Размещено на http://www.allbest.ru/

Размещено на http://www.allbest.ru/

НАЦІОНАЛЬНА АКАДЕМІЯ НАУК УКРАЇНИ

ІНСТИТУТ ДЕРЖАВИ І ПРАВА ім. В.М. КОРЕЦЬКОГО

Пожидаєва Марія Анатоліївна

УДК 347.73: 351.713

Автореферат

дисертації на здобуття наукового ступеня кандидата юридичних наук

ПРАВОВЕ РЕГУЛЮВАННЯ ЄДИНОГО ПОДАТКУ ДЛЯ СУБ'ЄКТІВ МАЛОГО ПІДПРИЄМНИЦТВА

Спеціальність 12.00.07 - теорія управління; адміністративне право і процес; фінансове право; інформаційне право

Київ - 2005

Дисертацією є рукопис.

Робота виконана у відділі проблем державного управління та адміністративного права Інституту держави і права ім. В.М. Корецького НАН України.

Науковий керівник - кандидат юридичних наук, доцент ВОРОТІНА Наталія Вікторівна, старший науковий співробітник відділу конституційного права та місцевого самоврядування Інституту держави і права ім. В.М. Корецького НАН України.

Офіційні опоненти:

доктор юридичних наук, доцент ОРЛЮК Олена Павлівна, директор Науково-дослідного інституту інтелектуальної власності Академії правових наук України; юридичний податок підприємництво

кандидат юридичних наук, доцент ЗАВЕРУХА Ірина Богданівна, доцент кафедри конституційного, адміністративного та фінансового права Львівського національного університету ім. Івана Франка

Провідна установа - Національна юридична академія України ім. Ярослава Мудрого, кафедра фінансового права, м. Харків.

Захист відбудеться “23” вересня 2005 року о 17-00 годині на засіданні спеціалізованої вченої ради Д.26.236.03 по захисту дисертацій на здобуття наукового ступеня доктора юридичних наук в Інституті держави і права ім. В.М. Корецького НАН України за адресою: 01601, м. Київ - 1, вул. Трьохсвятительська, 4.

З дисертацією можна ознайомитися у бібліотеці інституту.

Автореферат розіслано “ 19 ” серпня 2005 року.

Учений секретар спеціалізованої вченої ради Т.І. Тарахонич.

ЗАГАЛЬНА ХАРАКТЕРИСТИКА РОБОТИ

Актуальність теми дослідження. Одним з основних чинників розвитку підприємницької діяльності є сприятливий режим оподаткування. З набуттям Україною незалежності, її орієнтацією на формування ефективної ринкової економіки, однією з складових якої є мале підприємництво, виникла необхідність у послабленні на нього податкового тиску, що виявилося у запровадженні наприкінці 90-х років ХХ ст. єдиного податку.

На сучасному етапі становлення національної економіки зазначеному податку відводиться значна роль у спрощенні оподаткування доходів суб'єктів малого підприємництва, мінімізації їх витрат на облік і звітність, зменшенні кількості спорів платників з контролюючими органами, підвищенні рівня зайнятості населення, збільшенні надходжень до бюджету, зменшенні витрат на адміністрування податків. Для суб'єкта малого підприємництва, який сплачує єдиний податок, скорочується загальна кількість обов'язкових платежів, встановлених чинним законодавством України, зменшуються обсяги та види звітності, спрощується порядок ведення обліку доходів та витрат. Єдиний податок є досить новим явищем у вітчизняному податковому законодавстві, тому в науковій юридичній літературі він до цього часу не був всебічно та ґрунтовно досліджений. У зв'язку з цим питання правового регулювання єдиного податку для суб'єктів малого підприємництва є актуальними та потребують науково-теоретичного опрацювання і вироблення практичних рекомендацій щодо удосконалення законодавства у цій сфері.

Актуальність теми кандидатської дисертації підтверджується також ступенем наукової розробки проблеми дослідження. Історичним прообразам на сьогодні існуючого єдиного податку приділялась увага учених - економістів дореволюційного періоду (О.О. Ісаєв, І.Х. Озеров, Н.І. Тургенєв, І.І. Янжул). У фінансовій науці незалежної України проблема сучасного єдиного податку досліджується такими ученими - економістами, як Ю.Б. Іванов, А.М. Соколовська. Автором також використано загальні дослідження економістів - фахівців у податковій сфері: В.Г. Князєва, В.М. Опаріна, В.М. Пушкарьової, Д.Г. Черніка, В.М. Федосова.

У науці фінансового права дореволюційного періоду (С. Іловайський, В. Лебедєв, Д. Львов, І. Тарасов) досліджувались існуючі на той час теорії єдиного податку та можливості їх практичної реалізації. У фінансово-правовій науці радянського періоду детальне вивчення та розробка даної проблеми фактично не здійснювались, хоча такий аспект єдиного податку, як заміна одним податком деяких обов'язкових платежів для спрощення оподаткування населення, було деякою мірою висвітлено Б.Н. Івановим, Г.Л. Марьяхіним, М.І. Піскотіним.

З розпадом Радянського Союзу, поступовим переходом до ринкової економіки вивченню питань, пов'язаних з податками, у науці фінансового права приділяється значно більша увага. Особливості виникнення, існування і припинення фінансових і податкових правовідносин, елементи податкового закону, а також окремі аспекти правового регулювання єдиного податку, його місця в системі обов'язкових платежів досліджувались українськими вченими-юристами: В.В. Безуглою, Д.А. Бекерською, М.М. Весельським, Л.К. Вороновою, Н.В. Воротіною, Р.О. Гаврилюк, С.Т. Кадькаленком, М.П. Кучерявенком, О.П. Орлюк, П.С. Пацурківським, Н.Ю. Пришвою, М.О. Перепелицею, О.Г. Свєчніковою. Водночас, комплексних досліджень єдиного податку, присвячених аналізу його правової природи, характерних лише йому ознак, до цього часу здійснено не було. При проведенні дослідження автор спиралася також і на праці російських учених у галузі фінансового права: О.В. Бризгаліна, М.О. Гурвіча, М.В. Карасьової, С.Г. Пепеляєва, Є.А. Ровінського, С.Д. Ципкіна, Н.І. Хімічевої та ін. Були також враховані наукові погляди спеціалістів з загальної теорії держави і права та адміністративного права: В.Б. Авер'янова, С.С. Алексєєва, В.Б. Ісакова, В.В. Лазарева, А.О. Селіванова, Ю.А. Тихомирова, Р.О. Халфіної.

