Доказывание по налоговым спорам в арбитражных судах: вопросы теории и практики (на примере споров о получении налоговой выгоды)

Объективная сторона соответствия действий налогоплательщика, приведших к возникновению расходов, деятельности, направленной на извлечение дохода, проявляется через необходимость осуществления налогоплательщиком таких действий для получения дохода и/или возможность его получения с помощью указанных действий, при условии совершения которых такая связь может быть установлена еще кем-либо кроме самого налогоплательщика исходя из разумной оценки обстоятельств.

Субъективная сторона соответствия действий деятельности проявляется через отношение налогоплательщика к указанным действиям как к совершенным преимущественно для получения дохода.

Также в ходе исследования было установлено, что суду следует учитывать возможность наличия косвенной связи расходов с результатами конкретных видов деятельности, на что прямо указывается в п. 1 ст. 271 и п. 1 ст. 272 НК РФ. В частности, необходимость совершения налогоплательщиком тех или иных действий (получение кредита, приобретение имущества по завышенной цене либо имущества, ненужного для обычной хозяйственной деятельности, и пр.), влекущих за собой уменьшение экономических выгод, в ряде случаев диктуется: 1) требованиями закона, невыполнение которых приводит к невозможности продолжения налогоплательщиком деятельности, вплоть до ликвидации (например, к таким требованиям можно отнести уплату налогов и сборов); 2) предъявлением к налогоплательщику со стороны третьих лиц необоснованных претензий имущественного или неимущественного характера (например, предъявление судебного иска); 3) опасностью возникновения убытка (например, риск потери имущества в результате форс-мажорных обстоятельств).

Федеральный арбитражный суд Центрального округа в постановлении от 23 ноября 2006 года по делу № А35-1651/04-С36 обратил внимание на то, что критерии экономической оправданности затрат должны определяться индивидуально в каждом конкретном случае с учетом всех обстоятельств и особенностей осуществляемой налогоплательщиком деятельности.

В работе разграничены понятия «экономическая оправданность», о которой идет речь в статье 252 Налогового кодекса Российской Федерации, и «экономическая эффективность», «экономическая целесообразность».

Любой хозяйствующий субъект или предприниматель вправе действовать нерационально, если того требует его предприятие, в том числе и при распоряжении собственными средствами, то есть при совершении расходов, что следует учитывать суду при оценке представленных налоговым органом доводов о нерациональности, нецелесообразности, неэффективности спорных расходов.

При этом было установлено, что рисковый характер предпринимательской деятельности лишает суд возможности оценивать обоснованность учтенных налогоплательщиком спорных затрат с точки зрения фактически полученного результата.

Исследование позволило выделить подлежащие учету судом следующие условия отнесения экономически оправданных затрат к обоснованным расходам, соответствующим установленному законодателем критерию: 1) расходы для целей налога на прибыль представляют собой уменьшение экономических выгод в результате выбытия активов (денежных средств, иного имущества) и (или) возникновения обязательств при условии, что такое уменьшение может быть оценено в денежной форме; 2) для признания расходов обоснованными необходимо, чтобы они были объективно и субъективно связаны с предпринимательской деятельностью налогоплательщика, направленной на извлечение прибыли.

Также было установлено, что обоснованные расходы характеризуются наличием двух сторон: объективной и субъективной. Расходы должны быть объективно связаны с деятельностью налогоплательщика в сфере гражданского оборота (связь должна устанавливаться с учетом фактических обстоятельств дела). Расходы должны быть одновременно субъективно, то есть с точки зрения налогоплательщика, полезны для деятельности предприятия, -- налогоплательщик должен быть убежден, что понесенный расход направлен на стимулирование развития предприятия и приведет к увеличению его прибыльности. Каждый расход должен оцениваться судом как с объективной, так и с субъективной стороны.

Проведенное исследование позволяет утверждать, что процесс доказывания по налоговым спорам отличается от процесса доказывания по другим категориям дел, вытекающим из публичных правоотношений. Отличия главным образом обусловлены формирующимся в настоящее время пониманием должного баланса частного и публичного интересов в области налоговых отношений, являющихся материальным базисом существования современного государства, что обусловливает наблюдаемую эволюцию правил распределения бремени доказывания в налоговых спорах.

Исследование также позволило выявить недостатки процессуального регулирования процесса доказывания по изучаемой категории дел. В частности, было установлено, что право суда на назначение экспертизы, которая в изучаемой категории дел часто является необходимой, существенно ограничено в арбитражном процессе и зависит в первую очередь от волеизъявления сторон спора, что не соответствует складывающемуся в настоящее время подходу к пониманию должной роли суда в процессе доказывания по налоговым спорам.

Также было установлено, что судебное рассмотрение споров, вытекающих из налоговых правоотношений, должно осуществляться при наиболее полной реализации инструкционного начала в деятельности суда, который при рассмотрении налоговых споров выполняет функцию судебного контроля, без последовательной реализации которой правильное и своевременное разрешение налогового спора не представляется возможным.

Анализ правовых позиций Высшего Арбитражного Суда РФ и Конституционного Суда РФ, а также обширной судебной практики показал, что специфика налогового спора о получении необоснованной налоговой выгоды предполагает особую роль доказательственных фактов вследствие их существенного влияния на результат его разрешения.

В рамках исследования также было установлено, что относительная определенность положений налогового законодательства порождает трудности для суда при определении предмета доказывания.

Проведенное исследование позволило выявить признаки обстоятельств, которые могут помочь арбитражному суду разобраться в относительно определенном налоговом законодательстве и правильно (наиболее полно) определить предмет доказывания по спорам о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

Список работ, опубликованных по теме диссертации

1. Политов Д.В. Особенности предмета доказывания по отдельным категориям налоговых споров // Судебная практика в Западной Сибири. 2011. №4 (8). стр.144-155. 1,2 п.л.

2. Политов Д.В. Вопросы доказывания экономической неоправданности затрат в арбитражном процессе // Юрист вуза. 2012. №6. стр.52-58. 1 п.л.

3. Политов Д.В. Предмет доказывания в налоговых спорах: новый взгляд // Налоговед. 2012. №6. стр.28-33. 0,6 п.л.

4. Политов Д.В. Роль арбитражного суда в процессе доказывания в налоговых спорах // Нравственные императивы в праве. 2012. №2. стр.81-86. 0,5 п.л.

5. Политов Д.В. Особенности доказывания по делам о получении налоговой выгоды в арбитражном процессе // Нравственные императивы в праве. 2011. №5. стр.80-87. 0,5 п.л.

6. Политов Д.В. Предмет доказывания по спорам об экономической оправданности затрат // Вопросы налогообложения в российском и зарубежном праве: Сборник материалов 2 международной научно-практической конференции аспирантов и молодых ученых/МГЮА, АНО «Содружество выпускников МГЮА».: М.: МГЮА, «ОнтоПринт», - 2012. стр.75-79. 0,4 п.л.

Размещено на Allbest.ru