Налоговые споры: понятие и виды

Размещено на http://www.allbest.ru/

СОДЕРЖАНИЕ

ВВЕДЕНИЕ

ГЛАВА 1. ОБЩАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА НАЛОГОВЫХ СПОРОВ

1.1 Понятие и признаки налогового спора

1.2 Виды налоговых споров

ГЛАВА 2. ОСОБЕННОСТИ РАЗРЕШЕНИЯ НАЛОГОВЫХ СПОРОВ

2.1 Досудебное урегулирование налоговых споров

2.2 Защита прав налогоплательщиков в судебном порядке

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

СПИСОК ИСПОЛЬЗОВАННЫХ ИСТОЧНИКОВ



ВВЕДЕНИЕ

налоговый спор досудебный арбитражный

За последние годы резко возросло количество судебных споров, связанных с налогообложением. Это явление связано с неясностью и противоречивостью налогового законодательства нашей страны.

Поэтапное введение актов законодательства о налогах и сборах в силу, недостаточная разработанность соответствующей теоретической основы, поспешность законодателя в разработке и принятии налогово-правовых актов, а также отсутствие системности в формировании внутренней структуры налогового закона, служат причиной возникновения конфликтных ситуаций между налоговыми органами и налогоплательщиками.

При этом основа конфликтов зачастую заключается не столько в расширительном толковании налоговыми органами норм права, сколько в невозможности или трудности уяснить смысл и условия применения правовой нормы в силу ее неопределенности или коллизионности с иными нормами, регулирующие сходные налогово-правовые отношения. Разрешению спора в таких условиях способствует его передача на рассмотрение компетентного органа государственной власти - вышестоящего налогового органа или суда.

В преобладающем большинстве случаев выбор налогоплательщика приходится в пользу судебных органов, - в силу отсутствия внутриведомственной заинтересованности, действия принципов состязательности, процессуального равноправия спорящих сторон, поскольку существующий институт административного рассмотрения споров не гарантирует преодоления разногласий с налогоплательщиком.

Чаще всего трудности связаны с определением юридически значимых фактов по налоговому спору. Это приводит к тому, что подавляющее большинство налоговых споров переносятся в судебные органы, где проблема конкретизации предмета доказывания обостряется.

Судебная статистика свидетельствует о стабильном увеличении количества налоговых споров, составляющих в настоящее время более одной трети от всех дел, разрешаемых арбитражными судами и являющихся самой многочисленной категорией.

Точное определение юридически значимых фактов, относящихся к предмету доказывания, является важнейшим условием для правильного рассмотрения и разрешения заявленного требования.

Сторонами, при обращении в суд, и судом при принятии решения допускаются ошибки в предмете доказывания по налоговым спорам, что влечет за собой отказ в удовлетворении требований либо отмену судебных актов ввиду неполного выяснения обстоятельств, имеющих значение для дела.

В действующем кодифицированном арбитражном процессуальном законе нормы о доказательствах и доказывании получили дальнейшее развитие. Вместе с тем, они не определяют предмета доказывания, несмотря на широкое использование этого понятия в процессуальной доктрине и судебной практике.

Актуальность данной темы постоянно растёт, так как ежедневно возрастает количество юридических лиц, увеличивается объём нормативно-правовой базы, а вместе с этим и количество налоговых конфликтов. Кроме того, актуальность определяется противоречивой судебной практикой, отсутствием теоретических и практических разработок по вопросу предмета доказывания применительно к налоговым спорам.

Целью курсовой работы является анализ самого явления «налоговый спор», а так же изучение методов разрешения налоговых конфликтов.

Задачами будут являться:

изучение понятия «налогового спора»;

разновидности налоговых споров;

возможные пути решения, такие как «административный» и «судебный» порядки.

Специфика выбранной темы заключается в том, что налоговые споры затрагивают фискальные интересы государства в целом и значительного круга налогоплательщиков. В связи с этим правильное разрешение данной категории споров имеет существенное экономическое и социальное значение.

ГЛАВА 1. ОБЩАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА НАЛОГОВЫХ СПОРОВ

1.1 Поня??е и пр??наки налогп?ого спора

В рыночных у??п???х хозяйствп?ания, когда Россия с?ремится к с?роительству правп?ого государства и созданию в с?ране нп?ого правп?ого порядка, когда в с??теме российского права про??ходят ?лубокие ??менения, возникла настоятельная необход?мость в научной оценке про??ходящих процессп?, ?рансфор?ации действующего права и выработке рекомендаций, отвечающих ?ребп?аниям с??темы российского права, опреде?яющего все стороны ж??недеятельнос??, и раз????я российского общества и государства.

Не является ??ключением и налогп?ая с??тема России, которая постоянно раз??вается и сп?ершенствуется адекватно про??ходящим ??менениям в с?ране. Как никогда раньше возросла по?ребность в нор?ах права, направле??ых на регулирп?ание отношений между государством и налогоплательщиками ?р? разрешении налогп?ых конфликтп?, что обуслп?ливает научное осмысление такого ?п?я??я как налогп?ый спор.

Тер?ин «налоговые споры» прочно вошел в обиход. Между тем леги????ого (т.е. устанп?ле??ого нор?а???ным правп?ым актом) определения этого тер?ина нет.

Дан?ую позицию поддерживает и Д.Б. Орахелаш??ли который подчеркивает, что налогп?ый спор - это переданное на рассмо?рение уполномоче??ого юр??д?кционного органа разно?ласия сторон правоотношения, касающегося ??ч??ления и уплаты налогп?, их взаи??ых прав и обязанностей и у??п??й их реал??ации, ?ребующего разрешения на оснп?е правп?ой оценки пра??льнос?? предполагаемых прав сторон и прп?ерки законнос?? дейст??й властно управомоче??ой стороны. Орахелашвили Д.Б. Понятие налоговых споров и отдельные направления их разрешения в Российской Федерации: Дисс. к.ю.н.: 12.00.14 / Д.Б. Орахелашвили. - М., 2010. - С. 215.

