наголошує, що найбільш актуальним з точки зору доктринального дослідження є Про- єкт Закону України «Про віртуальні активи» № 3637, прийнятий у другому читання, однак ветова- ний Президентом України. Автором було ґрунтовно проаналізовано не лише нормативно-правові акти у сфері оподаткування віртуальних активів, а й правозастосовні акти податкових органів, зокрема індивідуальні податкові консультації. Розглянуто позицію контролюючих органів щодо оподаткування операцій з віртуальними валютами на підставі індивідуальних податкових консультацій. Автор окремо звернув увагу на понятійно-категоріальний апарат, запропонований рядом законопроєктів та присутній у чинних нормативно-правових актах. З огляду на важливий характер та практичну значимість оподаткування віртуальних активів для податкової системи України було розглянуто зарубіжні підходи до врегулювання аналогічних операцій. Автор зазначає, що Швеція не має заборон на використання або торгівлю віртуальними валютами, однак, якщо крипто- компанія пропонує послуги, де віртуальні валюти виступають засобами платежу, то така юридична особа зобов'язана зареєструватися як фінансова установа в управлінні фінансового та страхового нагляду Швеції. Було наголошено на тому, що естонське законодавство щодо криптобізнесу найсуворіше з незабороненого, однак прозорість та чіткість законодавчих приписів перетворила Естонію в одне з най- привабливіших місць для реєстрації криптостартапів. Азіатсько-Тихоокеанський регіон залишається одним із найсуперечливіших у сфері регулювання віртуальних валют як «революційного» явища, за винятком Японії. Автором було проаналізовано ставки податків на оподаткування операцій з віртуальними активами в Японії, Ізраїлі, США та інших країнах. Як висновок, автор зазначає, що зареєстровані проєкти законів України у першу чергу, повинні подолати проблематику, що пов'язана із термінологічною визначеністю.

Ключові слова: віртуальний актив, віртуальна валюта, оподаткування операцій з віртуальними активами, криптобіржа, криптостартап.

Abstract

Bugay O. Taxation of virtual assets in Ukraine and the world

The article is devoted to the issue of peculiarities of taxation of virtual assets in Ukraine and the world. Several current regulations and bills related to the establishment of the legal regime of virtual assets in Ukraine were studied. The author emphasizes that the most relevant in terms of doctrinal research is the Draft Law of Ukraine “On Virtual Assets" № 3637, adopted in the second reading, but vetoed by the President of Ukraine. The author thoroughly analyzed not only the regulations in the field of taxation of virtual assets, but also law enforcement acts of tax authorities, including individual tax consultations. The position of controlling bodies on taxation of transactions with virtual currencies based on individual tax consultations is considered. The author paid special attention to the conceptual and categorical apparatus proposed by several bills and present in current regulations. Given the important nature and practical significance of the taxation of virtual assets for the tax system of Ukraine, foreign approaches to the settlement of similar transactions were considered. The author notes that Sweden does not prohibit the use or trade of virtual currencies, however, if a crypto company offers services where virtual currencies are the means of payment, such a legal entity must register as a financial institution in the Swedish Financial and Insurance Supervision Authority. It was emphasized that Estonian cryptocurrency legislation is the strictest of the prohibited, but the transparency and clarity of legislation has made Estonia one of the most attractive places to register cryptostartups. The Asia-Pacific region remains one of the most controversial in the regulation of virtual currencies as a “revolutionary" phenomenon, apart from Japan. The author analyzed the tax rates on the taxation of transactions with virtual assets in Japan, Israel, the United States, and other countries.

In conclusion, the author notes that the registered draft laws of Ukraine, first, should overcome the issues related to terminological certainty.

Key words: virtual asset, virtual currency, taxation of transactions with virtual assets, cryptocurrency exchange, cryptostartup.

Постановка проблеми. Сьогодні українське законодавство продовжує функціонувати без спеціального галузевого закону про врегулювання операцій з віртуальними активами, який є вкрай необхідним для визначення правового режиму їх обігу. За останні декілька років законотворцями було запропоновано безліч законопроєктів, орієнтованих на регулювання зазначених відносин, зокрема і в частині оподаткування. Найбільш актуальним з точки зору доктринального дослідження сьогодні вбачається Про- єкт Закону України «Про віртуальні активи» № 3637, прийнятий у другому читання, однак ветований Президентом України, який надав свої ґрунтовні пропозиції до нього.

