Предметом дослідження є правове регулювання та організаційно-правові засади діяльності місцевих спеціалізованих податкових органів Російської імперії в Україні, їх правозастосовчі дії, взаємодія з іншими органами державного управління.

Хронологічні рамки дослідження: початок 60-х рр. ХІХ ст. - 1917 р.

Зв`язок роботи з науковими програмами, планами, темами. Дисертаційне дослідження виконане у відповідності з Цільовою комплексною програмою НАН України “Актуальні проблеми історії Українського національного державотворення”, “Головними напрямками наукових досліджень Університету внутрішніх справ МВС України на 1996-2000 рр.”(п.1 - “Історія держави, права і правоохоронних органів України, індекс проблеми 1.1.2).

Стан наукової розробленості проблеми. Інтерес науковців до її різних аспектів протягом часу, що пройшов з 60-х рр. ХІХ ст., не був стабільним.

Більшість праць припадає на дореволюційний час. До 80-х рр. ХІХ ст. увага вчених була прикута переважно до проблеми становлення і функціонування системи органів непрямого оподаткування - акцизної. Це монографії М.С.Терського, Е.Ф.Нольде, В.О.Лебедєва та інші Терский Н.С. Питейные сборы и акцизная система в России: Исторический очерк и настоящее положение. - СПб.,1890; Нольде Э.Ф. Питейное дело и акцизная система. - СПб.,1882; Лебедев В.А. Питейное дело. - СПб., 1898; Сидоренко Г.Д. Исторический очерк налогов на сахар в России. - Б.м.., б.г.; Федченко Г.П. О налоге на соль в России. - М.,1865та ін.. При цьому проблеми організаційно-правових основ діяльності та конкретних дій податкових органів перебували в затінку досліджень правового регулювання податкової справи. Узагальнюючих наукових праць, котрі охоплювали б увесь комплекс юридичних проблем оподаткування і одночасно аналізували механізм застосування норм податкового законодавства і підзаконних актів, було створено небагато. Перш за все, цим вимогам відповідали авторські праці з фінансового права М.М. Алексєєнка, В.О. Лебедєва, І.Х. Озерова Алексеенко М.М. Конспект финансового права. - Х.,1894; Лебедев В.А. Финансовое право. - СПб.,1889. - Т.1-2; Озеров И.Х. Основы финансовой науки. - М.,1911. - Вып.1-2..

Слід виділити роботи І.Х. Озерова та В.О. Лебедєва, котрі на високому рівні провели аналіз інституційно-функціонального зрізу фінансово-правових аспектів проблеми оподаткування в Російській імперії. При цьому, якщо у першій роботі більш вдалим є звернення до питань прямого оподаткування, то у другій - непрямого. Органам фіску, у тому числі місцевим, значну увагу приділено у ювілейній монографії до 100-річчя Міністерства фінансів Министерство финансов, 1802 - 1902. - СПб.,1904. - Ч.1-2..

Серед спеціальних робіт, присвячених аналізу організаційно-правових засад діяльності місцевих податкових органів дореволюційної Росії, особливе значення має книга П.Г. Гаврика Гаврик П.Г. Основные задачи податного и оценочного дела. - К.; СПб.,1912. . Монографія Я.І. Козловського Козловский Я.И. Казенные палаты и подведомственные им учреждения в России. История и современное устройство их. - Рига,1901. , про історію губернських органів фінансового управління - казенні палати - досить ґрунтовно розкриває трансформацію їх компетенції, особливо в період реформ 60-х-70-х рр. У праці К.І. Ровинського, що вийшла друком у 1910 р. без прізвища автора Податная инспекция в России (1885 - 1910): Очерк деятельности податной инспекции за 25 лет ее существования в связи с развитием прямого обложения. - СПб.,1910. , розкривалася історія місцевої податкової адміністрації. В монографії послідовно розкривається зміст нормативних актів, що регулювали діяльність податних інспекторів. При цьому власне функціонування податної інспекції показане досить схематично.

Характерним для дореволюційної історіографії було те, що практичні працівники податкової адміністрації досить активно звертались до наукових досліджень.