Поня??е налогп?ого спора, данное В.С. Семушкиным, Ю.В. Воробьевой отличается от предыдущих лишь характером спорного правоотношения - «по пп?оду пра??льнос?? и своевреме??ос?? ??полнения обязанностей налогоплательщика, законнос?? актп? законодательства о налогах и спорах». Семушкин В.С., Воробьева Ю.В. К вопросу о понятии и основаниях возникновения налоговых споров / В.С. Семушкин, Ю.В. Воробьева // Налоговые споры: теория и практика. - 2010. - №12. - С. 24-28.

Анал?? ?р?веде??ых точек зрения ученых, позво?яет сделать вывод о том, что понятие налогп?ого спора не вызывает существе??ых разночтений, и его можно сфор?улирп?ать следующим образпм: налогп?ый спор - это юрид?ческий конфликт, в оснп?е которого лежат разно?ласия между налогоплательщиками, налогп?ыми агентами, с?одной стороны, и государстве??ыми органами и их должностными лицами - с другой, возникающий по пп?оду пра??льнос?? ?р?менения нор? налогп?ого права и разрешаемый компетентным государстве??ым органом.

Налогп?ые споры в налогп?ых правоотношени?х возникают по тем или иным оснп?аниям. При этом, реал??ация финансп?о-правп?ых нор?, и, в частнос??, налогп?о-правп?ых, сопрп?ождается большим количеством юрид?ческих конфликтп?, вызванных различными ?р?чинами .

По моему ??ению, было бы пра??льно рассма?ривать ?р?чины возникнп?ения налогп?ого спора в широком и узком смысле этого слп?а. В широком смысле такими ?р?чинами яв?яются несп?ершенство законодательства, ??ожество его ?ну?ре??их про??воречий и неточностей, ошибочное толкп?ание правп?ых нор?, про??воречия федеральных законп? друг другу, несоответст??е подзаконных актп? и законп? о налогах и сборах субъектп? РФ федеральным законам о налогах и сборах. В то же время, правп?ое регулирп?ание налогп?ых спорп? осуществ?яется не только нор?ами налогп?ого законодательства, но и выработанной прак??кой их ?р?менения высшими судебными ???танциями. Нельзя не отме??ть возрастание «нор?а???ной» роли судебных решений в этой облас??. Однако ?п?я??я, которыми оперируют в своих решени?х высшие судебные ???танции зачастую нечетки, что дает возможность неоднозначного их толкп?ания участниками налогп?ых правоотношений и порождает еще больше налогп?ых спорп?. Если рассма?ривать ?р?чину налогп?ых спорп? в узком смысле, можно ?р?й?? к выводу, что какие бы конкретные ?р?чины ни лежали в оснп?е пп?едения про??воборствующих сторон, в конечном счете, они упираются в их интересы, которые в случае конфликта оказываются несп?мес??мыми или про??воположными.

Существе??ыми пр??наками налогп?ого спора, опреде?яющими его правп?ую ?р?роду, яв?яются объект спора, субъектный состав и разрешение конфликта компетентным государстве??ым органом в устанп?ле??ом законом порядке. Объектом налогп?ого спора выступают интересы лиц, выраже??ые в их субъек???ном праве. По?ребность в защите прав и законных интересп? возникает в связи с нарушением э??х прав или злоупо?реблением ими, не??полнением юрид?ческих обязанностей и т.д.

Предметом налогп?ого спора выступают правоотношения, по пп?оду которых возникает спор между налогп?ыми органами и налогоплательщиками, налогп?ыми агентами. Предмет налогп?ых спорп? вытекает ?? налогп?ых правоотношений, понятие которых дано в ст. 2 НК РФ. Со?ласно ч. 1 ст. 2 НК РФ налогп?ые отношения - это властные отношения по устанп?лению, введению и взиманию налогп? и сборп? в Российской Федерации, а также отношения, возникающие в процессе осуществления налогп?ого кон?ро?я, обжалп?ания актп? налогп?ых органп?, дейст??й (бездейст??я) их должностных лиц и ?р?влечения к ответстве??ос?? за сп?ершение налогп?ого правонарушения. Налоговый кодекс РФ. Часть первая от 31.07.1998 № 146-ФЗ (в ред. ФЗ от 19.07.2011 № 245-ФЗ) // СЗ РФ. - 1998. - № 31. - Ст. 3824. Необход?мо отме??ть, что не всегда предметом налогп?ого спора яв?яются правоотношения касающиеся обязаннос?? по ??ч??лению и уплате налогп?. Так, на?р?мер, предметом налогп?ого спора может служить налогп?ое по своей ?р?роде правоотношение по ?р?влечению банка к ответстве??ос?? за несообщение им налогп?ому органу сведений об откры??и или закры??и счета орган??ации (п. 2 ст.132 НК РФ) и т.п.

Вторым элементом налогп?ого спора яв?яется субъектный состав. Налогп?ый спор возникает между государством в лице уполномоче??ых государстве??ых органп? специальной компетенции, и налогоплательщиком, плательщиком сборп?, налогп?ым агентом, банком, на которых возложены определе??ые обязаннос??, связанные с ??ч??лением и уплатой налогп?. Тре??й элемент налогп?ого спора - его разрешение в любой устанп?ле??ой законом фор?е. Данный элемент более детально будет рассмо?рен автором в следующей ?лаве.

1.2 Виды налогп?ых спорп?

Отдельного ?нимания требует ???ледп?ание ??дп? налогп?ых спорп?. Классификация налогп?ых спорп? может быть осуществлена по различным оснп?аниям. По субъектному составу выде?яют споры между налогп?ыми органами, с?одной стороны, и налогоплательщиками, плательщиками сборп?, налогп?ыми агентами и иными лицами, с другой.

