Особливості податкового менеджменту мікропідприємств торгівлі тютюновими виробами в умовах воєнного стану

Размещено на http://www.allbest.ru/

Размещено на http://www.allbest.ru/

Кафедра інноваційного менеджменту та фінансової аналітики

Ж.В. Піскова, кандидат економічних наук, доцент

В.М. Вареник, кандидат економічних наук, доцент

У статті розглянуто особливості податкового менеджменту на прикладі мікропідприємств торгівлі тютюновими виробами, які здійснюють діяльність у воєнний час. Розглянуто послідовність відкриття суб'єктом господарювання своєї діяльності. Відмічена особливість здійснення обраних видів економічної діяльності, зокрема, наведений механізм здобуття дозволу на продаж тютюнових виробів, отримання ліцензій на право роздрібної та оптової торгівлі тютюновими виробами. Проаналізовано чинну організаційну структуру мікропідприємства.

Розглянуто сформовану індивідуальну податкову систему підприємства з врахуванням особливостей сплати того чи іншого виду податку з урахуванням податкового менеджменту. Зазначено, що аналізоване підприємство ТОВ «ЕЙ ДІ ТРЕЙД» за законодавством є платником 4 податків і 2 зборів (платежів). Встановлено, що податкове законодавство України сприяє здійсненню обраному підприємством виду діяльності. Завдяки запровадженню відповідних пільг щодо сплати ПДВ, підприємство стало платником ПДВ на добровільній основі. Хоча мікропідприємство є продавцем підакцизної продукції, акцизний податок не сплачує, тому що не є платником цього податку. Відбулось перенесення сплати акцизного податку з продавця на виробника і імпортера тютюнових виробів. Здійснений податковий аналіз сплачених до бюджетів податків і платежів за період діяльності. Встановлено, що підприємство найбільше сплатило коштів до бюджету за зобов'язаннями з податків (81,16%) й платежів (18,84%) у грудні 2022 р. Це пов'язано з тим, що підприємство є платником податку на прибуток підприємств з річним звітним податковим періодом і тому на грудень місяць 2022 р. припала сплата річного податкового зобов'язання зі сплати податку на прибуток підприємств. Проведений аналіз показника податкового навантаження в цілому й у розрізі окремих податків й платежів за допомогою розрахунку таких коефіцієнтів: податкового навантаження доходів, з ПДВ доходів, з податку на прибуток підприємств доходів, з акцизного податку доходів, витрат на оплату праці з ПДФО, за відрахуваннями на соціальні заходи витрат на оплату праці.

Встановлено, що всі виявлені тенденції для підприємства є позитивними, суттєвого впливу сплачені суми податків на отримані доходи не мають.

Отримані результати дослідження демонструють, що розглянуті особливості податкового менеджменту мікропідприємства позитивно впливають на розвиток і подальшу його діяльність у сфері торгівлі тютюновими виробами.

Ключові слова: податковий менеджмент, ліцензія, тютюнові вироби, податки, платежі, податковий аналіз, податкове навантаження

The article examines the peculiarities of tax management on the example of microenterprises selling tobacco products operating in wartime. The sequence of opening a business entity is considered. The author notes the peculiarities of the selected types of economic activity, in particular, the mechanism for obtaining a permit to sell tobacco products, obtaining licenses for retail and wholesale trade in tobacco products. The current organizational structure of a microenterprise is analyzed.

The author considers the existing individual tax system of an enterprise with due regard for the peculiarities of payment of a particular type of tax, taking into account tax management. It is noted that the analyzed enterprise LLC «A.D. Trade» is a payer of 4 taxes and 2 fees (payments) by law. It is established that the tax legislation of Ukraine facilitates the implementation of the type of activity chosen by the enterprise. Due to the introduction of appropriate VAT benefits, the company became a VAT payer on a voluntary basis. Although the microenterprise is a seller of excisable goods, it does not pay excise tax because it is not a taxpayer. The excise tax was shifted from the seller to the manufacturer and importer of tobacco products. A tax analysis of taxes and payments paid to the budgets for the period of activity was carried out. It was established that the company paid the most to the budget for tax liabilities (81.16%) and payments (18.84%) in December 2022. This is due to the fact that the company is a corporate income tax payer with an annual reporting tax period and therefore the payment of the annual tax liability for corporate income tax fell on December 2022. The author analyzes the tax burden indicator in general and in the context of individual taxes and payments by calculating the following coefficients: tax burden of income, VAT income, corporate income tax income, excise tax income, labor costs with personal income tax, and labor costs with social security contributions.

It was found that all the identified trends for the enterprise are positive, and the amounts of taxes paid do not have a significant impact on the income received.

The results of the study demonstrate that the considered features of tax management of a microenterprise have a positive impact on the development and further activities of the enterprise in the field of tobacco trade.

Keywords: tax management, license, tobacco products, taxes, payments, tax analysis, tax burden

Вступ

Постановка проблеми. Діяльність будь-якого підприємства повинна бути керованою. Без належного рівня управління та організації, чіткої постановки цілей та завдань, а також визначення заходів щодо їх досягнення навіть найбільш перспективний бізнес приречений на провал. Керівництво підприємства повинно забезпечувати адекватне та раціональне управління як сукупності процедур і дій, що здійснюються для досягнення певної мети. Продаж тютюнових виробів - популярний вид економічної діяльності серед малих підприємців, при здійсненні якої необхідно дотримуватись деяких особливостей.