Виклад основного матеріалу. Станом на 2021 р. у Податковому кодексі України відсутні нормативні приписи спеціального характеру щодо механізму оподаткування операцій з віртуальними активами, тобто контролюючі та судові органи не в змозі визначати податково-правові наслідки від здійснення таких операцій. Доволі послідовні пропозиції щодо розуміння податкової складової обігу віртуальних активів в Україні були запропоновані Законопроєктами № № 9083; 9083-1 «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо оподаткування операцій з віртуальними активами в Україні» (далі - Проєкт Закону № № 9083; 9083-1) та № 2461 «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо оподат кування операцій з криптоактивами» (далі - Проєкт Закону № 2461). Про- єкти Законів № № 9083; 9083-1 були відкликані, тому з метою всебічного аналізу механізму оподаткування операцій з віртуальними активами в Україні закцентуємо свою увагу на Проєкті Закону № 2461.

Окрім цього, певну зацікавленість викликають і правозастосовні акти податкових органів, наприклад, індивідуальна податкова консультація № 4928/ІПК/99-00-04-05-03-06 від 02.12.2020 р. (далі - ІПК від 02.12.2020) «Щодо питання оподаткування доходу від продажу крипто- валюти та відображення зазначеного доходу в декларації про майновий стан і доходи». З метою послідовного аналізу досліджуваного питання також вбачаємо за необхідне розглянути зарубіжні підходи оподаткування віртуальних активів, криптовалют.

Перш за все слід зупинитися на понятійно-категоріальних апаратах, запропонованих рядом законопро- єктів та присутніх у чинних нормативно-правових актах. У Проєкті Закону «Про віртуальні активи» № 3637 віртуальний актив визначається як нематеріальне благо, що є об'єктом цивільних прав, має вартість та виражене сукупністю даних в електронній формі [1]. Закон України «Про запобігання та протидію легалізації (відмиванню) доходів, одержаних злочинним шляхом, фінансуванню тероризму та фінансуванню розповсюдження зброї масового знищення» пунктом 13 частиною першою статті 1 визначив віртуальний актив як цифрове вираження вартості, яким можна торгувати у цифровому форматі або переказувати і яке може використовуватися для платіжних або інвестиційних цілей [2].

Окрім цього, міжнародні стандарти Групи з розробки фінансових заходів боротьби з відмиванням грошей (далі - РАТЕ), що включають в себе 40 основних рекомендацій та 9 спеціальних рекомендацій (далі - Рекомендації РАТР), були оновлені в червні 2021 року. Відповідно до Глосарію РАТР віртуальний актив визначається як цифрове вираження вартості, яким можна торгувати у цифровому форматі або передавати його, а також використовувати для оплати чи інвестицій. Віртуальні активи не включають в себе цифрове вираження фіат- них валют, цінних паперів та інших фінансових активів, які регулюються іншими Рекомендаціями РАТР.

Таким чином, термінологія Про- єкту Закону № 3637 на сьогодні не в повній мірі відповідає загальним міжнародним стандартам та практикам. Також це стосується терміну «постачальник послуг, пов'язаних з оборотом віртуальних активів», який не узгоджується ні з внутрішнім законодавством (пункт 51 частини першої статті 1 Закону України «Про запобігання та протидію легалізації (відмиванню) доходів, одержаних злочинним шляхом, фінансуванню тероризму та фінансуванню розповсюдження зброї масового знищення»), ні з Рекомендаціями РАТР (Глосарій).

Проєктом Закону № 2461 «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо оподаткування операцій з криптоактивами» пропонується пункт 14.1 статті 14 доповнити підпунктом 14.1.321 такого змісту [3]: «14.1.321. віртуальний актив - особливий вид майна, який є цінністю у цифровій формі, яка створюється, обліковується та відчужується електронно. До віртуальних активів відносяться криптоактиви, токен-активи та інші віртуальні активи».