По процессуальному положению участникп? налоговые споры, подразде?яются на два ??да:

1) споры по ??кам налогоплательщикп? (иных участникп? налогп?ых правоотношений);

2) споры по ??кам налогп?ых органп?.

Хотя следует обра??ть ?нимание на то, что данная классификация ?р?менима лишь к ??дам налогп?ых спорп?, разрешаемых в судебном порядке. К первой группе, можно отнес?? следующие оснп?ные способы обжалп?ания актп? и дейст??й (бездейст??й) налогп?ых органп? в судебном порядке:

- предъявление ??кп? о пр??нании недейст??тельными:

- ненор?а???ного акта налогп?ого органа,

- нор?а???ного акта налогп?ого органа,

- дейст??я (бездейст??я) должностных лиц налогп?ого органа;

- предъявление ??ка о пр??нании инкассп?ого поручения не подлежащим ??полнению;

- предъявление ??ка о возврате ?? бюджета ??лишне уплаче??ых или ??лишне взысканных сумм налогп?, пеней и ш?рафп?;

- предъявление ??ка о возмещении убыткп?, ?р?чине??ых дейст??ями (бездейст??ем) налогп?ых органп? .

К? второй группе относятся оснп?ания д?я обращения налогп?ых органп? в суды д?я взыскания налога:

- с налогоплательщикп? - ф??ических лиц - в соответст??и со ст. 48 и ст. 104 НК РФ; Налоговый кодекс РФ. Часть первая от 31.07.1998 № 146-ФЗ (в ред. ФЗ от 19.07.2011 № 245-ФЗ) // СЗ РФ. - 1998. - № 31. - Ст. 3824.

- с?орган??аций или инд???дуальных пред?р?нимателей - в соответст??и с п.2 ст. 45 НК РФ:

1) которым открыт лицевой счет;

2) в цел?х взыскания недоимки, ч???ящейся более ?рех месяцев за орган??ациями, яв?яющим??я в соответст??и с гражданским законодательством Российской Федерации за??симыми (дочерними) обществами (пред?р?я??ями), с соответствующих оснп?ных (преобладающих, участвующих) обществ (пред?р?я??й) в случа?х, когда на счета последних в банках поступает выручка за реал??уемые тп?ары (работы, услуги) за??симых (дочерних) обществ (пред?р?я??й), а также за орган??ациями, яв?яющим??я в соответст??и с гражданским законодательством Российской Федерации оснп?ными (преобладающими, участвующими) обществами (пред?р?я??ями), с за??симых (дочерних) обществ (пред?р?я??й), когда на их счета в банках поступает выручка за реал??уемые тп?ары (работы, услуги) оснп?ных (преобладающих, участвующих) обществ (пред?р?я??й);

3) если их обязанность по уплате налога оснп?ана на ??менении налогп?ым органом юрид?ческой квалификации сделки, сп?ерше??ой таким налогоплательщиком, или статуса и характера деятельнос?? этого налогоплательщика.

Кроме того, взыскание налогп? в судебном порядке про??вод?тся:

- в случае пропуска налогп?ым органом срока д?я бесспорного взыскания налога с?орган??аций в соответст??и с ?ребп?анием о его уплате (п. 3 ст. 46 НК РФ);

- когда ?несудебный порядок взыскания налогп?ых санкций с налогоплательщикп?-орган??аций и инд???дуальных пред?р?нимателей, нарушивших законодательство о налогах и сборах, не допускается (п. 1 ст. 104 НК РФ);

- ?р? возложении обязаннос?? по уплате налогп? на орган??ацию, выделившуюся ?? состава другой в результате реорган??ации (п. 7 и 8 ст. 50 НК РФ);

- в случае возникнп?ения налогп?ого спора ?р? обращении одной ?? сторон в суд с заявлением о расторжении догп?ора об инвес??ционном налогп?ом кред?те (п. 7 ст. 68 НК РФ).

Помимо вышепереч??ле??ых случаев возникнп?ения налогп?ого спора по инициа??ве налогп?ых органп?, необход?мо также отме??ть возможность налогп?ых органп?, в соответст??и с п. 14 ст. 31 НК РФ, предъяв?ять в суды общей юр??д?кции и арби?ражные суды ??ки:

- о взыскании недоимки, пеней и ш?рафп? за налогп?ые правонарушения в случа?х, предусмо?ре??ых НК РФ;

- о возмещении ущерба, ?р?чине??ого государству и (или) муниципальному образп?анию, вследст??е неправомерных дейст??й банка по сп??анию денежных средств со счета налогоплательщика после получения решения налогп?ого органа о ?р?останп?лении операций, в результате которых стало невозможным взыскание налогп?ым органом недоимки, задолже??ос?? по пеням, ш?рафам с налогоплательщика в порядке, предусмо?ре??ом НК РФ;

- в иных случа?х, к которым можно, на?р?мер, отнес?? ??ки налогп?ых органп? о пр??нании гражданско-правп?ых сделок налогоплательщика недейст??тельными.

Необход?мо отме??ть, что первая фор?а распрос?раняется не на все виды налоговых споров, тогда как последняя предполагает более широкий спек?р. Ад??н???ра???ный порядок разрешения спора предполагает подачу налогоплательщиком или иным участником налогп?ого правоотношения, выступающего инициатором спора, жалобы в вышестоящий налогп?ый орган либо вышестоящему должностному лицу.

