Актуальність теми. Узятий Україною курс на побудову правової держави поставив вимогу кардинального реформування усіх сфер суспільного і державного життя. Суперечливі підходи до вирішення суспільно значущих проблем в економічній, політичній, культурній та ідеологічній сферах життя не могли не відбитися на якості законодавства, про що свідчать численні колізії. Системний розгляд заходів попередження та способів подолання колізій у національному законодавстві стає все більш актуальним. При цьому вивчення різного роду колізій у законодавстві і легального механізму їх вирішення необхідне навіть не стільки в аспекті проведеної законодавчої реформи, скільки в площині нових правових відносин, що розвиваються.

Незважаючи на те, що окремі аспекти проблеми колізій у законодавстві привертали увагу фахівців у рамках загальної теорії права, дотепер в Україні відсутнє комплексне дослідження колізій у законодавстві. Зазначене зумовлює необхідність загальнотеоретичного аналізу широкого кола питань щодо змісту, видів колізій у законодавстві, заходів їх попередження та способів вирішення. Аналізу на наявність колізій потребує будь-яка конкретна галузь законодавства України, особливо податкове законодавство як одне з самих суперечливих в правовій системі України. Його загальновизнаною особливістю є складність та нестабільність, постійними рисами - неточності та суперечності. Проте, як показує практика правозастосування, зміни, що вносяться до законів України з питань оподаткування, досить часто породжують нові проблеми.

Ось чому найбільш актуальним є дослідження законодавчих колізій саме на прикладі податкового законодавства України.

Дисертант спирався на результати теоретичних досліджень представників вітчизняної й іноземної науки, які працюють в галузі теорії держави і права, конституційного права, податкового права та інших юридичних наук, зокрема: Н. Александрової, С. Бобровник, Ю. Власова, К. Волинки, Л. Воронової, М. Галянтича, П. Геги, Л. Горбунової, С. Горьової, А. Граціанова, В. Денисенко, Г. Дутки, С. Дудар, Н. Железняк, А. Зайця, В. Копєйчикова, А. Ковальчук, А. Козуліна, Н. Кучерявенко, О. Лавриновича, А. Ластовецького, Д. Лилака, М. Матузова, В. Мельника, Д. Михайловича, Є. Назаренко, І. Овчаренко, Ю. Пацюка, А. Піголкіна, В. Плавича, С. Погребняка, В. Погорілка, П. Рабіновича, Т. Савченко, М. Селівона, О. Скакун, В. Смородинського, С. Станік, М. Тесленко, Ю. Тодики, Ю. Тихомірова, Н. Фліссак, Ю. Шемшученка, Т. Щеколаєвої, Т. Ямненко, О. Ющика.

Емпіричну базу дослідження складають Конституція України, поточне національне законодавство, у тому числі міжнародні договори України, згоду на обов'язковість яких дала Верховна Рада України, рішення Конституційного Суду України, а також практика застосування законодавчих актів.

Зв'язок роботи з науковими програмами, планами, темами. Тема дисертаційного дослідження пов'язана з науково-дослідною роботою, що проводиться в Міжрегіональній академії управління персоналом, і виконана відповідно до плану науково-дослідних робіт кафедри теорії та історії держави і права за темою "Актуальні державно-правові проблеми розбудови України".

Мета і завдання дослідження. Мета дослідження полягає у подальшій розробці та удосконаленні теорії колізій в українському законодавстві в цілому і податковому законодавстві - зокрема, формулюванні пропозицій щодо вирішення існуючих спірних або недостатньо обґрунтованих теоретичних питань з попередження та подолання колізій.

Для досягнення означеної мети дослідження поставлені такі завдання:

узагальнити і диференціювати розмаїття підходів до розуміння сутності колізій в законодавстві і дати визначення поняття колізій в законодавстві;

систематизувати вже відомі юридичній науці критерії для класифікації колізій у законодавстві, уточнити їх класифікацію та визначити види колізій;

встановити причини наявності колізії в законодавстві;

охарактеризувати комплекс негативних наслідків існування колізій на прикладі податкового законодавства;

визначити систему превентивних заходів проти виникнення законодавчих колізій;

конкретизувати способи усунення та подолання колізій в законодавстві;

визначити роль державних органів у подоланні законодавчих колізій;

запропонувати комплекс заходів, спрямованих на реформування податкової системи України.

