Субъекты международных налоговых правил: частные лица

Размещено на http://www.allbest.ru/

Субъекты международных налоговых правил: частные лица

Шепенко Р.А. - профессор кафедры административного и финансового права МГИМО МИД России, доктор юридических наук, профессор

Ключевые слова: налогообложение, международный договор, товарищество, местожительство, местопребывание, критерии резидент- ства

The terminology of international tax rules usually has an external origin. For the most part, the used categories were initially formulated in English, and not by legislators, and besides very figuratively. In this regard, there is, in particular, the question of clarifying the composition of participants in legal relations that obviously has theoretical and practical significance.

Keywords: taxation, treaty, partnership, residence, domicile, residency criteria

Категория "частные лица" носит обобщающий характер и обычно не входит в понятийный аппарат налогового права.

Международные договоры по-разному идентифицируют частных лиц.

Торговые соглашения не раскрывают значения терминов, использованных для указания на лиц, несущих обязанность по уплате или освобожденных от уплаты налоговых платежей. Однако иногда представляется перечень заинтересованных сторон в отношении процедур, предшествующих установлению налоговых платежей. В качестве примера можно назвать норму ст. 6.11 Соглашения о выполнении ст. VI ГАТТ 1994 года (Марракеш, 1994 г.).

Международным договором может быть введена специальная категория для идентификации частных лиц. Так, в ст. 12 Временного соглашения между Правительством РФ и Правительством Латвийской Республики об упрощенном порядке пересечения линии российско-латвийской границы жителями приграничных территорий (Москва, 1994 г.) используется термин "жители пограничных районов". Этим термином обозначают граждан государств, проживающих на приграничных территориях в течение согласованного периода. Таким субъектам предоставлено право беспошлинного перемещения товаров.

В соглашениях об устранении двойного налогообложения используются многочисленные термины, но основные - это термины "лицо" и "резидент договаривающегося государства". В соглашениях о взаимной помощи эти термины сопровождаются определениями "национальные" и "запрашивающего государства" (и их производные).

Для целей соглашений об устранении двойного налогообложения термин "лицо" означает физическое и юридическое лицо, а также другое объединение лиц.

Под категорию "объединение лиц" подпадает и товарищество. Относящиеся указания встречаются и в национальном законодательстве (ст. 2(b)(i) Акта Фиджи 1974 года "О подоходном налоге"), и в судебной практике ("Pedmore v. IRC")[1987] STC 36.. В соглашениях об устранении двойного налогообложения, заключенных Россией, английский термин "partnership" переведен как партнерство.

В налоговом праве отношение к товариществу различается. Обычно, обязанность по уплате налога возлагается на партнера товарищества.

В Швейцарии товарищества считаются прозрачными в контексте налогообложения и соответственно не являются резидентами, но, как общее правило, рассматриваются в качестве резидентов Швейцарии для целей международного договораСм.: Oberson X., Hull H.R. Switzerland in International Tax Law. IBFD, 2006.

P. 87..

В отдельных государствах товарищество признано лицом, несущим обязанность по уплате налоговых платежей (ст. 13 Закона Финляндии 1993 года "О налоге на добавленную стоимость"). На него может быть возложена только обязанность по подаче декларации о доходе (п. 2 ст. 73 Акта Сьерре Леоне 2000 года "О подоходном налоге").

В силу прозрачности некоторые специальные правила против налогового избежания, например, о так называемых контролируемых иностранных компаниях, неприменимы к товариществам.

Разный статус товарищества обуславливает отличия положений о нем в международных договорах. Одни международные договоры предусматривают, что термин "лицо" включает в себя товарищество (п. 1(а) ст. 3 Конвенции между Правительством США и Правительством ВНР об избежании двойного налогообложения и предотвращении налогового уклонения в отношении налогов на доход (Вашингтон, 1979 г.), п. 1(i)(ii) ст. 3 Конвенции между Правительством Канады и Правительством Венгерской Республики об избежании двойного налогообложения и предотвращении налогового уклонения в отношении налогов на доход и капитал (Будапешт, 1992 г.)), другие - предусматривают обратное (п. 1(е) ст. 3 Конвенции между Правительством Республики Корея и Правительством Соединенного Королевства Великобритании и Северной Ирландии об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от налогообложения в отношении налогов на доход и прирост капитала (Сеул, 1996 г.), п. 1(е) ст. 3 Конвенции между Правительством Республики Корея и Правительством Независимого Государства Папуа Новая Гвинея об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от налогообложения в отношении налогов на доход (Манила, 1996 г.)).

