Механізм стягнення податкового боргу (адміністративно-правовий аспект)

Размещено на http://www.allbest.ru/

НАЦІОНАЛЬНИЙ УНІВЕРСИТЕТ ДЕРЖАВНОЇ ПОДАТКОВОЇ СЛУЖБИ УКРАЇНИ

МЕХАНІЗМ СТЯГНЕННЯ ПОДАТКОВОГО БОРГУ (АДМІНІСТРАТИВНО-ПРАВОВИЙ АСПЕКТ)

Спеціальність 12.00.07 - адміністративне право і процес; фінансове право; інформаційне право

Автореферат

дисертації на здобуття наукового ступеня кандидата юридичних наук

БОРТНЯК ВАЛЕРІЙ АНАТОЛІЙОВИЧ

УДК: 336.225.68 (075.8)

Ірпінь - 2008

Дисертація є рукописом.

Робота виконана на кафедрі адміністративного та фінансового права Національного університету державної податкової служби України.

Науковий керівник: кандидат юридичних наук, професор

Коваль Микола Васильович

Національний університет

державної податкової служби України.

професор кафедри управління

та адміністративної діяльності

Офіційні опоненти: доктор юридичних наук, доцент

Лук'янець Дмитро Миколайович

Академія банківського права НБУ

завідувач кафедри кримінально-правових дисциплін;

кандидат юридичних наук, професор

Гіжевський Володимир Казімирович

Університет економіки і права «КРОК», проректор

декан юридичного факультету

Захист відбудеться «30» вересня 2008 року о «12» годині на засіданні спеціалізованої вченої ради Д 27.855.02 у Національному університеті державної податкової служби України за адресою: 08201, Київська область, м. Ірпінь, вул. К.Маркса, 31.

З дисертацією можна ознайомитися в бібліотеці Національного університету державної податкової служби України за адресою: 08201, Київська область, м. Ірпінь, вул. К.Маркса, 31.

Автореферат розіслано «29» серпня 2008 р.

Вчений секретар

спеціалізованої вченої ради О.А. Долгий

ЗАГАЛЬНА ХАРАКТЕРИСТИКА РОБОТИ

Актуальність теми. Цивілізована ринкова економіка потребує збалансованої податкової політики держави та досконалої системи оподаткування. На жаль, в Україні на даний час зустрічаються непоодинокі випадки ухилення платниками податків від сплати податків, зборів (обов'язкових платежів). Такий стан виконання податкових зобов'язань змушує державу удосконалювати механізм контролю за ходом нарахування та сплатою податків, зборів (обов'язкових платежів) і застосовувати більш жорсткі заходи погашення податкової заборгованості.

Україні, як самостійній, соціальній, правовій державі необхідна така система оподаткування, яка б забезпечила створення сприятливого податкового клімату і базувалася на довірі платника податків до держави. Варто зазначити, одним із головних завдань держави у сфері оподаткування є упорядкування погашення податкових зобов'язань та посилення відповідальності за ухилення від сплати або несвоєчасну сплату податків, зборів (обов'язкових платежів).

Сьогодні на органи державної податкової служби покладені важливі завдання по забезпеченню надходжень до бюджету, що вимагають розробки спеціальних довгострокових програм. Зрозуміло, що при всьому бажанні за рік чи два неможливо створити ідеальну податкову систему. При цьому податки повинні не стримувати розвиток економіки, а навпаки - стимулювати його.

В усі часи податкові органи як фіскальні органи були, є і будуть мабуть одними з не досить популярних державних інституцій в країні. Але не можна забувати: податки - це плата за цивілізацію, і справлятися вони повинні цивілізовано. Така важлива місія, як погашення податкового боргу, покладена на підрозділи погашення податкової заборгованості, які знаходяться у складі Державної податкової адміністрації України та підпорядкованих їй органах.

Якщо брати за основу дослідження інституту податкового боргу та заходів щодо забезпечення його стягнення як із правової, так і з економічної позиції на теренах пострадянських держав, то варто зауважити, що цьому питанню, як на нашу думку, тоді було приділено недостатньо уваги. Отже, питання щодо забезпечення застосування заходів стягнення податкового боргу у сфері оподаткування є актуальними і потребують комплексного дослідження, зокрема в рамках адміністративно - правового регулювання.

В дисертації проблеми стягнення податкової заборгованості досліджено поряд із вивченням загальних проблем адміністративного, фінансового й податкового права, з точки зору особливостей фінансових і податкових правовідносин, характеристики суб'єктів, які здійснюють контрольно-наглядову діяльність у сфері справляння податків, зборів (обов'язкових платежів).

У формулюванні висновків і пропозицій дисертант використовував праці фахівців із загальної теорії держави і права, адміністративного, фінансового права, теорії управління, В.Б. Авер'янова, С.С. Алексєєва, О.Ф. Андрійко, О.М. Бандурки, Ю.П. Битяка, В.Т. Білоуса, А.І. Берлача, Л.К. Воронової, І.П. Голосніченка, П.В. Діхтієвського, Є.В. Додіна, С.В. Ківалова, М.І. Кречетова, А.Т. Ковальчука, В.К. Колпакова, А.Т. Комзюка, В.В. Копейчикова, А.М. Куліша, М.П. Кучерявенка, Н.П. Матюхіної, Н.Р. Нижник, Л.А. Савченко, О.Ф. Скакун, О.І. Остапенка, В.П. Пєткова, В.М. Поповича, П.М. Рабиновича, О.Г. Фролової, В.О. Цівини, В.К. Шкарупи, А.М. Шульги та інших.

Разом з тим комплексне дослідження проблеми застосування механізму стягнення податкового боргу до теперішнього часу не проводилось. Недостатня теоретична розробленість даних питань пояснюється безсистемним розвитком правозастосовчої діяльності в досліджуваній сфері.

Емпіричну базу дослідження становлять статистичні дані та архівні матеріали податкової служби із зазначених питань.