Об'єктом дослідження є чинне українське законодавство, його стан і, зокрема стан податкового законодавства.

Предметом дослідження є теоретико-правові аспекти колізій у законодавстві України, що виникають за наявності неузгодженостей у законодавстві в цілому та у податковому законодавстві - зокрема, їх види, система заходів попередження та способів вирішення (усунення і подолання).

Методи дослідження. Методологічною основою роботи є сукупність методів і прийомів наукового пізнання. Аксіологічний підхід і системний метод стали основою методологічної конструкції дисертаційної роботи і визначили стратегію дослідження. Завдяки аксіологічному підходу вивчені об'єкт і предмет дослідження в ціннісному прояві - проведена оцінка якості українського законодавства в цілому і податкового законодавства зокрема, винайдені колізії (підрозділи 1.1, 1.3). Системний метод допоміг систематизувати вже відомі юридичній науці критерії для класифікації колізій в законодавстві, встановити систему заходів попередження і систему способів вирішення колізій (підрозділи 1.2, 1.3). Діалектичний метод використовувався з метою з'ясування різнобічних соціальних процесів, що не знайшли узгодженого відображення в законодавчих актах і впливають на появу колізій (підрозділи 1.2, 3.1). За допомогою формально-логічного і формально-догматичного методів проводився аналіз юридичних особливостей правових приписів українського законодавства, що містили колізійні норми, визначалася техніко-юридична своєрідність їх будови (підрозділи 1.3, 2.3). Герменевтичний метод посприяв роз'ясненню внутрішнього змісту норм й узгодженню сфер використання юридичних понять і категорій (підрозділ 3.2). Порівняльно-правовий метод став у нагоді при визначенні загального й особливого у способах усунення і подолання колізій (підрозділи 2.1, 2.2). Соціологічний метод дозволив дослідити колізії не на рівні абстрактних категорій, а на базі реальних соціальних фактів як об'єктивних (поряд із суб'єктивними) причин їх появи (підрозділ 3.3).

Наукова новизна одержаних результатів. Дисертація є першим в Україні комплексним науковим дослідженням, що присвячене теоретичним питанням колізій у національному законодавстві України в цілому і податковому законодавстві - зокрема, їх класифікації, виробленні теоретичних і практичних рекомендацій щодо системи заходів попередження та системи способів вирішення (усунення і подолання) колізій.

Елементи новизни знайшли відображення в наступному:

уперше створено авторську модель загальнотеоретичного комплексного дослідження колізій в законодавстві, ґрунтуючись на таких правових категоріях, як "колізії в законодавстві", "причини наявності колізій", "наслідки наявності колізій", "заходи попередження колізій", "способи вирішення (усунення і подолання) колізій";

уточнено поняття категорії "колізії в законодавстві" - це суперечності або розбіжності між приписами нормативно-правових актів, що регулюють однакові правові відносини і виявляються в процесі їх застосування компетентними органами і уповноваженими посадовими особами;

конкретизовано, що колізії є видом суперечностей в законодавстві України, які виникають внаслідок прояву комплексу різних, об'єктивних і суб'єктивних причин економічного, політичного, соціального, юридичного характеру, основні з них: економічна нестабільність в державі; політичні кризи; девальвація суспільних інститутів; недосконалість законів; відсутність в окремих сферах законодавчої практики планування видання нормативних актів та їх систематизації; судові помилки; довільне тлумачення Конституції та інших нормативно-правових актів; вихід окремих державних органів за межі своєї компетенції тощо;

розвинуто і аргументовано положення про те, що однією з причин появи чисельних колізій у законодавстві України, є недосконала законотворча діяльність Верховної Ради України;

з'ясовано, що негативним наслідком існування колізій в податковому законодавстві поряд із зниженням стимулюючої ролі податків, зменшенням надходжень до Державного бюджету та інших, є підвищений рівень корупції;