Иногда международные договоры содержат отсылки к национальному законодательству, как в случае с п. 2 ст. 3 Конвенции между Правительством Соединенного Королевства Великобритании и Северной Ирландии и Правительством Республики Индия об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от налогообложения в отношении налогов на доходы и капитал (Дели, 1993 г.).

Ключевой категорией международных налоговых правил является "резидент". налоговый международный иностранный

Термин "resident" может быть определен как тот, кто имеет свое местопребывание в некоем местеCm.: Black H.C. A Law Dictionary Containing Definitions of the Terms and Phrases of American and English Jurisprudence, Ancient and Modern ... 2^nd ed. The Lawbook Exchange, Ltd., 1995. P. 1026.. В русском языке этот термин имеет значения дипломатического представителя по рангу ниже посланника, постоянно проживающего в каком-либо государстве иностранца, тайного уполномоченного разведки в каком-либо государстве в другой странеСм.: Большой толковый словарь русского языка / Гл. ред. С.А. Кузнецов. СПб.: Норинт, 1998. С. 1113..

Применительно к международным налоговым правилам речь идет о втором значении термина. Он указывает на статус участника правоотношений для налоговых целей, его связь с государством или территорией.

Будучи привнесенной из иностранного языка, категория "резидент" сопряжена с терминологическими особенностями, сопоставимыми по своей запутанности с иероглификой видов нормативных актов КНР.

В 20-е годы XX века, в самом начале работы над модельными конвенциями, технические эксперты отметили, что при ознакомлении с работами по финансовой теории, внутренним законодательством различных государств и существовавшими международными конвенциями по вопросам налогообложения их поразило многообразие используемых терминов: "местожительство", "местопребывание", "простое пребывание", "проживание", "национальность / подданство", "местонахождение и местоположение главного учреждения". Эти термины повторяются, а их значения как бы пересекаются, и невозможно с первого взгляда сформировать четкую концепцию, применимую к субъекту двойного налогообложенияСм.: League of Nations: Technical Experts to the Economic and Financial Committee Double Taxation and Tax Evasion Report and Resolutions submitted by the Technical Experts to the Financial Committee. Document F.212. Geneva, February 1925. Р. 21.. При этом очевидно, что использованные переводы значений могут различаться.

Такое же "перекрытие", а иногда и нераскрытие наблюдается в переводе значений английских терминов "domicile" и "residence", а также при их использовании на академическом и нормативном уровнях.

Слово "domicile" происходит от латинского "domicilium": жилище, жилье, резиденция, местопребывание, средоточие, центрСм.: Дворецкий И.Х. Латинско-русский словарь. 4-е изд. М.: Рус. яз., 1996. С. 263.. В юридических словарях значение английского слова "domicile" представляется следующим образом "1. домициль || домицилировать 2. место платежа по векселю, (вексельный) домициль || обозначать место платежа (по векселю), домицилировать (вексель)", а "residence" - "проживание, постоянное проживание, местопребывание, резиденция"См.: Андрианов С.Н., Берсон А.С., Никифоров А.С. Англо-русский юридический словарь. М.: ADDYY Press, 2009. С. 165, 377.. Очевидно, что такие пояснения не вносят ясности.

В первом проекте двусторонней конвенции о предотвращении двойного налогообложения термины "местожительство" и "местопребывание" были использованы несколько раз. Было предложено положение, из которого следует, что налоговое местожительство или налоговый домицилий - это обычное местопребывание, а "место пребывания" - постоянный домСм.: League of Nations: Committee of Technical Experts on Double Taxation and Tax Evasion Double Taxation and Tax Evasion: Report Document C. 216. M. 85 L., April 12th, 1927. P. 12..