Аналіз останніх досліджень та публікацій. Питання податкового менеджменту дедалі частіше привертають увагу як закордонних, так і вітчизняних вчених. Так, Бечко П.К., Бечко В.П., Лиса Н.В., Пташник С.А. [1] обґрунтували теоретичні аспекти ролі податкового менеджменту в системі податкового адміністрування в умовах модифікації відносин податкових органів і платників податків. Автори зазначили, що податковий менеджмент в системі податкового адміністрування забезпечує облік платників, надходження податків та зборів у бюджети всіх рівнів, контроль за дотриманням податкового законодавства. Важливим чинником податкового менеджменту в системі податкового адміністрування є планування та податкове регулювання, які здатні забезпечити всі вимоги щодо дотримання Податкового кодексу України всіма платниками податків і зборів.

Гавриленко Н.В., Грищенко О.В., Козіцька Н.О. [2] дослідили вплив світових трансформаційних тенденцій цифровізації на фіскальний контроль в Україні. Автори зазначили, що цифрове фіскальне середовище для платника податків-фізичної особи - це насамперед його особистий кабінет, а доступ до нього можливий як в межах офіційного сайту фіскальних органів, так і з мобільного додатку. Також автори довели, що результати ухвалених фіскальними органами заходів щодо розширення цифрового середовища та підвищення ефективності податкового контролю, в кінцевому підсумку проявляються в зростанні податкових надходжень в бюджетну систему України.

Сущенко О.М., Пислиця А.В. [3] вивчили практику взаємодії фіскальних органів з великими платниками податків в Австралії та обґрунтували доцільність її імплементації в Україні. Автори довели, що Україні доцільно перейняти досвід Австралії щодо поділу великих платників податків не тільки за галузевою ознакою, але й за їх величиною. Враховуючи досвід Австралії, Україні варто й надалі розвивати інститут податкових радників (податкових консультантів). Оскільки в Україні зараз широко впроваджуються електронні сервіси, слід звернути увагу на захист персональних даних учасників податкових відносин тому, що ця проблема є актуальною навіть для розвинутих країн.

Колісніченко К. В. [4] досліджує світовий досвід адміністрування податкових ризиків та надає практичні рекомендації щодо можливості його використання в Україні. Автор підіймає проблеми адміністрування податкових ризиків, які фактично шкодять або потенційно здатні загрожувати фіскальним інтересам держави. Від з'ясування чинників виникнення податкових ризиків та дієвих заходів по їх знешкодженню багато в чому залежать успішне адміністрування податків, престиж податкових органів, ефективне функціонування податкової системи загалом.

Таким чином, аналіз спеціалізованої літератури показав, що проблема податкового менеджменту мікропідприємств торгівлі тютюновими виробами в умовах воєнного стану не підіймалася і потребує додаткового дослідження.

Метою статті є дослідження особливостей податкового менеджменту мікропідприємств торгівлі тютюновими виробами у надскладні часи, в умовах воєнного стану на основі здійсненого податкового аналізу власної податкової системи мікропідприємства та показників податкового навантаження.

Виклад основного матеріалу дослідження

Тісно пов'язаним із поняттям «управління» є поняття «менеджмент», який за своєю суттю також представляє управління. За визначенням Української асоціації досконалості та якості поняття «менеджмент» трактується як «скоординована діяльність зі спрямовування та управління/керування організацією». Автори [5] зазначають, що «податковий менеджмент повинен бути безперервним управлінським процесом, спрямованим на побудову оптимального податкового тиску у поєднанні з реалізацією загальних завдань суб'єкта господарювання». Тож на мікрорівні поняття «управління» та «менеджмент» будемо розглядати як тотожні.

Започатковуючи підприємницьку діяльність, кожне підприємство (суб'єкт господарювання) має право самостійно обирати: галузь економіки, в якій здійснюватиметься діяльність, організаційно-правову форму, види економічної діяльності, організаційну структуру, власну податкову систему тощо. Процес відкриття суб'єкта господарювання представлений на рис. 1.

Останнім часом відкрити підприємство не займає багато часу. Наприклад, щоб відкрити ФОП достатньо мати додаток Дія і 15 хвилин часу.

Рис. 1. Послідовність відкриття (започаткування) діяльності суб'єктом господарювання

Джерело: розроблено авторами

Як видно з рис. 2, після майже «мертвого» березня 2022 р. цей процес різко пожвавився і дещо пригальмував тільки в жовтні-грудні, коли країна зіткнулася з новим викликом -- масовими відключеннями електрики внаслідок терористичних ударів ворога.

Рис. 2. Кількість зареєстрованих компаній і ФОпів під час війни [3]

Особливості діяльності та специфіку податкового менеджменту розглянемо на прикладі функціонування ТОВ «ЕЙ ДІ ТРЕЙД» з достатньо малим життєвим циклом (дата реєстрації: 02.08.2022 р.), яке розпочало свою діяльність в умовах повномасштабного вторгнення росії на територію України.

Для класифікації підприємства за видом (мікро-, мале, середнє, велике) необхідно керуватися такими законодавчими актами: Господарським кодексом України (ГКУ) [8] та законом України № 996-XIV [9]. Відповідно до критеріїв, зазначених в ст. 55 ГКУ [8] (річний дохід не перевищує суму, еквівалентну 2 млн євро, визначену за середньорічним курсом НБУ, середня кількість працівників за звітний період не перевищує 10 осіб), ТОВ «ЕЙ ДІ ТРЕЙД» відноситься до суб'єктів мікропідприємництва. А за критеріями, наведеними в ст. 2 закону України № 996-XIV [9] (чистий дохід від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) - до 700 тисяч євро включно, середня кількість працівників - до 10 осіб включно) підпадає під категорію «мікропідприємство».

