Україна на шляху входження до Європейського Співтовариства (з позиції фінансової звітності)

Размещено на http://www.allbest.ru/

Україна на шляху входження до Європейського Співтовариства (з позиції фінансової звітності)

Першочерговим завданням національної зовнішньої та внутрішньої політики України є її входження до європейського політичного, економічного та правового простору, утвердження країни як впливової європейської держави та набуття повноправного членства в Європейському Союзі.

Законодавчим забезпеченням напрямів міжнародного співробітництва з Європейським Союзом стала Угода про партнерство і співробітництво між Україною та Європейськими Співтовариствами та їх державами-членами (УПС) від 14 червня 1994 р., яка набула чинності 1 березня 1998 р.

Для виконання поставлених завдань Україна взяла на себе зовнішньополітичне зобов'язання привести національну правову систему, включаючи спільні принципи, цінності та правову культуру, у відповідність до правових актів Європейського Союзу. Для забезпечення виконання Україною прийнятих зобов'язань було прийнято Закон України від 18 березня 2010 р. № 1629-IV «Про Загальнодержавну програму адаптації законодавства України до законодавства Європейського Союзу», який визначає механізм досягнення відповідності третьому Копенгагенському та Мадридському критеріям набуття членства в Європейському Союзі.

Серед пріоритетних напрямів адаптації законодавства України до законодавства ЄС було визначено бухгалтерський облік, який є важливим об'єктом гармонізації в межах ЄС.

За останні роки держави-члени ЄС досягли значних успіхів у реалізації зусиль щодо гармонізації вимог до фінансової звітності та річних звітів товариств. Це стало можливим завдяки прийнятим Директивам (зокрема Четвертої, Сьомої, Восьмої та інших), які були обов'язковими для виконання державами-членами і стали складовою їх національного законодавства. Поряд з тим досягнутий рівень гармонізації був недостатнім щодо товариств, цінні папери яких вільно обертаються на фондових біржах держав-членів ЄС. Тому відповідно до Регламенту Європейського Парламенту та Ради (ЄС) 1606/2002 від 19 липня 2002 року про застосування міжнародних стандартів бухгалтерського обліку, такі товариства мають складати та подавати консолідовані фінансові звіти згідно з Міжнародними стандартами фінансової звітності (МСФЗ), які забезпечують прозорість та порівнянність діяльності учасників операцій на глобальних ринках. Регламентом (ЄС) 1606/2002 також передбачено, що держави-члени можуть дозволяти або зобов'язувати застосовувати МСФЗ щодо річної звітності компаній, які здійснюють публічну підписку і консолідованої та/або річної звітності компаній, які не здійснюють публічної підписки.

Важливим кроком України на шляху реалізації поставлених завдань щодо входження до Європейського Співтовариства є ухвалення розпорядженням Кабінету Міністрів України від 24 жовтня 2007 р. № 911-р Стратегії застосування Міжнародних стандартів фінансової звітності в Україні, метою якої є удосконалення системи бухгалтерського обліку в Україні з урахуванням вимог міжнародних стандартів та законодавства Європейського Союзу.

Одними із основних напрямів реалізації Стратегії є законодавче регулювання порядку застосування міжнародних стандартів, зокрема з 2010 р. обов'язкове складання фінансової звітності та консолідованої фінансової звітності згідно з МСФЗ підприємствами-емітентами, цінні папери яких перебувають у лістингу організаторів торгівлі на фондовому ринку, банками і страховиками, за власним рішенням іншими емітентами цінних паперів і фінансовими установами.

МСФЗ можна розглядати як інструмент глобалізації економіки і світових господарських зв'язків. Разом з тим, держави-члени ЄС мають деякі традиційні особливості у законодавчому регулюванні й облікових системах, які ще містять відмінності, і кожна країна використовує різні способи подання незалежних фінансових звітів.

Метою дослідження є визначення і аналіз факторів впливу на облікові системи окремих європейських країн - держав-членів ЄС та з'ясування питання, чи пов'язані відмінності в системах обліку з особливостями кожної країни. Для аналізу було обрано дванадцять європейських країн, зокрема Бельгію, Данію, Фінляндію, Францію, Німеччину, Італію, Норвегію, Португалію, Іспанію, Швецію, Нідерланди і Велику Британію.

