Уголовно-правовые, процессуальные и криминалистические аспекты привлечения подозреваемого в качестве обвиняемого по делам об уклонении от уплаты налогов с организации

1

Размещено на http://www.allbest.ru/

Краснодарская академия МВД РФ

Уголовно-правовые, процессуальные и криминалистические аспекты привлечения подозреваемого в качестве обвиняемого по делам об уклонении от уплаты налогов с организации

Алексеев Р.А. - соискатель

По материалам собственных исследований комплексно рассмотрена проблема соотношения материального права и уголовно-процессуального законодательства по делам о налоговых преступлениях при привлечении подозреваемого в качестве обвиняемого и при составлении обвинительного заключения по делу об уклонении от уплаты налогов.

Вопросы расследования уклонения от уплаты налогов с организации и обеспечения прав участников этого процесса глубокому научному исследованию не подвергались. В то же время аспекты, связанные с предметом доказывания, основаниями привлечения лиц к уголовной ответственности в качестве обвиняемых по налоговым преступлениям, имеют ряд особенностей и требуют обстоятельного рассмотрения.

Значительное число уголовных дел возвращается органам предварительного следствия и дознания для дополнительного расследования.

Основными причинами направления дел для дополнительного расследования являются нарушение требований закона о всестороннем, полном и объективном исследовании обстоятельств дела, нарушение уголовно-процессуального закона, неправильная квалификация деяний обвиняемых.

Так, по уголовному делу по обвинению руководителя ИЧП "Фирма Теадит" Т. по ч.2 ст. 199 УК РФ следователем Управления ФСНП России по Ростовской области не были исследованы документы, подтверждающие понесенные затраты, представленные обвиняемым во время следствия и не учтенные при проведении налоговой проверки. Тем не менее, дело было направлено прокурору, который и возвратил его с указанием на допущенное нарушение требований ст.221 УПК РФ Уголовное дело № 39412/02 // Архив Ленинского суда г. Ростова-на-Дону. 2002. № 1-39412/02/2671. .

По уголовному делу в обвинении руководителя ИЧП "Сапфир" М., расследовавшемуся в Управлении ФСНП России по Республике Адыгее, выводы документальной проверки были поставлены следствием под сомнение, в связи с чем была назначена судебно-бухгалтерская экспертиза. Из-за наличия противоречий в их выводах дело было направлено в суд, который возвратил его на доследование. Майкопским городским судом вследствие нарушения норм уголовно-процессуального законодательства уголовное дело было также возвращено на доследование по обвинению С. по ч.1 ст. 199 УК РФ в связи с различием указанных в постановлении о привлечении в качестве обвиняемого и в обвинительном заключении периодов уклонения обвиняемого от уплаты налога Уголовное дело № 912155/02 // Архив Майкопского городского суда Республики Адыгея. 2002. № 1-912155/02/4591. .

Приведем случаи необоснованного привлечения к уголовной ответственности.

К примеру, в Управлении ФСНП России по Ставропольскому краю 15 августа 2001 г. возбуждено уголовное дело по ч.1 ст. 199 УК РФ в отношении руководителей ОАО "Молочный завод Ставропольский". Дело возбуждено без акта документальной проверки, которая была проведена только в ходе следствия и не подтвердила факта уклонения руководителей предприятия от уплаты налога, что повлияло на прекращение дела по ст.24 УПК PФ Уголовное дело № 16789/01 // Архив Ставропольского городского суда. 2001. № 1-16789/01/1915. .

Управлением ФСНП России по Кабардино-Балкарской Республике возбуждено уголовное дело по ч.1 ст. 199 УК РФ в отношении руководителей фирмы "Роза ветров". В ходе следствия была проведена экономическая экспертиза. В результате факт укрытия прибыли от налогообложения не установлен и дело было прекращено по п.2.1 ст.24 УПК РФ Уголовное дело № 18256/02 // Архив Кабардино-Балкарского республиканского суда. г. Нальчик. 2002. № 1-18256/02/1927. .

Вышеизложенное свидетельствует о необходимости глубокого исследования предмета доказывания, а также оснований привлечения лиц к уголовной ответственности в качестве обвиняемых.

уклонение уплата налоговое преступление

Остановимся лишь на основаниях привлечения лиц к уголовной ответственности и процессуальном оформлении такого решения.

Обвинение и привлечение в качестве обвиняемого являются основными методами борьбы с преступностью Альперт С.А. Субъекты уголовного процесса. Харьков, 1997. С. 25. . В актах применения права организующая деятельность субъектов материальных и процессуальных юридических отношений получает свое конкретное выражение и предметно воплощается в виде того или иного правоприменительного решения Гревцов Ю.И. Правовые отношения и осуществление права. Л., 1987. С. 51. . При предварительном расследовании таким актом является решение о привлечении к уголовной ответственности в качестве обвиняемого, которое оформляется путем вынесения мотивированного постановления (ст.171 и 172 УПК РФ).

Рассмотрим более подробно основания привлечения лица к уголовной ответственности в качестве обвиняемого. Если при возбуждении уголовного дела в качестве основания закон рассматривает имеющиеся "достаточные данные, указывающие на признаки преступления" (ст.140 УПК РФ), то при привлечении лица к уголовной ответственности в качестве обвиняемого должны иметься "достаточные доказательства, дающие основание для предъявления обвинения в совершении преступления" (ст.171 УПК РФ). О наличии преступления можно говорить только тогда, когда достаточной совокупностью собранных доказательств подтверждены все элементы состава преступления, т.е. объект и объективная сторона, субъект и субъективная сторона преступления.

Преступление и все составляющие его элементы к моменту решения вопроса о привлечении лица к уголовной ответственности в качестве обвиняемого должны быть доказаны на основании собранных доказательств в той мере, в какой предмет и пределы доказывания, предусмотренные ст.73 УПК РФ, подтверждаются совокупностью доказательств, а пределы доказывания используются в объеме, позволяющем лицу, принимающему решение о привлечении лица в качестве обвиняемого, убедиться в наличии преступления, предусмотренного определенной статьей Уголовного кодекса, и в виновности конкретного лица в его совершении.