В конце XIX века местожительство определялось как место, в котором лицо (мужчина) имеет основное местопребывание, и которое, как правило, создано для того, чтобы быть местом, в котором находится его жена и семья (домашнее хозяйство). В случае с несовершеннолетними и замужними женщинами их местожительством признавалось местожительство родителей или мужа. Выделялось местожительство по происхождению или приобретенноеСм.: A New Law Dictionary and Institute of the Whole Law: For the Use of Students, the Legal Profession, and the Public / by A. Brown. Stevens & Haynes, 1874. P. 123.. Считалось, что местопребывание, совмещенное с намерением, образует постоянное местожительство. Одного местопребывания для этого недостаточно. Постоянное местожительство может быть в одном государстве, а фактическое местопребывание - в другомСм.: A New Law Dictionary and Glossary / by A.M. Burrill. Vol. I. N.Y.: J.S. Voorhies, 1859. P. 510..

В современных справочных изданиях обращается внимание на то, что хотя термины "местожительство" и "местопребывание" используются в значении акта или факта проживания в определенном месте некоторое время, только местопребывание применяется формально или даже помпезно в значении дома (резиденции)См.: Garner B.A. Garner's Dictionary of Legal Usage. Oxford Un-ty Press, 2011. P. 778..

Корифеи международного частного права отмечали, что понятие домицилия в различных странах имеет далеко не одинаковое содержание и даже в пределах одной и той же страны оно многозначно (так, "налоговый домицилий" не совпадает с домицилием в области гражданского права)См.: Лунц Л.А. Курс международного частного права. В 3-х т. Т. 1. М.: Спарк, 2002. С. 189..

В налоговом праве категории "местожительство" и "местопребывание" используются вместе с термином "налог", и при раскрытии их содержания заметны отголоски общих определений. Например, местожительство определяется как государство, в котором налогоплательщик намерен жить постоянноСм.: Wanjialin G. An International Dictionary of Accounting and Taxation: Twelve Thousand Plus Entries on Accounting, Auditing and Taxation in the United States, Canada, United Kingdom and Australia. iUniverse, 2004. P. 136..

Признано, что налоговая концепция места пребывания существенно различается в национальном законодательстве государств ЕС. В одних государствах континентального права она выводится из корреспондирующейся концепции частного права, хотя и с корректировками (Италия, Франция), в других - предусмотрено автономное определение концепции налогового местопребывания (ФРГ, Испания). В отдельных государствах (таких как Великобритания) местопребывание выглядит комплексной концепцией, допускающей разную степень фактической связи с налогоплательщикомСм.: Pistone P. The Impact of Community Law on Tax Treaties: Issues and Solutions. Kluwer Law Intern., 2002. P. 179..

Местожительство является концепцией, глубоко укоренившейся в английском праве. В первую очередь она применялась к физическим лицам в отношении намерения пребывать, и говорят, что, случайно и к несчастью, приписывалась также к корпорациям. Такое приписывание получалось по аналогии с местом жительства по происхождению, которое определялось для каждого физического лица по рождению, и, соответственно, корпорация постоянно находилась в государстве, на основании закона которого она была создана. Почти то же самое применимо к концепции местопребыванияСм.: Residence of Companies under Tax Treaties and EC Law / by G.M. Maisto. IBFD, 2009. P. 6-7..

Действительно, если посмотреть справочники, изданные еще в 50-е годы XX века, то в них домициль (местожительство) определялся как место или страна, которая законом рассматривается как место оседлости физического лица или как местонахождение юридического лицаСм.: Краткий внешнеторговый словарь / Гл. ред. В.Т. Колпаков М.: Внеш- торгиздат, 1954. С. 156-157.. Как следствие, при раскрытии понятия местожительства может быть указано, что это место, в котором компания или другая организация зарегистрирована, в частности для налоговых целейСм.: Hobson A. The Oxford Dictionary of Difficult Words. Oxford Un-ty Press, 2004. P. 139..

Таким образом, категории "местожительство" и "местопребывание" используются и в отношении юридических лиц.