Наукові праці зазначених вище та багато інших вчених дореволюційного, радянського, сучасного періодів водночас стали науково-теоретичною основою даного дисертаційного дослідження.

Зв'язок роботи з науковими програмами, планами, темами. Дисертаційна робота здійснювалася у зв'язку з темами наукових досліджень відділу проблем державного управління та адміністративного права Інституту держави і права ім. В.М. Корецького НАН України “Проблеми удосконалення державного управління на етапі адміністративної реформи в Україн” (номер державної реєстрації 0101U001011), “Проблеми правового забезпечення реформування державного управління (адміністративної реформи) в Україні” (номер державної реєстрації 0102U001602).

Мета і завдання дослідження. Мета роботи полягає у теоретичному обґрунтуванні правової природи єдиного податку для суб'єктів малого підприємництва в Україні та виробленні пропозицій щодо розвитку і вдосконалення вітчизняного законодавства у цій сфері.

Для досягнення поставленої мети дисертантом були поставлені такі завдання:

з'ясувати розвиток правового регулювання єдиного податку;

розкрити сутність поняття “єдиний податок” та дати його визначення;

обґрунтувати юридичні ознаки єдиного податку, які відрізняють його від інших обов'язкових платежів;

визначити місце даного податку у системі оподаткування України;

виділити особливості правовідносин, які виникають при справлянні єдиного податку;

з'ясувати встановлені чинним законодавством вимоги, які обмежують право переходу на сплату єдиного податку;

розкрити особливості оподаткування єдиним податком юридичних та фізичних осіб - суб'єктів малого підприємництва;

вивчити зарубіжний досвід у сфері регулювання спрощеного оподаткування;

обґрунтувати об'єктивну необхідність та доцільність оподаткування доходів суб'єктів малого підприємництва єдиним податком в Україні;

сформулювати висновки, пропозиції, практичні рекомендації щодо удосконалення правового регулювання єдиного податку з метою сприяння розвитку малого підприємництва.

Об'єктом дослідження в дисертаційній роботі є суспільні відносини, пов'язані з оподаткуванням доходів фізичних та юридичних осіб - суб'єктів малого підприємництва єдиним податком.

Предметом дослідження є норми Конституції України, чинних законодавчих та підзаконних нормативно-правових актів, які виступають засобами правового регулювання єдиного податку для суб'єктів малого підприємництва в Україні.

Методологічною основою дослідження стали, крім діалектичного як загального методу пізнання, формально-юридичний, метод системно-структурного аналізу, порівняльно-правовий, історико-правовий, статистичний методи.

Основним серед сукупності даних методів при написанні дисертації був формально-юридичний метод, за допомогою якого досліджувалась правова природа єдиного податку, аналізувались правові норми, що регулюють відносини стосовно його сплати. Метод системно-структурного аналізу надає можливість розглядати єдиний податок як складову системи оподаткування України та правовідносини, які виникають при справлянні єдиного податку, в їх діалектичному взаємозв'язку та взаємодії, як органічне ціле. Порівняльно-правовий метод дозволяє досліджувати досвід правового регулювання єдиного податку в інших країнах для раціонального його використання в Україні. Історико-правовий метод застосовувався як необхідна передумова для пошуку нових шляхів удосконалення правового регулювання єдиного податку для суб'єктів малого підприємництва. В історичному аспекті вивчається взаємозв'язок між єдиним податком в Україні та його історичними прообразами.

За допомогою статистичного методу досліджено динаміку надходжень сум єдиного податку до бюджету. На підставі реального пізнання, особистого спостереження, статистичної обробки довідкової літератури, інформаційних даних компетентних державних органів, публікацій у періодичних виданнях, даних, отриманих у результаті вивчення судової практики, досліджувались деякі аспекти справляння єдиного податку в Україні. Для досягнення поставленої у роботі мети автор звертався до розробок теорії держави і права, фінансового та адміністративного права, економічної науки.

Наукова новизна дисертації полягає у тому, що вона є першим в Україні цілісним монографічним дослідженням, присвяченим комплексному аналізу правової природи єдиного податку, особливостей правовідносин, що виникають при його справлянні, проблем реалізації законодавства України у цій сфері, в процесі якого обґрунтовуються теоретичні основи єдиного податку, визначаються його поняття, юридичні ознаки, перспективи розвитку його правового регулювання для суб'єктів малого підприємництва, уточнюється зміст окремих понять та термінів, що мають значення для науки, практики та вдосконалення законодавства.

Новизну дослідження відбивають такі науково-теоретичні результати:

запропоноване авторське визначення єдиного податку як встановленого державою консолідованого податку для визначеної частини суб'єктів малого підприємництва, що замінює справляння певної сукупності передбачених законодавством обов'язкових платежів та зараховується до бюджетів і державних цільових фондів у відповідних пропорціях, характеризується добровільністю обрання платниками його сплати та має на меті спрощення оподаткування доходів цих суб'єктів;

зроблено висновок про те, що єдиному податку притаманні спеціальне коло платників, специфічний об'єкт оподаткування, конкретно визначені ставки, порядок, спосіб та строки його сплати, податковий і звітний періоди (кожен з цих елементів має свої особливості, властиві тільки єдиному податку, що вказує на те, що за своєю суттю він є особливим податком);

доведено, що особливість правової природи єдиного податку характеризують такі специфічні юридичні ознаки: 1) системність; 2) альтернативність; 3) добровільність обрання його сплати; 4) сфера застосування;

дістало подальшого розвитку положення щодо застосування до єдиного податку терміну “консолідований податок”, що означає поєднання неоднакових за правовим режимом обов'язкових платежів в одну консолідовану сукупність;