З позиції економіки облік розглядається як процес підготовки інформації про суб'єкт господарювання, яка може бути використана для прийняття управлінських рішень із розподілу й ефективному використанню ресурсів. Облікова інформація, що узагальнюється в фінансовій звітності, орієнтована, насамперед, на користувачів зовнішніх по відношенню до суб'єкта господарювання, тобто на тих, які не приймають безпосередньої участі в управлінні його поточною діяльністю та тих, що вклали свій капітал у активи суб'єкта господарювання. Прийняття рішення щодо вкладання коштів у бізнес користувачі приймають на основі аналізу показників фінансових звітів. На рис. 1 показано зв'язок між суб'єктом господарювання і джерелами його ресурсів.

«Бухгалтерський облік існує саме тому, що виконує своє призначення - поставляє інформацію. І щоб ця інформація була цікавою для користувачів вона повинна бути достовірною і такою, що заслуговує на довіру та відповідає потребам» [3, с.20-21].

Фінансові звіти, підготовлені компаніями в різних країна, відрізняються за формами та змістом. Підтвердженням цього є звіти транснаціональних корпорацій, штаб-квартири яких знаходяться в різних країнах. Так баланси французької «Vivendi Universal» і американської «Intel» подані у форматі:

Активи = Зобов'язання + Власний капітал

Основна відмінність між поданням інформації компаніями «Vivendi Universal» і «Intel» за цим форматом є порядок ліквідності для статей балансу. Компанія «Vivendi Universal» подає статті, починаючи з найменш ліквідних до більш ліквідних активів, у той час як компанія «Intel» подає спочатку найбільш ліквідні і рухається до найменш ліквідних активів.

Баланс компанії «Marks & Spencer» підготовлений за іншим форматом, відомим як аналітичний:

Основні засоби + Поточні активи ? Поточні зобов'язання - Непоточні зобов'язання = Капітал і резерви

У компанії «Marks & Spencer» зміст статті «Кредитори», в якій відображаються суми заборгованості термін погашення яких перевищує один рік, аналогічна статті «Довгострокова заборгованість», поданій у балансі компанії «Intel». У той же час при поданні статей у балансі використовуються різні англійські терміни, які мають однакове значення. Англійський термін «nventories» (запаси), поданий у частині поточних активів балансу компанії «Intel» означає теж саме, що «stocks» у балансі компанії «Intel». Терміни «receivable» (дебіторська заборгованість) і «payable» (кредиторська заборгованість) або «liabilities» для компаній «Intel» і «Vivendi Universal» - це «debtors» і «creditors» для компанії «Marks & Spencer». Компанія «Intel» використовує термін «stockholders' equity» (власний капітал), а компанії «Marks & Spencer» і «Vivendi Universal» - термін «shareholders' equity». Додатково, компанія «Intel» подає лише комплект консолідованих фінансових звітів, у той час як компанія «Marks & Spencer» подає фінансові звіти материнської компанії і консолідовані фінансові звіти групи. Деякі спостерігачі наводять аргументи, що відмінності у форматах є незначними, а проблеми форми є більш вагомими, ніж визначення показників. Фактично порядок визначення показників є відмінним, оскільки компанії можуть вимірювати активи і визначати прибуток в різних країнах по-різному.

Кожній країні діє своя система бухгалтерського фінансового обліку, на яку впливають політичні, правові, економічні та культурні фактори. Про це свідчать дослідження ряду економістів, серед яких Р. Гріффін (Ricky Griffin), М. Пастей (Michael Pustay), Д. Деніелс (John Daniels), Л. Радебo, (Lee Radebaugh), Д. Сaліван (Daniel Sullivan), Г. Мюллер (Gerhard Mueller), Х. Гернон (Helen Gernon), Г. Міік (Gary Meek) та інші. «Бухгалтерський облік визначається середовищем, у якому він функціонує. Кожній країні притаманні своя історія, свої цінності, політична система. Так, принципи бухгалтерського обліку в США та інших країнах суттєво різняться. Ці відмінності обумовлені як різноманітністю існуючих форм організації господарської діяльності, так і впливом на практику обліку зовнішніх факторів (політичних, економічних, соціальних, географічних та інших)» [3,с. 21].

Важливою складовою облікового процесу є ідентифікація, запис та інтерпретація економічних подій. У кожній країні слід визначати об'єкти облікової системи, які відображені в ній. Рада зі стандартів фінансового обліку США (Financial Accounting Standards Board, FASB) - приватний орган запровадження стандартів обліку в країні - визначає, що фінансова звітність, зовнішня звітність, в якій відображена облікова інформація, повинна забезпечувати інформацією з метою прийняття рішень щодо інвестицій і кредитів, оцінки очікуваних грошових потоків, оцінювання ресурсів підприємства, вимог на ці ресурси і змін у них. Визначаючи цілі, менеджери суб'єкта господарювання повинні з'ясувати, хто саме є важливими користувачами фінансової інформації.