При реєстрації суб'єкта господарювання обов'язково необхідно визначитися й обрати вид економічної діяльності, яким він буде займатися. Вся діяльність може складатися з основного і другорядного напряму. Суб'єкт господарювання може обрати при реєстрації один, що буде основним і скільки забажає другорядних, які будуть зазначені у виписці з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань. Зазвичай цей перелік містить ті види, якими, можливо, підприємство буде займатися і які знадобляться надалі.

ТОВ «ЕЙ ДІ ТРЕЙД» належить до мікропідприємства, що функціонує у галузі торгівлі (роздрібної та оптової) і обрало за КВЕД-2010 основний вид діяльності - клас 47.11 Роздрібна торгівля в неспеціалізованих магазинах переважно харчовими продуктами, включаючи напої, і тютюновими виробами. Зауважимо, що роздрібна торгівля класифікується насамперед за типом місця торгівлі (роздрібна торгівля в магазинах і роздрібна торгівля не через магазини). Якщо реалізація товарів відбувається через магазини, то надалі розподіл іде на спеціалізовану та неспеціалізовану роздрібну торгівлю. Вищезазначений клас включає роздрібну торгівлю широким асортиментом товарів, в якому переважають харчові продукти, напої або тютюнові вироби. До другорядних напрямів діяльності було обрано також 46.35 Оптова торгівля тютюновими виробами та 47.26 Роздрібна торгівля тютюновими виробами в спеціалізованих магазинах.

Такий популярний серед підприємців обраний вид економічної діяльності негативно впливає на здоров'я та навколишнє середовище. Як і всі інші, ця підприємницька діяльність має свої особливості господарювання та оподаткування. Виробництво, експорт, імпорт, оптова і роздрібна торгівля тютюнових товарів завжди були у полі зору державної політики щодо регулювання забезпечення їх високої якості та захисту здоров'я громадян, а також посилення боротьби з незаконним виробництвом та обігом на території України. Пов'язуючи господарську діяльність з реалізацією тютюнових виробів перш за все підприємства звертаються до закону України № 481/95 [10], у якому прописаний механізм здобуття дозволу на продаж тютюнових виробів. Особливістю діяльності роздрібної та оптової торгівлі тютюновими виробами є обов'язкове ліцензування такої діяльності за законом України № 222-VIII [11]. Перед початком діяльності необхідно придбати ліцензію на право роздрібної торгівлі тютюновими виробами, що видається органом виконавчої влади за місцем торгівлі терміном на один рік і підлягає обов'язковій реєстрації в територіальних органах ДПС. Ліцензія видається за заявою суб'єкта господарювання, в якій зазначається вид господарської діяльності, на провадження якого має бути одержано ліцензію (зокрема, роздрібна торгівля тютюновими виробами). За таку ліцензію у рік необхідно сплатити 2000 грн за кожне місце торгівлі. Плата за ліцензію вноситься поквартально рівними частинами. Перший платіж треба вносити до отримання ліцензії (квитанція додається до заяви на отримання ліцензії).

Також для оптової торгівлі необхідним є придбання Ліцензії на право оптової торгівлі тютюновими виробами або рідинами, що використовуються в електронних сигаретах, що видається на п'ять років уповноваженими Кабінетом Міністрів України органами виконавчої влади за місцем оптової торгівлі чи за місцеперебуванням суб'єкта господарювання. Річна плата за ліцензію на оптову торгівлю тютюновими виробами у 2022 р. тимчасово становила 150 розмірів мінімальної заробітної плати (6500*150 = 975000 грн), а у 2023 р. - 500000 грн; рідинами, що використовуються в електронних сигаретах - 780 грн.

Далі розглянемо особливості процесу організації управління на мікропідприємствах. Цей процес пов'язаний зі створенням організаційної структури, яка визначає розподіл завдань,розміщенняівикористанняресурсів. Оскільки це мікропідприємство з незначною чисельністю працюючих (до 10 осіб), обрано лінійну організаційну структуру управління, між елементами якої існують лише одноканальні взаємодії. Кожен підлеглий має лише одного лінійного керівника, який виконує адміністративні та інші функції у відповідному підрозділі. Перевагами такої організаційної структури є чіткість взаємовідносин між працівниками, оперативність і несуперечливість управлінських рішень, надійний контроль за їх виконанням. Але недоліком є те, що лінійний керівник повинен виконувати, крім основних координуючих, цілий ряд допоміжних функцій: обліку, роботи з кадрами, стратегічного планування тощо. Організаційна структура аналізованого підприємства представлена на рис. 3.

Рис. 3. Організаційна структура ТОВ «ЕЙ ДІ ТРЕЙД»

Джерело: розроблено авторами за даними ТОВ «ЕЙ ДІ ТРЕЙД»

Як свідчать дані рис. 3, організаційна структура аналізованого мікропідприємства складається з трьох основних відділів: бухгалтерії, роздрібних продажів та закупівель. Кожен відділ має керівника: головного бухгалтера, керівника відділу роздрібних продажів та керівника відділу закупівель, які підпорядковуються безпосередньо директору підприємства (один із засновників). Також введено посаду виконавчого директора (один із засновників), який підпорядковується директору підприємства. До посадових обов'язків виконавчого директора належить: надання директору плану фінансово-господарської діяльності, персональна відповідальність за їх виконання, здійснення господарського управління майном без права його відчуження будь-яким способом, внесення директору пропозицій про наймання на роботу і звільнення з роботи працівників, переведення їх на іншу роботу, застосування стягнень та заохочень, контроль виконання працівниками службових обов'язків. Вважаємо, що побудована організаційна структура для даного мікропідприємства є оптимальною.