Зв'язок з науковими програмами, планами, темами. Напрям дослідження відповідає Концепції адміністративної реформи в Україні, затвердженої Указом Президента України від 22 липня 1998 року за № 810/98, яка ставить за мету удосконалення системи і структури державних органів відповідно до сучасних вимог і умов.

Дисертаційна робота виконана в межах Комплексної цільової програми боротьби зі злочинністю на 2004-2009 роки, плану науково-дослідної роботи кафедри адміністративного та фінансового права Національного університету державної податкової служби України на тему „Організаційно-правові аспекти правоохоронної діяльності у сфері оподаткування” (номер державної реєстрації 0105U000657).

Тема дисертаційної роботи затверджена Вченою радою Національної академії державної податкової служби України 24 лютого 2005 року (протокол №6).

Мета і завдання дослідження. Мета дисертаційного дослідження полягає в тому, щоб на основі досягнень науки адміністративного та фінансового права, теорії управління, чинного законодавства України, а також узагальнень практики його застосування здійснити аналіз теоретичних засад та правового регулювання питань, пов'язаних з діяльністю підрозділів податкової служби по забезпеченню стягнення податкового боргу, що дозволить чітко планувати та здійснювати таку діяльність, а також сформулювати на цій основі відповідні пропозиції щодо вдосконалення правового регулювання правозастосовчої діяльності органів ДПС України з вказаних питань.

Виходячи зі змісту поставленої мети в рамках дисертаційного дослідження підлягали вирішенню наступні завдання:

- визначити поняття податковий борг як правової категорії та інституції законодавства України, яке регулює сферу оподаткування взагалі та його складової, що торкається справляння податків, зборів (обов'язкових платежів);

- уточнити зміст статусу податкового боргу та його розмежування з поняттям державний борг;

- визначити механізм стягнення податкового боргу, який діє на сучасному етапі розвитку України;

- узагальнити дослідження структурно-штатної побудови контролюючих та правоохоронних органів, які здійснюють контроль за нарахуванням сплати податків, зборів (обов'язкових платежів) та безпосередньо сприяють погашенню податкового боргу;

- проаналізувати проблемні питання, пов'язані з адміністративно - правовим регулюванням діяльності органів податкової служби при здійсненні процедури стягнення ними податкового боргу та визначенню шляхів її удосконалення;

- уточнити коло державних органів, які зобов'язані здійснювати контроль щодо порядку нарахування та справляння податків, зборів (обов'язкових платежів) до бюджетів та Державних цільових фондів;

- обґрунтувати місце органів державної податкової служби України в сфері справляння податків, зборів (обов'язкових платежів) та їх повноважень як суб'єктів стягнення податкового боргу;

- розробити пропозиції по удосконаленню законодавства, що регулює питання, пов'язані з діяльністю органів державної податкової служби України по стягненню податкового боргу з платників податків та зборів (обов'язкових платежів).

Методи дослідження. Методологічною основою дисертаційного дослідження є сукупність загальнонаукових методів (діалектичний, історичний, логічний, системного аналізу тощо) та спеціальних (документальний, порівняльно-правовий тощо) методів та прийомів наукового пізнання. Їх застосування обумовлюється системним підходом, що дає можливість досліджувати проблеми в єдності їх соціального змісту та юридичної форми.

Системно-структурний метод було використано як інструмент для з'ясування характеру і сутності діяльності органів державної податкової служби при здійсненні ними контролю за справлянням податків, зборів (обов'язкових платежів).

Системний підхід у цьому випадку є одним із інструментів дослідження об'єкта як складного явища, що містить елементи, взаємозв'язок між якими забезпечує їх цілісність (підрозділи 3.1., 3.2.). За допомогою логіко-семантичного методу визначено окремі основні категорії та поняття (підрозділи 1.1., 1.2., 1.3.). Порівняльно-правовий метод дозволив виявити переваги та недоліки правового регулювання та практики застосування тих чи інших видів адміністративно-правових заходів при стягненні податкового боргу органами ДПС України (підрозділи 2.1., 3.1.). Синтез, як прийом наукового пізнання, використовувався для узагальнення даних, отриманих у результаті аналізу властивостей та складових елементів застосування адміністративно - правових заходів у процесі правозастосовчої діяльності справляння податків, зборів (обов'язкових платежів) (підрозділи 3.1., 3.2.). Метод статистичного аналізу дозволив відстежити в динаміці службові показники діяльності судової міліції (підрозділи 2.1., 3.2.). Компаративний метод використовувався для вироблення рекомендацій, спрямованих на удосконалення теоретико-правових засад і практики застосування заходів безпеки учасників кримінального судочинства (підрозділ 2.3.).

Репрезентативність висновків досягнута за рахунок дослідження матеріалів практики застосування адміністративно - правових заходів при здійсненні процедури стягнення податкового боргу органами державної податкової служби. Так, автором була досліджена правозастосовча діяльність органів державної податкової служби при здійсненні процедури стягнення податкового боргу, проаналізована статистична звітність, яка відображає стан погашення податкового боргу платників податків та зборів (обов'язкових платежів), який вони мали перед бюджетами та державними цільовими фондами;

Науково-теоретичну базу дослідження склали наукові праці вітчизняних і зарубіжних учених у галузі загальної теорії держави і права, адміністративного та фінансового права, теорії управління, адміністративного процесу.

Наукова новизна одержаних результатів визначається тим, що в дисертації комплексно досліджувалось адміністративно - правові заходи, що застосовуються органами ДПС України при здійсненні ними процедури стягнення податкового боргу з платників податків та зборів (обов'язкових платежів), який вони мали перед бюджетами та державними цільовими фондами.