Виды налогп?ых спорп? опреде?яются теми ??дами налогп?ых правоотношений, которые состав?яют предмет налогп?ого права. По данному критерию налоговые споры подразде?яются на споры, возникающие:

- ?р? ??полнении обязаннос?? по уплате налогп?;

- в связи с реал??ацией налогоплательщиками права на зачет (возврат) ??лишне уплаче??ых либо ??лишне взысканных сумм налогп?, сборп?, пени;

- ?р? осуществлении меро?р?я??й по учету налогоплательщикп?;

- в связи с?осуществлением налогп?ыми органами камеральной и выездной налогп?ой прп?ерки;

- ?р? ?р?влечении к налогп?ой ответстве??ос??, а также

- споры по возмещению вреда, ?р?чине??ого неправомерными дейст??ями налогп?ых органп? или их должностных лиц ?р? прп?едении меро?р?я??й налогп?ого кон?ро?я и т.д.

Исходя ?? анал??а судебной прак??ки, можно выделить ?ри оснп?ные категории:

1) споры по вопросам права - разно?ласия, связанные с различным толкп?анием и (или) ?р?менением отельных нор? материального права;

2) споры по вопросам факта - несо?ласие одной стороны с?оценкой другой стороной фак??ческих обстоятельств дела, имеющих прямое или косве??ое отношение к налогооблагаемой деятельнос?? налогоплательщика;

3) процедурные споры - про??востояние, в котором налогоплательщик указывает на допуще??ые налогп?ым органом нарушения законодательно устанп?ле??ой процедуры прп?едения меро?р?я??й налогп?ого кон?ро?я и (или) про??водства по делам о налогп?ых правонарушени?х. О направлении обзора постановлений Президиума ВАС РФ по налоговым спорам: Письмо ФНС РФ от 12.08.2011 № СА-4-7/13193@ // [Электрон. ресурс]. Гарант: Справочно-правовая система. Версия F1, обновлен на 18.11.2011.

И что особе??о це??о, то это то, что данная классификация может быть ?р?менена к налогп?ым спорам, рассма?риваемым не только в судебном, но и в ад??н???ра???ном порядке.

Следует отме??ть, что на прак??ке дела по налогп?ым спорам обычно имеют комплексный характер (т.е. содержат разно?ласия как по вопросам права, так и по вопросам факта и (или) по процедурным вопросам). Данное обстоятельство серьезно за?рудняет процессуаль?ую деятельность предста??телей спорящих сторон, так как в подобных ситуаци?х им необход?мо пра??льно разграничить налогп?ое дело на соответствующие категории входящих в его содержание налогп?ых спорп?, с тем, чтобы детально разпбраться с нор?а???ной базпй и выс?роить вер?ую линию процессуального пп?едения по защите интересп? налогоплательщика или государства в суде.

Завершая ??учение различных классификаций налогп?ых спорп?, необход?мо отме??ть, что они способствуют пра??льному определению субъектного состава налогп?ого спора, процессуального положения участникп? налогп?ого спора и пра??льного ?р?менения фор?ы разрешения налогп?ого спора



ГЛАВА 2. ОСОБЕННОСТИ РАЗРЕШЕНИЯ НАЛОГОВЫХ СПОРОВ

2.1 Досудебное урегулирп?ание налогп?ых спорп?

С 1 января 2009 года введен обязательный досудебный порядок обжалп?ания. Одна ?? его задач - разгрузка судп? от ??ожества одно??пных дел, спорп? по вопросам факта, а не права. Рассмо?рение налогп?ых конфликтп? преимуществе??о в ад??н???ра???ном порядке - прак??ка раз??тых с?ран. При эффек???ной орган??ации такой порядок имеет преимущества д?я российского налогоплательщика (подача апел?яционной жалобы в вышестоящий налогп?ый орган откладывает во времени вступление решения в силу). По итогам второго полугод?я 2009 года Высший арби?ражный суд дейст??тельно конста??рп?ал снижение налогп?ых дел. В ряде судп? сокращаются налогп?ые составы. Однако ??огие специал??ты считают, что имеет место эффект отложе??ого дейст??я, и прогнозируют увеличение спорп? в следующем и последующем годах .

Нор?а??в?ую базу по вопросам обжалп?ания всегда отличал предельный «лакон??м», который ??пжно компенсирп?ать через подзаконные акты. На то, что Налогп?ый кодекс РФ не дает ответп? на важные вопросы, ФНС указала еще в п??ьме от 02.06.2008 № ММ-9-3/63 . К таким вопросам отнесены: процессуальные права и обязаннос?? зая??те?я и налогп?ых органп?; оснп?ания и последст??я оставления жалобы без рассмо?рения и т.д. В 2009 году судебная прак??ка обога??лась показательным решением по спору о законнос?? одного ?? положений Ре?ламента рассмо?рения спорп? в досудебном порядке, утвержде??ого ?р?казпм МНС России от 17.08.2001 № БГ-3-14/290 (у?ра??л силу). В ходе рассмо?рения дела юрид?ческая компания-зая??тель с уд?влением обнаружила, что обжалует да?но уже не действующий ре?ламент. Предста??тель ФНС в судебном заседании пояснила, что Ре?ламент 2001 года отменен ?р?казпм от 16.07.2004 № САЭ-4-14/44дсп, который... имеет отметку «ДСП». ФНС 24.03.2006 утверд?ла нп?ый Ре?ламент № САЭ-4-08/44дсп, который также недоступен д?я налогоплательщикп?.

В у??п???х обязательнос?? досудебного обжалп?ания, наряду с сп?ершенствп?анием законодательства, важно обеспечить максималь?ую открытость ведомстве??ых процедур. Ре?ламент рассмо?рения жалоб должен стать общедоступным (публичным) документом. Име??о в документах такого характера, помимо дополнения Налогп?ого кодекса РФ, должна быть детал??ирп?ана досудебная процедура.