В радянський період увага вчених до проблеми становлення і організаційно-правових засад діяльності місцевої податкової адміністрації Російської імперії в українських губерніях втратила актуальність з точки зору жорсткого класового підходу. Певні зрушення настали тільки в 50-х-60-х рр., коли побачили світ монографії О.П. Погребинського, присвячені історії фінансів дореволюційної Росії Погребинский А.П. Очерки истории финансов дореволюционной России (ХІХ - ХХ вв.). - М.,1954; Його ж. Государственные финансы царской России в эпоху империализма. - М.,1968.. У 60-х-80-х рр. були захищені дисертації, в яких автори торкалися питань правового регулювання податкової діяльності та історії податкових органів (В.В. Потанін, Н.І. Ананьїч, В.Я. Степанов Потанин В.В. Экономическая политика царского правительства после Крымской войны (1856 - 1858 гг.): Автореф. дис. … канд. ист. наук. - Л.,1966; Ананьич Н.И. Податные реформы первой половины 80-х годов ХІХ века: Автореф. дис. … канд. ист. наук. - Л.,1978; Степанов В.Я. Н.Х. Бунге: Взгляды и деятельность (к вопросу о социально-экономической политике самодержавия во второй половине ХІХ в.): Автореф. дис. … канд. ист. наук. - М.,1988. ). Видатний російський історик П.А. Зайончковський присвятив чиновництву, у тому числі місцевому, спеціальну монографію Зайончковский П.А. Правительственный аппарат самодержавной России в ХІХ веке. - М.,1978.. Вибір предмету цього дослідження, щоправда, дещо обмежив аналіз компетенції місцевих державних органів. М.П. Єрошкін Ерошкин Н.П. История государственных учреждений дореволюционной России. Изд. 3-е. - М.,1983. охарактеризував структуру і компетенцію місцевих податкових органів у Російській імперії, їх ієрархічне місце і підпорядкування в загальній системі Міністерства фінансів. У монографії Л.Є. Шепелєва Шепелев Л.Е. Царизм и буржуазия во второй половине ХІХ века: Проблемы торгово-промышленной политики. - Л.,1981. чимало місця приділено розвитку правових основ податкової системи в Росії.

90-і рр. ознаменували початок якісно нового етапу в дослідженнях історії органів державного управління в Україні. Роботи О.Н. Ярмиша Ярмыш А.Н. Карательный аппарат самодержавия на Украине (1895-1917 гг.): Дис…доктора юрид. наук. - Х., 1991; Ярмыш А. Наблюдать неотступно…: Административно-полицейский аппарат и органы политического сыска царизма в Украине в конце ХІХ - начале ХХ вв. - К., 1992., хоча спеціально і не торкалися діяльності податкових органів, зображують загальну місцеву адміністрацію та поліцію, компетенція котрих передбачала участь у фіскальних діях. Досить серйозно торкнувся, висвітлюючи власний предмет дослідження, питань історії місцевих податкових органів Російської імперії в Україні у другій половині ХІХ ст. у своїй дисертації В.М. Грицак Грицак В.М. Губернатор в державному механізмі Російської імперії в другій половині ХІХ ст. (на матеріалах Харківської губернії): історико-правове дослідження: Автореф. дис. … канд. юрид. наук. - Одеса,1999.. Окрему проблему з історії податкової справи в Україні вивчає В.Я. Гончарук Гончарук В.Я. Правове регулювання виробництва алкогольних напоїв в Україні у другій половині ХІХ ст. //Вісник Ун-ту внутр. справ. - 2000. - №10; Його ж. Питна справа: як усе починалося… //Алкоголь і тютюн України. - 2000. - №№2-8. .

Юридична історіографія далекого зарубіжжя не багата на дослідження організаційно-правових засад діяльності місцевих органів фіску в Російській імперії у другій половині ХІХ - на початку ХХ ст. Провідні вчені, перш за все, англо-американські (М. Раєфф, Дж. Яні, Т. Пірсон, Д. Філд, У. Пінтнер Raeff M. Understanding imperial Russia: State and society in the old regime.-N.Y.,1984; Yaney G.L. The systematization of Russian government: Social evolution in the domestic administration of imperial Russia, 1711 - 1905. - L.,1973; Pearson T.S. Russian officialdom in crisis: Autocracy and local self-government, 1861 - 1900. - Cambridge, 1989; Field D. The reforms of 1860' //Windows of the Russian past: Essays on Soviet historiography since Stalin. - Columbus, 1977; Pintner W.M. Civil officialdom and the nobility in 1850' //Russian officialdom from the 17^th through 20^th centuries. - Chapel Hill, 1980.) об`єктом своїх студій обирали переважно вищий прошарок імперської бюрократії, феномен “нового чиновництва”, налаштованого на реформи і високоосвіченого.

Таким чином, незважаючи на наукову та практичну актуальність дослідження історії податкових органів Російської імперії в українських губерніях на тлі буржуазної модернізації, ця наукова проблема спеціально не вивчалась ні у вітчизняній, ні у зарубіжній історіографії.

Мета дослідження - створення першої комплексної спеціальної роботи монографічного характеру, де системно було б розглянуто генезу, становлення і розвиток органів місцевої податкової адміністрації на теренах українських губерній, проаналізовано організаційно-правові засади податкової справи в другій половині ХІХ - на початку ХХ ст.

Відповідно до мети сформульовано основні завдання дослідження:

проаналізувати загальний розвиток законодавства щодо прямого, непрямого та місцевого оподаткування в Російській імперії;

виявити специфіку правового регулювання стягнення податків в українських губерніях;

дослідити створення, основні завдання і компетенцію місцевих спеціалізованих податкових органів Російської імперії в українських губерніях;

проаналізувати організаційні засади діяльності податкових органів, розвиток їх структури, особливості комплектування і кадрового забезпечення;

з`ясувати особливості й основні напрями діяльності місцевих податкових органів Російської імперії в українських губерніях щодо запобігання і припинення порушень податкового законодавства;

простежити принципи взаємодії місцевої податкової адміністрації та інших органів місцевого державного управління.