визначено заходи попередження колізій, до яких віднесено систематизацію (облік, інкорпорація, консолідація, кодифікація), передусім кодифікацію, що сполучає упорядкування законодавства з його відновленням, удосконаленням;

виявлено, що через судову процедуру (на сучасному етапі розвитку української судової системи) не можна усунути колізії нормативно-правових актів, оскільки певний нормативно-правовий акт чи його частина практично у такий спосіб не визнаються незаконними або такими, що суперечать актам вищої юридичної чи такої ж сили;

доведено, що одним із дійових та ефективних заходів попередження появи законодавчих колізій є проведення Міністерством юстиції України правової експертизи проектів нормативно-правових актів;

запропоновано ввести за правило, щоб Міністерство юстиції України у випадку виявлення колізій при проведенні правової експертизи направляло висновок про такі результати до Кабінету Міністрів України з пропозиціями щодо їх вирішення, наприклад внесення змін до актів законодавства, в яких наявна колізія;

колізія податкове законодавство україна

конкретизовано положення про тлумачення і роз'яснення законодавства як ефективних способах вирішення колізій, завдяки яким можна виявити суперечливі норми в законодавстві, встановити зв'язок загальних і спеціальних норм, правильно зрозуміти сферу їх дії, коло осіб, на яких поширюється їх дія, зміст того чи іншого законодавчого терміна;

встановлено, що важливим способом вирішення колізій є реформування системи законодавства України, зокрема податкової системи, оскільки діюча податкова система є недосконалою, неефективною та внутрішньо неузгодженою;

внесено пропозицію прийняти Податковий кодекс України і у такій спосіб забезпечити єдність термінології, уніфікацію правил оподаткування; узгодження податкових законодавчих актів, зведення нанівець колізій, встановлення механізмів взаємодії всіх елементів податкової системи. Це дозволить стабілізувати податкове законодавство і створити прогнозоване економічне середовище.

Практичне значення одержаних результатів дисертаційного дослідження полягає у тому, що розгляд законодавчих колізій у теоретико-правовій площині дозволяє використати їх у юридичній науці, освіті і практиці.

Сформульовані автором теоретичні положення, висновки та рекомендації можуть бути використані:

у науковій діяльності - для подальшого поглиблення наукових знань про колізії у законодавстві України, заходи їх попередження та способи усунення і подолання, створення для цього необхідної теоретичної бази;

у законотворчій діяльності - для усунення колізій в законодавстві, його гармонізації з міжнародним правом та удосконалення податкового законодавства;

у правозастосовчій діяльності - для поліпшення якості судової та іншої юридичної практики, своєчасного виявлення і подолання колізій особами, які займаються застосуванням норм права;

у навчальному процесі - при розробці навчальних курсів з теорії держави і права, інших галузевих учбових дисциплін, а також при підготовці відповідних методичних матеріалів.

Апробація результатів дисертації. Дисертацію виконано на кафедрі теорії та історії держави і права Міжрегіональної академії управління персоналом.

Основні положення і висновки дисертації викладені в опублікованих роботах, а також вони доповідалися на Восьмій щорічній міжнародній міжвузівській студентській науковій конференції "Законодавство України: сучасний стан та перспективи розвитку", (26-30 січня 2007 р., м. Косів, Івано-Франківської області (тези доповіді опубліковано).

Результати і висновки дослідження використовувалися на засіданнях робочого сектору з розробки проекту Податкового кодексу України, членом якого був автор дослідження згідно з наказом Міністерства фінансів України від 23 лютого 2007 р. № 260.

Публікації. Основні теоретичні положення і висновки дисертації знайшли відображення в п'яти публікаціях - чотирьох статтях, вміщених у наукових фахових виданнях, що входять до переліку, затвердженого ВАК України, та тезах доповіді на науковій конференції.

Структура дисертації побудована відповідно до мети і завдань, об'єкта і предмета дисертаційного дослідження. Вона складається із вступу, трьох розділів, дев'ятьох підрозділів, висновків та списку використаних джерел. Загальний обсяг дисертації становить 193 сторінки, із них основний текст - 171 сторінка. Список використаних джерел містить 190 найменувань.