По нашему мнению, применительно к делам о налоговых преступлениях их объектом являются отношения, складывающиеся в сфере государственного управления. Налоги формируют государственный бюджет, который позволяет осуществлять государственное управление. Отсутствие бюджета, его недостаточное наполнение делают невозможным или затрудняют государственное управление. Устанавливая уголовную ответственность за неуплату налога, государство охраняет тем самым свою деятельность, связанную с управлением обществом. Следовательно, совершая налоговое преступление, лицо посягает на отношения, складывающиеся в сфере государственного управления Сотов А.И. Уголовная ответственность за нарушения налогового законодательства // Ваш налоговый адвокат. Советы юристов: Сб. ст. Вып. 1. М.: ФБК-Пресс, 1997. С. 270-271; .

Практически эта мысль заложена в постановлении Конституционного суда Российской Федерации от 17 декабря 1996 г. № 20-П "По делу о проверке конституционности пунктов 2 и 3 части первой статьи 11 Закона РФ от 24 июня 1993 г. "О федеральных органах налоговой полиции"". В нем налог определяется как необходимое условие существования государства, поэтому обязанность платить налоги, закрепленная в ст.57 Конституции Российской Федерации, распространяется на всех налогоплательщиков в качестве безусловного требования государства. Налогоплательщик не вправе распоряжаться по своему усмотрению той частью своего имущества, которая в виде определенной денежной суммы подлежит взносу в казну, и обязан регулярно перечислять эту сумму в пользу государства, так как иначе были бы нарушены права, охраняемые законом интересы других лиц и государства. Взыскание налога не может расцениваться как произвольное лишение собственника его имущества. Оно представляет собой законное изъятие части имущества, вытекающее из конституционной публично-правовой обязанности Собрание законодательства РФ. 1997. № 1. Ст. 197. .

Статья 8 ч.1 Налогового кодекса Российской Федерации определяет налог как обязательный, индивидуально безвозмездный платеж, взимаемый с организаций и физических лиц в форме отчуждения принадлежащих им на праве собственности, хозяйственного ведения или оперативного управления денежных средств в целях финансового обеспечения деятельности государства и (или) муниципальных образований Собрание законодательства РФ. 1998. № 31. Ст. 3824. .

Глава 2 Конституции Российской Федерации, определяющая правовой статус личности в Российской Федерации, содержит только три конституционно установленные обязанности: платить законно установленные налоги и сборы (ст.57), сохранять природу и окружающую среду, бережно относиться к природным богатствам (ст.58), защищать Отечество (ст.59).

Мнение о том, что неуплата налогов причиняет ущерб отношениям не в сфере государственного управления, а в сфере финансовой Кучеров И. Налоги и криминал. М., 2000. С. 172. , предпринимательской или иной экономической деятельности Волженкин Б. Преступления в сфере экономической деятельности по уголовным кодексам стран СНГ // Уголовное право. 1998. № 1. С. 100-104. , общественным отношениям в сфере хозяйственной деятельности, ориентированной на рыночные отношения Кондрашков Н.Н. Проблемы ответственности за хозяйственные преступления: Ответы на вопросы // Законность. 1994. № 8. С. 29-30. , не раскрывает главного предназначения и сущности системы налогов в сфере установления общественных отношений и необходимость самой строгой, а именно - уголовной защиты соответствующих отношений. Неправильное определение объекта налоговых преступлений приводит к недооценке их общественной опасности.

Налоговые преступления должны быть отнесены к категории государственных преступлений. Поэтому необходимо установить более строгую защиту отношений, нарушаемых в данной сфере. Пленум Верховного суда РФ в постановлении от 4 июля 1997 г. № 8 так оценил налоговые преступления: "Общественная опасность уклонения от уплаты налогов заключается в умышленном невыполнении конституционной обязанности каждого платить законно установленные налоги и сборы (ст.57 Конституции Российской Федерации), что влечет непоступление денежных средств в бюджетную систему Российской Федерации" Бюллетень Верховного суда РФ. 1997. № 9. С. 4. .

Предметом налоговых преступлений являются незаконно удерживаемые налогоплательщиком денежные средства, которые должны поступить в казну. Вывод может быть однозначным - налоговые преступления, предусмотренные ст. 199 УК РФ, являются материальными, а не формальными составами преступлений Куприянов А.А. Научно-практический комментарий налоговых статей нового Уголовного кодекса/ А. А Куприянов, Б. М Бабаев // Ваш налоговый адвокат. Консультации, рекомендации. Вып. 1 (3). М.: ФБК-Пресс, 1998. С. 67. .

Уклонение от уплаты налогов с организации может быть только умышленным. Поэтому для того, чтобы усилить, сделать более четким понимание наличия умысла законодатель назвал такую неуплату налогов "уклонение от уплаты налогов или страховых взносов в государственные внебюджетные фонды с организации" (ст. 199 УК РФ). Включение термина "уклонение" в название преступления подчеркивает обязательность наличия умысла при совершении преступления.

Указание в законе на уклонение от уплаты налога или страхового взноса в государственные внебюджетные фонды путем, например, включения в бухгалтерские документы заведомо искаженных данных о доходах и расходах породило необоснованное, на наш взгляд, отнесение названных действий к способам совершения налоговых преступлений или уклонения от уплаты налогов. В литературе делаются попытки их классификации именно в таком понимании См.: Ивенин К.Н. Способы сокрытия доходов от налогообложения и методы их обнаружения // Актуальные проблемы правоохранительной деятельности на современном этапе. Нижний Новгород: НВШМ МВД России, 1992. С. 59; Макаров Д. Экономические аспекты теневой экономики в России // Вопросы экономики. 1998. № 3. С. 41; Криминалистика: Расследование преступлений в сфере экономики / Под ред.В.Д. Грабовского, А.Ф. Лубина. Нижний Новгород, 1996. С. 225-227; Кучеров И.И. Налоги и криминал. М., 2000. С. 215-216. .

