Для проведения судебно-бухгалтерской экспертизы эксперту-бухгалтеру предоставляются для ознакомления материалы дела, относящиеся к предмету экспертизы.

Часть этих материалов становится объектом исследования эксперта-бухгалтера, как правило это первичные и сводные бухгалтерские документы, документы учетного оформления, учетные регистры, формы периодической отчетности, материалы инвентаризаций, а также документы оперативного и неофициального учета.

Первичные бухгалтерские документы, непосредственно отражающие хозяйственные операции (расходный кассовый ордер, лимитная карта и др.), наряду с учетными регистрами являются основными объектами исследования эксперта-бухгалтера; другие объекты обычно исследуются в сочетании с анализом первичных документов и регистров. Как непосредственные объекты исследования первичные документы изучаются экспертом-бухгалтером по форме и по существу с применением любых специальных приемов, свойственных судебно-бухгалтерской экспертизе. При этом возможно исследование как отдельных документов, так и их совокупности.

При исследовании отдельного документа могут быть выявлены несоответствия документа установленной форме, арифметические и логические несоответствия.

При исследовании совокупности взаимосвязанных документов обнаруживаются другие признаки несоответствия в содержании документов, отражающих одни и те же взаимосвязанные или аналогичные операции, а также различные отклонения от нормального оборота каких-либо ценностей.

Для исследования совокупности документов характерна предварительная группировка вытекающих из них сведений с последующим выявлением определенных закономерностей в сгруппированных учетных данных (устойчивые совпадения или различия в содержании определенных групп документов, систематические отклонения от нормального оборота в движении конкретного вида ценностей и т.д.).

Сводные бухгалтерские документы также всегда находятся в поле зрения эксперта-бухгалтера. Среди них наиболее распространенными являются отчеты материально ответственных лиц (авансовый отчет, отчет кассира, заведующего складом и др.). Такие отчеты отражают деятельность определенных работников и одновременно служат реестром первичных документов, переданных материально ответственным лицом в бухгалтерию.

Данные объекты исследуются обычно в совокупности с первичными документами. При этом может быть выявлено несоответствие между первичной документацией и основанным на ней сводным документом, что имеет существенное значение для выводов эксперта-бухгалтера.

Так, отсутствие в бухгалтерии расходного документа, зарегистрированного в отчете кассира, рассматривается как признак возможной фиктивности определенной операции. Однако одного этого признака недостаточно для категорического суждения эксперта-бухгалтера. Фиктивность операции может быть установлена им лишь в результате анализа всех взаимосвязанных документов, в том числе и документов по начислению заработной платы (если отсутствует платежная ведомость), записей в учетных регистрах и др.

При исследовании сводных документов могут быть установлены и другие специфические признаки фиктивных или неправильно отраженных в учете операций, например внутренние противоречия в содержании самих сводных документов. Так, арифметическое несоответствие итоговой и частных сумм в отчете о списании сырья на производство само по себе может свидетельствовать о завышении этого расхода и, следовательно, об отражении в отчете фиктивной операции. Может быть также обнаружено расхождение между двумя экземплярами сводного документа (отчет кассира, изъятый в бухгалтерии, не соответствует его копии - одному из листов кассовой книги).

Однако и в таких случаях необходимо обратиться к иным документальным данным, в частности к журналам регистрации кассовых ордеров. Выявление аналогичных недочетов в другой документации дает основание для категорического вывода.

При исследовании сводных документов могут быть обнаружены признаки не только фиктивности операций. Так, отсутствие отдельных реквизитов в содержании этих документов вызывается иногда нарушениями правил документального оформления определенных операций или иными недостатками в системе учета. Документы учетного оформления (бухгалтерские проводки, накопительные ведомости и др.) служат связующим звеном между первичными документами и записями в регистрах синтетического и аналитического учета.

Исследование названной группы объектов помогает выявить признаки различных нарушений установленного порядка учета, в частности бездокументность бухгалтерских проводок либо неправильную корреспонденцию приведенных в них счетов. Как и при исследовании сводных документов, некоторые признаки нарушений (необычную корреспонденцию счетов в бухгалтерской проводке или несоответствия между итогом и частными суммами в накопительной ведомости) удается выявить при непосредственном исследовании документов учетного оформления. Однако основным методом исследования данных объектов является взаимный контроль документов, т.е. сопоставление бухгалтерских проводок и записей в накопительных ведомостях с первичной бухгалтерской документацией. В совокупности исследуемых документов может быть установлено отсутствие первичных документов, подтверждающих бухгалтерские записи, а также выявлены несоответствия между записями и содержанием первичных бухгалтерских документов. Записи в регистрах синтетического и аналитического учета также иногда содержат признаки злоупотреблений, выявленные при их непосредственном исследовании (несоответствия между записями во взаимосвязанных регистрах, неправильные подсчеты итогов и др.). В определенных случаях они должны рассматриваться как признаки фиктивности отраженных в учете хозяйственных операций.

Формы периодической бухгалтерской отчетности составляются на основе записей в регистрах синтетического и аналитического учета.

Поэтому для определения (или подтверждения) несоответствия между учетными и отчетными данными, несоответствия отчетности фактическим результатам хозяйственной деятельности необходимо их комплексное исследование. Вместе с тем некоторые признаки, в частности, несоответствия между взаимосвязанными показателями в различных формах отчетности, а также несоответствия между результатами их анализа могут быть обнаружены экспертом-бухгалтером при исследовании самих форм отчетности. Для выявления и подтверждения таких обстоятельств эксперт-бухгалтер должен использовать приемы экономического анализа хозяйственной деятельности.