Кожне підприємство у залежності від особливостей видів діяльності відповідно до податкового законодавства обирає для себе індивідуальну кількість податків (загальна чи спрощена система оподаткування), які повинно сплачувати до бюджетів різних рівнів. Беручи до розгляду мікропідприємство, у нього є можливість відповідно до вказаних критеріїв обрати спрощену систему оподаткування (3 група юридичні особи) і бути платником єдиного податку. Але обраний підприємством вид діяльності передбачає продаж підакцизних товарів (тютюнових виробів) і забороняє йому здійснити такий вибір. У цьому випадку підприємство може бути лише на загальній системі оподаткування і сформувати свою індивідуальну податкову систему. Розглянемо структуру податків і зборів (обов'язкових платежів) на ТОВ «ЕЙ ДІ ТРЕЙД», сформованою за загальною системою оподаткування (табл. 1).

Таблиця 1

Основні види податків, зборів (обов'язкових платежів), які сплачує підприємство на загальній системі оподаткування

Джерело: розроблено авторами на підставі податкового законодавства [8]

податковий мікропідприємство торгівля тютюновий

Отже, згідно з даними табл. 1, аналізоване підприємство ТОВ «ЕЙ ДІ ТРЕЙД» за законодавством є платником 4 податків і 2 зборів (платежів). Розглянемо особливості податкового менеджменту сформованого на підприємстві за кожним податком та зазначимо основні моменти формування системи оподаткування на мікропідприємствах.

Першим податком, що обов'язково сплачують підприємства на загальній системі оподаткування, є податок на прибуток підприємств. Податковими (звітними) періодами є календарні: квартал, півріччя, три квартали, рік. Однак у податковому законодавстві зазначені деякі особливості щодо встановлення відповідного податкового (звітного) періоду. Ті платники податків, у яких річний дохід від будь-якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків), визначений за показниками Звіту про фінансові результати (Ф. № 2) та за попередній річний звітний період, не перевищує 40 млн грн, податковим звітним періодом є календарний рік. Аналізоване мікропідприємство мало річний дохід близько 30 млн грн у 2022 р., тому воно повинно було подавати річну податкову декларацію з податку на прибуток підприємств до 01.03.2023 р. і сплатити податкове зобов'язання до 10.03 2023 року, але фактично було сплачено у грудні 2022 р. На нашу думку, причиною скорочення підприємством термінів подачі та сплати податкового зобов'язання з податку на прибуток підприємств став саме воєнний стан в країні.

Наступним податком, що сплачує підприємство за добровільним рішенням керівництва, є ПДВ. Підставою для прийняття такого рішення, на нашу думку, є зміни в податковому законодавстві, затверджені законом України № 1914-IX [13], де зазначено: «звільняються від оподаткування операції з постачання на митній території України тютюнових виробів, тютюну та промислових замінників тютюну, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, для яких встановлені максимальні роздрібні ціни, крім операцій: а) з першого постачання таких товарів їх виробниками; б) з першого постачання таких товарів суб'єктами господарювання, які пов'язані відносинами контролю з виробниками у розумінні закону України «Про захист економічної конкуренції». Перелік суб'єктів господарювання, пов'язаних відносинами контролю з виробниками, затверджується Кабінетом Міністрів України за поданням центрального органу виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну політику економічного, соціального розвитку і торгівлі; в) із ввезення таких товарів на митну територію України та їх першого постачання імпортером на митній території України» [13]. Так, суб'єкти роздрібної торгівлі тютюновими виробами, починаючи з 01.01.2022 р. можуть скористатись вищенаведеною пільгою (код податкової пільги згідно з довідником пільг 14060554). Тобто ті платники ПДВ, які здійснюють реалізацію тютюнових виробів, тютюну та промислових замінників тютюну, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, вроздріб з торговельних місць за максимально роздрібними цінами і не є виробниками і імпортерами цієї підакцизної продукції, звільняються від оподаткування ПДВ. Усі інші операції суб'єкта роздрібної торгівлі з реалізації інших товарів оподатковуються ПДВ за ставкою 20%.

Здійснивши структурний номенклатурний аналіз, можна дійти висновку, що у загальному роздрібному асортименті підприємства, продаж тютюнових виробів складає близько 86%. Особливістю податкового менеджменту щодо оподаткування ПДВ є те, що левова частка операцій, які здійснює підприємство (86%), звільнені від оподаткування ПДВ. І лише невелика частка операцій (14%) оподатковуються за ставкою 20%.

З 2015 р. у податкове законодавство України вводиться таке поняття, як «максимальні роздрібні ціни», яке відіграє важливу роль при розрахунку як ПДВ, так і акцизного податку. Так, максимальні роздрібні ціни (далі - МРЦ) - це ціни, які встановлюються виробниками на ті тютюнові вироби, що регулюються державою відповідно до УКТ ЗЕД і вказуються на упаковці тютюнової продукції разом з датою їх виготовлення. Спочатку МРЦ установлювались на: сигарети без фільтра (код згідно з УКТ ЗЕД 2402 20 90 10); сигарети з фільтром (код згідно з УКТ ЗЕД 2402 20 90 20); сигарили, включаючи сигарили з відрізаними кінцями, із вмістом тютюну (код УКТ ЗЕД 2402 10 00 90). Пізніше до вищенаведених кодів додались наступні: 2402 10 00 10, 2403 11 00 00, 2403 19 10 00, 2403 19 90 00, 2403 91 00 00, 2403 99 10 00, 2403 99 90 10, 2403 99 90 90, 3824 99 96 2020. Починаючи з 01.01.2023 р. виробники на всі виготовлені тютюнові вироби встановлюють МРЦ.