В соответствии со ст.45 ч.1 НК РФ обязанность по уплате налога считается исполненной налогоплательщиком с момента предъявления им в банк поручения на уплату соответствующего налога при наличии достаточного денежного остатка на его счете, а при уплате налогов наличными денежными средствами - с момента внесения денежной суммы в счет уплаты налога в банк или кассу органа местного самоуправления либо организацию связи Государственного комитета Российской Федерации по связи и информатизации Собрание законодательства РФ. 1998. № 31. Ст. 3824. . Следовательно, существует два способа уплаты налога самим налогоплательщиком:

1) перечисление денежных средств в сумме, соответствующей имеющемуся у него объекту налогообложения и определяемой налоговым законодательством, со своего счета в банке;

2) внесение суммы наличных денег в счет уплаты налога в банк или кассу органа местного самоуправления либо организацию связи Государственного комитета Российской Федерации по связи и информатизации. Способ уклонения от уплаты налогов только один - это невыполнение вышеуказанных действий.

Названные в законе "включения в бухгалтерские документы заведомо искаженных данных о доходах и расходах", "либо иной способ" (ст. 199 УК РФ) представляют собой действия, направленные на уход от уголовной ответственности, способы обмана налоговых органов.

Следует помнить о том, что обвиняемый не несет ответственности за дачу заведомо ложных показаний или за отказ от них. Это способ его защиты, ухода от уголовной ответственности, как представление или непредставление недостоверных данных.

Диспозиция ст. 199 УК РФ может выглядеть так: "уклонение от уплаты налогов с организации, а равно от уплаты страховых взносов в государственные внебюджетные фонды с организации, совершенное в крупном размере, наказывается…".

Исследование при предварительном расследовании действий обвиняемых, направленных на обман налоговых органов путем непредставления декларации о доходах, включения в декларацию заведомо искаженных данных о доходах и расходах, в бухгалтерские документы - соответственно о доходах и расходах и т.д. по сути подтвердит наличие умысла в совершении налогового преступления и позволит установить время его возникновения. Таким образом, событием преступления по делам этой категории (п.1 ч.1 ст.73 УПК РФ) является неуплата налогов, сумма которых составляет крупный или особо крупный размер, в установленные законом сроки.

Эта мысль нашла подтверждение в постановлении Пленума Верховного суда РФ от 4 июля 1997 г. № 8 "О некоторых вопросах применения судами Российской Федерации уголовного законодательства об ответственности за уклонение от уплаты налогов". Часть 2 п.1 этого постановления гласит: "В соответствии со ст. 199 УК РФ обязательным условием наступления уголовной ответственности за уклонение от уплаты налогов, которое может выражаться как в действиях, так и в бездействии, является крупный или особо крупный размер неуплаченного налога". Пункт 5 этого постановления констатирует: "Преступления, предусмотренные ст. 198 и 199 УК РФ, считаются оконченными с момента фактической неуплаты налога за соответствующий налогооблагаемый период в срок, установленный налоговым законодательством" Бюллетень Верховного суда РФ. 1997. № 9. С. 4. .

Такое указание Пленума Верховного суда РФ позволяет утверждать, что все рассуждения ученых о том, что окончанием преступлений, предусмотренных ст. 199 УК РФ, следует считать момент, когда в установленные сроки не представлена в налоговые органы декларация о доходах или представлена декларация, содержащая искаженные сведения, или документы (расчет суммы налога, бухгалтерские отчеты и балансы), содержащие недостоверные сведения об объектах налогообложения и размерах подлежащего уплате налога и т.п. Уголовное право России: Общая и особенная части: Учебник / Г.М. Миньковский, А.А. Магомедов, В.П. Ревин; Под ред.В.П. Ревина. М., 1998 . С. 289; Комментарий к УК РФ / Под ред.В.И. Радченко. М.: Вердикт, 1996. С. 335; Российское уголовное право. Особенная часть / Под ред.В.И. Кудрявцева, А.В. Наумова. М.: Юрист, 1997. С. 217; Руководство для следователей/ Под ред. Н.А. Селиванова, В.А. Снеткова. М.: Норма, 1997. С. 549; Комментарий к Уголовному кодексу РФ. Особенная часть / Под ред. Ю.И. Скуратова, В.М. Лебедева. М.: Норма, 1997. С. 224-226. , не могут быть приняты, так как эти обстоятельства сами по себе преступными не являются.

Субъектом преступления, предусмотренного ст. 199 УК РФ, могут быть руководитель организации-налогоплательщика и главный (старший) бухгалтер, лица, фактически выполнявшие обязанности руководителя и главного (старшего) бухгалтера, а также иные служащие организации-налогоплательщика, которые в соответствии с законом, уставом или учредительным договором распоряжаются денежными средствами организации-налогоплательщика.

Как было отмечено, уклонение от уплаты налогов может быть совершено только умышленно. Мотивом этих преступлений является желание удержать средства, подлежащие оплате в казну в виде налогов или страховых взносов в государственные внебюджетные фонды.

В соответствии с п.6 ст.73 УПК РФ подлежат доказыванию обстоятельства, смягчающие и отягчающие наказание за данный вид преступлений.

Обстоятельства, смягчающие и отягчающие наказание, предусмотрены ст.61 и 63 УК РФ. Установление наличия этих обстоятельств является обязанностью лица, производящего расследование. В отдельных случаях, предусмотренных статьями Особенной части УК РФ, доказывание этих обстоятельств, влияющих на квалификацию преступления, обусловлено данным фактом. Согласно ст.62 УК РФ предусмотрены наличие смягчающих вину обстоятельств (подпункты "и" и "к") и отсутствие отягчающих обстоятельств (срок и размер наказания, не превышающих трех четвертей максимального срока или размера наиболее строгого вида наказания).

Пункт 2 примечания к ст. 198 УК РФ указывает: "Лицо, впервые совершившее преступления, предусмотренные ст. 194, 198, 199 УК РФ, освобождается от уголовной ответственности, если оно способствовало раскрытию преступления и полностью возместило причиненный ущерб". Если лицо не подпадает под настоящее примечание, но оно способствовало раскрытию преступления, то может быть применен подпункт "и" ст.61 УК РФ.