Методологічна основа дослідження сформована на підставі поєднання загальнонаукових методів пізнання - діалектико-матеріалістичного, системного, соціологічного і прагнення досягти максимальної відповідності принципам об`єктивності та історизму. В роботі використано формально-догматичний, історико-генетичний, структурно-функціональний та порівняльно-правовий спеціально-наукові методи. Становлення і розвиток місцевих податкових органів в українських губерніях розглянуті не лише в контексті загальної еволюції державного механізму Російської імперії, а й в зв`язку з основними тенденціями соціального розвитку українського суспільства.

Джерельна база дослідження різноманітна. Її склали:

законодавчі акти Російської імперії, що регулювали податкову справу в другій половині ХІХ - на початку ХХ ст., вміщені в “Полном собрании законов Российской империи”, “Своде законов Российской империи”, “Собрании узаконений и распоряжений правительства, изданных при Правительствующем сенате”;

відомчі нормативні акти Міністерства фінансів Російської імперії та його департаментів, опубліковані у офіційних видання міністерства: “Вестник финансов, промышленности и торговли. Указатель правительственных распоряжений по Министерству финансов и по Министерству торговли и промышленности” (у 1865-1883 рр. - “Указатель правительственных распоряжений по Министерству финансов”), “Ежегодник Министерства финансов”, тематичних збірках нормативних матеріалів, що видавались в дореволюційний період;

документальні джерела, що зберігаються в архівосховищах України; використано матеріали 13 фондів чотирьох архівів: Центрального державного історичного архіву України (м. Київ) - ф. 442 “Канцелярія Київського, Подільського і Волинського генерал-губернатора”; Державного архіву Харківської області - ф. 31 “Харківська казенна палата”, ф. 34 “Харківське губернське акцизне управління”, ф. 501 “Акцизне управління 1-го округу Харківської губернії”, ф. 536 “Податний інспектор 1-ї дільниці м. Харкова”, ф. 537 “Податний інспектор 2-ї дільниці м. Харкова”, ф. 19 “Харківське губернське з земських та міських справ присутствіє”; Державного архіву Дніпропетровської області - ф. 11 “Канцелярія Катеринославського губернатора”, ф. 20 “Катеринославське губернське правління”, ф. 540 “Волосні правління”; Державного архіву Київської області - ф. 2 “Канцелярія Київського губернатора”, ф. 283 “Київське губернське акцизне управління”, ф. 858 “1-й округ Київського губернського акцизного управління”.

матеріали періодичного друку.

В цілому, джерельна база дисертації є достатньою для дослідження усіх аспектів обраної проблеми.

Наукова новизна дисертаційної роботи полягає в тому, що уперше у вітчизняній історико-правовій науці була здійснена спроба монографічного спеціального дослідження інститутів місцевої податкової адміністрації Російської імперії в українських губерніях протягом другої половини ХІХ - початку ХХ ст. В роботі уперше узагальнений і проаналізований з точки зору мети і завдань дослідження значний нормативний матеріал, у тому числі й підзаконного характеру. Значна частина інструкцій, циркулярів центральних та губернських податкових органів, а також архівних документів введені в науковий обіг автором.

Наукова новизна дослідження безпосередньо пов`язана з його наступними основними положеннями:

розвиток організаційно-правових засад діяльності місцевих податкових органів Російської імперії в Україні відбувався під суттєвим впливом особливостей правового регулювання стягнення прямих і непрямих податків;

відставання від вимог часу законодавства про прямі податки, переважне акцентування фіскальної діяльності на стягненні непрямих податків, збереження кругової поруки селянства призвели до утворення двох паралельних систем податкових органів, розвиток яких нерідко не був гармонізований між собою, що знижувало ефективність їх функціонування;

незважаючи на те, що місцеві органи зі збору прямих податків - податні інспекції були створені на два десятиріччя пізніше, ніж акцизні управління, вони мали вищу динаміку розвитку і вдосконалення компетенції, ніж останні; в умовах українських губерній з їх інтенсивним економічним розвитком діяльність місцевих податкових органів була вельми насиченою і складною;

в українських губерніях більш виразно, ніж в цілому по Російській імперії, проявлялась тенденція до створення єдиної системи податкових органів з прямого і непрямого оподаткування, яка так і не була реально організаційно реалізована;

за організаційно-штатною побудовою, добором та рівнем підготовки кадрів, постійними заходами запобігання корупції податкові установи вигідно відрізнялись з-поміж інших відомчих груп чиновництва Російської імперії; в українських губерніях якісний рівень персоналу місцевих податкових органів переважав загальноросійський внаслідок того, що тут сформувалась ефективна система підготовки кадрів, інтенсивне і різноспрямоване промислове і сільськогосподарське та переробне виробництва, що вимагало високої кваліфікації від податкових чиновників;