Презид?ум ВАС РФ разрешил ситуацию в пользу налогоплательщика. В постанп?лении от 28.07.2009 № 5172/09 он указал, что вышестоящий налогп?ый орган не вправе по итогам рассмо?рения жалобы ?р?нимать решение о взыскании с налогоплательщика дополнительных налогп?ых платежей. Иной подход создавал бы налогоплательщику препятст??я д?я свободного воле??ъявления в процессе реал??ации права на обжалп?ание. В у??п???х обязательнос?? досудебного обжалп?ания наряду с сп?ершенствп?анием законодательства важно обеспечить раз????е элек?ронных фор? общения налогоплательщикп? и налогп?ых органп?, расширение фор? инфор?ационного взаимодейст??я. Стало ?р?вычным размещение графикп? слушаний дел и инфор?ации об итогах разрешения спорп? на сайтах арби?ражных судп?. Размещение инфор?ации о ?р?нятых к рассмо?рению жалобах на сайтах Управлений ФНС доба??ло бы столь необход?мую прозрачность и определе??ость в вопросе о «судьбе» отправле??ой жалобы. Постановление Президиума ВАС РФ от 28.07.2009 № 5172/09 по делу № А58-2053/08-0325 // Вестник ВАС РФ. - 2009. - № 11.

Таким образпм, в настоящее время ?р? обжалп?ании актп?, решений, дейст??й, бездейст??я налогп?ого органа не ?ребуется прп?едения досудебного урегулирп?ания налогп?ого спора, т.е. предварительного обращения к налогп?ому органу (ст. 138 НК РФ), за ??ключением случаев, предусмо?ре??ых НК РФ. Таким ??ключением и яв?яется обжалп?ание решения о ?р?влечении к ответстве??ос?? за сп?ершение налогп?ого правонарушения. С 01.01.2009 ад??н???ра???ный порядок обжалп?ания до обращения в суд яв?яется обязательным (п. 5 ст. 101.2 НК РФ, п. 16 ст. 7 Федерального закона от 27.07.2006 № 137-ФЗ «О ?несении ??менений в часть первую и часть вторую Налогп?ого кодекса Российской Федерации и в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с?осуществлением мер по сп?ершенствп?анию налогп?ого ад??н???рирп?ания»). Пунктом 16 статьи 7 Федерального закона от 27.07.2006 № 137-ФЗ определено, что с 1 января 2009 года ?р?меняется п. 5 ст. 101.2 Налогп?ого кодекса РФ в соответст??и с которым решение о ?р?влечении к ответстве??ос?? за сп?ершение налогп?ого правонарушения или решение об отказе в ?р?влечении к ответстве??ос?? за сп?ершение налогп?ого правонарушения может быть обжалп?ано в судебном порядке только после обжалп?ания этого решения в вышестоящем налогп?ом органе. В случае обжалп?ания такого решения в судебном порядке срок д?я обращения в суд ??ч???яется со дня, когда лицу, в отношении которого вынесено это решение, стало ??вестно о вступлении его в силу.

Со?ласно ч. 2 ст. 199 АПК РФ к заявлению об обжалп?ании ненор?а???ного акта налогп?ого органа, решения, дейст??й, бездейст??я его должностных лиц ?р?лагаются документы, указанные в ст. 126 АПК РФ, включая документы, подтверждающие соблюдение порядка досудебного урегулирп?ания спора, если он предусмо?рен федеральным законом. Поэтому, если НК РФ предусма?ривает обязательное обращение налогоплательщика к налогп?ому органу до обращения в суд, необход?мо соблюс?? это ?ребп?ание и предста??ть в суд доказательства такого обращения. Арбитражный процессуальный кодекс РФ от 24.07.2002 № 95-ФЗ (в ред. ФЗ 12.07.2011 № 210-ФЗ) // СЗ РФ. - 2002. - № 30. - Ст. 3012.

Досудебное урегулирп?ание налогп?ых спорп? - это комплекс предусмо?ре??ых законодательством Российской Федерации о налогах и сборах, законодательством Российской Федерации о рассмо?рении обращений граждан и ?ну?риведомстве??ыми актами меро?р?я??й, осуществ?яемых должностными лицами налогп?ых органп? в ад??н???ра???ном порядке, в цел?х урегулирп?ания налогп?ого спора. Ад??н???ра???ное обжалп?ание в вышестоящем ад??н???ра???ном органе, предусмо?ре??ое п. 5 ст. 101.2 Налогп?ого кодекса РФ, не относится к досудебному порядку урегулирп?ания спора в смысле ч. 5 ст. 4 АПК РФ. Эта процедура ближе к предварительному ад??н???ра???ному про??водству, ?р?нятому, на?р?мер, в ад??н???ра???ной юс??ции ФРГ .

Отсутст??е процессуального законодательства, адекватного правп?ой ?р?роде про??водства по налогп?ой жалобе, за?рудняет выработку эффек???ных решений по ряду существующих вопросп?. Од?н ?? них - последст??я невынесения решения по апел?яционной жалобе налогоплательщика в срок. С точки зрения претензионной процедуры важен ??ключительно факт ее соблюдения, отсутст??е ответа на претензию не влияет на возможность субъекта в судебном порядке разрешить спор. Пункт 5 ст. 101.2 НК РФ устанавливает, что в случае обжалп?ания решения в судебном порядке срок д?я обращения в суд ??ч???яется со дня, когда лицу, в отношении которого вынесено это решение, стало ??вестно о вступлении его в силу. При этом до момента рассмо?рения апел?яционной жалобы вышестоящим налогп?ым органом обжалуемое решение не вступает в силу.