дістали подальшого розвитку теоретичні положення про структурно-складний характер податкових правовідносин, у зв'язку з чим виявлено, що при справлянні єдиного податку виникають три основні групи правовідносин, а саме: 1) організаційні; 2) пов'язані з безпосередньою сплатою єдиного податку; 3) пов'язані зі здійсненням компетентними органами контролю за сплатою єдиного податку;

зроблено висновок про необхідність закріплення за єдиним податком особливого місця у системі оподаткування України шляхом внесення до Закону України “Про систему оподаткування” (до розділу ІІ “Види податків і зборів (обов'язкових платежів) і порядок зарахування їх до бюджетів і державних цільових фондів”) доповнення щодо встановлення у системі оподаткування України консолідованих податків (єдиний податок, фіксований податок, фіксований сільськогосподарський податок) як особливих, не включаючи їх до переліку ні загальнодержавних, ні місцевих податків і зборів;

сформульоване положення про нагальну необхідність прийняття спеціального податкового закону - Закону України “Про спрощену систему оподаткування, обліку та звітності суб'єктів малого підприємництва”, а у перспективі - закріплення єдиного податку у відповідних нормах Податкового кодексу України, що

Практичне значення одержаних результатів полягає в тому, що сформульовані і обґрунтовані в дисертації висновки, пропозиції та рекомендації можуть бути використані для вдосконалення чинного законодавства України у сфері регулювання єдиного податку для суб'єктів малого підприємництва. Розроблені та сформульовані конкретні пропозиції щодо деяких статей відповідних нормативно-правових актів та законопроектів. Результати дослідження можуть стати корисними при підготовці відповідних розділів підручників і навчальних посібників, методичних розробок із курсів “Фінансове право” та “Податкове право”. Окремі положення дисертаційного дослідження носять дискусійний характер і можуть слугувати базою для подальшого наукового дослідження проблемних питань правового регулювання єдиного податку.

Апробація результатів дослідження. Результати дисертаційного дослідження обговорювались на засіданнях відділу проблем державного управління та адміністративного права Інституту держави і права ім. В.М. Корецького НАН України. Основні положення та висновки дисертації доповідались на Науково-практичній конференції “Становлення і розвиток правової системи України” (м. Київ, 21 березня 2002 р.; тези опубліковані); на Міжнародній науковій конференції студентів та аспірантів “Актуальні проблеми правознавства очима молодих вчених” (м. Хмельницький, 29-30 квітня 2002 р.; тези опубліковані); на Міжнародній науково-практичній конференції “Державне управління в умовах інтеграції України в Європейський Союз” (м. Київ, 29 травня 2002 р.; тези опубліковані); на Міжнародній науковій конференції “Фінансово-правова доктрина постсоціалистичної держави” (м. Чернівці, 22-24 вересня 2003 р.; тези опубліковані); на Міжнародній науковій конференції молодих вчених “Другі осінні юридичні читання” (м. Хмельницький, 14-15 листопада 2003 р.; тези не публікувались); на Х-ій регіональній науково-практичній конференції “Проблеми державотворення і захисту прав людини в Україні” (м. Львів, 5-6 лютого 2004 р.; тези опубліковані); на Всеукраїнській науковій конференції “Юридичні читання молодих вчених” (м. Київ, 23-24 квітня 2004 р.; тези опубліковані); на Міжнародній науковій конференції молодих вчених “Треті осінні юридичні читання” (м. Хмельницький, 5-6 листопада 2004 р.; тези опубліковані).

Публікації. Основні результати дисертаційного дослідження викладено у шістьох публікаціях у наукових виданнях, перелік яких затверджено ВАК України.

Структура дисертаційного дослідження зумовлена об'єктом, метою та завданнями дослідження. Дисертація складається зі вступу, трьох розділів, десяти підрозділів, загальних висновків, списку використаних джерел. Основний обсяг роботи становить 178 сторінок та 26 сторінок займає список використаних джерел (273 найменування), загальний обсяг дослідження - 204 сторінки.

ОСНОВНИЙ ЗМІСТ РОБОТИ

У вступі обґрунтовується актуальність обраної теми, її зв'язок з науковими програмами, планами, темами, визначаються мета і завдання, об'єкт, предмет, а також методологічна основа дослідження, характеризується наукова новизна дисертації та її практичне значення, подаються відомості про апробацію та публікацію основних положень дисертаційного дослідження, його структуру та обсяг.

Розділ І “Поняття та правова природа єдиного податку” складається з трьох підрозділів і присвячений дослідженню розвитку правового регулювання єдиного податку, визначенню поняття, сутності даного податку та ознак, які відрізняють його від інших обов'язкових платежів, а також особливостей правовідносин, які виникають при справлянні єдиного податку.

У першому підрозділі “Теоретичні основи єдиного податку та розвиток його правового регулювання” вивчаються теорії єдиного податку різних історичних періодів, що передували виникненню сучасного єдиного податку, з метою визначення сутності даного платежу та можливості їх реалізації на практиці. Суть кожної з теорій єдиного податку полягала у сплаті одного податку замість сукупності інших з метою спрощення оподаткування, що сприяло б зменшенню податкового навантаження, скороченню витрат на справляння податків, стимулювало б розвиток торгівлі та промисловості у певний історичний період.

Історичними прообразами єдиного податку в Україні можна вважати передбачені законодавством СРСР єдиний натуральний податок на продукти сільськогосподарського виробництва, а потім і єдиний сільськогосподарський податок, який замінив собою сплату попереднього, що деякою мірою спрощувало оподаткування сільського населення.

З набуттям незалежності Україною розвивається національна економіка, одним з основних напрямків якої є стимулювання підприємницької діяльності через створення сприятливих умов її оподаткування. У зв'язку з цим наприкінці 90-х років ХХ ст. було запроваджено єдиний податок для суб'єктів малого підприємництва.

До цього часу правове регулювання даного платежу здійснюється на підставі Указу Президента України “Про спрощену систему оподаткування, обліку та звітності суб'єктів малого підприємництва” від 3 липня 1998 р. (у редакції з внесеними змінами від 28 червня 1998 р.) Таке регулювання єдиного податку ґрунтується на п. 4 Перехідних положень Конституції України, згідно з якими Президент України на той період (протягом трьох років після набуття чинності Конституцією України) мав право приймати укази з економічних питань, не врегульованих законами.