У доповіді Європейської комісії «За демократію через право» наголошується на наступному. Принцип юридичної визначеності є істотно важливим для питання довіри до судової системи та верховенства права. Він є істотно важливим також і для плідності бізнесової діяльності, з тим щоб генерувати розвиток та економічний поступ. Аби досягти цієї довіри, держава повинна зробити текст закону легко доступним. Вона також зобов'язана дотримуватись законів, які запровадила, і застосовувати їх у передбачуваний спосіб та з логічною послідовністю. Передбачуваність означає, що закон має бути, за можливості, проголошений наперед - до його застосування, та має бути передбачуваним щодо його наслідків: він має бути сформульований з достатньою мірою чіткості, аби особа мала можливість скерувати свою поведінку. Керуючись даними постулатами, закон повинен бути написаний у відповідності до принципу юридичної визначеності, а неузгодженість термінів унеможливлює це [4]. Тобто, ми відслідковуємо непослідовність законодавця щодо визначення основних понять, що безпосередньо має визначальний вплив і на подальший механізм оподаткування операцій з віртуальними активами.

Для початку розглянемо позицію контролюючих органів щодо оподаткування операцій з віртуальними валютами на підставі ІПК від 02.12.2020 р. Платник податку, який здійснив продаж криптовалюти, просив надати індивідуальну податкову консультацію з питання оподаткування доходу від продажу криптова- люти та відображення зазначеного доходу в декларації про майновий стан і доходи. Контролюючий орган надав наступну відповідь. Порядок оподаткування доходів фізичних осіб врегульовано розділом IV Кодексу, згідно з п. 163.1 ст. 163 якого об'єктом оподаткування резидента є, зокрема загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід та іноземні доходи - доходи (прибуток), отримані з джерел за межами України [5]. Також доходи, визначені ст. 163 Кодексу, є об'єктом оподаткування військовим збором (пп. 1.2 п. 16 1 підрозділу 10 розділу XX Кодексу).

Так, згідно з пп. 168.1.1 п. 168.1 ст. 168 Податкового кодексу України, податковий агент, який нараховує (виплачує, надає) оподатковуваний дохід на користь платника податку, зобов'язаний утримувати податок на доходи фізичних осіб та військовий збір із суми такого доходу за його рахунок, використовуючи ставку податку 18%, визначену ст. 167 Кодексу, і ставку військового збору 1,5%, встановлену пп. 1.3 п. 161 підрозділу 10 розділу ХХ Кодексу. віртуальний актив оподаткування валюта

Враховуючи зазначене вище, контролюючий орган дійшов висновку, що фізична особа, яка здійснює продаж віртуальних активів, тобто здійснює їх обмін на фіатні кошти, повинна сплатити податок на доходи фізичних осіб та військовий збір, що загалом становить 19,5% від усієї суми, бази оподаткування. Належне виконання податкового обов'язку зі сплати даного податку та декларування відповідних доходів певною мірою залежить від добросовісності самого платника податків. Такого роду стан справ зумовлюється відсутністю об'єктивних технічних можливостей з боку контролюючих органів здійснювати моніторинг отримання платниками податків відповідних доходів.

Раніше у індивідуальній податковій консультації від 25.01.2019 р. № 282/К/99-99-13-01-02-14/ІПК контролюючі органи зазначали, що «у зв'язку із відсутністю на сьогодні консолідованого підходу до класифікації криптовалюти та регулювання операцій з нею, криптовалюта не має визначеного правового статусу в Україні [6]». Таким чином, ми спостерігаємо постійні зміни до підходів визначення правового статусу та механізму оподаткування віртуальних, криптовалют валют не лише з боку законодавчих органів, а й контролюючих, зокрема податкових.

Наступним вважаємо за доцільне розглянути законодавчі пропозиції щодо оподаткування віртуальних валют в Україні на основі Проєкту Закону «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких інших законів України щодо оподаткування операцій з криптоактивами» № 2461 від 15.11.2019 р., який на сьогодні є єдиним невідкликаним зако- нопроєктом з досліджуваного нами питання. Пропонується до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включити інвестиційний прибуток від продажу криптоактивів та встановити ставку податку у розмірі 5% для інвестиційного прибутку від продажу криптоактивів строком на 5 років. Окрім цього, законодавець пропонує пункт 134.1 статті 134 доповнити підпунктом 134.1.6 такого змісту: «134.1.6. прибуток від операцій з криптоактивами, який визначається як позитивна різниця між доходом, отриманим платником податку від продажу криптоак- тивів та витратами, пов'язаними з їх придбанням та/або створенням, з урахуванням особливостей, передбачених цим Розділом».