На основі проведеного дослідження автором сформульовано низку висновків, рекомендацій і пропозицій, в тому числі і таких, які відповідають вимогам наукової новизни, зокрема:

вперше :

- дано авторське визначення юридичної дефініції податковий борг, як суми фактичної заборгованості суб'єкта господарювання (фізичної або юридичної особи), яка виникла внаслідок невиконання податкових зобов'язань перед державними та місцевими органами влади за певний звітний період;

- виказана думка відносно того, що механізм стягнення податкового боргу регулюється, як правило, нормами адміністративно - правового законодавства і складається з таких елементів: а) встановлення місцезнаходження боржника, направлення податкової вимоги; б) проведення з ним співбесіди; в) можливе розстрочення (відстрочення) сплати податків та інших платежів; г) аналіз активів боржника; д) податкова застава; е) реалізація майна, що перебуває у податковій заставі; є) застосування адміністративного арешту активів платника податків; ж) зупинення операцій на банківських рахунках боржника та його дебіторів; з) стягнення податкового боргу у відповідному порядку; і) погашення податкового боргу у разі реорганізації чи ліквідації платника податків - боржника; и) застосування процедури банкрутства;

запропоновано :

- доповнити ст. 1 Закону України № 2181 - ІІІ від 21 грудня 2000 року «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» визначенням «націоналізація підприємства» та «податкове повідомлення-рішення»;

- доповнити ст. 2 Закону України № 2181 - ІІІ від 21 грудня 2000 року «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» додатковим переліком органів, які здійснюють мобілізацію коштів у централізовані фонди;

- визначено, що податковий борг є інстутиційною юридичною категорією, яка потребує адміністративно - правового регулювання при застосуванні механізму його стягнення;

- уточнено зміст статусу податкового боргу в більш чіткому його формулюванні та визначенні його складових з розмежуванням відмінностей у поняттях державний та податковий борг;

- проаналізовано стан чинного законодавства, що регулює механізм стягнення податкового боргу, та визначено основні проблемні питання правового регулювання стягнення податкового боргу в Україні, запропоновано можливі варіанти вирішення питання щодо погашення податкового боргу, а також зниження можливостей його накопичення;

- досліджено структурну побудову державних органів, які контролюють справляння податків і зборів (обов'язкових платежів) та органів, які здійснюють стягнення податкового боргу з платників податків;

- запропоновано можливі варіанти вирішення питання щодо погашення податкового боргу, а також зниження можливості його накопичення.

Практичне значення одержаних результатів полягає в тому, що отримані в процесі дисертаційного дослідження висновки і пропозиції можуть бути використані в правотворчій діяльності, зокрема, при підготовці та вдосконаленні чинних нормативно-правових актів з питань організаційно-правового положення підрозділів органів податкової служби по стягненню податкової заборгованості, шляхом внесення змін та доповнень у правові приписи, що регулюють їх діяльність (акт впровадження від 5 листопада 2007 року).

Окремі результати дисертаційного дослідження можуть бути використані як науковцями, що працюють у сфері адміністративно-правових досліджень, так і практичними працівниками контролюючих і правоохоронних органів, які здійснюють таку діяльність (акт впровадження від 10 жовтня 2007 року).

Результати дисертаційного дослідження також можуть використовуватися при викладанні дисциплін і курсів «Адміністративне право», «Стягнення податкового боргу», «Податковий менеджмент», «Податкове право» у юридичних навчальних закладах, а також на курсах підвищення кваліфікації практичних працівників контролюючих та правоохоронних органів (акт впровадження від 29 березня 2007 року).

Особистий внесок здобувача. Дисертаційне дослідження виконано самостійно, усі сформульовані в ньому положення та висновки обґрунтовані на підставі самостійно проведених досліджень. Наукові ідеї та розробки, що належать співавторам, у дисертації не використовувались.

Апробація результатів дослідження. Основні положення та висновки дисертаційного дослідження були оприлюднені на науково-практичних конференціях: Першій Міжнародній науково-практичній конференції «Конкурентоспроможність в умовах глобалізації: реалії, проблеми та перспективи» (м. Житомир, 26-27 квітня 2007 року); Першій Міжнародній науково-практичній конференції «Актуальні проблеми, сучасний стан, та перспективи розвитку індустрії туризму в Україні» (м. Житомир, 4-5 жовтня 2007 рік); науково-практичній конференції «Житомирщина : минуле , сьогодення, поступ у майбутнє» (м. Житомир, 2007 р.); Другій Всеукраїнській науково-практичній конференції «Соціально-економічні проблеми реформування українського суспільства» (м. Житомир, 16-17 листопада 2006 року).

Публікації. Основні положення роботи знайшли своє відображення у дев'яти наукових працях, а саме: у п'яти статтях, які опубліковані у наукових фахових виданнях, і чотирьох тезах доповідей на науково-практичних конференціях.

Структура дисертації. Робота складається зі вступу, трьох розділів, які об'єднують дев'ять підрозділів, висновків, додатків і списку використаних джерел. Повний обсяг дисертації 215 сторінок, з них 19 сторінок список використаних джерел, який складається з 163 найменувань.

ОСНОВНИЙ ЗМІСТ РОБОТИ

У вступі обґрунтовується актуальність теми дослідження, її зв'язок з науковими програмами, планами, темами, формулюється мета та завдання роботи, розкривається наукова новизна та практичне значення одержаних результатів, наводяться дані щодо їх апробації.

Розділ перший «Поняття та сутність податкового боргу як інституційної правової категорії» складається з трьох підрозділів, в яких визначено зміст і поняття податкового боргу, подано порівняльну характеристику податкового боргу та державного боргу. Розглянуто види, типологію та статуси боргу в праві. З метою різнобічного вивчення і дослідження вищевказаного терміна, проводиться його класифікація.

У підрозділі 1.1 «Поняття та зміст податкового боргу в праві» визначено концептуальні підходи до формування поняття податкового боргу, його співвідношення з поняттям державний борг та встановлення місця в адміністративно-процесуальній діяльності. Для цього описано і проаналізовано погляди вітчизняних і зарубіжних науковців, насамперед таких, як В.Б. Авер'янова, С.С. Алексєєва, О.Ф. Андрійко, О.М. Бандурки, Ю.П. Битяка, А.І. Берлача, В.Т. Білоуса, Л.К. Воронової, М.І. Кучерявенка, В.М. Поповича, В.К. Шкарупи та інших.