У другому підрозділі “Поняття, ознаки та функції єдиного податку” розкрито суть єдиного податку, здійснене авторське визначення його поняття, виділені юридичні ознаки, які відрізняють його від інших обов'язкових платежів, визначено місце єдиного податку у системі оподаткування України, його функції.

У науці фінансового права є відсутнім цілісний однозначний підхід до сутності єдиного податку. На думку дисертанта, єдиний податок не є новим, оскільки розглядається як альтернатива вже існуючим обов'язковим платежам, від яких платники - суб'єкти малого підприємництва звільняються за умови сплати єдиного податку. Сам єдиний податок не можна ототожнювати із способом сплати інших податків. Це пов'язано з тим, що під способом сплати будь-якого податку розуміється особливість реалізації платником обов'язку по перерахуванню коштів, обчислених як податкові, до бюджету. Для єдиного податку законодавець встановив своєрідний спосіб його сплати шляхом отримання суб'єктами малого підприємництва свідоцтва про право сплати єдиного податку.

Робиться висновок, що правову природу єдиного податку характеризують такі специфічні юридичні ознаки:

1) системність єдиного податку полягає у тому, що сплата даного податку замінює собою справляння певної сукупності обов'язкових платежів як тих, що входять до системи оподаткування України, так і страхових внесків;

2) альтернативність єдиного податку передбачає, що цей податок є альтернативою визначеній сукупності існуючих обов'язкових платежів; платник податків може обирати оподаткування своїх доходів від підприємницької діяльності або шляхом сплати одного (єдиного) податку, або на загальних підставах; юридична особа - суб'єкт малого підприємництва має право на вибір ставки єдиного податку;

3) добровільність обрання сплати єдиного податку виявляється в тому, що законодавець надає право суб'єктам малого підприємництва самостійно його обрати з метою спрощення оподаткування їх доходів від підприємницької діяльності (зменшується кількість обов'язкових платежів, скорочуються витрати на ведення податкового обліку, спрощується порядок подання податкової звітності). На підставі реалізації цього права виникає обов'язок сплати єдиного податку. Даний податок стає обов'язковим тільки після факту добровільного взяття суб'єктом малого підприємництва на себе обов'язку його сплачувати;

4) сфера застосування єдиного податку, що визначається обмеженим колом суб'єктів малого підприємництва, які можуть обрати його сплату: а) одержання доходів від здійснення видів підприємницької діяльності, дозволених законодавством цим суб'єктам; б) неперевищення ними протягом року кількісних параметрів обсягу виручки від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) та чисельності найманих осіб; в) відсутність податкової заборгованості за попередній звітний (податковий) період;

З метою усунення прогалини у чинному Законі України “Про систему оподаткування” стосовно єдиного податку, якого немає в переліку ні загальнодержавних, ні місцевих податків і зборів, обґрунтовується положення щодо внесення до розділу ІІ “Види податків і зборів (обов'язкових платежів) і порядок зарахування їх до бюджетів і державних цільових фондів” цього Закону доповнення про встановлення поряд із загальнодержавними та місцевими консолідованих податків (єдиний податок, фіксований податок, фіксований сільськогосподарський податок), що закріпить як за єдиним, так і фіксованими податками, особливе місце у системі оподаткування України. Це пов'язано з сутністю їх правової природи, яка відрізняє консолідовані податки від інших та зводиться до того, що кожен з цих податків консолідує визначену сукупність обов'язкових платежів, справляння яких передбачено чинним законодавством, та замінює їх сплату.

Дисертант порівнює правову природу єдиного податку в Україні з існуючими акумулюючими обов'язковими платежами у зарубіжних країнах (наприклад, Австрія, Нідерланди, Японія, Канада, Швейцарія) та робить висновок, що вони мають спільну мету запровадження - це спрощення оподаткування доходів для платників податків з незначними доходами шляхом сплати одного податку замість інших.

На відміну від України, в Росії порядок справляння єдиного податку урегульовано Податковим кодексом Російської Федерації, згідно з яким даний податок передбачає різні спеціальні податкові режими залежно від окремого кола суб'єктів або відповідних видів діяльності.

У дисертації зазначено, що єдиному податку властиві фіскальна та стимулююча функції. Фіскальна функція проявляється у розподільчих відносинах між державою та суб'єктами малого підприємництва. Стимулююча функція визначається метою введення єдиного податку, якою є стимулювання розвитку малого підприємництва шляхом створення сприятливих умов його оподаткування, що є своєрідним проявом захисту прав суб'єктів малого підприємництва з боку держави.

У третьому підрозділі “Особливості правовідносин, які виникають при справлянні єдиного податку” проводиться науковий аналіз особливостей правовідносин з приводу справляння єдиного податку.

Однією з особливостей відносин, які виникають при справлянні єдиного податку, є те, що при їх регулюванні переважно застосовуються уповноважуючі податково-правові норми. Так, дозвіл уповноважуючого припису закріплює міру можливої поведінки суб'єктів малого підприємництва у вільному виборі ними оподаткування своїх доходів або шляхом сплати єдиного податку, або за загальною системою, а місцевих рад - в їх повноваженні встановлювати ставки єдиного податку залежно від виду підприємницької діяльності фізичної особи у законодавчо встановлених межах.

Автор підкреслює, що при сплаті єдиного податку в рамках конкретних правовідносин встановлюються не субординаційні, а реординаційні зв'язки між учасниками (“реординація”, тобто зворотнє упорядкування, є явищем, протилежним “субординації”), кожен з яких рівною мірою обмежується у прояві самостійності. Це пов'язано з тим, що держава дозволяє суб'єктам правовідносин чинити дії у межах встановленого законодавством вичерпного переліку видів можливої поведінки.