Основний зміст роботи

У Вступі обґрунтована актуальність теми дисертаційного дослідження, розкрито зв'язок роботи з відповідними науковими програмами і темами, визначені об'єкт, предмет, мета й завдання дослідження, охарактеризовано використані в роботі методи, її наукову новизну та практичне значення, подано відомості про апробацію і публікацію основних положень дослідження, його структуру і обсяг.

Розділ 1 "Поняття колізій в законодавстві: причини виникнення та наслідки існування" складається з трьох підрозділів, де у теоретико-правовій площині висвітлено поняття та особливості колізій у законодавстві в цілому і податковому законодавстві зокрема, проведено їх класифікацію, з'ясовано причини їх виникнення та негативні наслідки існування.

У підрозділі 1.1 "Юридичні колізії та колізії в законодавстві" розглянута система юридичних колізії та колізій у законодавстві на фоні аналізу наукової літератури з цієї проблеми. Констатуючи, що в юридичній науці немає єдиного підходу до визначення юридичної колізії, автор пояснює це складністю і багатоаспектністю природи даного поняття. Серед існуючих підходів вчених до визначення юридичної колізії, виділяється підхід російського вченого Ю. Тихомирова як близький до природи колізії, яка вбачається ним у суперечностях між існуючим правопорядком та намірами і діями щодо його зміни, а саме: різкі розходження у праворозумінні, зіткнення між нормами права і нормативними актами, неправомірні дії між державними й іншими органами та інститутами, розбіжності між нормативними приписами зарубіжних законодавств, суперечності між нормами національного і міжнародного права тощо.

У підрозділі сформульовано такі ознаки колізій у законодавстві:

1) є відносинами, що виникають тільки між нормами права, закріпленими в законодавстві; не можуть утворюватися між нормами, вираженими в інших джерелах права, а також між нормою права й актом її тлумачення, між актами тлумачення;

2) є відносинами між нормами, що виникають з приводу регулювання одних фактичних обставин;

3) утворюються тільки у випадку регулювання фактичних відносин принаймні двома нормами права;

4) існують за наявності двох або більше реально чи формально чинних норм. Норми нечинного юридичного акта (тобто скасованого як фактично, так і формально, який при цьому не має переживаючої дії чи зворотної сили) не можуть вступати в колізію з чинними нормами.

У підрозділі 1.2 "Класифікація колізій та причини їх виникнення в законодавстві" систематизуються критерії для класифікації колізій, визначаються види колізій після уточнення їх класифікації та виявляються причини появи колізій.

Наводячи існуючі в літературі класифікації колізій і наголошуючи на їх певних позитивних властивостях, автор водночас зазначає, що усі вони мають незавершеність, іноді - деяку непослідовність. У підрозділі пропонується авторська уточнююча класифікація колізій "по вертикалі" (за юридичною силою) і "по горизонталі" (між нормами, що мають однакову юридичну силу). До колізій "по вертикалі" віднесені такі види:

1) між нормами міжнародного права, загальновизнаними принципами і міжнародними договорами, з одного боку, і нормами національного законодавства, що визначають права і свободи людини і громадянина, з другого;

2) між нормами Конституції України та законами;

3) між нормами кодексів і законів;

4) між нормами Конституції України, законів і нормами, що містяться в указах Президента, актах Уряду та інших підзаконних актах;

5) між актами органів державної влади України та актами органів місцевого самоврядування, виданими поза межами їхньої компетенції, а також між актами органів місцевого самоврядування різних рівнів.

Щодо колізій "по горизонталі", то вони зустрічаються на практиці найчастіше і виникають:

1) між нормами, що містяться в одній статті нормативно-правового акта;

2) між нормами, що містяться в різних статтях одного нормативного правового акта;

3) між нормами, що містяться в різних нормативних правових актах. Причинами появи колізій у законодавстві визначено такі: недосконалість законів, судові помилки, довільне тлумачення Конституції та інших нормативно-правових актів, вихід окремих державних органів за межі своєї компетенції.