Дисертантом відокремлено основні відмінні положення між цими визначеннями. В основі змісту державного боргу лежать кредитно-фінансові відносини з приводу залучення державою додаткових фінансових ресурсів, тобто здійснення запозичень. В основі змісту податкового боргу лежать суспільно-фінансові відносини з приводу залучення в казну держави грошових коштів, та сплати податкових зобов'язань. Державний борг - позичальником і боржником у цих відносинах є держава. Податковий борг - боржником виступає суспільство в особі господарюючих суб'єктів (фізичних та юридичних осіб). Формою державних запозичень є державні цінні папери; формою податкового зобов'язання виступає несплата поточних та обов'язкових платежів, які встановлені державою.

Детальний аналіз інституту податкового боргу надав змогу виділити окремі визначення його поняття: 1) це сума фактичної заборгованості суб'єкта господарювання (фізичної або юридичної особи), що виникла внаслідок невиконання податкових зобов'язань перед державними та місцевими органами влади за певний звітний період; 2) це борг, що виник у процесі вирішення спірних питань, пов'язаних з приводу добровільної сплати чи примусового стягнення суми податкового боргу фізичними і юридичними особами, які є платниками податків, та органами державної виконавчої влади України; 3) це результат систематичного чи одноразового невиконання зобов'язань щодо сплати податкових платежів і зборів суб'єктами оподаткування перед державою.

Автор стверджує, що однією з проблем дослідження податкового боргу є визначення його поняття щодо змісту. Від її вирішення залежить як теоретичне обґрунтування, так і законотворча підтверджена практика.

У підрозділі 1.2 «Види та типологія податкового боргу в праві» зазначено, що серед заходів впливу на платників податків, що порушують платіжну та виконавську дисципліну та інші вимоги податкового законодавства при виконанні податкових зобов'язань перед бюджетами та державними цільовими фондами, крім правових, є накладення на них певних фінансових зобов'язань. Фінансова відповідальність пов'язана з правовим примусом.

Складові податкового боргу визначають його тип. Це несплачені у встановлені строки податкові зобов'язання, пеня, штрафні санкції, плата за користування відстрочкою. Суми узгоджених податкових зобов'язань вважаються не сплаченими, якщо платник податків самостійно нарахував у поданій податковій декларації, або донараховані органами державної податкової служби за актами перевірок, але ще не сплачені. За умови відсутності своєчасної сплати узгодженої суми податкового зобов'язання податковий орган направляє такому платнику податків податкові вимоги.

Відповідно до Закону України від 21 грудня 2000року за № 2181 - ІІІ «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» визначення поняття пені полягає в тому, що це плата у вигляді процентів, нарахованих на суму податкового боргу, що справляється з платника податків у зв'язку з несвоєчасним погашенням податкового зобов'язання.

Дисертант у дослідженні визначає, що пеня - це плата, яка починає нараховуватися податковим органом, після закінчення встановлених строків погашення узгодженого податкового зобов'язання, на суму податкового боргу із розрахунку 120 відсотків річних облікової ставки Національного банку України, діючої на день виникнення такого податкового боргу або на день його (його частини) погашення, залежно від того, яка з величин таких ставок є більшою, за кожний календарний день прострочення у його сплаті і закінчується у день прийняття банком, обслуговуючим платника податків, платіжного доручення на сплату суми податкового боргу (у разі часткової сплати суми податкового боргу нарахування пені зупиняється на таку сплачену частку).

Штрафною санкцією визнається плата у фіксованій сумі або у вигляді відсотків від суми податкового зобов'язання, яка справляється з платника податків у зв'язку з порушенням ним правил оподаткування, визначених відповідними законами. Накладання штрафної санкції - це один із способів притягнення до відповідальності платника податків за порушення податкового законодавства, який полягає у застосуванні до нього методів адміністративного примусу за допомогою яких справляється до бюджетів усіх рівнів плата у фіксованій сумі або у вигляді відсотків від суми податкового зобов'язання.

У підрозділі 1.3 «Статуси податкового боргу» зауважено, що статуси податкового боргу визначаються шляхом оцінки стану правового регулювання щодо утвореного податкового боргу платника податків та визначенням вірогідності його погашення, володінням цією ситуацією податковим органом, спроможністю активно впливати на прискорення процесу скорочення боргу. Певною мірою це характеризує рівень взаємовідносин між податковими органами та платниками податків, які мають податковий борг.

Автором уточнено зміст та надано детальну характеристику статусів податкового боргу в більш чіткому його формулюванні та визначенні його складових. Податковий борг може перебувати в інертному та дієвому статусах.

Інертний статус характеризується тим, що податковою службою до боржників не застосовується ніяких примусових заходів стягнення, крім направлення першої та другої податкової вимоги, реєстрації податкової застави та застосування податкового арешту. В роботі автором зроблено детальний аналіз періодів дії інертного статусу: до направлення першої податкової вимоги; до направлення другої податкової вимоги; до дня, наступного за 30 календарним днем від дня направлення другої податкової вимоги.

Дієвий статус характеризується можливістю проведення в межах діючого законодавства певних примусових заходів стосовно боржника працівниками податкової служби. В роботі класифіковано дієвий статус податкового боргу за такими ознаками: активний податковий борг; пасивний податковий борг; розстрочений податковий борг; відстрочений податковий борг; податковий борг, забезпечений договором поруки; реструктуризований податковий борг; безнадійний податковий борг з метою впорядкування відносин між державою та громадянами.

Розділ другий «Правові та організаційні засади адміністративно-правового механізму стягнення податкового боргу» складається з трьох підрозділів, які присвячені дослідженню нормативно-правової бази стягнення податкового боргу, а також проблемним питанням щодо удосконалення адміністративно-правового регулювання механізму стягнення податкового боргу та шляхів їх вирішення в сучасних умовах.