важливою функцією місцевих податкових органів було запобігання та припинення порушень податкового законодавства; в Україні означений напрям мав особливу актуальність внаслідок спричиненої бурхливим розвитком ринкових відносин та прикордонним характером західних регіонів порівняно більшої поширеності таких правопорушень;

ефективність правоохоронної, як і власне фіскальної діяльності місцевих податкових органів знижувалась внаслідок відсутності в їх складі власного охоронного апарату, недостатності виконавчих та примусових повноважень, необхідності взаємодіяти в цих питаннях із загальною поліцією, котра в багатьох випадках не була готова кваліфіковано боротись зі злочинністю в сфері оподаткування; корчемна сторожа була лише зародком податкової поліції, що виконувала тільки окремі функції останньої;

в умовах відсутності концентрації податкової справи в межах компетенції спеціалізованих податкових органів, останнім доводилось велику увагу приділяти виконанню наглядових і контрольно-ревізійних дій щодо участі у фіскальній діяльності органів загальної адміністрації, місцевого самоврядування, загальної поліції;

позитивними моментами в діяльності органів місцевої податкової адміністрації Російської імперії були здійснення ними функції нагляду за виробничою та торговельною діяльністю фізичних і юридичних осіб; великий обсяг аналітично-дослідницької роботи, вивчення економічних та соціальних процесів на підвідомчій території, тенденцій та закономірностей, що впливали на платіжні сили суб`єктів сплати податків;

специфіка діяльності місцевих податкових органів в українських губерніях визначалась також особливостями їх адміністративного устрою, відсутністю до 1911 р. земського самоврядування в трьох західних губерніях, селянської поземельної громади на більшій частині території України, що призводило до меншого, ніж в етнічних російських губерніях, застосування інституту кругової поруки при стягненні податків з селян.

Теоретичне та практичне значення дисертації полягає в тому, що сформульовані в ній основні положення і висновки, а також викладений і проаналізований нормативний і фактичний матеріал можуть стати в нагоді при проведенні подальших досліджень з історії податкової служби в Україні, історії місцевого державного управління в Україні, створенні узагальнюючих праць з історії держави і права України другої половини ХІХ - початку ХХ ст., під час дослідження правового регулювання податкової справи в Російській імперії, розвитку фінансового права державних утворень на теренах України. Результати дослідження можуть бути використані й для удосконалення структури та відомчої нормативної бази Державної податкової адміністрації України, Податкової міліції України, при читанні загальних і спеціальних курсів з історії держави і права України, підготовці й викладенні курсу історії податкових органів України.

Апробація результатів дослідження. Основні положення, висновки і рекомендації дисертації пройшли апробацію на кафедрі теорії та історії держави і права Університету внутрішніх справ, де виконувалась робота, а також на міжнародних наукових конференціях: “Транснаціональна злочинність: заходи протидії, проблема підготовки кадрів правоохоронних органів” (Харків, 9 червня 2000 р.), V Міжнародних історико-правових читаннях “Актуальні проблеми історіографії історії права” (Сімферополь, Алушта, 3-5 жовтня 2000 р.).

Структура дисертації визначена у відповідності з метою та завданнями дослідження. Робота складається з вступу; чотирьох розділів та шести підрозділів (по два у розділах 2-4), висновків, списку джерел та літератури (356 назви), 17 додатків. Загальний обсяг дисертації складає 198 сторінок.

ОСНОВНИЙ ЗМІСТ РОБОТИ

У вступі розкривається актуальність наукової проблеми, визначено хронологічні та територіальні рамки, об`єкт та предмет дослідження, ступінь наукової розробленості проблеми, мета, завдання, методологічна та джерельна база дослідження, його наукова новизна та положення, що виносяться на захист, теоретичне та практичне значення, апробація основних положень дисертації.

Перший розділ “Податкове законодавство Російської імперії у другій половині ХІХ - на початку ХХ століття: загальний нарис” присвячено дослідженню правового регулювання стягнення податків як нормативної основи діяльності спеціально уповноважених органів держави.

Після ліквідації залишків автономії в складі Російської імперії на українські губернії була розповсюджена (зі збереженням певної специфіки) загальна податкова система. Податкове законодавство Росії відставало від вимог часу, воно до 80-х рр. ХІХ ст. будувалось на феодально-кріпосницьких принципах становості (“податні стани”) та обкладення не матеріальних благ (прибутків), а людей (“душ”). На цих засадах ґрунтувалися подушна подать, чиншова (для державних селян), місцеві збори. Серед усієї системи прямих податків на 60-і рр. ХІХ ст. для України, де почалась інтенсифікація розвитку ринкових відносин, найбільш значущим в економічному плані був промисловий податок. Уряд неодноразово робив спроби вдосконалити законодавство щодо його стягнення: 9 лютого 1865 р. було затверджене “Положення про мита за право торгівлі й промислів”. Складна система поділу місцевостей на розряди за їх економічним значенням, оподаткування гільдійських свідоцтв - тобто не за реальними оборотами та прибутками, а рівнем дозволу на здійснення певної економічної діяльності не відповідали суспільним вимогам доби становлення ринкової економіки. Тільки у першій половині 80-х рр. ХІХ ст. були проведені реформи промислового оподаткування, що мало особливе значення для економічно зростаючих регіонів України. Істотним кроком у цьому напрямі став закон 5 червня 1884 р. “Про більш рівномірне обкладення торгівлі та промисловості”. Згідно з ним різноманітні збори були консолідовані в один оклад, кредитні та інші товариства мали сплачувати податок залежно від розміру капіталу. 15 січня 1885 р. був встановлений додатковий податок, що падав на промислові й торговельні підприємства і поділявся на два складника: розкладковий і процентний. Саме другий будувався на прогресивних засадах - згідно з ним розмір податку з акціонерних юридичних осіб залежав від отриманого ними чистого прибутку. У решті випадків зберігалися складні юридичні конструкції, згідно з якими мав стягатись промисловий податок. Майже одночасно, 28 травня 1885 р. було скасовано подушну та перетворено на викупні платежі чиншову подать, що мало особливе значення для українських селян - адже тут мало розповсюдженим було громадське землеволодіння і порівняно більшим був відсоток державних селян, котрі й були суб`єктом сплати чиншової податі.