Пункт 4 ст.73 УПК РФ требует доказывания характера и размера ущерба, причиненного преступлением. Ущерб от неуплаты налогов и страховых взносов в государственные внебюджетные фонды должен быть доказан к моменту предъявления обвинения и сформулирован в постановлении. При этом должны быть учтены все объекты налогообложения, указанные в законе. Кроме конкретных объектов налогообложения, рассмотренных в диспозициях ст. 199 УК РФ, к другим объектам налогообложения, как указал Пленум Верховного суда РФ, помимо доходов (прибыли) относятся стоимость определенных товаров, операции с ценными бумагами, пользование природными ресурсами, добавленная стоимость продукции, работ и услуг, доходы от биржевой и страховой деятельности и т.д. Постановление Пленума Верховного суда РФ от 4 июля. 1997 г. № 8.П. 9 // Бюллетень Верховного суда РФ. 1997. № 9. С. 4. .

Часть 1 ст. 199 УК РФ преступлением именует уклонение от уплаты налогов или страховых взносов в государственные внебюджетные фонды,, совершенное в крупном размере, а ч.2 ст. 199 УК РФ - в особо крупном размере.

Неуплата налога и (или) страхового взноса крупным размером превышает одну тысячу минимальных размеров оплаты труда, а в особо крупном размере - пять тысяч минимальных размеров оплаты труда.

Неуплаченный налог или страховой взнос в размере, не подпадающем под понятие "крупный размер" п.1 примечания к ст. 198 УК РФ, преступлением не является, а рассматривается как административный проступок. Взыскание накладывается в административном порядке, предусмотренном ч.1 НК РФ, а недоимка взыскивается.

Принимая решение о привлечении лица в качестве обвиняемого, следователь обязан собрать достаточную совокупность доказательств, убеждающую его в наличии преступления и виновности конкретного лица. Это означает, что обстоятельства, входящие в предмет доказывания (ст.73 УПК РФ) Банин Предмет доказывания в советском уголовном процессе. Саратов: Изд-во Сарат. ун-та, 1981. С. 40-97. и раскрывающие все элементы состава преступления, должны быть, бесспорно, доказаны. Только в этом случае у следователя будут все основания вынести постановление о привлечении лица к уголовной ответственности в качестве обвиняемого Громов Н.А. Институт привлечения к уголовной ответственности. Саратов: Изд-во Сарат. ун-та, 1991. С. 52-72; Токарева М.Е. Надзор за исполнением законов при привлечении к уголовной ответственности, аресте и обеспечении прав обвиняемых // Организация и методика прокурорского надзора за законностью расследования преступлений органами дознания и следователями МВД. М., 1997. С. 66. .

С учетом вышеизложенного рассмотрим процессуальное оформление привлечения в качестве обвиняемого более подробно.

В постановлении о привлечении в качестве обвиняемого должно быть отражено: время и место его составления; кем составлено, фамилия, имя и отчество лица, привлекаемого в качестве обвиняемого; преступление, в совершении которого обвиняется лицо, с указанием времени, места и других обстоятельств его совершения (поскольку они устанавливаются материалами дела); уголовный закон, предусматривающий данное преступление.

Если обвиняемому вменяется совершение нескольких преступлений, подпадающих по действие разных статей уголовного закона, в постановлении о привлечении в качестве обвиняемого должно быть указано, какие конкретные действия ему вменяются по каждой из статей уголовного закона.

Мотивацию закона о том, что постановление о привлечении к уголовной ответственности в качестве обвиняемого не все ученые понимают одинаково. Одни видят в этом необходимость обязательного приведения в постановлении о привлечении в качестве обвиняемого доказательств, подтверждающих выводы о наличии преступления и вины конкретного лица в его совершении

Лукашевич В.З. Обоснованность обвинения и гарантии прав обвиняемого в стадии предварительного расследования // Учен. зап. ЛГУ. № 202. Сер. Юрид. науки, 1956. Вып. 8. С. 90-200; Ляхов Ю.А. Обвиняемый на предварительном следствии в советском уголовном процессе: Автореф. дис… канд. юрид. наук. Ростов-на-Дону, 1965. С. 8. . По мнению Н.В. Жогина, требование законодателя мотивировки предъявляемого обвинения должно восприниматься, как указание в постановлении о привлечении в качестве обвиняемого тех доказательств и доводов, которые положены в основу обвинения.

Другие полагают, что требование мотивированности постановления вовсе не предусматривает обязательное приведение в нем доказательств. Как отметил Г.М. Миньковский, формулировка обвинения (описательная часть) должна содержать изложение конкретных фактических обстоятельств наличия преступления и его квалификацию. С точки зрения Л.М. Карнеевой, В.Ф. Статкуса и М.С. Строговича, в постановлении о привлечении в качестве обвиняемого следователь может привести доказательства, если он сочтет это необходимым Лупинская П.А. Законность и обоснованность решений в уголовном судопроизводстве. М., 1971. С. 75. .

Требование мотивированности применительно к постановлению о привлечении в качестве обвиняемого, как отметила П.А. Лупинская, означает указание в самом постановлении только установленных по делу обстоятельств без приведения доказательств, имеющихся в деле, и обоснование вывода об их наличии. Под мотивировкой такого решения следует понимать систему доводов, аргументов, обосновывающих решение как в части установления фактических обстоятельств, так и в отношении правовых выводов по делу Лупинская П.А. Законность и обоснованность решений в уголовном судопроизводстве. М., 1971. С. 75. .

Закрепленное в ст.172 УПК РФ требование отразить в постановлении о привлечении в качестве обвиняемого "преступления, в совершении которого обвиняется данное лицо, с указанием времени, места и других обстоятельств, поскольку они установлены материалами дела; уголовного закона, предусматривающего данное преступление", есть основание для привлечения лица к уголовной ответственности в качестве обвиняемого.