Вищезгаданий закон України № 1914-IX [13] з 01.01.2022 р. вніс суттєві зміни щодо адміністрування акцизного податку. Зокрема, ст. 212.1.11. Податкового кодексу України [12] свідчить про те, що з 01.05.2022 р. нарахування та сплата акцизного податку переноситиметься з реалізації суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі тютюнових виробів, який сплачувався суб'єктами роздрібної торгівлі, на виробників та імпортерів тютюнових виробів, тютюну та промислових замінників тютюну, рідин, що використовуються в електронних сигаретах. Такі зміни в податковому законодавстві свідчать про те, що суб'єкти роздрібної торгівлі з 01.05.2022 р. не є платниками акцизного податку і не сплачуватимуть податкове зобов'язання з акцизного податку, що є наступною особливістю податкового менеджменту аналізованих підприємств. Податкову декларацію з акцизного податку можуть не подавати до територіальних органів ДПС. Зауважимо, що є нюанси щодо внесених змін, про які далі піде мова.

2022 р. виявився перехідним роком щодо адміністрування акцизного податку. З'являється чіткий розподіл подій на виготовлення і реалізацію. Тютюнові вироби, що були виготовлені до 01.04.2022 р., при здійсненні реалізації оподатковувались акцизним податком за ставкою 5% з продажу тютюнових виробів і акцизний податок сплачувався суб'єктами роздрібної торгівлі. Вироблені після 01.04.2022 р. тютюнові товари реалізовувались за ціною, сформованою за формулою (МРЦ * 1,05), суб'єкти роздрібної торгівлі акцизний податок не сплачували. Цим підприємствам, щоб розуміти, чи сплачувати, чи не сплачувати акцизний податок, потрібно було ретельно вести бухгалтерський облік щодо реалізації тютюнових виробів відповідно до дати виготовлення підакцизної продукції: якщо продукція реалізовувалась після 01.04.2022 р., але була виготовлена до 01.04.2022 р., в такому випадку суб'єкти роздрібної торгівлі акцизний податок сплачували. А якщо реалізовані товари були виготовлені після дати 01.04.2022 р., в такому випадку обов'язок сплати акцизного податку переносився з роздрібних продавців на виробників і імпортерів. Тому при визначенні бази оподаткування при розрахунку податкового зобов'язання зі сплати акцизного податку суб'єкти роздрібної торгівлі враховували лише вартість реалізованих тютюнових виробів, тютюну та промислових замінників тютюну, які вироблені до 01.04.2022 р. Такі перехідні умови діяли до кінця 2022 р., суб'єкти роздрібної торгівлі залишалися у порядку та на умовах, що діяли до 01.04.2022 р. платниками 5% акцизного податку з роздрібного продажу тютюнової продукції, виробленої до 01.04.2022 р. Але з 01.01.2023 р. умови реалізації з дотриманням дати виготовлення скасовані. Таким чином, суб'єкти роздрібної торгівлі тютюновими виробами, починаючи з 01.01.2023 р. не є платниками акцизного податку. Схематично перехідний процес щодо акцизного оподаткування тютюнових виробів зображений на рис. 4.

Рис. 4. Особливості переходу сплати акцизного податку від суб'єктів роздрібної торгівлі до виробників та імпортерів тютюнових виробів

Джерело: розроблено авторами на підставі податкового законодавства [12, 13]

Оскільки на мікропідприємстві працює до 10 осіб, воно є податковим агентом щодо сплати до бюджету найманими працівниками податку на доходи фізичних осіб (ПДФО), єдиного соціального внеску і військового збору. Особливостями податкового менеджменту цього податку є те, що для звітування щодо сплати ПДФО і обов'язкових платежів до бюджету контролюючому органу такі підприємства подають звітність за ф. № 1-ДФ об'єднану. Також на підприємстві працює особа з інвалідністю, тому єдиний внесок для підприємства встановлюється у розмірі 22% бази нарахування єдиного внеску та 8,41% бази нарахування єдиного внеску для працюючих осіб з інвалідністю. Військовий збір становить загалом 1,5% від доходу. Сплачуються до бюджету ці платежі щомісяця під час виплати доходів. Звітність (об'єднана) є квартальною, тому графік подачі до контролюючих органів для таких підприємств наступний: 09.02.2023; 10.05.2023; 09.08.2023; 09.11.2023 р.

У час, коли в країні відбуваються воєнні дії, мікропідприємствам для прийняття ефективних управлінських та економічних рішень для ефективного податкового менеджменту необхідно врахування всього різноманіття внутрішніх і зовнішніх факторів, що впливають на фінансово-господарську діяльність, у тому числі фактору податкового навантаження. Встановлена система оподаткування є зовнішнім фактором, що впливає на ефективність економічної діяльності підприємства. При підготовці та реалізації управлінських рішень у сфері податкового менеджменту одним із визначальних факторів виступає здійснення аналізу сплачених податків (податковий аналіз), метою якого є проведення розрахунків податкового навантаження в цілому й у розрізі окремих податків й платежів.

Одним з основних завдань податкового аналізу є визначення податкового навантаження підприємства, для розрахунку якого необхідно визначитися з його методикою. Податкове навантаження не можна характеризувати одним показником, необхідна система взаємопов'язаних коефіцієнтів [14]. Автори [14] надали таке твердження безпосередньо для застосування у банківській сфері. Ми згодні з цією думкою і застосуємо її в іншій сфері - роздрібній торгівлі. Для здійснення податкового аналізу скористаємось комплексом показників, представлених автором [15]. Для здійснення розрахунків показників податкового навантаження узагальнимо інформацію з фінансової звітності та податкових декларацій ТОВ «ЕЙ ДІ ТРЕЙД» та представимо у табл. 2.