Реформування системи прямих податків у Російській імперії в кінці ХІХ ст. продовжилось. Законом 14 травня 1893 р. вводився квартирний податок, а за “Положенням про державний промисловий податок” 8 червня 1898 р. об`єктом оподаткування стала виробнича діяльність і доходи не особисто підприємця, а належної йому на правах власності чи володіння юридичної особи. Серед поземельних податків були й такі, що мали локальний характер, наприклад, встановлений після Польського повстання 1863 р. процентний збір з осіб польської національності (в Україні він діяв у трьох західних губерніях - Київській, Подільській та Волинській), Межовий збір з землевласників Чернігівської та Полтавської губернії та ін.

На введення подоходного податку, що вже давно назріло, самодержавство наважилось тільки в роки Першої світової війни, два роки якої цілковито підірвали імперські фінанси. Закон “Про державний подоходний податок”, підписаний 6 квітня 1916 р. був рішучим кроком в напрямі модернізації податкового законодавства Російської імперії. Однак в силу історичних обставин він став скоріше правовим пам`ятником, аніж реально працюючим нормативно-правовим актом. Уряд зробив спробу виправити хронічну диспропорцію у своїх податкових надходженнях, коли вже сама імперія була фактично приречена. Невиправдане запізнення з введенням подоходного податку було спричинене також і постійним прагненням вищої фінансової адміністрації наповнювати бюджет переважно за рахунок непрямих податків. Найбільш значним серед них був акциз зі спиртних напоїв. Внаслідок реформи непрямого оподаткування 1860-1861 рр. алкогольні напої ставали предметом вільного продажу і оподатковувались шляхом сплати акцизу та збору за патенти на право виробництва та торгівлі спиртним. У середині 90-х рр. ХІХ ст. українські губернії стали одними з перших в імперії, на які було розповсюджено державну монополію на обіг алкоголю. російська імперія податковий український

Серед інших непрямих податків, що стягалися в Російській імперії в другій половині ХІХ - на початку ХХ ст., особливе значення для України як центру цукрової промисловості мав акциз з виробництва цукру. Відповідне законодавство змінювалось досить часто.

Реформи місцевого самоврядування в Росії - земського в 1864 р. і міського в 1870 р. - спричинили і зміни в системі місцевих податків і зборів. На земські зібрання та управи, міські думи і управи було покладено значний обсяг фіскальних функцій. Вони мали оцінювати земельні угіддя та нерухоме майно в містах для визначення окладів відповідних податків, здійснювати розкладку державних і місцевих податків і зборів. Подібні ж завдання стояли і перед органами селянського самоврядування - волосного й сільського. Розвиток і вдосконалення нормативно-правової бази оподаткування в Російській імперії об`єктивно вимагав створення спеціально уповноважених державних податкових органів.

Другий розділ “Податкові органи Російської імперії в Україні: компетенція, напрями діяльності” подає загальну характеристику місцевих органів систем прямого і непрямого оподаткування. У першому підрозділі “Органи прямого оподаткування: становлення системи і розвиток компетенції” показаний взаємозв`язок розвитку законодавства про прямі податки і відповідних державних інститутів. Загальне управління податковою діяльністю на рівні губернії на початок досліджуваного періоду здійснювала казенна палата. З п`яти її відділень два (ревізьке і питних зборів) виконували фіскальні дії. У повітах не було податкових структур.

Незважаючи на суттєві суспільні та соціально-економічні зміни доби “великих реформ”, на середину 80-х рр. ХІХ ст. окремі функції місцевих органів податкової служби виконували: казенні палати, акцизні управління, органи земського, міського і селянського самоврядування, розпорядчі комітети (в неземських губерніях), податні присутствія, окружні суди і мирові судді, а також загальна поліція. Згідно з законом 30 квітня 1885 р. в Російській імперії було впроваджено 500 посад податних інспекторів. Спершу податна інспекція мала надто розмиту й недостатню компетенцію і могла діяти тільки шляхом подання до казенних палат.