В підрозділі 2.1 «Поняття, сутність та елементи адміністративно-правового механізму стягнення податкового боргу» визначаються концептуальні підходи до формування поняття адміністративного-правового механізму стягнення податкового боргу та його складових. Під механізмом стягнення податкового боргу автор визначає комплекс адміністративно-правових заходів, заохочення платників податків до своєчасної сплати коштів до бюджетів або державних цільових фондів у порядку та у строки, визначені законодавством України, а саме: а) встановлення місцезнаходження боржника, направлення податкової вимоги; б) проведення з ним співбесіди; в) можливе розстрочення (відстрочення) сплати податків та інших платежів; г) аналіз активів боржника; д) податкова застава; е) реалізація майна, що перебуває у податковій заставі; є) застосування адміністративного арешту активів платника податків; ж) зупинення операцій на банківських рахунках боржника та його дебіторів; з) стягнення податкового боргу у відповідному порядку; і) погашення податкового боргу у разі реорганізації чи ліквідації платника податків - боржника; и) застосування процедури банкрутства. Підсумовуючи вище викладене, очевидно, що кожна з наступних мір по стягненню податкового боргу є більш жорсткішою порівняно з попередньою стосовно боржників.

Згідно з існуючим законодавством основними повноваженнями податкових органів щодо стягнення податкового боргу є організація всього комплексу заходів, направлених на скорочення податкового боргу, а також володіння повною інформацією і здійснення повного контролю за діяльністю боржника.

В підрозділі 2.2 «Нормативно-правове регулювання стягнення податкового боргу» наголошується, що важливим засобом, знаряддям, інструментом діяльності податкових органів є право зі стягнення податкового боргу. Враховуючи ці методологічні положення автор зробив висновок, що стягнення податкового боргу має правовий характер, по-перше, нормативно-правовими актами врегульовані порядок організації та діяльності органів державної податкової служби, а також діяльність їх посадових осіб; по-друге визначено механізм стягнення податкового боргу як адміністративно-правовий захід; по-третє, за допомогою правових норм здобувають юридичне закріплення: види та статуси податкового боргу; контролюючі суб'єкти; система заходів юридичного впливу в інтересах забезпечення ефективності надходження коштів.

Акцентується увага на тому, що правове регулювання механізму стягнення податкового боргу здійснюється на основі методів правової регламентації (у вигляді видання законів, постанов, розпоряджень та інших нормативних актів) і конкретних розпорядчо-правових актів.

Дисертант на основі аналізу чинних нормативно-правових актів визначає основну мету діяльності податкових органів у сфері стягнення податкового боргу.

В підрозділі 2.3 «Правозастосовча діяльність по стягненню податкового боргу» підкреслюється, що правозастосування складає головний аспект діяльності державних податкових органів і полягає у низці регламентованих нормативно-правовими актами дій, спрямованих на: 1) встановлення фактичних обставин юридичної справи; 2) вибір і тлумачення юридичних норм, що підлягають застосуванню; 3) кваліфікацію на їхній основі тих чи інших дій, правову оцінку встановлених обставин; 4) ухвалення рішення і його документальне оформлення; 5) визначення заходів, спрямованих на практичне здійснення винесеного акту.

Обґрунтовано, що правозастосовча діяльність по стягненню податкового боргу являє собою суворо регламентований процес, що забезпечує вирішення юридичних справ, встановлення об'єктивної істини та прийняття обґрунтованого, законного і об'єктивного рішення. Суб'єктом, який застосовує право, може бути тільки орган, наділений владними повноваженнями. Акт застосування норм права адресується до персонально визначених осіб через владно-примусове розпорядження, що констатує відповідні юридичні права та обов'язки сторін чи конкретної особи, а при необхідності встановлює за правопорушення юридичну відповідальність, визначає міру покарання тощо.

Наголошується на тому, що юридичний зміст правозастосовчої діяльності передбачає створення відповідних прав та обов'язків суб'єктів: право компетентного органу вирішити справу і обов'язок зацікавлених у справі осіб виконати прийняте рішення. Фактичний зміст правозастосовчої діяльності по стягненню податкового боргу полягає в діяльності уповноважених органів і посадових осіб, пов'язаній з вивченням обставин справи, її юридичною кваліфікацією і винесенням акта застосування права, а також у діях зацікавлених у справі осіб у зв'язку з її розглядом і ухваленням рішення.

Аналіз функцій податкових органів надав змогу виділити такі напрямки правозастосування: 1) у сфері погашення та стягнення податкового боргу; 2) щодо ведення оперативно-бухгалтерського обліку податкових зобов'язань; 3) щодо контролю за виконанням платниками податків податкового законодавства; 4) щодо застосування заходів, спрямованих на припинення (запобігання) порушень податкового законодавства; 5) щодо застосування заходів відповідальності до порушників податкового законодавства.

Розділ третій «Система державних органів, які контролюють порядок нарахування та сплати податків, зборів (обов'язкових платежів) в Україні» складається з трьох підрозділів і присвячений поняттю та сутності системи органів, які контролюють справляння податків та зборів, в яку входить державна податкова служба як суб'єкт стягнення податкового боргу.

В підрозділі 3.1 «Поняття, сутність та система органів, які контролюють справляння податків, зборів (обов'язкових платежів) та здійснюють стягнення податкового боргу з платників податків» автором досконально вивчено та проаналізовано поняття, зміст та сутність контролюючих органів та органів стягнення, зазначено, що правовий статус контролюючого суб'єкта має складну структуру, що обумовлює необхідність визначення загальної системи його елементів шляхом аналізу ознак органу як суб'єкта управління, враховуючи їх об'єктивну передумову правового статусу.