Наголошується, що при справлянні єдиного податку виникають три основні групи правовідносин, а саме: 1) організаційні: з приводу реєстрації в органах державної податкової служби відповідного суб'єкта як платника податків, а також в органах Пенсійного фонду та відповідних фондів соціального страхування як платника страхових внесків; одержання у податковій інспекції свідоцтва про право сплати єдиного податку; 2) відносини, пов'язані з безпосередньою сплатою єдиного податку: щодо обчислення його суми за пропорційною ставкою для юридичних осіб, а для фізичної особи - обчислення його суми у разі збільшення ставки на 50 відсотків за кожного найманого працівника; внесення належної суми єдиного податку на окремий рахунок відділень Державного казначейства України та у подальшому зарахування його до бюджетів та державних цільових фондів; ведення обліку та подання звітності по єдиному податку; 3) відносини, пов'язані із здійсненням компетентними органами контролю за сплатою єдиного податку: контроль за своєчасністю, достовірністю, повнотою, правильністю обчислення єдиного податку та виконанням податкового обов'язку шляхом сплати єдиного податку; контроль за відповідністю законодавству всіх вимог, що пред'являються до платника, який має бажання обрати сплату єдиного податку; контроль за веденням обліку надходжень сум єдиного податку; проведення перевірок платників єдиного податку.

Беручи до уваги специфіку поведінки учасників кожної групи правовідносин, можна визначити такі об'єкти правовідносин: 1) діяльність суб'єктів, пов'язана з постановкою на облік у компетентних органах та одержанням свідоцтва про право сплати єдиного податку; 2) визначена законом частка доходу, яка вноситься суб'єктами малого підприємництва до бюджету і позабюджетних цільових фондів у вигляді єдиного податку; 3) контроль за правильністю обчислення податку, своєчасністю його внесення, а також періодична звітність перед державними органами.

Особливість правовідносин по справлянню єдиного податку виявляється і в складі суб'єктів, якими виступають: 1) держава як владний суб'єкт, що здійснює правове регулювання єдиного податку; 2) органи місцевого самоврядування (місцеві ради встановлюють ставки єдиного податку для фізичних осіб - суб'єктів малого підприємництва; використовують суми єдиного податку, що надійшли до відповідного місцевого бюджету, на суспільні потреби за визначеними напрямками); 3) суб'єкти малого підприємництва - платники єдиного податку та наймані ними працівники; 4) органи державної податкової служби України, які здійснюють реєстрацію платників податків, видають свідоцтво про право сплати єдиного податку та контролюють своєчасність, достовірність, повноту, правильність сплати єдиного податку; 5) відповідні цільові позабюджетні страхові фонди, які реєструють платників страхових внесків та здійснюють контроль за їх сплатою; 6) фінансові установи (банки), що сприяють сплаті єдиного податку шляхом перерахування утриманих сум єдиного податку на окремий рахунок відділень Державного казначейства України; 7) державні фінансові органи (відділення Державного казначейства України), які зараховують у відповідних частинах суму єдиного податку до бюджету та цільових позабюджетних страхових фондів.

Розділ ІІ “Правовий аналіз оподаткування доходів суб'єктів малого підприємництва єдиним податком” складається з чотирьох підрозділів і присвячений визначенню спеціального кола суб'єктів, об'єкта, ставок єдиного податку, порядку, способу та строків його сплати, податкового і звітного періодів. Кожен з цих елементів має свої особливості, властиві тільки єдиному податку. Це доводить, що за своєю суттю він є особливим податком. Зазначається, що пільги при сплаті єдиного податку чинним законодавством не передбачені.

У першому підрозділі “Загальна характеристика суб'єктів оподаткування” обґрунтовується, що сплата єдиного податку встановлена тільки для спеціального кола суб'єктів оподаткування.

Суб'єктом оподаткування автор визначає учасника податкового правовідношення, який має (реалізує) обов'язок повної і своєчасної сплати єдиного податку та (або) нараховує, утримує, перераховує суму єдиного податку як до бюджетів, так і до цільових позабюджетних страхових фондів у відповідних пропорціях.

При справлянні єдиного податку визначається його платник, на якого юридично покладено основний податковий обов'язок. Платниками єдиного податку є суб'єкти малого підприємництва (фізичні та юридичні особи), які мають (реалізують) податкові права і обов'язки за умови дотримання ними всіх встановлених законодавством вимог як на момент обрання сплати єдиного податку, так і на протязі всього часу роботи за спрощеною системою оподаткування.

Платника єдиного податку характеризує наявність власного джерела доходу від здійснення дозволеного йому законодавством виду підприємницької діяльності. З моменту добровільного обрання суб'єктами малого підприємництва сплати єдиного податку вони стають його платниками.

У другому підрозділі “Проблеми визначення об'єкта оподаткування для платників єдиного податку” досліджується об'єкт оподаткування для платників єдиного податку, на основі чого визначається його поняття.

Зазначається, що згідно з Указом Президента України “Про спрощену систему оподаткування, обліку та звітності суб'єктів малого підприємництва” об'єктом оподаткування є виручка від реалізації продукції, до складу якої входять суми від продажу товарів, робіт, послуг та основних фондів. Державна податкова адміністрація України своїм наказом додатково включила до складу об'єкта оподаткування позареалізаційні доходи та виручку від іншої реалізації. На думку автора, наявна колізія нормативно-правових актів стосовно регулювання позареалізаційних доходів як складової об'єкта оподаткування єдиним податком потребує невідкладного вирішення на законодавчому рівні шляхом чіткого визначення складу виручки та вичерпного переліку сум коштів, які не включаються до її складу.

Робиться висновок, що об'єктом оподаткування єдиним податком є оподатковуваний обсяг виручки від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) за звітний період.

У третьому підрозділі “Види ставок єдиного податку для суб'єктів малого підприємництва” розкрито поняття ставки єдиного податку, визначено види ставок та здійснена їх загальна характеристика.

Ставкою єдиного податку, на думку автора, є законодавчо визначений його розмір, що встановлюється на обсяг виручки від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг), або у фіксованій сумі, безпосередньо виражений у національній грошовій одиниці.