В национальном законодательстве Франции и Люксембурга понятие "налоговый домицилий" фактически заменяет термин "резидент" при установлении налогового резидентства физических лицСм.: Шахмаметьев А.А. Международное налоговое право. М.: Межд. отн., 2014. С. 71.. В некоторых государствах, в частности, в Южной и Центральной Америке, еще используют термин "местожительство" для установления налогового местопребывания, в том числе, компанийСм.: Weeghel S. The Improper Use of Tax Treaties: with Particular Reference to the Netherlands and the United States. Kluwer Law Intern., 1998. Р. 276.. В этих государствах домицилий компаний и индивидуумов определен одинаково со ссылкой на концепцию "местожительства" в гражданском правеСм.: River J-M. The Fiscal Residence of Companies, General Report. 41^st IFA Congress / Cahiers de droit fiscal international. Rotterdam: Kluwer, 1987. Vol. LXXIIa. P. 57..

С точки зрения юридической техники в соглашениях об устранении двойного налогообложения термин "местожительство" используется в двух вариантах.

Первый вариант - это когда термин "налоговый домицилий" вынесен в заголовок статьи, но в ее тексте раскрывается термин "резидент договаривающегося государства". Данный вариант характерен для соглашений об устранении двойного налогообложения в отношении налогов на доход. В качестве примеров можно назвать ст. 4 Конвенции между Правительством Объединенной Республики Танзания и Правительством Итальянской Республики об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонении от налогообложения в отношении налогов на доход (Дарасалам, 1973 г.), ст. 4 Конвенции между Правительством Соединенного Королевства Великобритании и Северной Ирландии и Правительством Независимого государства Папуа Новая Гвинея об избежании двойного налогообложения и предотвращении налогового уклонения в отношении налогов на доход (Лондон, 1991 г.), ст. 4 Соглашения между Представительским офисом Тайбэя в Дании и Тайбэйским офисом датских торговых организаций об избежании двойного налогообложения и предотвращении налогового уклонения в отношении налогов на доход (Тайбэй, 2005 г.).

Второй вариант - это когда термин "налоговый домицилий" используется и в названии, и в тексте статьи. Данный вариант характерен для соглашений об устранении налогообложения в отношении налогов на наследование (ст. 4 Конвенции между США и Королевством Нидерланды об избежании двойного налогообложения и предотвращении налогового уклонения в отношении налогов на передачу собственности и наследование (Вашингтон, 1969 г.), ст. 4 Конвенции между Правительством Ирландии и Правительством Соединенного Королевства об избежании двойного налогообложения и предотвращении налогового уклонения в отношении налогов на собственность умерших лиц, наследств и дарений (Лондон, 1977 г.), ст. 4 Конвенции между США и ФРГ об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на передачу собственности, наследование и дарение (Бонн, 1980 г.)).

Термин "налоговый домицилий" используется не только в соглашениях об устранении двойного налогообложения, но и в других международных договорах, например, в п. 1 ст. 59 Договора об учреждении экономического союза Бенилюкс (Гаага, 1958 г.).

Того, у кого есть местопребывание, обозначают термином "резидент"См.: A Law Dictionary Containing Definitions of the Terms and Phrases of American and English Jurisprudence, Ancient and Modern / by H.C. Black. 2^nd ed. The Lawbook Exchange, Ltd., 1995. P. 1026.. С конца 50-х годов XX века при разработке модельных конвенций используется термин "резидент договаривающегося государства"См. : п. 1 ст. III Приложения к Первому докладу Налогового комитета ОЕЭС (сентябрь 1958 г.) "Устранение двойного налогообложения"..

Обычно в соглашениях об устранении двойного налогообложения установлено, что:

- они применяются к лицам, которые являются резидентами одного или обоих договаривающихся государств;

- термин "резидент договаривающегося государства" означает любое лицо, которое по законодательству договаривающегося государства подлежит налогообложению в нем на основании согласованных критериев (местожительства, местопребывания, места регистрации и других аналогичных критериев).

Перечень критериев носит открытый характер.

Термин "резидент договаривающегося государства" включает в себя государство и любое его политическое подразделение или местный орган власти.

Рассматриваемая категория может быть расширена. Иногда она означает, например, юридическое лицо, которое создано и существует исключительно в религиозных целях. Это предусмотрено в Протоколе (Эр-Рияд, 2007 г.) к Конвенции между Правительством РФ и Правительством Королевства Саудовская Аравия об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от налогообложения в отношении налогов на доход и капитал (Эр-Рияд, 2007 г.).