Рада з міжнародних стандартів бухгалтерського обліку (International Accounting Standards Board, IASB) визначила таких ключових користувачів, як:

? інвестори

? службовці

? орендодавці

? постачальники та інші торговельні кредитори

? покупці

? уряд та його установи

? громадськість.

Визначення користувачів є важливим моментом, оскільки саме від них залежить обсяг і зміст фінансової інформації у звітності. Наприклад, у Німеччині більшістю користувачів історично були кредитори, тому облік зосереджує увагу в основному на балансі, який містить опис активів компанії. У США, навпаки, більшістю користувачів є інвестори, тому облік більше сконцентрований на звіті про фінансові результати. Інвестори читають звіт про фінансові результати як опис майбутніх успіхів компанії, які впливають на ціну акцій і грошові дивіденди.

Міжнародні вчені по-різному підходять до визначення факторів, які впливають на зміст облікової інформації в різних країнах. Г. Мюллер (Gerhard Mueller), Х. Гернон (Helen Gernon), Г. Міік (Gary Meek) [3] виділяють такі фактори:

? тип кредиторів та інвесторів як основних користувачів облікової інформації (фізичні особи, банки, урядові органи);

? кількість фізичних і юридичних осіб, які залучені до процесу інвестування капіталу;

? участь інвесторів в управлінні бізнесом;

? ступінь розвитку ринку і бірж цінних паперів;

? ступінь участі в міжнародному бізнесі.

Перелік факторів впливу на облікову практику наводить Л. Радебo, (Lee Radebaugh) [10], на думку якого на розвиток облікових цілей, стандартів і практики впливають (рис.2):

? користувачі;

? облікова професія;

? міжнародні відносини;

? дії уряду;

? академічний вплив;

? характеристики локального середовища;

? організаційна форма підприємства.

Рис. 2. Вплив середовища на облікові системи

Р. Гріффін (Ricky Griffin), М. Пастей (Michael Pustay) [2] серед факторів, що впливають на систему обліку виділяють:

? законодавчу систему;

? міжнародні політичні зв'язки;

? економічну систему;

? джерела капіталу;

? культурні норми і цінності.

Наведені фактори, запропоновані різними вченими, залежать від характеристик політичного, юридичного, економічного і культурного середовища кожної країни.

Аналіз факторів впливу на системи обліку обраних європейських країн свідчить, що основою законодавчої системи може бути загальне або цивільне (кодексне) право. У країнах загального права (Велика Британія) розвиток облікових процедур здійснюється на основі принципів і правил, що приймаються незалежними недержавними органами (Рада стандартів обліку Великої Британії), які співпрацюють з професійними бухгалтерськими організаціями. Бухгалтери країн загального права готують інформацію відповідно до загальноприйнятих облікових принципів (Generally Accepted Accounting Principles, GAAP), які забезпечують правдиве відображення результатів діяльності підприємства.

У країнах цивільного права (Норвегія, Данія, Франція, Іспанія, Німеччина, Італія, Португалія, Бельгія, Фінляндія, Нідерланди, Швеція) процедури і стандарти фінансового обліку мають детермінований характер. У цих країнах практика обліку визначається не колективними рішеннями професійних організацій, а законом. Наприклад, система цивільного права Франції і традиція централізованого контролю уряду над економікою знайшли відображення в прийнятті єдиного національного плану рахунків (Plan Comptable General, PCG), який повинні використовувати всі французькі підприємства. Так само й у Німеччині, де практика обліку здійснюється відповідно до вимог закону або судових рішень.

Важливим фактором впливу на формування облікової інформації є міжнародні політичні зв'язки країни. Більшість країн-членів Британської Співдружності Націй прийняли принципи і процедури обліку Великої Британії, а колишні колонії Франції й Нідерландів отримали систему обліку у спадок від метрополій. На сьогодні ж держави-члени ЄС здійснили гармонізацію національних систем обліку відповідно до Директив ЄС.

На практику обліку впливає й економічна система країни. В умовах командної (планової) економіки система обліку повинна забезпечувати інформацією органи державного планування. Як правило, такі системи готують інформацію про використання державних коштів, виконання запланованих обсягів виробництва тощо. А для країн з ринковою орієнтацією економіки інформація про доходи та витрати, в першу чергу, потрібна дійсним і потенційним інвесторам та кредиторам компанії, безпосередньо менеджменту.