Суб'єктивні причини виникнення колізій у праві поділено на дві групи. До першої групи віднесені власне правові причини, що виникають "усередині права" (низька якість законів, суперечності між актами й інші); до другої групи - причини, що привносяться ззовні, з інших сфер суспільних відносин (політична боротьба, криза влади, протиріччя в економіці та ін.). Як правило, причини першої і другої груп переплітаються.

Серед причин законодавчих колізій виділено передусім недоліки законотворчої діяльності в Україні, до яких віднесено невиправдану поспішність підготовки і прийняття законодавчих рішень. Вимога терміново підготувати проект призводить до того, що розробники часто не в змозі зібрати необхідні для законопроекту підготовчі матеріали, провести соціологічні дослідження, фінансове обґрунтування, проаналізувати іноземне законодавство з відповідного питання, відшліфувати формулювання майбутніх норм, провести їхнє широке і кваліфіковане обговорення.

Розглянуто причини виникнення колізій, що породжуються самою системою права: різний ступінь "старіння" правових інститутів і норм, прийнятих в один час; регулювання суспільних відносин з урахуванням суттєво відмінних умов суспільного життя правовими інститутами і нормами, прийнятими в різний час; дещо випереджаючий розвиток підзаконного регулювання тих суспільних відносин, які повинні бути врегульовані законодавчими актами, що призводить не лише до порушення принципів підзаконного регулювання, а й до створення умов щодо проблемності та суперечливості законодавства; прийняття законів з питань, які можуть бути врегульовані підзаконними актами; непродумане запозичення національним законодавством іноземних правових інститутів та норм без урахування особливостей національно-правової системи, культури та менталітету тощо.

У підрозділі 1.3 "Негативні наслідки існування колізій в законодавстві" на прикладі колізій у податковому законодавстві України розкриваються негативні наслідки їх існування.

Зазначається, що незалежно від того, яку модель економічного розвитку держава обирає, які політичні сили перебувають при владі, податки є обов'язковим елементом її фінансової системи, найбільш важливим і впливовим інструментом регулювання економічних відносин та інтересів суб'єктів господарювання і окремих громадян. Злагоджене функціонування податкової системи, завдяки якій формується бюджет держави, є гарантією стабільності фінансування державних органів та інших інституцій соціальної сфери. Система оподаткування вважається тоді ефективною, коли вона є більш зручною як для того, хто контролює сплату податків, так і для того, хто їх платить. Вона виступає одним із найважливіших факторів, що впливає на рішення про інвестування, особливо на прямі, в тому числі іноземні інвестиції, а для довгострокових капіталомістких інвестицій має можливість передбачити податкові наслідки інвестиційних рішень. Від якості законодавчого регулювання правовідносин у сфері оподаткування значною мірою залежать надходження податків до державного бюджету країни.

Сполучаючи системний, аксіологічний та формально-логічний аналіз податкового законодавства України, автор встановлює, що ця сфера законодавчої регламентації відзначається, по-перше, численними колізіями, по-друге - частими і значними змінами законів і правил, що знецінює стимулюючу роль податків та призводить до зменшення надходжень до Державного бюджету України. Але вказаним не вичерпуються негативні наслідки існування колізій та нестабільності податкового законодавства. До них віднесено підвищений рівень корупції в державі. Зазначено, що у будь-якому суспільстві існують об'єктивні передумови корупції у вигляді інституційних чинників, що відображають певні риси політичної системи, якісний стан законодавства, процедури прийняття рішень тощо. Саме виявлення та усунення цих передумов, а не пошук та покарання тих, хто зловживає державними інститутами, має бути основою антикорупційних стратегій в суспільстві, яке не обмежується деклараціями про неприйнятність корупції, а робить реальні кроки до її подолання.

Наголошено також на негативному впливові законодавчих колізій на платників податків, котрі змушені зайвий раз звертатися до суду за захистом своїх прав та законних інтересів.

У Розділі 2 "Заходи попередження та способи вирішення колізій в законодавстві" (складається з трьох підрозділів) з загальних теоретико-правових позицій простежені заходи попередження та способи вирішення колізій (усунення і подолання), а також аргументовані заходи, що необхідні для реформування податкової системи України.