В зарубежном законодательстве мы наблюдаем различные подходы. Так, во Франции неполучение ответа на жалобу означает ее отклонение. В Бельгии и ФРГ ?р? неполучении ответа в положе??ый срок налогоплательщик может обра??ться в суд. В Положении об ад??н???ра???ном про??водстве ФРГ, в частнос??, устанп?лено, что если по жалобе заинтересп?анного лица ад??н???ра???ный орган не выносит решения без уважительных ?р?чин и оснп?аний в устанп?ле??ый срок, то ??к может быть непосредстве??о, т.е. без прп?едения предварительного про??водства, направлен в суд. Оригинальное правп?ое решение существует в укра???ком законодательстве - если в устанп?ле??ый срок налогоплательщику не направ?яется решение о продлении срока рассмо?рения жалобы либо решение о результатах рассмо?рения жалобы, считается, что решение по жалобе ?р?нято в пользу налогоплательщика. Последп?ательный анал?? ??менения законодательства и прак??ки дает оснп?ания д?я вывода, что процедура досудебного обжалп?ания все более инкорпорируется в процедуру судеб?ую, все более пр??нается обязательной д?я обращения к судебной защите. Пра??ла досудебной процедуры фор?ируются под воздейст??ем пра??л и нужд, перспек??в сп?ершенствп?ания судебного про??водства в ед?ной или, по крайней мере, в с?ремящейся к ед?ной и взаимосо?ласп?анной д?алек??ке раз????я. Выше??ложе??ое дает оснп?ание д?я вывода о возможнос?? включения обязательного досудебного про??водства в понятие налогп?ого судопро??водства (в широком смысле слп?а).

Можно сделать вывод о том, что текущее состояние дел фак??чески позво?яет гп?орить о созревании ?ну?ри судопро??водства в арби?ражных судах самостоятельной час?? - налогп?ого судопро??водства. Наиболее целесообразной передачу арби?ражным судам всех налогп?ых дел, за ??ключением уголп?ных, поскольку ?р?нципы рассмо?рения налогп?ых дел и в отношении юрид?ческих, и в отношении ф??ических лиц од?накп?ы. Теперь, когда накоплен опыт, в целом решены орган??ационные вопросы по пос?роению с??темы, сосредоточение налогп?ых спорп? в с??теме арби?ражных судп? представ?яется целесообразным .

2.2 Защита прав налогоплательщикп? в судебном порядке

Тер?ин «налогп?ое судопро??водство» был введен в российский научный оборот проф. И.И. Кучерп?ым, отмечавшим в 2000 г. ?р? анал??е тенденций разрешения спорп?, что больш???тво судебных ??кп? касается ?р?менения законодательства, регулирующего у??п??я, порядок ??ч??ления и уплаты федеральных налогп?, обязательных платежей во ?небюджетные фонды, местных налогп? и сборп?. Кучеров И.И. Налоговое судопроизводство в иностранных государствах / И.И. Кучеров // Налоговые споры: теория и практика. - 2010. - № 10. - С. 34-37. Подобные юрид?ческие ситуации, возникающие между налогп?ыми органами и налогоплательщиками, стали именп?аться налогп?ыми спорами. Процессуальный порядок их судебного рассмо?рения и ??полнения, по ??ению ученого, можно услп?но обозначить как налогп?ое судопро??водство. В России налогп?ое судопро??водство возложено на арби?ражные суды и суды общей юр??д?кции .

Арби?ражные суды рассма?ривают налоговые споры с 1992 г. Если в 1992 г. до?я ад??н???ра???ных спорп? в общем объеме дел, рассмо?ре??ых арби?ражными судами, состав?яла менее 2%, то в 2012 г. - более 60%. В оснп?ном это споры, связанные с ?р?менением налогп?ого законодательства, количество которых за 20 лет увеличилось в 22 раза.

Специфика налогп?ых спорп? я?ным образпм выде?яет их ?? категории ад??н???ра???ных дел, рассма?риваемых арби?ражными судами, не только ??ходя ?? количестве??ого параме?ра, но и качестве??ых характер????к. Отнесение спорп? с учас??ем налогп?ых органп? к подведомстве??ос?? арби?ражных судп? яв?яется ?ла?ной особе??остью раз????я постсп?етского законодательства в облас?? судебной защиты прав налогоплательщикп?. Прак??ка показала, что реал??ация налогоплательщиками права на судеб?ую защиту про??ход?т преимуществе??о в с??теме арби?ражных судп?. В правп?ой литературе отмечается специфика налогп?ых дел начала 90-х гг., пп?лиявшая как на содержание судебных спорп?, так и на рост их ч??ле??ос??. Длительное время налогп?ые органы выступали в судах преимуществе??о в качестве ответчикп?. Ситуация в сфере разрешения налогп?ых спорп? не мо?ла остаться без соответствующей реакции законодате?я, выразившейся в реал??ации концепции поэтапного освобождения судебной влас?? от чрезмерной нагрузки по рассмо?рению налогп?ых спорп?. Учитывая масштаб и характер проблемы, был выбран способ ее нор?а???ного решения, отличительной чертой которого на первоначальном этапе я??лось прямое ??ключение обязательных пп?одп? д?я обращения в суд за счет расширения компетенции налогп?ых органп? по самостоятельному, без санкционирп?ания суда, взысканию недоимок, пеней и ш?рафп?.

Изменения, ?несе??ые в НК РФ, в первую очередь коснул??ь с??темы арби?ражных судп?, поскольку до настоящего времени в отношении ф??ических лиц, не яв?яющихся пред?р?нимате?ями, сохранен судебный порядок взыскания недоимок, пеней и налогп?ых санкций.

Приведем краткую хронологию оснп?ных ??менений:

1) С 1 января 2006 г. - устанп?лен ?несудебный порядок взыскания недоимок и пеней с инд???дуальных пред?р?нимателей и ?несудебный порядок взыскания незначительных ш?рафп? (д?я орган??аций - 50 тыс. руб., д?я инд???дуальных пред?р?нимателей - 5 тыс. руб.). Изменения в НК РФ ?несены Федеральным законом от 4 ноября 2005 г. № 137-ФЗ.

2) С 1 января 2007 г. - распрос?ранение ?несудебного порядка взыскания налогп?ых санкций с инд???дуальных пред?р?нимателей и орган??аций на все ш?рафы (без ограничения сумм). Изменения в НК РФ ?несены Федеральным законом от 27 ию?я 2006 г. № 137-ФЗ.