Як свідчать дані табл. 2, підприємство найбільше сплатило коштів до бюджету за зобов'язаннями з податків й платежів у грудні 2022 р., що в абсолютному значенні склало 78722,63 грн, з них 81,16% - зобов'язання з податків і зборів, 18,84 % - відрахування на соціальні заходи. Це пов'язано з тим, що підприємство є платником податку на прибуток підприємств з річним звітним податковим періодом і тому на грудень 2022 р. припала сплата річного податкового зобов'язання зі сплати податку на прибуток підприємств.

В жовтні та грудні 2022 р. підприємство ще сплачувало акцизний податок, і співвідношення між зобов'язаннями зі сплати податків та відрахувань на соціальні заходи складало близько 60%: 40%. Починаючи з січня 2023 р. співвідношення стало близько 50%: 50%. Підприємство майже порівну почало сплачувати грошові зобов'язання з податків і відрахувань на соціальні заходи.

Таблиця 2

Вихідні дані для податкового аналізу структури й динаміки податків й платежів на ТОВ «ЕЙ ДІ ТРЕЙД» за 08.2022-04.2023 рр.

Джерело: складено авторами на підставі фінансової звітності та податкових декларацій підприємства ТОВ «ЕЙ ДІ ТРЕЙД»

Для визначення податкового навантаження використовують як абсолютні, так і відносні показники. Абсолютними показниками є сума всіх податків і зборів, які підлягають сплаті до бюджетів за звітний період, і величина окремих податків і зборів, зокрема, податку на прибуток підприємств, податку на доходи фізичних осіб, податку на додану вартість, єдиного соціального внеску тощо. Для більшої наочності і зменшення впливу рівня інфляції на показники будемо здійснювати розрахунок та аналіз відносних показників.

Визначимо загальне податкове навантаження підприємства, розрахувавши коефіцієнти податкового навантаження податків й платежів з доходу і витрат на оплату праці і відрахувань з неї. Аналітичні розрахунки подані в табл. 3.

Коефіцієнт податкового навантаження доходів визначається відношенням сплачених коштів до бюджетів за податками й платежами до отриманих доходів.

Таблиця 3

Динаміка відносних показників податкового навантаження на ТОВ «ЕЙ ДІ ТРЕЙД» за вересень 2022 р. - квітень 2023 р.

Джерело: розраховано авторами на підставі табл. 2

Економічний зміст цього коефіцієнта складається з визначення частки всіх податків й платежів у доходах підприємства. Як свідчать дані табл. 3, коефіцієнт податкового навантаження доходів має тенденцію до зниження, тобто на 1 грн доходу у вересні 2022 р. підприємство сплачувало майже 5 коп. відрахувань до бюджетів, у грудні 2022 р. - майже 4 коп., а у січні 2023 р. - близько 2 коп. Для підприємства така тенденція є позитивною, що передбачає подальший розвиток діяльності.

Коефіцієнт податкового навантаження з ПДВ доходів визначається відношенням податкового зобов'язання з ПДВ, що підлягає сплаті в бюджет (податкове зобов'язання «мінус» податковий кредит) і показує частку ПДВ, яка підлягає сплаті до бюджету в загальній сумі доходів. Як свідчать дані табл. 3, частка ПДВ у загальній сумі доходів не має чітко вираженої тенденції. Але можна з впевненістю простежити, що у загальній сумі доходів цей податок займає досить незначну частку (найбільша частка - 0,0077 у 09.2022 р., а найменша - 0,0002 у 04.2023 р.) і суттєво не впливає на доходи підприємства.

Коефіцієнт податкового навантаження з податку на прибуток підприємств розраховується діленням податку на прибуток підприємства за річний звітний період на доходи, отримані підприємством за відповідний звітний період. Оскільки підприємство почало свою діяльність у серпні 2022 р., у знаменнику буде відображено загальну суму доходів за 5 місяців 2022 р. Цей показник показує, що на 1 грн доходу підприємство сплатило майже 1 коп. податку на прибуток підприємства.

Коефіцієнт податкового навантаження з акцизного податку доходів визначається діленням акцизного податку на доходи, отримані підприємством за період. З даних табл. 3 видно, що підприємство сплачувало акцизний податок у 2022 р. І, як зазначалося вище, починаючи з 01.01.2023 р. не є платником акцизного податку. Хочеться зазначити, що за 2022 р. відбувався незначний вплив на доходи підприємства від сплати акцизного податку.

Коефіцієнт податкового навантаження витрат на оплату праці з ПДФО показує частку ПДФО у загальній сумі витрат підприємства на оплату праці. На нашу думку, цей показник залежить від ставки податку, що складає 18%. Хоча в деяких місяцях показник складав 0,1625; 0,1758: значення менше ніж ставка податку. Поясненням може бути наявність у працівників підприємства права на отримання податкової соціальної пільги щодо сплати ПДФО.

Коефіцієнт податкового навантаження за відрахуваннями на соціальні заходи витрат на оплату праці показує частку зборів на загальнообов'язкове соціальне страхування в загальній сумі витрат підприємства на оплату праці. Так, у 2022 р. на 1 грн фонду оплати праці припадало майже 22 коп. відрахувань на соціальні заходи, у той час, як ставка ЄСВ становила 22% з фонду оплати праці без утримань із заробітної плати працівників. За період січня-квітня 2023 р. цей коефіцієнт становив відповідно 19,85 коп., 19,73 коп., 20,12 коп. та 21,04 коп. у 1 грн витрат на оплату праці. Це пояснюється тим, що на підприємстві з січня 2023 р. працюють інваліди, за яких сплачується ставка ЄСВ у розмірі 8,41%.

Як видно, зростання витрат на оплату праці приводить до зменшення величини сплачених зборів на загальнообов'язкове соціальне страхування. Працевлаштував у 2023 р. інвалідів, підприємство виконало, з одного боку, важливу соціальну функцію щодо залучення інвалідів до суспільного життя, а з іншого боку, оптимізувало сплату соціальних внесків.