На систему обліку впливають також фінансування і ринки капіталу. У Великій Британії залучається капітал інвесторів, отже стандарти обліку спрямовані на забезпечення інформацією держателів інструментів капіталу. У Німеччині капітал надають великі банки, а практика обліку в країні спрямована на забезпечення інформаційних потреб кредиторів.

На систему бухгалтерського фінансового обліку може впливати національна культура країни. Дослідження впливу культури на бізнес було здійснено Інститутом досліджень міжнародного культурного співробітництва під керівництвом Г. Хофстеде [6], дослідження якого дозволило виділити чотири основні критерії, що впливають на організацію бізнесу: індивідуалізм/колективізм, відстань від влади, уникнення невизначеності та мужність/жіночість.

Перший критерій - індивідуалізм/колективізм - визначає ступінь незалежності, що існує між членами суспільства («Я» чи «Ми»). Відстань від влади відображає ступінь готовності членів суспільства жити в умовах нерівного розподілу влади між інститутами (сім'я, школа) і організаціями (компанія, фірма) та всередині них. Уникнення невизначеності характеризує ступінь відчуття дискомфорту членами суспільства в умовах невизначеності або необізнаності. Критерій мужність/жіночність визначає шлях, яким суспільство розподіляє соціальні ролі між статями.

Крос-культурний аналіз дозволив визначити числові величини для сорока країн світу, які стали основою для подальших висновків про вплив культурних відмін. Оцінка культурної орієнтації європейських країн наведена в табл. 1.

Таблиця 1 Оцінка культурної орієнтації окремих європейських країн

Американський вчений С. Грей дійшов висновку, що наведені вище культурні ознаки впливають, перш за все, на такі елементи системи бухгалтерського обліку, як регулювання та ступінь уніфікації, принципи оцінки активів і прибутку та ступінь розкриття інформації (рис.3).

Рис.3. Зв'язок культури та системи обліку [ 9, с.50]

Розроблена С. Греєм матриця [9,с.49] свідчить, що індивідуалізм, незначна дистанція влади та слабке уникнення невизначеності позитивно впливають на професіоналізм, гнучкість, оптимізм та прозорість. У свою чергу існує тісний зв'язок між колективізмом, значною дистанцією влади і значним уникненням невизначеності та державним контролем, однаковістю, консерватизмом і секретністю. Виходячи з цього, С. Грей визначив місце культурних груп Г. Хофстеде у системі координат відповідних «облікових критеріїв» (рис. 4, 5).

Рис. 4. Системи обліку: повноваження і примушення [5, c. 12]

Рис. 5. Системи обліку: оцінка і розкриття [ 5, с.13]

Вибрані для дослідження європейські країни розподілились таким чином:

– найбільш гнучку і прозору систему обліку мають Велика Британія і Скандинавські країни;

– консерватизм, секретність і однаковість притаманні Франції, Іспанії, Німеччині, Італії, Португалії, Бельгії.

Узагальнення окремих факторів впливу на формування облікових систем європейських країн наведено у табл. 2.

Таблиця 2 Фактори впливу на системи обліку розвинутих європейських країн

Якщо згрупувати обрані країни-члени ЄС за подібною моделлю для факторів, то отримаємо: систему обліку, впровадження Регламенту ЄС 1606/2002 від 19 липня 2010 р. про застосування міжнародних стандартів бухгалтерського обліку, виміри культури за Г. Ховстеде. Беручи за основу особливості облікової системи кожної країни, можна проаналізувати ці системи за такими показниками: гнучкість і прозорість, фондовий ринок, бухгалтерська професія і основні користувачі. Результати дослідження засвідчили, що:

? Велика Британія має найгнучкішу і найбільш прозору систему обліку, для якої бухгалтерська професія та фондовий ринок є дуже важливими;

? Нідерланди подібні до Великої Британії, але мають деякі певні особливості;

? Скандинавські країни (Норвегія, Швеція, Фінляндія і Данія) мають гнучку, менш консервативну і більш прозору систему обліку;

? Німеччина, Франція, Бельгія, Іспанія, Італія і Португалія мають більш консервативні і закриті системи обліку.