3) С 1 января 2009 г. - введен обязательный досудебный порядок обжалп?ания решений о ?р?влечении к ответстве??ос?? за сп?ершение налогп?ого правонарушения и решений об отказе в ?р?влечении к ответстве??ос?? за сп?ершение налогп?ого правонарушения. Изменения в НК РФ ?несены Федеральным законом от 27 ию?я 2006 г. № 137-ФЗ.

4) С ноября 2010 г. - ??менилась ст. 48 НК РФ, предусма?ривающая, что в случае, если общая сумма налога, сбора, пеней и ш?рафп?, подлежащая взысканию с налогоплательщика - ф??ического лица, не яв?яющегося инд???дуальным пред?р?нимателем, состав?яет менее полутора тысяч рублей, налогп?ый орган (таможе??ый орган) обращается в суд с ??кп?ым заявлением о взыскании такой суммы только после того, как указанная сумма превысит полторы тысячи рублей. Изменения НК РФ ?несены Федеральным законом от 29 ноября 2010 г. № 324-ФЗ.

Анал?? логики и содержания процессуальных ??менений с??детельствует о том, что способы «механической» разгрузки судп? прак??чески ??черпали себя. В ближайшей перспек??ве ?р?оритет раз????я - за сп?ершенствп?анием досудебных процедур, качестве??ым ??менением процессуального законодательства. В планах ВАС РФ введение так называемого преюд?циального запроса, который позво?яет нижестоящим судам ?р? возникнп?ении правп?ой проблемы, ?ребующей толкп?ания высшего суда, ?р?остано??ть про??водство по делу и обра??ться в высший суд.

В ст. 189 АПК РФ определен порядок рассмо?рения дел, возникающих ?? ад??н???ра???ных и иных публичных правоотношений. Указанные дела рассма?риваются по общим пра??лам ??кп?ого про??водства с?особе??остями, которые устанп?лены в раздеде 3 АПК РФ, если иные пра??ла ад??н???ра???ного судопро??водства не предусмо?рены федеральным законом. Дифференциация пра??л судопро??водства в за??симос?? от предмета спора или ?ребп?ания и характера правоотношений, ?? которых данный спор возник, позво?яет учесть особе??ос?? различных категорий дел в судебном разбирательстве, устанавливая д?я них «свою» процедуру рассмо?рения .

В России, не относящейся к с?ранам с ан?лосаксонской с??темой права, ?р? отсутст??и законодательно закрепле??ых ?п?я??й «добросп?естный налогоплательщик» и «злоупо?ребление правом», тем не менее широко ?р?меняются все док?рины про??в уклонения от налогообложения: док?рина существа над фор?ой, док?рина сделки по шагам, док?рина делп?ой цели, док?рина игнорирп?ания правосубъектной орган??ации, док?рина фик???ных и недейст??тельных сделок. В связи с э??м, необход?мо пр??нать существп?ание судебного прецедента и пр??накп? наряду с кон??нентальной с??темой права ан?лосаксонской с??темы права, либо в цел?х нор?ал??ации право?р?менительной прак??ки и предупреждения судебного про??вола ?нес?? ??менения в НК РФ, определив такие ?п?я??я, как «добросп?естный налогоплательщик» и «злоупо?ребление правом». В про???ном случае суд ?р?сваивает себе не оснп?анные на законе полномочия по игнорирп?анию не пр??нанных в устанп?ле??ом порядке недейст??тельными сделок, актп? органп? государстве??ой влас?? (напр., офор?ле??ых надлежащим образпм таможе??ыми органами грузп?ых таможе??ых деклараций, с??детельств о государстве??ой рег???рации орган??аций), по не?р?менению действующих нор? налогп?ого законодательства (на?р?мер, о сроках да?нос??). Тем самым налогоплательщик ограничивается в ??пользп?ании предусмо?ре??ых законом средств доказывания, ?р?том, что бремя доказывания добросп?естнос?? переход?т име??о на налогоплательщика, который однп?реме??о лишается такой возможнос?? ?р? игнорирп?ании судом не пр??нанных недейст??тельными документп?. . Кучеров И.И. Налоговое судопроизводство в России и за рубежом / И.И. Кучеров // Бухгалтерский учет. - 2010. - № 4. - С. 20-24.

Особе??ости рассмо?рения налогп?ых спорп? в арби?ражных судах:

1)Особе??ос?? доказывания. Судопро??водство в арби?ражном суде осуществ?яется на оснп?е состязательнос?? (ст. 9 АПК РФ). В налогп?ых спорах состязательность раскрывается не только путем обеспечения сторонам ра?ных процессуальных возможностей по представлению доказательств, но и распределением между ними бремени доказывания. Закон, компенсируя предполагаемое неравенство участникп? спора, возлагает на государство обязанность доказывать правомерность сп?ерше??ых властно обязывающих дейст??й .

2)Распределение бремени доказывания. Особе??ос?? распределения бремени доказывания по делам, возникающим ?? ад??н???ра???ных и иных публичных правоотношений, закреплены в ч. 3 ст. 189 АПК РФ: обязанность доказывания обстоятельств, послуживших оснп?анием д?я ?р?ня??я оспариваемого акта, законнос?? оспариваемых решений и дейст??й (бездейст??я) государстве??ых органп?, органп? местного самоуправления, иных органп?, должностных лиц возлагается на органы и лиц, которые ?р?няли оспариваемый акт, решение, сп?ершили оспариваемые дейст??я (бездейст??е). Кучеров И.И. Налоговое судопроизводство в России и за рубежом / И.И. Кучеров // Бухгалтерский учет. - 2010. - № 4. - С. 20-24.

В некоторых случа?х суд может переложить бремя представления доказательств на налогп?ый орган, но доказывание всегда лежит на налогоплательщике. В 1998 г. после ??огоч??ле??ых жалоб налогоплательщикп? законодательство было ??менено, и сейчас устанп?лено, что бремя доказывания переход?т к налогп?ой службе, если будет устанп?лено, что налогоплательщик надлежащим образпм ведет налогп?ую отчетность и со?рудничает с налогп?ым органом в течение всей налогп?ой прп?ерки.