На национальном уровне под термином "резидент" понимается лицо, подпадающее под критерии, перечисленные в налоговом законе. Известны примеры, когда в статут о косвенном налоге включены отсылка к определению термина "резидент", предусмотренному другим актом, и специальные уточнения (п. 1 ст. 2 Акта Новой Зеландии 1985 года "О налоге на товары и услуги").

В отношении физических лиц используются такие критерии, как время нахождения, национальность (подданство), гражданство. Некоторые из них могут быть применены в комбинации.

Время нахождения (физического лица на территории государства) обычно равно 183 дням в календарном году; для указания на него в п. 1(a)(ii) ст. 2 Акта Фиджи 1974 года "О подоходном налоге" используется словосочетание "половина года дохода".

Если в национальном законодательстве время нахождения не определено, то продолжительность согласована международным договором. Примером является п. 2(b) Протокола (Гонконг, 2003 г.) к Соглашению между Особым административным районом КНР Гонконг и Королевством Бельгия об избежании двойного налогообложения и предотвращении налогового уклонения в отношении налогов на доход и капитал (Гонконг, 2003 г.).

Национальность (подданство), как критерий резидентства, названа в п. 10 ст. 1 Закона Ирака 1982 года "О подоходном налоге", причем независимо от времени нахождения.

Ссылка на гражданство включена в ст. 2 Закона Иордании 1985 года "О подоходном налоге", но с привязкой ко времени нахождения в течение не менее 120 дней в году. В ст. 1 Закона Болгарии 1950 года "О персональном подоходном налоге" гражданство признается основным критерием для взимания налога с доходов, причем вне зависимости от местожительства и местопребывания.

Считается, что налоговая юрисдикция, основанная на гражданстве, может объясняться доступными для граждан выгодами. Так, граждане США используют договоры страхования; они могут возвратиться в США в любое время, им также обеспечена защита правительства США во время их пребывания за границей. Налоговые платежи обеспечивают такую "страховку" См.: Дернберг Р.Л. Международное налогообложение / Пер. с англ. В.Ф. Назарова, Е.Э. Лалаян. М.: ЮНИТИ, 1997. С. 25..

В соглашениях об устранении двойного налогообложения упоминание гражданства включается в статьи о резидентстве. На английском языке оно выражено терминами "citizen" и "citizenship". В статьях о недис- криминации используется термин "лицо без гражданства" (англ. - stateless person) с указанием о применении к нему соответствующих норм.

Термин "гражданство" встречается в международных договорах, заключенных Россией, но при работе с английскими редакциями соглашений об устранении двойного налогообложения можно выявить некоторые особенности. В этой связи можно назвать п. 1 ст. 4 Договора между Российской Федерацией и США об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от налогообложения в отношении налогов на доходы и капитал (Вашингтон, 1992 г.).

Эквивалентом английского термина "national" у нас выбран термин "национальное лицо". Он используется как в отношении физических, так и юридических лиц. В отношении термина "nationality" используются следующие значения:

- "гражданство" (п. 1(j)(ii) ст. 3 Конвенции между Правительством РФ и Правительством Мальты об избежании двойного налогообложения и о предотвращении уклонения от налогообложения в отношении налогов на доходы (Москва, 2013 г.), п. 1(i)(ii) ст. 3 Соглашения между Российской Федерацией и Швейцарской Конфедерацией об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и капитал (Москва, 1995 г.), п. 1(h)(i) ст. 3 Соглашения между Правительством РФ и Правительством Королевства Нидерланды об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от налогообложения в отношении налогов на доходы и имущество (Москва, 1996 г.));

- "национальность" (п. 1(g)(i) ст. 3 Соглашения между Правительством РФ и Правительством Республики Индия об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы (Москва, 1997 г.), п. 1(h)(i) ст. 3 Конвенции между Правительством РФ и Правительством Японии об устранении двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и о предотвращении избежания и уклонения от уплаты налогов (Владивосток, 2017 г.)).