Зазначається, що систему органів, які контролюють надходження коштів у централізовані фонди, складають державні органи або органи місцевого самоврядування, які у межах своєї компетенції забезпечують формування дохідних частин централізованих публічних фондів у відплатній (мито, державне мито, плата за торговий патент тощо) або в безоплатній (податки, збори та інші обов'язкові платежі) формі у встановлені терміни та розміри.

Дисертант пропонує до системи органів, які здійснюють мобілізацію коштів у централізовані фонди, зарахувати ще декілька контролюючих органів: Міністерства внутрішніх справ; Служби безпеки України; які здійснюють реєстрацію актів цивільного стану; Державного казначейства; органи місцевого самоврядування.

В підрозділі 3.2 «Місце державної податкової служби в сфері справляння податків, зборів (обов'язкових платежів) та її повноваження як суб'єкта стягнення податкового боргу» зазначено, що державна податкова служба України пройшла складний шлях становлення і розвитку: від управління по контролю за надходженням податкових платежів у складі Міністерства фінансів України до центрального органу виконавчої влади держави зі спеціальним статусом для здійснення державного управління у сфері податкових правовідносин.

Державна податкова служба України створена як єдина система управління і контролю за дотриманням податкового законодавства, за правильністю нарахування, повнотою і своєчасністю внесення у відповідний бюджет податків і інших обов'язкових платежів, установлених законодавством. З метою підвищення ефективності роботи при проведенні структурними підрозділами органів Державної податкової служби України спільних заходів по зменшенню недоїмки, попередженню податкових правопорушень і злочинів, правовому і податковому вихованню суб'єктів підприємницької діяльності, наказом ДПА України від 31.08.1999 року № 471 внесено зміни до структури податкових органів. Так у структурі Головного управління податкової міліції ДПА України створено підрозділ - управління організації оперативних заходів по скороченню податкової заборгованості. Основним завданням оперативного працівника управління є погашення податкового боргу.

Враховуючи специфіку роботи по забезпеченню надходжень до бюджету за рахунок погашення податкового боргу, працівники підрозділу виконують наступні завдання і функції: 1) проведення оперативно-розшукових заходів, направлених на виявлення та розкриття вчинених правопорушень в сфері оподаткування на підприємствах, що є боржниками по сплаті податків; 2) вжиття своєчасних заходів для забезпечення відшкодування збитків по кримінальним справам, порушеним стосовно посадових осіб підприємств-боржників; 3) встановлення прихованого майна, коштів та стягнення їх до бюджетів; 4) встановлення місцезнаходження окремих СПД, які мають податковий борг, ухиляються від його сплати і місце перебування яких невідоме, а також коштів, майна і майнових прав боржників, здійснення контролю та організація їх опису, вилучення, звернення у податкову заставу; 5) виявлення схем ухилення від оподаткування по підприємствах - боржниках, усунення обставин, які їх породжують; 6) аналіз стану оперативного забезпечення стягнення заборгованості до бюджету з боржників та внесення пропозицій щодо поліпшення цієї роботи; 7) ініціювання та участь у проведенні планових та позапланових перевірок СПД; 8) ведення обліку великих боржників податків.

Враховуючи існування в Україні значної недоїмки по платежах до бюджетів та державних цільових фондів, модернізація державної податкової служби розпочалася саме з процесу стягнення податкового боргу.

Головне управління стягнення податкової заборгованості Державної податкової адміністрації України розробляє стратегію, процедури стягнення, єдину інформаційну систему, складає плани, розподіляє ресурси, контролює та оцінює роботу своїх регіональних підрозділів.

Регіональні підрозділи стягнення податкової заборгованості несуть відповідальність за виконання планів, встановлених ДПА України, та звітують перед Головним управлінням стягнення податкової заборгованості ДПА України за роботу на своїй території.

Автор відмічає, що в державі, згідно чинного законодавства, єдиним органом, якому надано право стягнення податкового боргу в Україні, є державна податкова служба.

В підрозділі 3.3 «Проблемні питання по удосконаленню адміністративно-правового регулювання механізму стягнення податкового боргу та шляхи їх вирішення в сучасних умовах» зазначено, що на сьогоднішній день надзвичайно важливе значення має вдосконалення механізму щодо стягнення податкового боргу, який в деякій мірі повинен сприяти стабілізації економічної ситуації в Україні. Проблема полягає в необхідності реформування діючого податкового законодавства особливо пов'язаного з прийняттям Податкового кодексу та ряду нормативно-правових актів, які нададуть змогу належно виконувати органами ДПС покладені на них обов'язки у сфері справляння податків.

Сутність запропонованої наукової праці полягає у визначенні оптимізації механізму стягнення податкової заборгованості платників податків перед державою та державними цільовими фондами.

Автор аналізує аспекти недосконалого та застарілого податкового законодавства щодо стягнення податкового боргу. Суттєвою перешкодою на шляху діяльності податкових органів є розбіжності та суперечності в чинному законодавстві, а також невідповідність відомчих нормативно-правових актів законам України. Відсутність єдиного підходу до змісту правових приписів та неправильне їх сприйняття може призвести до жорстких помилок і непередбачених наслідків при їх застосуванні.

Автором запропоновано наступні, на його думку, можливі способи вирішення проблем щодо погашення податкового боргу, а також зниження можливості його накопичення:

а) податковий борг не повинен перевищувати суму банківського страхового рахунку порушень підприємства;

б) відчуження майна підприємства, шляхом проведення його конфіскації, на користь держави, матеріально-технічної бази в цілому, а також призначення тимчасової адміністрації.

З метою реформування поточного законодавства особливо плідно слід попрацювати над проектом Податкового кодексу, що стане не просто збірником законів, а економічною Конституцією країни, яка забезпечить ефективне функціонування економіки держави та вирішення існуючих на сьогодні проблем у сфері стягнення податкового боргу, взагалі, і справляння податків зокрема.