Материалы инвентаризаций (инвентаризационные описи, сличительные ведомости и др.) исследуются экспертом-бухгалтером, как и первичные документы, с применением всех методов судебно-бухгалтерской экспертизы. Особенность же исследования состоит в том, что в материалах инвентаризаций выявляются специфические для этих объектов признаки злоупотреблений, обычно не получающие отражения в других документах (включение в описи несуществующих товаров, нарушение порядка оформления результатов инвентаризаций и др.).

Так, одним из признаков последующих дописок количества товара в инвентаризационной описи может служить несоответствие между частными показателями и итогом по графе "Количество натуральных единиц". Другим признаком будет расхождение между контрольным экземпляром описи, изъятым из вышестоящей организации, и экземпляром описи, приложенным к отчету материально ответственного лица.

Документы и записи оперативного и неофициального учета, в которых отражаются хозяйственные операции, также могут стать объектами исследования эксперта-бухгалтера. Чаще всего при расследовании используются такие материалы оперативного учета, как документы пропускной системы, черновые записи в карточках и книгах складского учета (карточки количественного учета, амбарные книги и т.п.).

Как говорилось, некоторые первичные бухгалтерские документы являются одновременно (в отношении других операций) документами оперативного учета. Так, транспортные документы являются первичными бухгалтерскими документами по учету труда и заработной платы и в то же время документами оперативного учета товарных операций.

Эксперт-бухгалтер исследует также материалы неофициального учета, к которым относятся документы и записи чернового внутримагазинного учета.

Нередко в данных оперативного и неофициального учета отражаются хозяйственные операции, зарегистрированные и в бухгалтерских документах. В подобных случаях эксперт-бухгалтер проводит взаимное сопоставление таких сведений. Если при этом обнаружится несоответствие одних данных другим, то эксперт-бухгалтер чаще всего может констатировать лишь расхождения и составить два варианта расчетов суммы недостачи: один - по данным бухгалтерского учета, а другой - по записям в оперативном или неофициальном учете.

При расследовании нередко важную роль играют черновые записи материально ответственных лиц. Они служат набросками или копиями подлинных документов либо содержат сведения об операциях, не отраженных в бухгалтерском учете ("личная бухгалтерия").

Документы оперативного или неофициального учета должны иметь необходимые реквизиты - содержание и дату операции, а также подписи материально ответственных лиц. Отсутствие отдельных реквизитов может быть восполнено встречной проверкой или методом взаимного контроля документов. Так, если к делу приобщены составленные раздельно двумя продавцами записи товаров при передаче смены и они тождественны, то отсутствие в них подписей не исключает возможности для эксперта-бухгалтера учесть эти данные при даче заключения. Сведения оперативного и неофициального учета о какой-либо стороне хозяйственных операций должны совпадать с данными бухгалтерского учета.

Вместе с тем некоторые сведения, изложенные в перечисленных материалах дела, могут обладать определенными свойствами, выявляемыми экспертом-бухгалтером. Именно такие сведения и являются иногда объектами его исследования.

В отдельных актах документальных ревизий могут быть описаны методы исследования документов, а также приемы расчетов, на основе которых построены соответствующие выводы ревизора. Такие методы и приемы и будут являться объектами исследования эксперта-бухгалтера, который, обладая специальными познаниями, сможет выявить соответствие или несоответствие примененных методов требованиям экономической науки. При исследовании правильности тех или иных расчетов, основанных на данных бухгалтерского учета, эксперт-бухгалтер может обратиться к актам документальных ревизий. Этим определяется возможность исследования экспертом-бухгалтером ряда сведений и методики их расчетов, приведенных в заключениях экспертов других специальностей. Несколько шире объекты исследования эксперта-бухгалтера, содержащиеся в показаниях свидетелей и обвиняемых. В качестве таких объектов могут выступать сведения о порядке оформления документов, о системе и состоянии учета, о методах контроля и ревизии и др.

Так, свидетельские показания о методах проверки документов, применяемых ревизором, могут иногда заменить эксперту-бухгалтеру соответствующую часть акта документальной ревизии, а показания свидетелей и обвиняемых о состоянии бухгалтерской документации в определенный период - сведения, которые он получил бы при непосредственном исследовании учетных документов. Однако если эксперт-бухгалтер в результате исследования свидетельских показаний устанавливает новые обстоятельства, он не должен делать категорических выводов относительно этих обстоятельств, поскольку оценка достоверности показаний свидетелей и обвиняемых относится к компетенции органов следствия и суда.

судебная бухгалтерская экспертиза документ

Список использованной литературы

1. Судебно-бухгалтерская экспертиза: учеб. пособие для студентов вузов / Под ред. Е.Р. Россинской и Н.Д. Эриашвили. - М.: юнити-дана, 2006. - 351 с.;

2. Судебно-бухгалтерская экспертиза: учебное пособие / Е.П. Нелезина. - М.: Закон и право, ЮНИТИ-ДАНА, 2009. - 167 с.

3. Федеральный закон N 73-ФЗ "О государственной судебно-экспертной деятельности в Российской Федерации";

4. Судебно-бухгалтерская экспертиза: Г.Р. Хамидуллина, Л.В. Гусарова, Г.Г. Ягудина. - Москва,; Издательство: Издательство: "Бухгалтерский учет", 2008 г.

5. Сайт цифровых учебно-методических материалов ВГУЭС // abc. vvsu.ru, методическое обеспечение учебного процесса: Cудебно-бухгалтерская экспертиза/ Под ред. : Л.Ф. Алексеева, - М.;

6. Судебная бухгалтерия: Учеб. Пособие/ Е.С. Дубоносов, А.А. Петрухин. - М.: ЮИМВД РФ, Книжный мир, 2008.

Размещено на Allbest.ru