Сама дійсність підштовхувала податних інспекторів до активної діяльності щодо забезпечення належного надходження податків. У 1897 р. виник інститут помічників податних інспекторів. 24 травня 1899 р. було затверджене “Положення про податних інспекторів та їх помічників”, яке значно поліпшувало правове становище місцевих податкових органів. Вони виконували різноманітні завдання, що зводились до двох груп: підготовчі роботи для визначення податкової сили тих чи інших суб`єктів оподаткування, оцінка загального стану господарського розвитку підвідомчої дільниці, аналітична діяльність; нагляд за здійсненням промислової та торговельної діяльності; дотриманням податкового законодавства суб`єктами як сплати, так і стягнення податків, координація і загальне керівництво всіма органами фіску в повіті. Податний інспектор тепер підпорядкувався вже не казенній палаті, а лише її управляючому, отримав право безпосередніх службових стосунків з органами державного управління та місцевого самоврядування. Був створений новий колегіальний орган - губернський з`їзд податних інспекторів.

Суспільний розвиток об`єктивно ускладнював діяльність податних інспекторів в Україні. Бурхливе економічне зростання українських міст, розвиток селянського землеволодіння внаслідок проведення столипінської аграрної реформи, зміни податкового законодавства - все це накладало додаткові обов`язки. В роки Першої світової війни податні інспектори залучались до різноманітних мобілізаційних, реквізиційних та ін. комісій, де вони переважно займалися оціночною роботою. У цей час своєю кваліфікацією, працездатністю вони слугували взірцем не тільки податківця, а й державного службовця взагалі. З введенням 6 квітня 1916 р. подоходного податку, податні інспектори отримували давно очікувані й необхідні повноваження державного примусу, однак реалізувати їх вже не вдалось. У той же час в правобережних губерніях податна інспекція виконувала додаткові функції, які в інших регіонах лежали на органах місцевого самоврядування.

Паралельно існувала осібна система непрямого оподаткування. Компетенції її місцевих органів присвячено другий підрозділ “Акцизний нагляд в Україні”. Створення дієвої акцизної служби на початку 60-х рр. ХІХ ст. стало позитивною відповіддю на питання про можливість існування в умовах Російської імперії не корумпованої і ефективної податкової адміністрації. Її головними завданнями були здійснення нагляду за виготовленням підакцизних товарів (спиртних напоїв, тютюну, цукру та ін.), їх продажем; забезпечення своєчасного і правильного надходження непрямих податків. Перші роки існували три паралельних акцизних структури, що здійснювали нагляд за виробництвом і обігом алкоголю, тютюну й цукру. У 1865 р. було завершено їх об`єднання в рамках губернських акцизних управлінь, котрі в свою чергу поділялись на окружні управління.

В окремих випадках законодавство передбачало за акцизними органами управління власністю. Так, після придушення Польського повстання 1863 р. акцизним установам Південно-Західного краю довелось тимчасово управляти винокурними, пиво- і медоварними заводами у секвестрованих і конфіскованих маєтках польських поміщиків і передавати їх до відання палат державного майна. Господарські функції акцизних управлінь стали загальнорозповсюдженими після того, як в 1895-96 рр. усі українські губернії увійшли до району дії державної монополії на алкоголь. При губернських акцизних управліннях були створені господарські комітети. Основна вага всіх заходів щодо підготовки і організації державної торгівлі спиртними напоями лягла на акцизні управління.

В роки Першої світової війни акцизні органи, з одного боку, забезпечували виконання заборони на обіг спиртних напоїв, з іншого - знову зосередилися не на господарській, а на податковій функції. Внаслідок порівняно великої кількості гуралень, розвитку цукроваріння та тютюнової промисловості, саме в Україні акцизним органам доводилось мати справу з усіма можливими і передбаченими законом напрямами своєї діяльності.

Таким чином, внаслідок різкого розмежування прямих і непрямих податків, прихильності уряду до останніх, сформувались дві паралельні системи податкової адміністрації, при цьому у випадку зі стягненням прямих податків вертикаль спеціалізованих податкових органів так і не сформувалась.

Третій розділ роботи “Кадри та штати спеціалізованих податкових органів Російської імперії в Україні” присвячений аналізу організаційно-структурного забезпечення місцевих державних структур, покликаних здійснювати збір податків з фізичних та юридичних осіб. У першому підрозділі “Податкові підрозділи казенних палат і податна інспекція” розглядаються ці питання щодо органів прямого оподаткування. Зокрема проаналізоване грошове утримання управляючих казенними палатами, різних категорій службовців казенних палат, податних інспекторів та їх помічників. Постійною була ротація кадрів, особливо керівних, в органах прямого оподаткування. На середину 90-х рр. вакантні посади податних інспекторів в українських губерніях заміщувались або чиновниками казенних палат, або випускниками вищих навчальних закладів. З 1899 р. на рівні міністерства було встановлено заповнювати вакансії щодо вказаної посади тільки особами з вищою освітою. У 1910 р. 92,1% податних інспекторів в українських губерніях мали вищу освіту (пересічно по імперії - 89%), щодо помічників цей показник становив 100% (відповідно 92,6%). Більш високий якісний склад органів податної інспекції в Україні пояснювався попитом на найбільш кваліфікованих фахівців внаслідок інтенсивного економічного розвитку, зростання міст й цінності земель, а також пропозицією з боку існуючої мережі вищих навчальних закладів. Штатна чисельність податних інспекторів та їх помічників у силу об`єктивних причин час від часу зростала - так, при введенні державного подоходного податку лише в Харкові кількість податних дільниць збільшилась з 6 до 18. У той же час, належного матеріального відшкодування за свій вельми складний труд працівники системи прямого оподаткування так і отримали. Краще складались обставини з забезпеченням акцизних службовців.