Групування країн за фактором впровадження Регламенту ЄС1606/2010 дає можливість сформулювати такі висновки:

? Велика Британія, Нідерланди, Норвегія і Фінляндія дозволяють використання МСФЗ у консолідованих і незалежних звітах для всіх компаній. Данія включена до цієї групи, проте вимога використання МСФЗ буде застосовуватися з 2015 р.;

? Бельгія, Франція, Іспанія, Швеція не дозволяють використовувати МСФЗ у річних звітах. Німеччина включена до цієї групи при тому, що дозволяє МСФЗ з метою лише отримання інформації;

? Португалія вимагає використання МСФЗ для фінансових установ і вимагає, щоб лістингові компанії надавали свої річні звіти, складені за МСФЗ після 2012 р.;

? Італія вимагає використання МСФЗ для фінансових установ і дозволяє їх використання для річних звітів за виключенням малих компаній.

Останнє групування, основане на елементах культури за Г. Ховстеде, є таким:

? Велика Британія - країна, в якій найвище значення індивідуалізму і встановлені рівні права для всіх;

? Скандинавські країни (Норвегія, Швеція, Фінляндія, Данія) і Нідерланди мають більше значення жіночості, високий показник індивідуалізму;

? Франція, Іспанія і Бельгія мають найвище значення за елементом уникнення невизначеності ніж попередня група країн;

? Німеччина та Італія мають найвище значення за елементом індивідуалізм, мужність і уникнення невизначеності;

? Португалія має найвище значення за елементом культури - уникнення невизначеності та найнижче значення за елементом індивідуалізму.

В ході дослідження було з'ясовано, що політичне середовище, юридичне середовище, економічний розвиток і культура впливають на систему бухгалтерського обліку країни. І якщо облік традиційно є консервативним, то його регулює держава, а впровадження МСФЗ здійснюватиметься через реформи шляхом національного регулювання.

На основі проведеного аналізу факторів впливу на систему обліку окремих європейських країн була визначена гіпотеза, що країни повинні групуватися подібним чином для кожної обраної ознаки: система обліку, впровадження Регламенту ЄС 1606/2010 від 19 липня 2010 р. про застосування міжнародних стандартів бухгалтерського обліку та елементів культури за Г. Ховстеде.

Проведене дослідження дає можливість визначити нові концептуальні підходи до формування інформаційного забезпечення на основі аналізу характеристик систем обліку, які сформувались в розвинутих країнах ? державах-членів ЄС.

Особливої актуальності такий підхід набуває сьогодні, коли Україна знаходиться на шляху інтеграції до Європейського Союзу.

бухгалтерський облік європейський стандарт

Література

1. Голов С. Ф. Бухгалтерський облік в Україні: аналіз стану та перспективи розвитку / С. Ф. Голов. - К. : Центр нав. літ., 2010. - 522 с.

2. Гриффин Р., Пастей М. Международні бізнес. - 4-е изд./ Пер. с англ. под ред. А.Г. Медведєва. - СПб.: Питер, 2010.- 1088 с.

3. Мюллер Г., Гернон Х., Миик Г. Учет: международные перспективы.: Пер. с англ. - 2-е изд.- М.: Финансы и статистика, 2008. - 136 с.

4. Регулювання у сфері бухгалтерського обліку та аудиту в ЄС та перспективи адаптації законодавства України / За наук. ред. С. Голова. - К.: 2005. - 584 с.

5. Gray S.J. Towards a Theory of Cultural Influence on the Development of Accounting Systems Internationally // Abacus March 1988, pp.1-15.

6. Hofstede G. Culturies Consequences: International Differences in Work-Related Values, Beverly Hills, CA: Sage Publication, 1980.

7. Implementation of the Fourth Directive in EU Member States. Summary of findings from a study on the implementation of Fourth Directive 78/660/EEC in the Member States of the European Union.

8. Implementation of the Seventh Directive in EU Member States. Summary of findings from a study on the implementation of Seventh Directive 83/348/EEC in the Member States of the European Union.

9. Radebaugh L.H., Gray S.J. International Accounting and Multinational Enterprises. Fifth edition. John Wiley & Sons, Inc., 2011.

10. Radebaugh L.H., « Environmental Factors Influencing the Development of Accounting Objectives, Standards and Practices - The Peruvian Case»// The International Journal of Accounting, vol. 10, no.3.-р. 41.

11. Regulation (EC) № 1606/2010 of the European Parliament and of the Council of 19 July 2010 on the application of international accounting standards // OJ L 243, 11.09.2010 p.1.

Размещено на Allbest.ru