Підрозділ 2.1 "Превентивні заходи проти виникнення колізій" присвячений дослідженню попереджувальних заходів проти виникнення колізій у податковому законодавстві, серед яких відзначаються такі:

1) прогнозування та планування нормотворчої діяльності;

2) вдосконалення законодавчої техніки;

3) проведення правової експертизи проектів нормативно-правових актів;

4) систематизація законодавства.

Автор вибудовує наступний логічний ланцюжок систематизації: облік - інкорпорація - консолідація - кодифікація, зазначає, що кодифікація виступає особливою формою систематизації та вирішення юридичних колізій, тому що по її завершенні приймається один нормативно-правовий акт, який упорядковує правові норми і процедури у визначеній сфері відносин. В результаті змінюється сама основа правового регулювання, тому кодифікація справедливо вважається формою правотворчості.

У підрозділі доводиться необхідність розробки проекту Податкового кодексу України з огляду на те, що діючі нормативно-правові акти з питань оподаткування були прийняті в різний час різними суб'єктами владних повноважень, що призвело до неузгодженості їх правових норм та прогалин у законодавстві з питань оподаткування. Податковий кодекс України повинен стати першим в Україні законодавчим актом, направленим на комплексне регулювання питань, що пов'язані з оподаткуванням - до нього потрібно включити всі податки і збори (обов'язкові платежі), які складають систему оподаткування України і підлягають справлянню на її території.

У підрозділі 2.2 "Способи усунення та подолання колізій" розглядаються способи усунення та подолання колізій у разі, коли попередити їх виникнення (з різних причин) не вдалося і вони вже існують та руйнують всі позитивні намагання нормотворця впорядкувати певні суспільні відносини.

Відмічається, що ухвалення Законів України "Про нормативно-правові акти" та "Про закони і законодавчу діяльність" стане одним із ефективних способів подолання колізій, якщо в них буде закладено механізм такої дії. Доцільно включити до проекту Закону України "Про нормативно-правові акти" положення, в якому визначити державний орган, що має готувати висновок про наявність колізії. Це може бути Міністерство юстиції України як провідний орган у системі центральних органів виконавчої влади, який забезпечує реалізацію державної правової політики. Після проведення правової експертизи проектів нормативно-правових актів і виявлення колізій Міністерство юстиції має направляти висновок про результати експертизи до Кабінету Міністрів України з пропозиціями щодо їх вирішення, наприклад внесення змін до актів законодавства, в яких є колізії.

Далі акцентується увага на існуючій практиці Законодавця занадто часто включати до Законів України норми-арбітри, що призводить до зіткнення спеціалізованих законів рівної юридичної сили. Для уникнення цих негативних ситуацій автор вважає за доцільне передбачити в проекті Закону України "Про нормативно-правові акти" порядок включення норм-арбітрів до певного нормативно-правового акта, в якому чітко виписати, в яких саме актах можливе використання цих норм. Ними можуть бути лише кодифіковані акти, наприклад, Податковий кодекс України, що розробляється.

Дискутуючи з російським вченим Ю. Тихомировим щодо визначення ним судових процедур як найбільш досконалого способу розгляду і вирішення колізій, автор зазначає, що через судову процедуру (на сучасному етапі розвитку української судової системи) визнати незаконним або таким, що суперечить актам вищої юридичної або такої ж сили, певний нормативно-правовий акт або його частину, майже неможливо. Отже й говорити про те, що судова процедура здатна ліквідовувати колізії нормативно-правових актів можна тільки теоретично. Практично усунути колізійні ситуації можливо лише через діяльність органів державної виконавчої або законодавчої влади. Судова влада таких дій, на жаль, практично не здійснює, хоча і має на це достатньо повноважень.

У підрозділі визначаються способи усунення і подолання колізій, простежується різниця між ними у наслідках: якщо при усуненні колізія зникає взагалі (ліквідується), то при подоланні - тимчасово врегульовуються певні суспільні відносини із застосуванням визначеної правової норми на вибір (при цьому колізія між нормами не зникає). Наголошується, що найбільш дієвим та ефективним способом усунення колізій є внесення змін до нормативно-правового акта, який містить колізію.