При справлянні єдиного податку застосовуються два види податкових ставок:

1) тверді ставки - у вигляді фіксованої суми єдиного податку, незалежної від фактично одержаних доходів фізичними особами - суб'єктами підприємницької діяльності і понесених ними витрат. У даній ситуації на розмір єдиного податку впливають наступні фактори: вид підприємницької діяльності; територіальне місцезнаходження місцевих рад, які встановлюють для кожного виду підприємницької діяльності конкретні тверді ставки в межах граничних розмірів; кількість осіб за наймом;

2) пропорційні ставки - у вигляді відсотку від обсягу виручки від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг), одержаної юридичними особами, розмір якого залежить від того, чи включається при сплаті єдиного податку до складу його суми податок на додану вартість.

У четвертому підрозділі “Особливості порядку сплати єдиного податку” автор розглядає під порядком сплати єдиного податку послідовні дії платника по обчисленню належної суми єдиного податку та її внесенню на окремий рахунок відділення Державного казначейства України, що обумовлені добровільністю обрання єдиного податку та заміною одним податком певної сукупності обов'язкових платежів, справляння яких передбачено чинним законодавством.

Особливості порядку сплати єдиного податку полягають у способах та строках його сплати, які відрізняються за групами платників єдиного податку (фізичні та юридичні особи), порядку зарахування суми цього платежу до місцевих бюджетів та відповідних цільових позабюджетних страхових фондів у відсотковому співвідношенні, а також у діях платників єдиного податку з приводу його обчислення та ведення податкового обліку, результати яких відображаються у спрощеній формі податкової звітності.

На підставі порівняльного аналізу загальних норм, які регулюють порядок погашення податкових зобов'язань, та спеціальних норм законодавства з питань спрощеного оподаткування суб'єктів малого підприємництва робиться висновок, що останні зменшують загальні терміни подання податкової звітності (розрахунків) та сплати податку, таким чином, дискримінуючи платників єдиного податку в порівнянні з іншими платниками та погіршуючи їх становище. З метою подолання негативних наслідків слід узгодити вказані норми між собою.

Третій розділ “Проблеми реалізації законодавства України про єдиний податок та перспективи його розвитку” складається з трьох підрозділів та присвячений аналізу співвідношення сплати єдиного податку та інших обов'язкових платежів, проблемам переходу на сплату єдиного податку суб'єктами малого підприємництва, перспективам розвитку законодавства України у цій сфері.

У першому підрозділі “Актуальні питання співвідношення сплати єдиного податку та інших обов'язкових платежів” досліджується порядок сплати окремих обов'язкових платежів, які входять до передбаченої законодавством сукупності податків та зборів, що замінюються сплатою єдиного податку.

На підставі аналізу недавніх змін до законодавства з приводу сплати податку на додану вартість автором зроблено висновок про те, що юридичні особи були позбавлені можливості обирати 10-відсоткову ставку єдиного податку та не бути платниками податку на додану вартість. У зв'язку з цим необхідно відновити скасовану мотивацію вибору юридичними особами ставок єдиного податку: 6-відсоткову ставку у разі сплати податку на додану вартість згідно із Законом України “Про податок на додану вартість” або 10-відсоткову ставку у разі включення податку на додану вартість до складу єдиного податку.

Для поліпшення умов підприємницької діяльності фізичних осіб - платників єдиного податку автором було запропоновано законодавчо дозволити їм за добровільним рішенням реєструватися платниками податку на додану вартість.

З метою уникнення подвійного оподаткування доходів, одержаних приватним підприємцем - платником єдиного податку від надання послуг, виконання робіт у межах його підприємницької діяльності протягом більше ніж одного календарного місяця за податковий рік, потрібно не прирівнювати таких платників до найманих осіб з подальшим оподаткуванням отриманих ними доходів як заробітної плати. Всі зазначені вище зміни запропоновані автором до конкретних статей відповідних нормативно-правових актів. Слід зауважити, що частина пропозицій, які були висловлені автором, реалізована у щойно прийнятих змінах до відповідних норм законодавства.

Робиться висновок, що з метою досягнення ефективного співвідношення сплати єдиного податку та окремих обов'язкових платежів необхідно окремі позитивні положення листів інформаційного характеру, які видані державними органами, відобразити у нормах чинного законодавства з питань порядку сплати єдиного податку, що призведе до спрощення практичної реалізації законодавства платниками єдиного податку.

У другому підрозділі “Проблеми переходу на сплату єдиного податку суб'єктами малого підприємництва” досліджується роль обмежень, встановлених чинним законодавством при переході суб'єктів малого підприємництва на сплату єдиного податку.

Зазначається, що право суб'єкта малого підприємництва перейти на сплату єдиного податку обмежується не лише показниками обсягу виручки від реалізації продукції та кількості найманих ним осіб, а ще і встановленими законодавством обов'язковими вимогами, яких має дотримуватись цей суб'єкт (наприклад, заборона здійснення певних видів діяльності, тільки готівковий або безготівковий спосіб розрахунків юридичними особами за відвантажену продукцію).

Одним з поширених обмежень, встановлених законодавством для переходу на сплату єдиного податку, виступає наявність у суб'єкта малого підприємництва податкової заборгованості за попередній звітний (податковий) період, що передує поданню заяви. Порушення строків сплати будь-якого обов'язкового платежу свідчить про виникнення податкової заборгованості. Дане обмеження не поширюється на тих підприємців, які на момент переходу мають особисту заборгованість зі сплати податків, не пов'язану з підприємницькою діяльністю. На думку автора, у випадку, коли суб'єкт малого підприємництва у визначені строки сплатив усі податки та обов'язкові платежі за результатами господарської діяльності за попередній звітний період, але має розстрочений податковий борг за минулі роки, перешкод для переходу на сплату єдиного податку не повинно бути.

Недавніми змінами до законодавства було встановлено додатковий перелік видів діяльності, здійснення яких позбавляло суб'єктів малого підприємництва можливості сплачувати єдиний податок. Введення таких обмежень, на думку автора, було недоцільним, та змушувало б платників єдиного податку повернутися до сплати обов'язкових платежів на загальних підставах, ускладнювало б умови їх діяльності. Останніми змінами законодавства дана ситуація виправлена, що є позитивним кроком у розвитку правового регулювання у цій сфері.

У третьому підрозділі “Перспективи розвитку законодавства України про єдиний податок” аналізуються напрями вдосконалення правового регулювання єдиного податку в Україні.