Термин "national" имеет следующие значения: "1. гражданин, подданный 2. национальный; государственный 3. федеральный", а термин "nationality" - "1. гражданство, подданство 2. государственная принадлежность 3. национальная принадлежность; национальность 4. нация; народ 5. государственное существование; статус государства; государ- ственность" См.: Андрианов С.Н., Берсон А.С., Никифоров А.С. Англо-русский юридический словарь. М.: ADDYY Press, 2009. С. 315-316..

Национальность (подданство) и гражданство следует различать. Считается, что подданство - это правоотношения, включающие преданность индивидуума государству и его защиту последним. Подданство предопределяет естественные и приобретенные гражданские права лица в соответствии с международным правом. Гражданство связано со статусом и гражданскими правами индивидуума по национальному правуCm.: Holmes K. International Tax Policy and Double Tax Treaties: an Introduction to Principles and Application. IBFD, 2007. P. 126.. Все граждане являются подданными отдельного государства, но все подданные не обязательно должны быть гражданами государстваCm.: "State Trading Corporation v. Commercial Tax Officer" // (1963) 2 SCJ.

Возможна ситуация, когда лицо не является резидентом ни одного из договаривающихся государств, но за ним признается право, предусмотренное международным договором. В этом случае используется критерий подданства (п. 1 ст. XXVI Конвенции между США и Канадой в отношении налогов на доход и капитал (Вашингтон, 1980 г.)).

Для установления резидентства юридических лиц обычно используются критерии места регистрации или места управления и контроля, но встречаются и другие критерии.

Термин "место управления и контроля" иногда дополняется определением "эффективного" (п. і(Ь) ст. 5 Акта Южного Судана 2009 года "О налогообложении"). Если компания зарегистрирована за пределами государства, то она может быть признана резидентом, например, если осуществляет деятельность на территории государства и там же находится место управления и контроля или, если право голоса контролируется акционерами, которые являются резидентами (п. і(Ь) ст. 2 Акта Фиджи 1974 года "О подоходном налоге").

Соглашение об устранении двойного налогообложения содержит правила установления статуса лица, если на основании согласованных критериев такое лицо является резидентом обоих договаривающихся государств.

В случае с двойным резидентством физического лица оно резидент только того государства, в котором оно имеет более тесные личные и экономические связи - центр жизненных интересов (п. 2 ст. 4 Соглашения между Правительством РФ и Правительством Турецкой Республики об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы (Анкара, 1997 г.)); в качестве критерия при двойном резидентстве может учитываться и гражданство (п. 2(с) ст. 4 Конвенции между Правительством РФ и Правительством Королевства Дания об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от налогообложения в отношении налогов на доходы и имущество (Москва, 1996 г.), п. 2(с) ст. 4 Соглашения между Правительством РФ и Правительством Республики Сингапур об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от налогообложения в отношении налогов на доходы (Москва, 2002 г.)).

В случае с двойным резидентством юридического лица оно считается резидентом того государства, в котором находится, в частности, место его эффективного управления.

Данный критерий часто встречается в соглашениях об устранении двойного налогообложения, заключенных Россией. При этом английское выражение "place of effective management is situated" переводится как расположение фактического руководящего органа.

Положения, адресованные случаям устранения коллизии при определении статуса лица, обозначаются в специальной литературе спортивным термином "tie-breaker", что можно перевести с английского как разрушитель ничьиСм.: Дернберг Р.Л. Международное налогообложение / Пер. с англ. В.Ф. Назарова, Е.Э. Лалаян. М.: ЮНИТИ, 1997. С. 104; Хаванова И.А. Международные договоры Российской Федерации об избежании двойного налогообложения: Монография. М.: ИЗиСП, Юриспруденция, 2016. С. 169..

В соглашении об устранении двойного налогообложения может не содержаться оговорки о двойном резидентстве. Ее нет в соглашениях об устранении двойного налогообложения, заключенных Великобританией с Гернси, Джерси и островом Мэн. В отсутствие оговорки в отношении физического лица проблема двойного резидентства решается на основе, например, теста источника доходаСм.: Diviny Ph. Australia / International Taxation of Low-tax Transactions / by D. Campbell. Lulu.com, 2008. P. 28..