Висновки дослідження та перспективи подальших розвідок

Розглянуто особливості податкового менеджменту на прикладі мікропідприємства з одним із популярних видів економічної діяльності серед підприємців - продажу тютюнових виробів. Представлена розроблена авторами послідовність відкриття суб'єктом господарювання своєї діяльності. Зазначено, що для здійснення продажу тютюнових виробів підприємству необхідно отримати дозвіл у вигляді ліцензій (роздрібна та оптова торгівля тютюновими виробами). Наведені механізми отримання цих двох ліцензій.

Проаналізовано обрану підприємством лінійну організаційну структуру управління, між елементами якої існують лише одноканальні взаємодії. Вважаємо, що для даного мікропідприємства вона є оптимальною.

Розглянуто податкову систему підприємства з врахуванням особливостей сплати того чи іншого податку. Встановлено, що підприємство могло обрати серед двох систем оподаткування: спрощеної чи загальної. Було обрано загальну систему оподаткування з побудовою власної системи податків і платежів. Розглянуто структуру податків та зборів (обов'язкових платежів) на ТОВ «ЕЙ ДІ ТРЕЙД». Підприємство є платником податку на прибуток підприємств, податку на додану вартість, акцизного податку (до 01.01.2023 р.), податку на доходи фізичних осіб, єдиного соціально внеску, військового збору. Детально розглянуті механізми нарахування і сплати кожного з податків (платежів) з урахуванням особливостей щодо здійсненої діяльності (86 % здійснених операцій становить продаж тютюнових виробів за максимально роздрібними цінами, що згідно з податковим законодавством звільнені від сплати ПДВ і з 01.01.2023 р. не є платниками акцизного податку).

Здійснений податковий аналіз сплачених до бюджетів податків і платежів за період діяльності за допомогою відносних показників. Визначено загальне податкове навантаження підприємства за допомогою розрахунку таких коефіцієнтів податкового навантаження: доходів, з ПДВ доходів, з податку на прибуток підприємств доходів, з акцизного податку доходів, витрат на оплату праці з ПДФО, за відрахуваннями на соціальні заходи витрат на оплату праці.

Проведений аналіз показників податкового навантаження показав, що всі виявлені тенденції для підприємства є позитивними, суттєвого впливу сплачені суми податків на отримані доходи не мають, що передбачає подальший розвиток діяльності. Однак анонсовані згодом зміни у податковому законодавстві можуть вплинути на подальшу діяльність мікропідприємств торгівлі тютюновими виробами. Тому у зазначеному напрямку досліджень є значний потенціал.

Список використаної літератури

1. Бечко П.К., Бечко В.П., Лиса Н.В., Пташник С.А. Податковий менеджмент у системі податкового адміністрування [Електронний ресурс]: [Офіційний веб-сайт]. - Електрон. Дані. Режим доступу: http://www.economy. in.ua/pdf/11_2021/15.pdf.

2. Гавриленко Н.В., Грищенко О.В., Козіцька Н.О. Модернізація фіскального менеджменту в умовах цифровізації [Електронний ресурс]: [Офіційний веб-сайт]. - Електрон. Дані. Режим доступу: http://tnv-econom. ksauniv.ks.ua/index.php/journal/article/view/296/275.

3. Сущенко О.М., Пислиця А.В. Взаємодія фіскальних органів з великими платниками податків: досвід Австралії. [Електронний ресурс]: [Офіційний веб-сайт]. - Електрон. Дані. Режим доступу: https://core.ac.uk/ download/pdf/43281969.pdf.

4. Колісніченко К. В. Світовий досвід адміністрування податкових ризиків та можливості його використання в Україні. [Електронний ресурс]: [Офіційний веб-сайт]. - Електрон. Дані. Режим доступу: http://www.economy. nayka.com.ua/?op=1&z=2173.

5. Гринчук Ю.С., Гринчук В.Ю. Податковий менеджмент в системі управління підприємством / Ю.С. Гринчук, В.Ю. Гринчук // Облік і фінанси АПК. - 2011. - № 3. - С. 125-128.

6. Український бізнес в умовах повномасштабної війни: аналітика стану за шість місяців [Електронний ресурс]: [Офіційний веб-сайт]. - Електрон. Дані. Режим доступу: https://business.diia.gov.ua/cases/novini/ukrainskij- biznes-v-umovah-povnomasstabnoi-vijni-analitika-stanu-za-sist-misaciv (дата зверненняя: 07.06.2023).

7. Шевнін О. 200 тис. нових бізнесів під час війни. Чому це не привід для оптимізму [Електронний ресурс]: [Офіційний веб-сайт]. - Електрон. Дані. Режим доступу: https://www.dsnews.ua/ukr/economics/200-tis-novih- biznesiv-pid-chas-viyni-shcho-ce-znachit-dlya-ekonomiki-25022023-474999 (дата зверненняя: 07.06.2023).