З метою дотримання ч. 2 ст. 92 Конституції України, згідно з якою виключно законами України встановлюються будь-які податки і збори, а також у зв'язку з неможливістю внесення відповідних змін до Указу Президента України “Про спрощену систему оподаткування, обліку та звітності суб'єктів малого підприємництва” через завершення дії п. 4 Перехідних положень Конституції України на сьогодні замість вказаного Указу необхідно прийняти спеціальний Закон, а у перспективі перенести його положення у Податковий кодекс України.

На підставі проведеного порівняння між нормами чинного законодавства про єдиний податок та проектів закону “Про спрощену систему оподаткування, обліку та звітності суб'єктів малого підприємництва”, а також глави 98 “Спеціальна система оподаткування, обліку та звітності суб'єктів малого підприємництва” проекту Податкового кодексу України, дисертант робить висновок, що дані законопроекти ускладнюють умови діяльності суб'єктів малого підприємництва - платників єдиного податку (наприклад, скорочується кількість обов'язкових платежів, замість яких сплачується єдиний податок, звужується коло потенційних платників єдиного податку).

З метою забезпечення належного правового регулювання єдиного податку для суб'єктів малого підприємництва потрібно узгодити норми вказаних законопроектів між собою, а також врахувати позитивні положення чинного законодавства щодо спрощеного оподаткування доходів цих суб'єктів та відобразити їх у відповідних нормах законопроектів (наприклад, включення до складу єдиного податку страхових внесків).

Дисертант вважає, що у даних законопроектах при регулюванні справляння єдиного податку не повинні порушуватись загальні вимоги податкового законодавства та принципи побудови системи оподаткування, зокрема: рівність, недопущення будь-яких проявів податкової дискримінації до суб'єктів малого підприємництва при визначенні їх обов'язків щодо сплати обов'язкових платежів; стабільність - ставки єдиного податку повинні бути незмінними протягом бюджетного року, крім того, для приватних підприємців вони мають встановлюватись щорічно до початку нового бюджетного року місцевими радами за місцем їх державної реєстрації залежно від виду діяльності та місця її здійснення.

ВИСНОВКИ

Автор формулює найбільш суттєві результати і положення дисертаційного дослідження, наводить теоретичні узагальнення та нове вирішення наукової проблематики правової природи єдиного податку для суб'єктів малого підприємництва, вносить пропозиції щодо реформування чинного законодавства.

Правовий аналіз сучасної теорії та практики оподаткування доходів суб'єктів малого підприємництва єдиним податком за сім років його існування свідчить про те, що він є одним з найбільш ефективних засобів стимулювання розвитку малого підприємництва, гармонізації економічних інтересів держави і платників податків, а також забезпечення зайнятості населення. Показниками доцільності правового регулювання єдиного податку виступають його економічна обґрунтованість та адміністративна простота, які являються, по-перше, у скороченні кількості обов'язкових платежів внаслідок заміни їх одним податком, по-друге, у спрощенні ведення податкового обліку та подання звітності, по-третє, у зменшенні витрат на адміністрування податків. За загальною системою необхідно витрачати кошти на збір кожного платежу окремо, а при єдиному податку витрати зменшуються у кілька разів, так як замість кількох платежів сплачується один.

Правове регулювання єдиного податку для суб'єктів малого підприємництва повинно відповідати таким вимогам: 1) обов'язкове законодавче закріплення справляння єдиного податку у спеціальному податковому законі, а у перспективі і у відповідних нормах Податкового кодексу України, що повинно призвести до загального скорочення кількості листів інформаційного характеру з боку державних органів; 2) узгодженість норм податкового, бюджетного законодавств та норм спеціального законодавства з питань загальнообов'язкового соціального і пенсійного страхування; 3) збереження сутності єдиного податку, яка полягає у спрощенні оподаткування доходів від підприємницької діяльності шляхом сплати одного податку в рахунок та замість визначеної сукупності обов'язкових платежів, встановлених законодавством; 4) диференціація розміру ставок єдиного податку в залежності від виду підприємницької діяльності з урахуванням його об'єктивних характеристик (кількість найманих осіб, обсяг виручки від реалізації продукції, місцезнаходження, сезонність тощо); 5) однозначне законодавче визначення напряму надходження сум єдиного податку як до бюджетів, так і до цільових позабюджетних страхових фондів у відповідному пропорційному співвідношенні.

На підставі сформульованих у процесі дослідження загальнотеоретичних положень вносяться конкретні пропозиції щодо вдосконалення чинного законодавства України. Зокрема, пропонується:

- внести до розділу ІІ “Види податків і зборів (обов'язкових платежів) і порядок зарахування їх до бюджетів і державних цільових фондів” Закону України “Про систему оподаткування” доповнення щодо встановлення у системі оподаткування України поряд з загальнодержавними (ст. 14) та місцевими (ст. 15) податками і зборами консолідованих податків (єдиний податок, фіксований податок, фіксований сільськогосподарський податок) ст. 15№;

- у даній статті (ст. 15№) законодавчо закріпити поняття єдиного податку: “єдиний податок - це встановлений державою консолідований податок для визначеної частини суб'єктів малого підприємництва, який замінює справляння певної сукупності передбачених законодавством обов'язкових платежів та зараховується до бюджетів і державних цільових фондів у відповідних пропорціях, характеризується добровільністю обрання платниками його сплати та має на меті спрощення оподаткування доходів цих суб'єктів”;

- прийняти спеціальний Закон України “Про спрощену систему оподаткування, обліку та звітності суб'єктів малого підприємництва”, а в перспективі перенести його норми у Податковий кодекс України.

СПИСОК ОПУБЛІКОВАНИХ ПРАЦЬ ЗА ТЕМОЮ ДИСЕРТАЦІЇ

Пожидаєва М.А. Правовий аналіз сутності фіксованого податку // Держава і право: Збірник наукових праць. Юридичні і політичні науки. Вип. 9. - К.: Ін-т держави і права ім. В.М. Корецького НАН України, 2001. - С. 278-281.

Пожидаєва М.А. Щодо проблем правового регулювання порядку перерахування фіксованого податку до державної казни // Підприємництво, господарство і право. - 2002. - № 2. - С. 60-63.