ВИСНОВКИ

стягнення податковий борг адміністративний

В результаті проведеного здобувачем дисертаційного дослідження, що виконане на основі аналізу чинного законодавства України та практики його реалізації, а також теоретичного осмислення численних наукових праць вітчизняних та зарубіжних вчених, що торкається питань нарахування та сплати податків, зборів (обов'язкових платежів), що розглядається у різних галузях права, автором сформульовано ряд пропозицій, авторських визначень та рекомендацій, запропоновані зміни і доповнення до чинного законодавства, спрямовані на удосконалення механізму стягнення податкового боргу в Україні. Результати дослідження можна викласти у наступних обгрунтованих висновках, вони торкаються основних заходів податкових органів щодо інформування платників податків та орієнтування їх на своєчасну сплату сум податкових зобов'язань» зокрема, шляхом направлення такому платнику, у встановленому законодавством порядку, податкових повідомлень та податкових вимог:

1. Визначено ознаки, які характеризують податковий борг:

- це сума фактичної заборгованості суб'єкта господарювання (фізичної або юридичної особи), яка виникла внаслідок невиконання податкових зобов'язань перед державними та місцевими органами влади за певний звітний період;

- це борг, що виник у процесі вирішення спірних питань, пов'язаних з приводу добровільної сплати чи примусового стягнення суми податкового боргу між фізичними і юридичними особами, які є платниками податків, та органами державної виконавчої влади України;

- це результат систематичного чи одноразового невиконання зобов'язань щодо сплати податкових платежів і зборів суб'єктами оподаткування перед державою.

2. Виділено відмінні положення, що притаманні державному та податковому боргу:

а) в основі змісту державного боргу лежать кредитно-фінансові відносини з приводу залучення державою додаткових фінансових ресурсів, тобто здійснення запозичень. В основі змісту податкового боргу лежать суспільно-фінансові відносини з приводу залучення в казну держави грошових коштів, та сплати податкових зобов'язань;

б) державний борг - позичальником і боржником у цих відносинах є держава. Податковий борг - боржником виступає суспільство в особі господарюючих суб'єктів (фізичних та юридичних осіб);

в) формою державних запозичень є державні цінні папери. Формою податкового зобов'язання виступає несплата поточних та обов'язкових платежів, які встановлені державою.

Розбіжності між податковим та державним боргом вказують на дуже характерні особливості і є дискусійними, навіть спірними. Наслідком відсутності їх правового аналізу є невизначеність у їх правовому регулюванні.

3. Уточнено зміст понять статусів податкового боргу в більш чіткому його формулюванні та визначенні його складових. Проаналізовано та розглянуто поняття «статус податкового боргу», а також надано правову оцінку дієвому та інертному статусам податкового боргу, їх видам і ознакам. Статуси податкового боргу визначаються шляхом оцінки стану правового регулювання щодо утвореного податкового боргу платника податків та визначенням вірогідності його погашення, володінням цією ситуацією податковими органами, спроможністю активно впливати на прискорення процесу скорочення боргу.

4. Визначено проблеми правового статусу, структури та діяльності органів, що контролюють справляння податків і зборів, до яких законодавством віднесено: органи державної податкової служби; митні органи; установи Пенсійного фонду України; установи Фонду соціального страхування України. Аналізуючи систему органів, які здійснюють мобілізацію коштів у централізовані фонди, автор пропонує доповнити: ст. 2 Закону України за № 2181-ІІІ від 21 грудня 2000 року «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» додатковим переліком органів, що здійснюють мобілізацію коштів, до яких необхідно віднести такі контролюючі органи як МВС України, Служби безпеки України, судові органи, органи, які здійснюють реєстрацію актів цивільного стану, Державного казначейства та органи місцевого самоврядування.

5. Запропоновано доповнити ст. 1 Закону України № 2181-III від 21.12.2000 р. «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» визначенням «націоналізація підприємства» - це процес, при якому податковий орган, що здійснив реєстрацію підприємства, призначає тимчасову адміністрацію, яка в подальшому може бути як постійна, що відповідатиме за збереження майна даного підприємства, а також буде здійснювати подальше планування діяльності його на ринку.

6. Запропоновано можливі варіанти вирішення питання щодо погашення податкового боргу, а також зниження можливості його зростання: це недопущення зростання податкового боргу; податковий борг не повинен перевищувати, суму банківського страхового рахунку порушень підприємства; відчуження майна підприємства шляхом проведення його конфіскації на користь держави, і засобів матеріально-технічної бази, а також призначення тимчасової адміністрації.

Запропоновані варіанти зниження можливості накопичення податкового боргу можуть бути використані в практичній діяльності працівниками органів державної податкової служби, з метою зменшення та накопичення податкового боргу.

СПИСОК ОПУБЛІКОВАНИХ ПРАЦЬ

Статті в наукових фахових виданнях:

1. Бортняк В.А. Юридичний статус податкового боргу / Валерій Анатолійович Бортняк. - К : Щомісячний правовий часопис «Юридична Україна». - 2007. - № 9(57). - С. 34-37.

2. Бортняк В.А. Щодо поняття системи органів, які контролюють справляння податків та зборів / Валерій Анатолійович Бортняк. - К : Юридичний журнал «Право України». - 2007. - № 10. - С. 67-69.

3. Бортняк В.А. Проблемні питання трактування поняття податкового боргу / Валерій Анатолійович Бортняк. - Хмельницький: Університетські наукові записки: науковий часопис Хмельницького університету управління та права. - 2007. - № 4. - С. 310-313.

4. Бортняк В.А. Концептуальні засади застосування адміністративного арешту активів відповідно до поточного законодавства / Валерій Анатолійович Бортняк. - К : Держава і право: Збірник наукових праць. Юридичні і політичні науки. Випуск 37. - Ін-т держави і права ім. В.М. Корецького НАН України. - 2007. - С. 310-315.

5. Бортняк В.А. Окремі питання правового супроводження погашення податкової заборгованості / Валерій Анатолійович Бортняк. - Хмельницький: Університетські наукові записки: науковий часопис Хмельницького університету управління та права. - 2008. № 2(26). - С. 169-172.