З огляду на проаналізовані підходи до оподаткування віртуальних активів, криптовалют в Україні, вбачається за доцільне розглянути зарубіжні підходи до врегулювання аналогічних операцій. Однією з країн, яка однозначно звертає на себе увагу при дослідженні питань оподаткування операцій з віртуальними активами, криптовалютами є Швеція. Важливою є судова практика, яка знайшла своє відображення не лише у рішенні Суду ЄС, а й у Постанові Харківського окружного адміністративного суду від 13 жовтня 2016 р. (справа № 820/5120/16). Хоча, посилання національних судових органів на рішення Суду ЄС є помилковим, однак з точки зору дослідження зарубіжних підходів - корисним. У Швеції відсутні будь-які спеціальні закони, які стосуються регулювання ринку віртуальних валют. Шведське податкове агентство у 2013 році опублікувало попередню ухвалу щодо оподаткування ПДВ операцій з віртуальними валютами. У зазначеній постанові зазначалося, що торгівля віртуальними валютами не підлягає оподаткуванню ПДВ. Однак наголошувалося, що відповідні операції підпадають під регулятивну дію актів Шведського управління фінансового нагляду, адже такі операції належать до валютних відносин. Відповідну ухвалу було оскаржено в суді. Варто зазначити, що Верховний адміністративний суд Швеції ухвалив рішення, в якому наголошувалося, що операції з віртуальними валютами не підлягають оподаткуванню ПДВ. Відповідне рішення було ухвалено на основі правової позиції, яка отримала свою подальшу фіксацію у рішенні Суду ЄС «Skatteverket v David Hedqvist» (справа С-264/14) [7]. Швеція не має заборон на використання або торгівлю віртуальними валютами, однак, якщо криптокомпанія пропонує послуги, де віртуальні валюти виступають засобами платежу, то така юридична особа зобов'язана зареєструватися як фінансова установа в управлінні фінансового та страхового нагляду Швеції (Swedish Financial Supervisory Authority).

Певну зацікавленість при дослідженні питань оподаткування операцій з віртуальними активами становить податкове законодавство Естонії. Податкова політика Естонії одна з найбільш конкурентоспроможних у світі. Податки з прибутку відсутні як такі, а ПДВ по операціях з обігу криптовалют не нараховується. Також звільнені від податкових виплат всі проєкти з ICO. Це означає, що залучені від ICO доходи не оподатковуватимуться виплатами з прибутку до того етапу, доки не розподілятимуться дивіденди. З 10 березня 2020 року постачальники послуг віртуальних валют розглядаються в Естонії як фінансові установи. Таким чином, необхідно отримати так звану «єдину криптовалютну ліцензію» Virtual Currency Service Provider License. Криптокомпанії зобов'язані дотримуватися тих самих правил і вимог до звітності, як і будь-які інші фінансові установи Естонії. Податкове зобов'язання виникає у трьох випадках: при конвертації віртуальної валюти у звичайну валюту, при обміні віртуальної валюти на будь- яку іншу віртуальну валюту та при використанні віртуальної валюти для оплати товарів та послуг. Податки сплачуються лише у випадках отримання доходу [8]. На сьогоднішній день естонське законодавство щодо криптобізнесу найсуворіше з незабороненого, однак прозорість та чіткість законодавчих приписів перетворила Естонію в одне з найпривабливіших місць для реєстрації криптостартапів.

Своєю чергою, Податкова служба Сінгапуру (Inland Revenue Authority of Singapore) у 2014 році визначила криптовалюту як товар чи послугу [9], а у листопаді 2017 року Грошово-кредитне управління Сінгапуру випустило посібник A Guide To Digital Token Offerings [10], який розмежував токени, що підпадають під регулювання законодавства про цінні папери, і токени, що підпадають під визначення «товару». Такі регламентації дозволяють говорити про визначення віртуальних валют як об'єктів правовідносин. Компанії, які займаються торгівлею віртуальними валютами, будуть сплачувати податок на дохід, отриманий від такої торгівлі, у розмірі 17%. У випадку продажу віртуальних валют платниками ПДВ, необхідно нараховувати ПДВ, за винятком випадків продажу віртуальних валют іноземним компаніям нерезидентам Сінгапуру.