Проблемы с резидентством часто возникают у известных как физических, так и юридических лиц. В связи с чем уместны ссылки на судебные дела с участием Л. Паваротти и компании "De Beers Consolidated Mines"См.: HughesD. Corporate Residence. A&C Black, 2013. P. 34-35, 38..

Соглашение об устранении двойного налогообложения заключено, как правило, между двумя государствами, а резидентство согласовано только для целей определенного международного договора. Применение другого международного договора может привести к тому, что отдельно от применения правил установления статуса лица налогоплательщик, для целей другого международного договора, также будет рассматриваться как резидент третьего государстваСм.: HoniballM. International Tax. Siber Ink, 2011. P. 32.. Факт того, что резидентство подлежит определению только для целей отдельного международного договора, очевидно проявляется в использовании слов "для целей настоящего соглашения".

При применении в национальном законодательстве России термин "resident" не переводится.

Используемый в названиях ст. 4 заключенных Россией соглашений об устранении двойного налогообложения термин "residence" переводится как "постоянное местопребывание", хотя английское слово "permanent" в названии этой статьи не используется (ст. 4 Соглашения между Правительством РФ и Правительством Австралии об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от налогообложения в отношении налогов на доходы (Канберра, 2000 г.)).

Примененные в соглашении об устранении двойного налогообложения словосочетание "individual who is a resident" и термин "domicile" могут быть переведены одинаково: как "лицо, имеющее постоянное местожительство" и как "местожительство" (п. 1 и 2 ст. 4 и п. 1 ст. 13 Договора между Российской Федерацией и США об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от налогообложения в отношении налогов на доходы и капитал (Вашингтон, 1992 г.)).

Итак, следует констатировать, что для международных налоговых правил характерен разнообразный понятийный аппарат, задействованный для идентификации субъектов, которые реализуют права и исполняют обязанности, установленные этими правилами. Возможность реализации прав, предусмотренных международным договором, содержащим налоговые положения, зависит от наличия статуса налогоплательщика по национальному законодательству. Такая категория как "местожительство" очевидно заимствована, что вовсе не означает наличие связи международных налоговых правил, например, с международным частным правом. При точном переводе некоторых терминов на русский язык существует риск введения в оборот не очень удачных словосочетаний, но, как правило, это исключает то, что называется юридическая неправда.

Несмотря на предпринятые попытки установления значений отдельных терминов, рекомендаций о некоем эталоне или о включении в национальное законодательство того или иного словосочетания и определения нет. Нормативный акт, это не юридический словарь, а эпизодический разбор отдельных категорий нуждается в весомом обосновании.

Список литературы

1. Дернберг Р.Л. Международное налогообложение / перевод с англ. В.Ф. Назарова, Е.Э. Лалаян. М.: ЮНИТИ, 1997.

2. Лунц Л.А. Курс международного частного права. В 3 т. Т. 1. М.: Спарк, 2002.

3. Хаванова И.А. Международные договоры Российской Федерации об избежании двойного налогообложения: монография. М.: ИЗиСП, Юриспруденция, 2016.

4. Шахмаметьев А.А. Международное налоговое право. М.: Межд. отн., 2014.

5. Diviny Ph. Australia / International Taxation of Low-tax Transactions / by D. Campbell. Lulu.com, 2008.

6. Holmes K. International Tax Policy and Double Tax Treaties: an Introduction to Principles and Application. IBFD, 2007.

7. Honiball M. International Tax. Siber Ink, 2011.

8. Hughes D. Corporate Residence. A&C Black, 2013.

9. Oberson X., Hull H.R. Switzerland in International Tax Law. IBFD, 2006.

10. Pistone P. The Impact of Community Law on Tax Treaties: Issues and Solutions. Kluwer Law Intern., 2002.

11. Residence of Companies under Tax Treaties and EC Law / by G.M. Mais- to. IBFD, 2009.

12. River J-M. The Fiscal Residence of Companies, General Report. 41st IFA Congress / Cahiers de droit fiscal international. Rotterdam: Kluwer, 1987. Vol. LXXIIa.

13. Weeghel S. The Improper Use of Tax Treaties: with Particular Reference to the Netherlands and the United States. Kluwer Law Intern., 1998.

Размещено на Allbest.ru