Основанием процессуального решения о привлечении к уголовной ответственности в качестве обвиняемого являются не средства познания (доказательства), а полученный с их помощью результат (доказанность реальных фактов). Сами факты составляют не процессуальное, а уголовно-правовое основание привлечения лица к уголовной ответственности. В качестве процессуального основания выступает доказанность фактических обстоятельств, образующих в совокупности событие Советский уголовный процесс / Под ред. С.В. Бородина. М., 1982. С. 311. . Именно в этом проявляются взаимосвязь и взаимопроникновение уголовно-правового и уголовно-процессуального отношений.

Поэтому по делам о налоговых преступлениях, предусмотренных ст. 199 УК РФ, в постановлении о привлечении в качестве обвиняемого должны быть приведены доказательства, подтверждающие наличие дохода, его суммы, суммы неуплаченного налога с указанием на превышение минимального размера оплаты труда. Документально должны быть подтверждены все приведенные суммы, неуплата которых вменяется в вину обвиняемому. Тогда сформулированное обвинение даст возможность обвиняемому защититься от предъявленного обвинения. В противном случае будет нарушено право обвиняемого на защиту, а обвинение окажется беспредметным. Петуховский А.А. Уголовный процесс: Учеб. пособие. М., 1998. С. 69. .

Постановление о привлечении в качестве обвиняемого должно быть составлено так, чтобы оно было понятно обвиняемому, а обстоятельства, факты, вменяемые ему в вину, отражены в нем полно, всесторонне и объективно. При ознакомлении с ним обвиняемого реализуется его право знать, в чем он конкретно обвиняется О практике применения судами законов, обеспечивающих обвиняемому право на защиту Постановление Пленума Верховного суда СССР от 16 июня 1978 г. // Бюллетень Верховного суда СССР. 1979. № 4. С. 9. .

Постановление о привлечении в качестве обвиняемого состоит из трех частей: вводной; описательно-мотивировочной и резолютивной Уголовный процесс / Под ред.В.П. Божьева. М.: Спарк, 1998. С. 313. .

Вводная часть содержит следующие сведения: наименование постановления, дату и место его вынесения, кем оно вынесено и по какому делу, а также указание лица, привлекаемого в качестве обвиняемого.

В описательно-мотивировочной части, согласно ст.172 УПК РФ, должны быть отражены: преступление, в совершении которого обвиняется данное лицо; время, место и другие обстоятельства совершения преступления, поскольку они установлены материалами дела; уголовный закон, по данному преступлению.

По делам о преступлениях, предусмотренных ст. 199 УК РФ, в постановлении о привлечении в качестве обвиняемого должно быть обязательно указано, какие нормы налогового законодательства, действовавшего на момент совершения преступления, обвиняемым нарушены Постановление Пленума Верховного суда РФ № 8 от 4 июля 1997 г. п. 13 // Бюллетень Верховного суда РФ. 1997. № 9. С. 4. .

Генеральная прокуратура Российской Федерации требует от прокуроров обязательной проверки наличия в постановлении о привлечении в качестве обвиняемого указания всех признаков совершенного налогового преступления:

данных об обвиняемом - фамилия, имя, отчество, правовой или служебный статус в организации, уклонившейся от уплаты налогов и страховых взносов; его обязанности по организации и ведению бухгалтерского учета, обеспечению его полноты и достоверности, составлению налоговых деклараций;

сведения о месте совершения преступления - полное наименование организации, ее фактический адрес и адрес по учредительным документам, правовые нормы, в соответствии с которыми она является плательщиком налогов (когда и где она прошла государственную регистрацию, поставлена на налоговый учет и зарегистрирована как плательщик страховых взносов;

время совершения преступления - налоговый или отчетный период, в течение которого наблюдалось уклонение от уплаты налогов и страховых взносов, дата представления в налоговую инспекцию налоговой декларации с уменьшенной или скрытой суммой налога, а также дата искажения в бухгалтерских документах данных, учитываемых при исчислении налогов и страховых взносов или дата совершения хозяйственных операций, не отраженных в документах, дата перечисления налогов и страховых взносов в меньшей сумме в установленный для уплаты налога либо страхового взноса срок, по истечении которого они не были перечислены в бюджет или в государственные внебюджетные фонды;

конкретные действия обвиняемого по уклонению от уплаты налогов и страховых взносов (документы, в которых искажены данные о доходах или расходах, иные способы уклонения от уплаты налогов и страховых взносов Данные действия по своей сути направлены на уход от уголовной ответственности, на обман налоговых органов. Они необоснованно отнесены к способам совершения налоговых преступлений или способам уклонения от уплаты налогов. , нарушения налогового законодательства и правил ведения бухгалтерского учета, объекты налогообложения, которые были занижены или скрыты к каждому сроку платежа; сумма неуплаченных налогов и страховых взносов в результате искажения данных, учитываемых при их исчислении, а также минимальный размер оплаты труда к каждому сроку платежа Методические рекомендации по организации прокурорского надзора за расследованием налоговых преступлений от 20. 04. 99 г. № 37/3-3. С. 33-34. .

В мотивировочной части постановления требуется не только изложить суть дела, но и сформулировать вывод, основанный на имеющейся совокупности доказательств или, как подчеркнули Н.В. Жогин и Ф.Н. Фаткуллин, привести фактическую фабулу и юридическую формулировку Жогин Н. В.. Предварительное следствие в советском уголовном процессе/ Н.В. Жогин, Ф.Н. Фаткуллин. М., 1965. С. 197. .

Другими словами, в этой части постановления надо отразить, на что было направлено преступное посягательство (объект преступления), в чем конкретно оно проявилось (объективную сторону), а также способ совершения преступления и наступившие последствия. Необходимо указать на совершение преступления конкретным лицом, т.е. назвать субъекта преступления, раскрыть субъективную сторону деяния (определить форму вины, мотив преступления). Важно обозначить обстоятельства, обусловливающие квалификацию содеянного (отягчающие или, наоборот, смягчающие наказание) в той последовательности, в какой было совершено преступление или в какой оно установлено, доказано Халиуллин А.Г. Осуществление функции уголовного преследования прокуратурой России. Кемерово: Кузбассвузиздат, 1997. С. 187-191. . Они могут относиться как к объекту и объективной стороне преступления, так и к его субъекту и субъективной стороне.