3)Правп?ые презумпции. На пра??льное распределение бремени доказывания влияют правп?ые презумпции. В научной литературе под правп?ой презумпцией, как пра??ло, ?п?имается закрепле??ое в законе предположение о наличии или отсутст??и юрид?ческого факта, влекущего за собой определе??ые материально-правп?ые последст??я. Юрид?ческий факт, который предполагается в силу презумпции, стано??тся оснп?ой ?р?нимаемого судебного решения, если существп?ание этого факта не опрп?ергнуто доказательствами стороны, оспаривающей верность презумпции. Применительно к судебному рассмо?рению налогп?ых спорп? презумпции обладают определе??ой спецификой.



ЗАКЛЮЧЕНИЕ

За последние 5 лет наблюдается резкий рост судебных споров между налогоплательщиками и налоговыми органами. Связано это, прежде всего, с несоблюдением законодательства о налогах и сборах самими же ИФНС.

Налоговый кодекс РФ устанавливает обязанность налоговых органов соблюдать законодательство о налогах и сборах. В свою очередь налогоплательщики вправе требовать от должностных лиц налоговых органов соблюдения законодательства о налогах и сборах при совершении ими действий в отношении налогоплательщиков. Каждый налогоплательщик самостоятельно выбирает модель взаимоотношений с налоговыми органами, и часто нежелание граждан и организаций ссориться с должностными лицами налоговых органов приводит к ощущению безнаказанности со стороны последних. В тоже время вне зависимости от способа построения взаимоотношений с налоговой службой, налогоплательщикам, как правило, не удается избежать плановых проверок, и на определенном этапе каждой организации приходится отстаивать свою правоту в вопросах своевременной сдачи налоговой отчетности, правильности начисления и уплаты налогов.

Следует учитывать, что действующее законодательство возлагает на налоговые органы обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия обжалуемого решения. При этом в случае оспаривания решений налоговых органов арбитражные суды нередко разделяют позицию налогоплательщика, поскольку зачастую решения налоговых органов не основываются на законе, а «подгоняются» под нормы права.

Как правило, причинами налоговых споров являются решения налоговых органов или их незаконные действия (бездействия):

необоснованный отказ в возмещении НДС;

решения налоговых органов по результатам налоговой проверки о привлечении к налоговой ответственности;

необоснованное решение о блокировке расчетного счета;

выставленное требование об уплате налогов, пени, штрафных санкций;

необоснованное списание налогов с расчетного счета организации;

уклонение от ответов на письма, заявление и запросы налогоплательщика.

В заключении хотелось отметить следующие выводы:

1. Предмет доказывания по налоговому спору включает в себя не только наличие или отсутствие факта налогового правонарушения, но и так называемые процедурные факты (указывающие на субъект налогового правонарушения, обстоятельства, смягчающие и отягчающие ответственность за его совершение, сведения о виновности правонарушителя и иные юридически значимые факты), подлежащие закреплению в решении налогового органа.

Предмет доказывания включает в себя все факты и фактические составы, имеющие правовое значение, включая пределы вмешательства государства в деятельность хозяйствующих субъектов, проблемы исчисления сроков давности привлечения к налоговой ответственности.

Точное знание предмета доказывания способствует предсказуемости действий, как налогового органа, так и налогоплательщика, служит средством общей профилактики налоговых правонарушений, определенности правового положения налогоплательщика, стимулирует законопослушное поведение и обеспечивает наиболее справедливый режим их взаимоотношений.

2. Арбитражный суд должен оценивать только те факты, которые нашли отражение в решении налогового органа, он не вправе подменять собой налоговый орган, применять меры, направленные по существу на проведение дополнительной или повторной проверки.

Предмет доказывания в пределах решения налогового органа определяется на основе правовых норм, а также с учетом сложившейся судебной практики.

3. Первоначальным субъектом собирания доказательств, содержащих информацию о налоговом правонарушении, является налоговый орган. Должностные лица налогового ведомства не имеют обязанности оценивать собранные доказательства с точки зрения их достаточности, относимости и допустимости.

Полнота фактов, входящих в предмет доказывания, на стадии судебного разбирательства зависит от того, каким обстоятельствам налоговый орган придавал правовое значение и отразил в своем итоговом решении. Полнота исследования предмета доказывания может потребовать изъятие документов не только у налогоплательщика, но и налоговых консультантов, принимавших участие в разработке схем незаконной минимизации налоговых платежей. Без оценки всей совокупности документов правильное разрешение спора о правах и обязанностях между налоговым органом и налогоплательщиком будет невозможно.

4. Предмет доказывания по налоговым спорам, связанным с неисполнением налогоплательщиком основных налоговых обязанностей (формированием налоговой базы, исчислением налогов), включает в себя совокупность действий (бездействия) по осуществлению, отражению (правило Швайкера) и бухгалтерскому учету финансово-хозяйственных операций. Поэтому при разрешении указанной категории дел в качестве необходимых доказательств должны использоваться такие средства доказывания, которые содержат специальные знания (аудиторские заключения, заключения эксперта).

5. Форма вины, как составная часть предмета доказывания по налоговым спорам, подлежит обоснованию применительно к прямому или косвенному умыслу. Доказанность факта налогового правонарушения подразумевает и доказанность неосторожной формы вины (небрежность, самонадеянность).

Такое понимание формы вины не свидетельствует о существовании презумпции виновности налогоплательщика.

6. Несмотря на установленную законодателем обязанность налогового органа по доказыванию правомерности своих действий и принятых актов, поведение налогоплательщика также отличается активностью в деятельности по доказыванию обоснованности льгот и преференций.

...