Ці питання, а також розвиток організаційно-штатної структури органів акцизного нагляду в Україні висвітлені в другому підрозділі “Губернські та окружні акцизні управління”. Зі створенням акцизної системи негативні звички корумпованого й непрофесійного російського чиновництва завдяки продуманій кадровій політиці, підбору людей з високими професійними якостями в значній мірі вдалось подолати. Особистий приклад в цій справі подавав директор Департаменту неокладних зборів К.К. Грот. Постійною була ротація керівних кадрів - аби акцизні чиновники не “зросталися” з місцевою адміністрацією та виробниками підакцизних товарів. Однак, з часом вади бюрократичного оточення все більше проникали і до органів акцизного нагляду, незважаючи на ретельний підбір кандидатів на роботу. Сприяв концентруванню в акцизних управліннях ініціативних і працездатних службовців вдвічі вищий, аніж у представників рівноцінних посад інших цивільних відомств оклад, а також вагомі пільги при виході на пенсію.

Апарат акцизних управлінь час від часу вдосконалювався, з`являлись нові посади (техніків, судових чиновників та ін.). Значним був і штат працівників за вільним наймом - діловодів, наглядачів на виробництвах підакцизних товарів, контролерів. До цієї ж категорії належав і особовий склад корчемної сторожі - спеціальних збройних формувань акцизної системи. В Україні вона діяла у прикордонних Волинській та Подільській губерніях і мала припиняти контрабандне ввезення підакцизних товарів, передусім спиртних напоїв. Особовий склад корчемної сторожі підпорядковувався управляючому акцизними зборами відповідної губернії. Підкресленням значення акцизної служби у формуванні доходної частини державного бюджету було надання її працівникам, у тому числі особовому складу корчемної сторожі, спеціального однострою військового взірця.

Четвертий розділ “Правоохоронна діяльність податкових органів Російської імперії в Україні” містить дослідження питань попередження і припинення злочинів та інших порушень податкового законодавства. Відповідно до структури податкових органів Російської імперії перший підрозділ має назву “Питання боротьби з порушеннями законодавства в сфері прямого оподаткування”. У цьому напрямі протягом досліджуваного періоду знижувалась роль загальної поліції й зростала - спеціальних податкових органів. Цей процес був паралельним з тим, як з трансформацією податкового законодавства основним правопорушенням ставала не недоїмка, а приховування доходів від оподаткування, а також здійснення підприємницької діяльності без належного дозволу і сплати відповідного збору. Архівні матеріали свідчать, що непоодинокими були випадки напружених відносин податних інспекторів та чинів загальної поліції. Невпинний перехід керівництва усією податковою справою на місцях в руки перших не міг не тривожити останніх. Були й суб`єктивні причини розбіжностей, що полягали як у поглядах на саму фіскальну діяльність, чинники виникнення недоїмок та шляхи їх подолання, а також внаслідок зовсім різного інтелектуального й освітнього рівня - так, на початку ХХ ст. в Подільській губернії з 14 податних інспекторів 12 мали вищу освіту, а з 12 повітових справників - жоден.

Викриття порушень податкового законодавства в багатьох випадках ставало можливим внаслідок вельми енергійної діяльності податних інспекторів та їх помічників щодо перевірок економічного стану платників, відповідності їх господарської діяльності вимогам законів. У необхідних випадках за дорученням управляючого казенною палатою податний інспектор проводив дізнання за фактами правопорушень в сфері оподаткування. В той же час ефективність правоохоронної діяльності місцевих органів прямого оподаткування знижувалась внаслідок відсутності у них права адміністративної санкції. Численні протоколи направлялись на розгляд казенних палат, що призводило до надмірної бюрократичної тяганини.