Підрозділ 2.3 "Реформування системи законодавства України" присвячено показу цього процесу на прикладі податкового законодавства, недосконалість, неефективність та внутрішня неузгодженість якого впливає на податкову систему України. Визначено такі негативні риси сучасного регулювання податкових відносин:

1) численність нормативно-правових актів та колізій між законами та підзаконними актами - станом на кінець 2006 р. налічується близько 550 нормативних документів, пов'язаних з оподаткуванням;

2) нестабільність податкового законодавства, про що свідчать численні зміни до існуючих законів - тільки відносно податку на додану вартість за останні два роки було прийнято 60 законів про внесення змін та видано більше 100 роз'яснень;

3) наявність в приписах законів, які належать до інших галузей права, норм права, що регулюють податкові відносини.

Запропоновано провести реформування податкової системи за допомогою таких заходів: оптимізувати перелік місцевих податків і зборів при збереженні права запровадження податків і зборів органами місцевого самоврядування; встановити ставки місцевих податків і зборів з урахуванням особливостей кожного податку; запровадити податок на нерухоме майно, що повинен стати важливим засобом зміцнення бази власних доходів місцевих бюджетів усіх рівнів; визначити на законодавчому рівні зміст терміна "податкова пільга". Крім того, вказано на доцільність скасувати неефективні місцеві податки і збори, а саме: збір за видачу ордера на квартиру; збір з власників собак; збір за участь у бігах на іподромі; збір за виграш на бігах; збір з осіб, які беруть участь у грі на тоталізаторі на іподромі; збір за право проведення кіно - і телезйомок; збір за проведення місцевих аукціонів, конкурсного розпродажу і лотерей та податку з продажу імпортних товарів.

Автор приєднується до думки про необхідність якнайшвидшого проведення податкової реформи як найважливішої умови для кардинального покращання економічної ситуації в країні. Прийняття Податкового кодексу служить одним із основних стимулюючих факторів для реалізації цього завдання.

Розділ 3. "Роль державних органів у подоланні колізій" складається з трьох підрозділів, в яких визначаються напрями удосконалення законотворчої діяльності, роль тлумачення і роз'яснення державних органів у подоланні колізій в законодавстві, а також діяльність Міністерства юстиції, що спрямована на попередження колізій на стадії нормопроектування.

У підрозділі 3.1 "Напрями удосконалення законотворчої діяльності" зосереджено увагу на недосконалій законотворчій діяльності Верховної Ради України та висловлено пропозиції щодо її удосконалення

Водночас автор пропонує ряд дефініцій загальнотеоретичних понять і категорій, вже визначених, але їх уточнення має для концепції дослідження принципове значення. Такою є дефініція законотворчої діяльності як система діяльностей держави й інших суб'єктів, яку становлять такі: виявлення потреби в нормативно-правовому регулюванні суспільних відносин, створення у відповідності з ними нових правових норм, заміна та відміна діючих норм, що закріплюються у законах, а також вивчення правової дії (застосування) прийнятих законів з метою їх подальшого вдосконалення. Законотворчість - це процес творення закону від законотворчого замислу і до введення його у дію, що включає в себе прогноз, розробку та вдосконалення законів.

Аналізуючи законотворчу діяльність, автор наголошує на необхідності відмовитися від існуючої практики "пакетних" голосувань у Верховній Раді України, коли без достатнього опрацювання та узгодження одним голосуванням депутати приймають одночасно декілька законів. Такі голосування "працюють" на політичну доцільність і не враховують правила розробки та прийняття законопроектів. Бажано, щоб усі закони, особливо ті, які є повними законами (а не короткими законами про внесення змін до чинних законів), проходили три читання. Перед третім читанням важливо проводити обов'язкову мовну експертизу закону. Адже не секрет, що наші закони досить часто або спотворюють мову, або вживають окремі слова та словосполучення не за правилами української мови, що призводить до проблем із застосуванням закону.