Тези виступів на конференціях

1. Проблемні питання, пов'язані з визначенням податкового боргу: матеріали Першої Міжнародної науково-практичної конференції [Конкурентоспроможність в умовах глобалізації: реалії, проблеми та перспективи], (м. Житомир, 26-27 квітня 2007 року) / В.А. Бортняк. - Житомир : Вид-во ЖДУ ім. І. Франка, 2007. - С. 62-64.

2. Юридичний аспект адміністрування податкового боргу у процедурі банкрутства: матеріали І-ї Міжнародної науково-практичної конференції [Актуальні проблеми, сучасний стан, та перспективи розвитку індустрії туризму в Україні] (м. Житомир, 4-5 жовтня 2007 рік) / В.А. Бортняк. - Житомир : Вид-во ЖФ КІБІТ, 2007. - С. 11-13.

3. Правозастосовча діяльність органів державної податкової служби з погашення податкового боргу: матеріали науково-практичної конференції [Житомирщина : минуле, сьогодення, поступ у майбутнє], (м. Житомир, 2007 рік), / В.А. Бортняк. - Житомир : Вид-во ЖДУ ім. І. Франка, 2007. - С. 231-238.

4. Адміністративний арешт активів як захід спонукання платника податків до погашення податкового боргу: матеріали ІІ Всеукраїнської науково-практичної конференції [Соціально-економічні проблеми реформування українського суспільства], (16-17 листопада 2006 року, Житомир) / В.А. Бортняк. - Житомир : Вид-во ЖДУ ім. І. Франка, 2007. - С. 117-119.

АНОТАЦІЯ

Бортняк В.А. Механізм стягнення податкового боргу (адміністративно-правовий аспект). - Рукопис.

Дисертація на здобуття наукового ступеня кандидата юридичних наук за спеціальністю 12.00.07 - адміністративне право і процес; фінансове право; інформаційне право. - Національний університет державної податкової служби України, Ірпінь, 2008.

В дисертації досліджено адміністративно-правовий аспект механізму стягнення податкового боргу. Визначено поняття та сутність податкового боргу як інституційної правової категорії, види, типологія та статуси податкового боргу в праві. На основі дослідження сучасного стану нормативно-правового регулювання механізму стягнення податкового боргу визначено шляхи удосконалення правозастосовчої діяльності податкових органів по стягненню податкового боргу та розв'язання проблемних питань щодо удосконалення адміністративно-правового регулювання механізму стягнення податкового боргу. Конкретизовано систему державних органів, які контролюють справляння податків, зборів (обов'язкових платежів) та здійснюють стягнення податкового боргу з платників податків. Окреслено коло проблем правового регулювання діяльності Державної податкової служби в сфері справляння податків, зборів (обов'язкових платежів) та її повноваження як суб'єкта стягнення податкового боргу, сформульовано пропозиції щодо внесення конкретних змін і доповнень до нормативно-правових актів із зазначених питань.

Ключові слова: податковий борг, податкове зобов'язання, пеня, податкові органи, правозастосовча діяльність, контролюючі органи, адміністративний арешт, податкова застава, правове забезпечення.

АННОТАЦИЯ

Бортняк В.А. Механизм взыскания налогового долга (административно-правовой аспект). - Рукопись.

Диссертация на соискание научной степени кандидата юридических наук по специальности 12.00.07 - административное право и процесс; финансовое право; информационное право. - Национальный университет государственной налоговой службы Украины, Ирпень, 2008.

В диссертации представлен и охарактеризован административно-правовой аспект механизма взыскания налогового долга. Анализируется понятие и сущность налогового долга как институционной правовой категории. Определяются виды, типология и статусы налогового долга в праве. Исследуется современное состояние нормативно-правовой регуляции механизма взыскания налогового долга. Определяется правоприменительная деятельность налоговых органов по взысканию налогового долга. Указываются проблемные вопросы относительно усовершенствования административно-правовой регуляции механизма взыскания налогового долга и пути их решения в современных условиях. Рассматривается система государственных органов, которые контролируют своевременную уплату налогов, сборов (обязательных платежей) и осуществляют взыскание налогового долга с налогоплательщиков. Предоставлена детальная характеристика деятельности Государственной налоговой службы в сфере уплаты налогов, сборов (обязательных платежей) и ее полномочия как субъекта взыскания налогового долга.

Изучены основные мероприятия налоговых органов по информированию налогоплательщиков и ориентирования их на своевременную уплату сумм налоговых обязательств в частности, путем направления такому плательщику, в установленном законодательством порядке, налоговых сообщений и налоговых требований.

Налоговый долг представлен как налоговое обязательство (с учетом штрафных санкций при их наличии), согласованное налогоплательщиком и установлено судом, но не оплачено в установленный срок, а также пеня, начисленная на сумму такого налогового обязательства, считается налоговым долгом. Автор выделяет следующие признаки, которые характеризуют налоговый долг : это сумма фактической задолженности субъекта ведения (физического или юридического лица) хозяйства, которая возникла вследствие невыполнения налоговых обязательств перед государственными и местными органами власти за определенный отчетный период; это долг, который возник в процессе решения спорных вопросов связанных с добровольной уплатой или принудительным взысканием суммы налогового долга между физическими и юридическими лицами, которые являются налогоплательщиками, и органами государственной исполнительной власти Украины; это результат систематического или одноразового невыполнения обязательств по уплате налоговых платежей и сборов субъектами налогообложения перед государством.

Автором выделены отличия, которые указывают на характерные особенности государственного и налогового долга:

а) в основе понятия государственного долга лежат кредитно-финансовые отношения в связи с привлечением государством дополнительных финансовых ресурсов, то есть осуществлением заимствований. В основе понятия налогового долга лежат общественно финансовые отношения в связи с привлечением в казну государства денежных средств и уплатой налоговых обязательств;

...