Пожидаєва М.А. Особливості правовідносин, які складаються при справлянні єдиного податку // Актуальні проблеми держави і права: Збірник наукових праць. Вип. 19. - Одеса: Юридична література, 2003. - С. 329-334.

Пожидаєва М.А. Правові проблеми визначення об'єкта та бази оподаткування для платників єдиного податку // Держава і право: Збірник наукових праць. Юридичні і політичні науки. Вип. 24. - К.: Ін-т держави і права ім. В.М. Корецького НАН України, 2004. - С. 396-403.

Пожидаєва М. Перспективи розвитку законодавства України про єдиний податок // Юридична Україна. - К.: Юрінком Інтер, 2004. - № 12. - С. 32-36.

Пожидаєва М.А. До питання про правове регулювання сплати страхових внесків платниками єдиного податку // Підприємництво, господарство і право. - 2005. - № 3. - С. 57-60.

Пожидаєва М.А. Актуальні питання справляння фіксованого сільськогосподарського податку // Становлення і розвиток правової системи України: Тези доповідей і наукових повідомлень Наукової практичної конференції. - К.: Ін-т держави і права ім. В.М. Корецького НАН України, 2002. - С. 86-89.

Пожидаєва М. Напрямки удосконалення законодавства України про фіксований податок // Вісник Хмельницького інституту регіонального управління та права: Збірник наукових праць за матеріалами Міжнародної наукової конференції студентів та аспірантів “Актуальні проблеми правознавства очима молодих вчених” - Спецвипуск № 1. - Хмельницький, 2002. - С. 193-194.

Пожидаєва М.А. Спрощений метод справляння обов'язкових платежів у зарубіжних країнах та в Україні (порівняльний аналіз) // Державне управління в умовах інтеграції України в Європейський Союз: Матеріали Науково-практичної конференції за міжнародною участю (29 травня 2002 р., Київ) - К.: УАДУ, 2002. - Т. 1. - С. 189-190.

Пожидаєва М.А. Правовая природа единого налога // Финансово-правовая доктрина постсоциалистического государства. Вып. 2. - Черновцы: Рута, 2003. - С. 251-259.

Пожидаєва М.А. Правовий аналіз єдиного податку для суб'єктів малого підприємництва за проектом Податкового кодексу України // Юридичні читання молодих вчених: Збірник матеріалів Всеукраїнської наукової конференції 23-24 квітня 2004 р. - К.: НПУ ім. М.П. Драгоманова, 2004. - С. 111-113.

Пожидаєва М.А. Актуальні питання співвідношення єдиного податку та податку на додану вартість // Молодь у юридичній науці: Збірник тез доповідей Міжнародної наукової конференції молодих вчених “Треті осінні юридичні читання”. - Хмельницький: ХУУП, 2004. - С. 352-354.

Пожидаєва М.А. Значення єдиного податку для захисту прав суб'єктів малого підприємництва в Україні // Проблеми державотворення і захисту прав людини в Україні: Матеріали Х регіональної науково-практичної конференції 5-6 лютого 2004 р. - Львів: Юридичний факультет Львівського національного університету ім. Івана Франка, 2004. - С. 206-208.

АНОТАЦІЇ

Пожидаєва М.А. Правове регулювання єдиного податку для суб'єктів малого підприємництва. - Рукопис.

Дисертація на здобуття наукового ступеня кандидата юридичних наук за спеціальністю 12.00.07. - теорія управління; адміністративне право і процес; фінансове право; інформаційне право. - Інститут держави і права ім. В.М. Корецького НАН України. - Київ, 2005.

Дисертація присвячена теоретичному осмисленню і комплексному вирішенню проблем нормативного закріплення єдиного податку для суб'єктів малого підприємництва і реалізації законодавства з питань його справляння.

У роботі визначаються сутність правової природи єдиного податку та специфічні його юридичні ознаки; дано авторське визначення єдиного податку. Обґрунтовується необхідність закріплення за консолідованими податками особливого місця у системі оподаткування України. Характеризуються правовідносини, які виникають при справлянні єдиного податку. Аналізуються суб'єкти, об'єкт оподаткування єдиним податком, види ставок, особливості порядку сплати єдиного податку.

Дисертантом визначаються можливі шляхи вдосконалення правового регулювання єдиного податку, таких як: законодавче закріплення поняття єдиного податку, прийняття спеціального податкового закону стосовно його справляння, а у перспективі і Податкового кодексу України, узгодженість норм фінансового законодавства.

Сформульовано конкретні пропозиції щодо вдосконалення чинного законодавства України з питань єдиного податку.

Ключові слова: єдиний податок, суб'єкти малого підприємництва, консолідовані податки, система оподаткування, порядок сплати єдиного податку, правовідносини зі справляння єдиного податку.

Пожидаева М.А. Правовое регулирование единого налога для субъектов малого предпринимательства. - Рукопись.

Диссертация на соискание научной степени кандидата юридических наук по специальности 12.00.07. - теория управления; административное право и процесс; финансовое право; информационное право. - Институт государства и права им. В.М. Корецкого Национальной академии наук Украины. - Киев, 2005.

Дисертация посвящена теоретическому осмыслению и комплексному разрешению проблем нормативного закрепления единого налога для субъектов малого предпринимательства и реализации законодательства по вопросам его взимания.

В работе проведен анализ теорий разных исторических периодов, предшествующих возникновению современного единого налога, с целью определения сущности данного платежа, которая заключается в упрощении налогообложения доходов путем уплаты одного налога вместо других.

Обосновываются юридические признаки единого налога, которые отличают этот налог от других: системность, альтернативность, добровольность выбора уплаты единого налога, сфера его применения. С целью устранения пробела в Законе Украины “О системе налогообложения” относительно единого налога, который отсутствует в перечне как общегосударственных, так и местных налогов и сборов, аргументируется необходимость внесения в этот Закон дополнения об установлении консолидированных налогов (единый налог, фиксированный налог, фиксированный сельскохозяйственный налог), что закрепит за этими налогами особенное место в системе налогообложения Украины, с обязательным определением понятия единого налога.

...