Активно боролись з порушеннями податкового законодавства і службовці акцизних установ. Про це оповідається у другому підрозділі “Заходи запобігання та припинення протиправних дій щодо порушень акцизних статутів”. В умовах превалюючого подушного оподаткування в Російській імперії саме несплата акцизу та патентного збору за право торгівлі підакцизними товарами була основним видом ухилення від сплати податків. В цьому плані обстановка була особливо складною в західному регіоні України. Тут протягом 1873-1883 рр. у трьох (Київська, Волинська та Подільська) губерніях було виявлено більше порушень податкового законодавства, ніж в усіх етнічних російських, разом узятих. Боротьба з порушеннями законів про оподаткування спиртних напоїв, зокрема контрабандою в західних губерніях стала більш ефективною з прийняттям спеціальних актів 1885 р. Особливі повноваження в цьому плані мала корчемна сторожа. Обмеженість її завдань полягала в зосередженості на боротьбі з контрабандою спиртним. За кожним випадком виявлених порушень податкового законодавства акцизні чиновники складали протокол, котрий в залежності від виду відповідальності за статтею “Статуту про питний збір” означав порушення адміністративного провадження (у цьому випадку справу по суті вирішував управляючий акцизними зборами губернії) або кримінальної справи (передавались в залежності від складу злочину мировому судді або судовому слідчому).

З середини 90-х рр. ХІХ ст. органи акцизного нагляду почали приділяти особливу увагу боротьбі з правопорушеннями, спрямованими на підрив державної монополії на обіг спиртних напоїв. У роки Першої світової війни, коли були введені жорсткі обмеження на продаж будь-яких алкогольних напоїв, охоронна функція акцизної служби відтіснила з першого плану інші (контрольну, наглядову, господарську, власне фіскальну).

В цілому, діяльність місцевих податкових органів Російської імперії в Україні щодо попередження і припинення правопорушень в галузі податкового законодавства, яскраво відобразила специфіку, достоїнства і вади фіскальної системи в цілому в другій половині ХІХ - на початку ХХ ст.

У висновках підсумовуються результати дисертаційного дослідження, формулюються загальні теоретико-методичні рекомендації щодо їх використання для удосконалення організаційно-правових основ діяльності сучасної податкової адміністрації в Україні.

Визначальне значення податкового законодавства як основного правового підґрунтя діяльності практичних податкових органів обумовило вплив першого на компетенцію й організаційну діяльність другого, з перенесенням позитивних і негативних моментів. Недоцільним було існування двох паралельних систем податкових органів (казенні палати - податні інспектори і акцизні управління), що призводило до їх надмірної ізоляції одна від одної, дублювання функцій, створювало додаткові можливості для правопорушень “на межі” їх компетенції. Дійсність владно диктувала об`єднання систем збору прямих і непрямих податків, створення власного охоронного апарату - податкової поліції. У той же час високий інтелектуальний та кваліфікаційний рівень податних інспекторів, окружних акцизних наглядачів та їх помічників створював можливості для ефективної наглядової діяльності щодо законності здійснення підприємницької діяльності, великого і корисного обсягу аналітичної та статистично-узагальнюючої діяльності, вивчення тенденцій економічного розвитку підвідомчої дільниці, посилення платіжних сил суб`єктів сплати податків. Отже, саме в другій половині ХІХ - на початку ХХ ст. податковим органам Російської імперії в Україні вдалось подолати обмеженість своєї діяльності чисто фіскальними функціями.

Таким чином, корисним для розвитку сучасних податкових органів в Україні може бути творче використання наступних положень:

· специфіка податкової діяльності та її важливість для успішного функціонування державного механізму об`єктивно вимагають підвищеної оплати праці службовців, в тому числі і заохочень у вигляді сплати процентної винагороди з сум, додатково перерахованих в бюджет;

· необхідним є розширення компетенції податкової адміністрації щодо здійснення нагляду за відповідністю нормам закону підприємницької діяльності як фізичних, так і юридичних осіб незалежно від форми власності, контролю за діяльністю різних органів держави щодо видачі ліцензій на той чи інший вид діяльності;

· принципово важливим завданням податкових органів є подолання фіскальної обмеженості своєї діяльності, виконання великого обсягу аналітично-прогностичних робіт, надання реальних важелів для стимулювання економічного розвитку підвідомчих регіонів і держави в цілому, діяльність, спрямована на створення умов для збільшення обсягів виробництва, торговельних оборотів, а відтак і податкових надходжень на перспективу;

· історичний досвід вказує на необхідність існування єдиної централізованої системи податкових органів у державі, недоцільність розпорошеності фіскальних функцій, поділу їх з іншими адміністративними та самоврядними структурами; при цьому важливим чинником підвищення ефективності діяльності податкової служби і зокрема податкової поліції є її тісна взаємодія з органами місцевого самоврядування та громадськими організаціями;

· специфіка діяльності податкової адміністрації вимагає особливої уваги до рівня підготовки її персоналу; позитивний досвід курсу на комплектування податкових органів Російської імперії в Україні у другій половині ХІХ - на початку ХХ ст. працівниками з вищою освітою об`єктивно наводить на думку про проведення сьогодні політики щодо заміщення керівних посад та штатних одиниць, призначених для аналітичної роботи, особами, які поруч з високою практичною кваліфікацією мали б науковий ступінь кандидата чи доктора юридичних або економічних наук;

· необхідною умовою успішного виконання податковою адміністрацією покладених на нею державою завдань є наявність власного, спеціалізованого і кваліфікованого охоронного апарату - податкової поліції.