Азіатсько-Тихоокеанський регіон залишається одним із найсуперечливіших у сфері регулювання віртуальних валют як «революційного» явища, за винятком Японії. В Японії відносини, пов'язані з обміном віртуальними валютами, регламентовані національним законом Payment Services Act [11]. Оподатковуються прибутки не лише від продажу віртуальних валют, а також і від обміну однієї віртуальної валюти на іншу. Ставки податку від 15% до 55%. Парламент Японії розглядає пропозиції щодо запровадження 20% ставки, яка є аналогічною до оподаткування прибутків від торгівлі валютами та цінними паперами.

У лютому 2018 року податкове управління Ізраїлю прирівняло віртуальні валюти до фінансових активів, що означає сплату податку на приріст капіталу за ставками 25% для фізичних осіб та 47% для підприємств, а також 17% ПДВ на діяльність обмінних пунктів та інших компаній, що працюють із віртуальними валютами. У податкових органах Ізраїлю розуміють, що подібний підхід викликає занепокоєння користувачів віртуальних валют щодо занадто високих ставок податку. Швидше за все, така позиція Ізраїлю пов'язана з тим, що оборот віртуальних валют розглядається як новий спосіб відмивання грошей, за допомогою якого відбувається фінансування терористичної діяльності. Міністр оборони Ізраїлю Бені Ганц підписав указ про арешт електронних гаманців, які ХАМАС (палестинський рух ісламізму, який визнаний терористичною організацією) використовує для збору Бітко- їнів та інших віртуальних валют [12].

Своєю чергою Служба внутрішніх доходів США (Internal Revenue Service) з метою оподаткування розглядає віртуальні валюти як майно. Базою оподаткування є прибуток, який визначається як різниця між ціною продажу та витратами на при- дбання. Ставка федерального податку залежить від суми прибутку і становить від 15% до 35%. Додатково можуть сплачуватись місцеві податки, ставки яких в різних штатах встановлені в межах від 0 до 10%.

Висновки

Зарубіжна практика регулювання правових відносин щодо оподаткування операцій з віртуальними активами умовно диференціюється на ліберальний підхід до регулювання таких операцій (Сальвадор, Естонія), консервативний підхід (США, Ізраїль) та підхід «повної заборони» (Афганістан, Алжир, Бангладеш, Болівія). Щодо національного регулювання, то чинні нормативно-правові акти та зареєстровані про- єкти законів у першу чергу, повинні подолати проблематику, що пов'язана із термінологічною визначеністю, адже вона має пряме відношення до вимог принципу верховенства права, прозорих та зрозумілих принципів оподаткування операцій з віртуальними активами.

Література

1. Проєкт Закону «Про віртуальні активи» № 3637.

2. Про запобігання та протидію легалізації (відмиванню) доходів, одержаних злочинним шляхом, фінансуванню тероризму та фінансуванню розповсюдження зброї масового знищення: Закон України від 6 грудня 2019 р. № 361-ІХ / Верховна Рада України.

3. Проєкт Закону «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо оподаткування операцій з криптоактивами» № 2461

4. Report on the rule of law. Adopted by the Venice Commission at its 86th plenary session (Venice, 25-26 March 2011).

5. Індивідуальна податкова консультація № 4928/ ІПК/99-00-04-05-03-06 від 02.12.2020.

6. Індивідуальна податкова консультація № 282/ К/99-99-13-01-02-14 / ІПК від 25.01.2019.

7. Judgment of the Court (Fifth Chamber) Skatteverket v David Hedqvist (Case C-264/14). тить налоги с криптовалюты?

8. Jon Southurst. Singapore Government: This is How We Intend to Tax Bitcoin.

9. A Guide to digital token offerings.

10. Payment Services Act of Japan.

11. Израиль вводит налоги на криптовалюты, потому что это не платёжное средство.

Размещено на Allbest.ru