Вряд ли можно согласиться с суждением Л.М. Карнеевой и В.Ф. Статкуса:". поскольку обвинение предъявляется в момент, когда расследование еще не закончено, закон предусматривает, что время, место и другие установленные материалами дела обстоятельства совершенного преступления указываются" Карнеева Л.М. Предъявление обвинения/ Л.М. Карнеева, В.Ф. Статкус М., 1973. С. 37-38. . Такая запись в законе касается только тех преступлений, "по которым время, место, способ содеянного и его последствия выходят за рамки состава преступления" Жогин Н.В. Предварительное следствие в советском уголовном процессе/ Н.В. Жогин, Ф.Н. Фаткуллин. М., 1965. С. 198. . Однако указание закона - "поскольку они установлены материалами дела" - ни в коей мере нельзя связывать с необходимостью расследования. Обстоятельства, факты, вменяемые в вину на момент привлечения к уголовной ответственности в качестве обвиняемого, должны быть доказаны, что позволит судить об их наличии.

Спорно мнение Н.В. Жогина и Ф.Н. Фаткуллина о том, что если лицо привлекается в качестве обвиняемого за собирательное преступление, то необязательно указывать в обвинении все многочисленные противоправные действия, которые совершались виновным в течение длительного периода времени. Достаточно привести несколько фактов, не оставляющих сомнения в систематическом совершении таких действий Там же. С. 199. .

Только перечисление всех противоправных действий, фактов, наступивших последствий составит содержание предъявляемого обвинения. Факты, не названные в постановлении, нельзя считать вмененными в вину, и обвиняемый не может нести за них ответственность. Это предопределяется правом обвиняемого на защиту. Поэтому только перечисление всех фактов, вменяемых в вину, дает возможность выполнять требование полноты формулируемого обвинения.

Факты, вменяемые в вину, должны быть обоснованы и мотивированы, т.е. характеризовать конкретное деяние как преступление, квалифицируемое определенной статьей Особенной части Уголовного кодекса. Содержание описательной части необходимо согласовать с диспозицией соответствующей нормы Уголовного кодекса, что позволит констатировать совершение преступления конкретным лицом. В качестве юридического вывода со ссылкой на материальный закон, т.е. статью Уголовного кодекса с указанием ее номера (части, пункта), выступает квалификация преступления.

В.Н. Кудрявцев, исследовавший вопросы общей теории квалификации преступлений, пришел к бесспорному выводу: нормы уголовного права применяются не только судом, но и органами дознания и следователем. Однако характер и правовые последствия деятельности по применению уголовно-правовых норм на различных стадиях уголовного процесса отличаются. Существуют три предварительных (до суда) этапа квалификации преступлений: при возбуждении уголовного дела, при привлечении лица в качестве обвиняемого и при составлении обвинительного заключения Кудрявцев В.Н. Общая теория квалификации преступлений. М., 1972. С. 18-19, 230. .

При возбуждении уголовного дела решение вопроса о квалификации преступления ограничивается установлением наличия признаков деяния и только применительно к факту его совершения. При привлечении лица к уголовной ответственности в качестве обвиняемого квалификация преступления носит завершенный характер, т.е. должны быть четко определены все элементы состава преступления, все моменты, влияющие на его квалификацию, все смягчающие и отягчающие наказание обстоятельства. Только благодаря подтверждению необходимой совокупности доказательств можно правильно квалифицировать преступление, т.е. применить уголовный закон к конкретному деянию Якубович Н.А. Законность и обоснованность привлечения лица в качестве обвиняемого и заключение его под стражу // Законность в досудебных стадиях уголовного процесса России. М, 1997. С. 124-125. .

Наказание может последовать лишь после того, как лицо будет признано судом виновным в совершении преступления и приговор вступит в законную силу.

Если лицу вменяется в вину несколько преступлений, то каждое из них должно быть подробно раскрыто с соблюдением изложенных выше требований и квалифицировано, под действие какой статьи, части, пункта Уголовного кодекса оно подпадает.

Когда преступление совершено группой лиц, то в описательной части требуется отразить все моменты преступления и особенно выделить действия (бездействие) лица, привлекаемого в качестве обвиняемого. Только такая структура документа позволит считать его законным, обоснованным и мотивированным.

Резолютивная часть постановления содержит решение органа расследования о привлечении конкретного лица к уголовной ответственности в качестве обвиняемого. Здесь указывается, какое конкретно преступление вменяется в вину обвиняемому и какой статьей (частью, пунктом) уголовного закона оно предусмотрено. Соблюдение этих требований является обязательным. В случае их нарушения уголовное дело будет возвращено прокурором на дополнительное расследование.

После вынесения постановления о привлечении лица в качестве обвиняемого его признают таковым (ст.47 УПК РФ). Этот факт и следует считать моментом персонификации уголовно-правового отношения, возникшего в момент совершения преступления. Дальнейший ход развития данного уголовно-правового отношения будет связан с одновременной реализацией уголовно-правовых и уголовно-процессуальных отношений, с реализацией прав и обязанностей, закрепленных нормами уголовного (материального) и уголовно-процессуального права.

Уголовный процесс есть средство реализации материального права. В этой связи очевиден, на наш взгляд, вывод В.П. Божьева о том, что "уголовный процесс, как и уголовно-процессуальное право, детерминирован уголовным правом, налицо его производный характер" Божьев В.П. Уголовно-процессуальные правоотношения. М., 1975. С. 119. . По мнению П.С. Элькинд, "уголовно-процессуальные отношения возникают и развиваются в связи с уголовными правоотношениями, и последние, в свою очередь, могут быть реализованы только через уголовно-процессуальные отношения" Элькинд П. С. Сущность советского уголовно-процессуального права. Л., 1963. С. 11. . Большинство ученых-специалистов в области уголовного права и уголовного процесса придерживается мнения о том, что в момент совершения преступления возникают материальные уголовно-правовые отношения Строгович М. С. Вопросы теории правоотношений // Сов. гос-во и право. 1946. № 6. С. 56; Курс советского уголовного процесса. М., 1968.Т. 1. С. 89; Пионтковский А.А. Правоотношения в уголовном праве // Правоведение. 1962. № 2. С. 91; Курляндский В.И. О сущности и признаках уголовной ответственности // Сов. гос-во и право. 1963. № 11. С. 91; Лейкина Н. С. Личность преступника и уголовная ответственность. Л., 1968. С. 27. .