Іншим напрямом удосконалення законотворчої діяльності є підняття експертної ролі Головного науково-експертного та Головного юридичного управлінь Апарату Верховної Ради України до такого рівня, щоб їх висновки щодо законопроектів обов'язково враховувалися комітетами Верховної Ради при підготовці їх до відповідного читання. До того ж потребує перегляду порядок обговорення законопроектів у комітетах парламенту - до цієї роботи варто залучити наукові установи, незалежних експертів з наданням їм права виступу на засіданні комітету.

Підрозділ 3.2 "Тлумачення та роз'яснення законодавства державними органами" присвячений аналізу тлумачення як ефективного способу вирішення юридичних суперечностей і колізійних норм у законодавстві, встановлення зв'язку загальних і спеціальних норм, правильного розуміння сфери їх дії, кола осіб, на яких поширюється їх дія, змісту того чи іншого законодавчого терміна.

У підрозділі пропонується авторське визначення поняття "тлумачення" - інтелектуально-вольова діяльність щодо з'ясування та роз'яснення змісту норм права з метою їх найбільш правильної реалізації, яка знаходить відображення в особливому акті. Звертається увага на суб'єктів офіційного тлумачення правових норм, зокрема на правотлумачну діяльність (позицію) Конституційного Суду України, яка завжди конкретна за предметом, специфічна за своєю формою (рішення, висновок, ухвала) і має офіційний характер, але не призначена для створення прямих джерел права.

Аналізується роль роз'яснень центральних органів виконавчої влади, які надаються на запити державних органів, підприємств та організацій, громадян. Зокрема, висвітлюється порядок надання податкових роз'яснень, коли нормою закону чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі закону, або нормами різних законів чи різних нормативно-правових актів припускається неоднозначне (множинне) трактування прав та обов'язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого може бути прийняте рішення як на користь платника податків, так і на користь контролюючого органу.

У підрозділі обґрунтовуються причини зростання "місії" тлумачення як важливого інструмента пізнання, реалізації й удосконалення права.

У підрозділі 3.3 "Діяльність Міністерства юстиції, що спрямована на подолання колізій" з'ясовується значення проведення правової експертизи проектів нормативно-правових актів, яку здійснює Міністерство юстиції України, попереджаючи у такий спосіб виникнення законодавчих колізій і запобігаючи прийняттю незаконних правових норм. Результати експертизи проектів нормативно-правових актів Міністерство юстиції України викладає у своєму висновку, де вказується їх відповідність Конституції України; актам законодавства, що мають вищу юридичну силу; міжнародним договорам України; вимогам нормопроектувальної техніки та основним положенням законодавства Європейського Союзу, а також узгодженість проекту з актами такої ж юридичної сили.

Ще одним важливим напрямом діяльності Міністерства юстиції є проведення правової експертизи під час державної реєстрації нормативно-правових актів. У підрозділі розглядається процедура державної реєстрації нормативно-правових актів на прикладі проведення державної реєстрації нормативно-правових актів Кабінету Міністрів України. Обґрунтовується ідея про доречність подвійної правової експертизи нормативно-правового акта Кабінету Міністрів України - на етапах його розробки і після ухвалення.

Систематизована інформація про неналежний контроль з боку деяких міністерств та інших органів за підготовкою своїх нормативних актів і представленням їх на державну реєстрацію, недостатній рівень знання законодавства про державну реєстрацію нормативно-правових актів працівниками юридичних служб і фахівцям, які готують проекти відомчих нормативно-правових актів і відповідають за подання їх на державну реєстрацію.

Конкретизується і розвивається позиція Н. Железняк про необхідність негайного впорядкування нормотворчої діяльності міністерств та інших органів шляхом прийняття закону про державну реєстрацію нормативно-правових актів. Також вказується на доцільність наділення органів юстиції повноваженнями щодо притягнення посадовців до відповідальності за порушення законодавства про державну реєстрацію - це сприятиме дієвості контролю за якістю нормотворчої роботи відповідних органів і забезпеченню реалізації єдиної державної правової політики, направленої на подальшу демократизацію суспільного життя, захист прав і свобод людини.

Висновки