8. Господарський кодекс України [Електронний ресурс]: Кодекс України від 16.01.2003 № 436-IV (із змінами). - Режим доступу: https://zakon. rada.gov.ua/laws/show/436-15#Text

9. Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні [Електронний ресурс]: Закон України від 16.07.1999 р. № 996-XIV (із змінами). - Режим доступу: https://zakon.rada.gov.ua/laws/show/996-14#Text

10. Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального [Електронний ресурс]: Закон України від 19.12.1995 № 481/95-ВР (із змінами). - Режим доступу: https://zakon.rada.gov.ua/laws/show/481/95-%D0%B2%D1%80?find= 1&text=%D0%BB%D1%96%D1%86%D0%B5%D0%BD%D0%B7%D1%83% D0%B2%D0%B0%D0%BD%D0%BD%D1%8F#w1

11. Про ліцензування видів господарської діяльності [Електронний ресурс]: Закон України від 02 березня 2015 року № 222-VIII (із змінами). - Режим доступу: https://zakon.rada.gov.ua/laws/show/222-19#Text

12. Податковий кодекс України [Електронний ресурс]: Кодекс України № № 2755-VI від 02.12.2010 р. (із змінами). - Режим доступу: https://zakon. rada.gov.ua/laws/show/2755-17#n131

13. Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо забезпечення збалансованості бюджетних надходжень [Електронний ресурс]: Закон України від 30 листопада 2021

року № 1914-IX (із змінами). - Режим доступу: https://zakon.rada.gov.ua/laws/ show/1914-20#Text

14. Сало І. В. Податковий менеджмент у банку: моногр. / І.В. Сало, Н.Г. Євченко; ДВНЗ “УАБС НБУ”, Суми: 2009. - 187 с.

15. Ткачик Л. П. Особливості здійснення податкового аналізу на підприємстві / Л.П. Ткачик // Актуальні проблеми розвитку економіки регіону. -2011. - №. 7 (2). - С. 363-370.

References

1. Bechko P.K., Bechko V.P., Lisa N.V., Ptashnik S.A. Podatkovyi menedzhment u systemi podatkovogo administruvannja [Tax management in the tax administration system]. Available at: http://www.economy.in.ua/pdf/11_2021/15. pdf Accessed 7 May 2023).

2. Gavrilenko N.V., Grishhenko O.V., Kozm'ka N.O. Modernizacija fiskal'nogo menedzhmentu v umovah cyfrovizacii [Modernization of fiscal management in the context of digitalization]. Available at: http://tnv-econom. ksauniv.ks.ua/index.php/journal/article/view/296/275 Accessed 7 May 2023).

3. Sushhenko O.M., Pislicja A.V. Vzaiemodiia fiskal'nyh organiv z velykymy platnykamypodatkiv: dosvid Avstralii [Interaction of Fiscal Authorities with Large Taxpayers: Australian Experience]. Available at: https://core.ac.uk/download/ pdf/43281969.pdf Accessed 7 May 2023).

4. Kofismchenko K. V. Svitovyi dosvid administruvannjapodatkovyh ryzykiv ta mozhlyvosti jogo vykorystannja v Ukraini [Global experience in tax risk management and opportunities for its application in Ukraine]. Available at: http:// www.economy.nayka.com.ua/?op=1&z=2173 Accessed 7 May 2023).

5. Hrynchuk, Yu.S., Hrynchuk, V.Yu. (2011) Podatkovyi menedzhment v systemi upravlinnya pidpryiemstvom [Tax management in the enterprise management system]. Oblik i finansy APK, no 3, pp. 125-128.

6. Ukrayins'kyi biznes v umovakhpovnomasshtabnoi viyny: analityka stanu za shist' misiatsiv [Ukrainian business in the context of a full-scale war: six-month analysis]. Available at: https://business.diia.gov.ua/cases/novini Accessed 7 May 2023).

7. Shevnin, O. 200 tys. novykh biznesiv pid chas viiny. Chomu tse ne pryvid dlya optymizmu [Shevnin O. 200 thousand new businesses during the war. Why it is not a reason for optimism]. Available at: https://www.dsnews.ua/ukr/economics Accessed 7 May 2023).

8. The Verkhovna Rada of Ukraine (2003), The Commercial Code of Ukraine. Available at: https://zakon.rada.gov.ua/laws/show/436-15#Text Accessed 7 May 2023).

9. The Verkhovna Rada of Ukraine (1999), The Law of Ukraine “On accounting and financial reporting in Ukraine”. Available at: https://zakon.rada. gov.ua/laws/show/996-14#Text Accessed 7 May 2023).

10. The Verkhovna Rada of Ukraine (1995), The Law of Ukraine «On state regulation of the production and circulation of ethyl, cognac and fruit alcohol, alcoholic beverages, tobacco products, liquids used in electronic cigarettes and fuel». Available at: https://zakon.rada.gov.ua/laws/show/481/95- 116

%D0%B2%D1%80?find=1&text =%D0%BB%D1%96%D1%86%D0%B5%D0 %BD%D0%B7%D1%83%D0%B2%D0%B0%D0%BD%D0%BD%D1%8F#w1 (Accessed 7 May 2023).

11. The Verkhovna Rada of Ukraine (2015), The Law of Ukraine “On licensing of economic activities”. Available at: https://zakon.rada.gov.ua/laws/ show/222-19#Text Accessed 7 May 2023).

12. The Verkhovna Rada of Ukraine (2010), The Tax Code of Ukraine. Available at: https://zakon.rada.gov.Ua/laws/show/2755-17#n131 Accessed 7 May 2023).

13. The Verkhovna Rada of Ukraine (2021), The Law of Ukraine “On amendments to the Tax Code of Ukraine and other legislative acts of Ukraine to ensure the balance of budget revenues”. Available at: https://zakon.rada.gov.ua/ laws/show/1914-20#Text Accessed 7 May 2023).

14. Salo, I. (2009) Podatkovyy menedzhment u banku: monohr. [Tax management in the bank] DVNZ “UABS NBU'. Sumy, 187 p.

15. Tkachyk, L. (2011) Osoblyvosti zdiisnennya podatkovoho analizu na pidpryiemstvi [Peculiarities of implementation of tax analysis at the enterprise]. Aktual'ni problemy rozvytku ekonomiky rehionu, no 7 (2), рр. 363-370.

Размещено на Allbest.ru