Другие относят возникновение уголовно-правовых отношений к моменту, когда надлежащему государственному органу становится известно о совершенном преступлении Вицын С.Е. Ответственность по советскому праву (теоретическая конференция) / С.Е. Вицын, В.Д. Иванов, А.И. Яковлев и др. // Правоведение. 1968. № 2. С. 154. , то есть к моменту возникновения уголовно-процессуальных отношений.А.И. Санталов и Н.А. Огурцов считают, что уголовно-правовые и уголовно-процессуальные отношения возникают одновременно и с применения мер уголовно-процессуального принуждения начинается реализация уголовной ответственности Санталов А.И. Уголовно-правовые отношения и уголовная ответственность // Вестник Ленинградского университета. 1974. № 5. Вып. 1. С. 128; Он же. Теоретические вопросы уголовной ответственности.Л., 1982. С. 17; Огурцов Н.А. Правоотношения и ответственность в советском уголовном праве. Рязань, 1976. С. 165. .

Можно сделать вывод о том, что при возникновении уголовно-правовых отношений при налоговом преступлении уголовный процесс становится средством реализации не только норм материального уголовного права, но и норм налогового права, устанавливающих обязанности по уплате налогов.

Объектом налогового преступления являются отношения в сфере государственного управления. Каждый субъект (физическое или юридическое лицо), уклоняясь от уплаты налогов или обязательных страховых взносов в государственные страховые внебюджетные фонды, посягает на общественные отношения, складывающиеся в сфере государственного управления. Лишение государства возможности осуществления его главной функции - управления обществом - путем неуплаты налогов или страховых взносов В соответствии с Федеральным законом от 5 августа 2000 г. № 118-ФЗ "О введении в действие части второй Налогового кодекса Российской Федерации и внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации о налогах" и частью второй Налогового кодекса РФ - единого социального налога (взноса). в государственные внебюджетные фонды делает само существование государства беспредметным. Это и обусловливает отнесение уклонения от уплаты налогов и страховых взносов в государственные внебюджетные фонды к государственным преступлениям. Предмет преступления - удерживаемые денежные средства, которые налогоплательщик не уплатил в установленный законом срок в государственный бюджет или в государственные страховые внебюджетные фонды Ефимичев С.П. Основания и процессуальное оформление привлечения лица в качестве обвиняемого по уголовным делам о налоговых преступлениях // Уголовное право. 2000. № 4. С. 47-52. .

В ходе уголовно-процессуальной деятельности (как на стадии возбуждения уголовного дела, так и предварительного расследования) с помощью всех средств доказывания устанавливается лицо, совершившее преступление, - субъект уголовно-правовых отношений. Он наделяется правами, и на него возлагаются определенные обязанности. В реализации прав и обязанностей находят свое проявление уголовно-правовые и уголовно-процессуальные отношения, т.е. опять прослеживается их взаимосвязь.

Поэтому поддерживаем мнение П.С. Элькинд, согласно которому в ходе расследования и судебного разбирательства уголовно-правовое отношение должно "развернуться", "конкретизироваться", "уточниться" Элькинд П. С. Правоотношения в советском уголовном процессе // Вестник Ленинград. ун-та. 1959. Вып. 1. С. 94; Алексеев С. С. Общая теория социалистического права. Свердловск, 1964. Вып. 2. С. 190; Карнеева Л.М. Привлечение к уголовной ответственности. Законность и обоснованность. М., 1971. С. 7-8. . Однако не можем согласиться с точкой зрения оппонентов, рассматривающих уголовно-правовое отношение как однажды данное, неизменное Божьев В.П. Указ. соч. С. 121; Строгович М. С. Курс советского уголовного процесса. С. 88-93. . Таковым является преступление - предмет уголовно-правового отношения, а не само отношение.

В ходе расследования проясняется предмет уголовно-правового отношения - преступление, доказывается вина конкретного лица в его совершении. В результате собирается совокупность доказательств, которая позволяет лицу, производящему расследование, т.е. субъекту уголовно-процессуального отношения, вынести решение о привлечении лица, совершившего преступление, к уголовной ответственности.

Привлечение лица в качестве обвиняемого является реализацией не только уголовно-процессуальных, но и уголовно-правовых отношений. Поэтому мы не можем согласиться с мнением ученых, которые рассматривают привлечение лица к уголовной ответственности в качестве обвиняемого лишь как проявление уголовно-процессуальных отношений Строгович М. С., Алексеева Л.Б., Ларин А.М. Указ. соч. С. 55. , и присоединяемся к той группе исследователей, которые видят в этом проявление уголовно-правовых отношений Витенберг Г.Б. Указ. соч. С. 99-100; Брайнин А.М. Указ. соч. С. 21. .

Государственные органы после получения информации о совершении преступления, начинают конкретную деятельность по ее проверке, устанавливают, что имело место преступление, совершенное определенным лицом. Свое мнение они выражают в постановлении о привлечении в качестве обвиняемого, затем - в обвинительном заключении, после чего ведется судебное разбирательство по поводу обвинения, сформулированного при предварительном расследовании. Выносится приговор суда, где от имени государства лицо признано виновным в совершении преступления. С момента получения информации о совершенном преступлении до вынесения приговора суда уголовно-правовое отношение отсутствует (а следовательно, и его субъект). Оно появится, по мнению В.Г. Смирнова, лишь после вступления приговора в законную силу Смирнов В.Г. Правоотношения в уголовном праве // Правоведение. 1961. № 3. С. 95; Недбайло П.Е. Применение советских правовых норм.М., I960. С. 485. . Однако данное утверждение противоречит реальной действительности.

Критикуя его, П.С. Элькинд замечает: в первоначальном виде уголовно-правовые отношения складываются в момент совершения преступления, но в дальнейшем они нуждаются в процессуальном оформлении, закреплении и уточнении. Относить возникновение уголовно-правовых отношений к моменту вступления приговора в законную силу, по его мнению, обозначает выносить их за пределы уголовного судопроизводства. В таком случае ни обвиняемый, ни подсудимый уголовно-правовыми полномочиями и обязанностями не наделяются. Их правовое положение связывается только с процессуальными правами и обязанностями. Уголовно-правовые полномочия получает только осужденный, который в этих правах уже мало нуждается. Уголовно-правовые обязанности здесь возлагаются на лицо, признанное виновным, т.е. вступают в законную силу обвинительным приговором суда только тогда, когда их выполнение может способствовать реализации судебного приговора, но не обеспечению его законности и обоснованности Элькинд П. С. Сущность советского уголовно-процессуального права. С. 17-19. .

Уголовно-правовые отношения, возникая в момент совершения преступления, а уголовно-процессуальные отношения - в момент получения органом государства сведений о совершении этого преступления, в дальнейшем развиваются во взаимосвязи и взаимопроникновении. В данном случае уместно привести высказывание И.С. Ноя о том, что наказание - один из результатов уголовной ответственности, который нельзя отождествлять с самой ответственностью Ной И. С. Вопросы теории наказания в советском уголовном праве. Саратов, 1962. С. 121. . Это суждение разделяет и В.С. Прохоров, который полагает, что наказание сопровождает ответственность, но не включается в нее. Уголовная ответственность - следствие преступления, а не приговора.

Уголовная ответственность - это определенное юридическое состояние лица, нарушившего правовую обязанность, защищаемую государством и уголовным законом, которое наступает после персонификации уголовного правоотношения. Правы Е.А. Наташев и Н.А. Стручков, считающие моментом возникновения уголовной ответственности предъявление обвинения. Разделяем и точку зрения Ф.Н. Фаткуллина, согласно которой "за совершение преступного деяния лицо начинает фактически нести уголовную ответственность со стадии предварительного расследования, по крайней мере, ту ее часть, которая связана с положением обвиняемого и выражается в обязанности терпеть тяжесть публичного изобличения" Прохоров В. С. Преступление и ответственность. Л., 1984. С. 128. .

Уголовная ответственность может быть определена и как способ проявления персонифицированного материального уголовно-правового отношения, находящегося в развитии, т.е. уточняется, конкретизируется.

М.С. Строгович, отрицая проявление уголовно-правовых отношений в стадиях предварительного расследования и судебного разбирательства, заявляет, что "обвиняемый в уголовном процессе является участником, субъектом уголовно-процессуального отношения, а не уголовно-правового отношения. Он может быть признан участником (субъектом) уголовно-правового отношения только приговором суда, вступившим в законную силу" Строгович М. С., Алексеева Л.Б., Ларин А.М. Указ. соч. С. 56. .

С таким суждением нельзя согласиться еще и потому, что суд своим приговором не создает новых субъектов (участников) ни уголовно-правовых, ни уголовно-процессуальных отношений. В приговоре отражен окончательный вывод о том, что имело место преступление и совершено оно конкретным лицом. Предварительный вывод был сделан в постановлении о привлечении лица к уголовной ответственности. Тогда и появляются новый участник и субъект уголовно-процессуальных отношений. С момента привлечения к уголовной ответственности он поставлен в особое положение, которому соответствует объем его прав и обязанностей, определенных законом, и несет всю тяжесть изобличения в совершении преступления именно как субъект уголовно-правовых отношений. Как субъект уголовно-правового отношения обвиняемый наделяется совокупностью процессуальных прав, т.е. обеспечивается взаимосвязь, взаимозависимость и взаимопроникновение уголовно-правовых и уголовно-процессуальных отношений.

В.П. Божьев следующим образом определил, как юридически осуществляется привлечение лица в качестве обвиняемого: а) становление в уголовном деле обвиняемого - процессуального субъекта, в отношении которого проводится предварительное расследование; б) формирование ключевого уголовно-процессуального отношения в стадии предварительного расследования между следователем и обвиняемым; в) констатация уголовно-правовых отношений, установленных к этому моменту следователем;

г) объявление лицу о грозящей уголовной ответственности" Божьев В.П. Предъявление обвинения и допрос обвиняемого // Уголовное право. 2001. № 2. С. 56-57. . Это подтверждает существование взаимосвязи уголовно-правовых и уголовно-процессуальных отношений.

Изложенное убеждает нас в том, что уголовно-правовое отношение проявляется в ходе расследования, формулируется при принятии решения о привлечении лица к уголовной ответственности в качестве обвиняемого, а окончательное разрешение получает после вступления приговора в законную силу.

Предварительный вывод о виновности лица, совершившего преступление, делается именно при привлечении его к уголовной ответственности в качестве обвиняемого. Это означает, что "виновный" и "обвиняемый", как понятия, на предварительном следствии идентичны. Предварительный вывод до суда не имеет тех отрицательных последствий (судимость и т.д.), которые наступают при формулировании его в приговоре.

Необходимо заметить, что сделанный вывод о признании в этот момент обвиняемого виновным не противоречит конституционному принципу презумпции невиновности. Статья 49 Конституции РФ провозглашает признание лица виновным в совершении преступления только по официальному приговору суда - от имени государства. Признание виновным в уголовном судопроизводстве на базе достаточной совокупности доказательств, собранных в ходе расследования, осуществляется в постановлении о привлечении лица к уголовной ответственности в качестве обвиняемого, в обвинительном заключении, в решении прокурора, утвердившего обвинительное заключение при направлении уголовного дела в суд для рассмотрения его в судебном заседании Ефимичев П. С. Презумпция невиновности: в чем ее сущность? // Журнал российского права. 2000. № 7. С. 104-112. .