Особливості податкової правосуб’єктності банків

Размещено на http://www.allbest.ru/

ОСОБЛИВОСТІ ПОДАТКОВОЇ ПРАВОСУБ'ЄКТНОСТІ БАНКІВ PARTICULARITIES OF TAX JURIDICAL PERSONALITY OF BANKS

Пасічна І.О.

Актуальність теми. В умовах фінансової кризи роль банків у податкових правовідносинах постійно зростає. Від ефективності функціонування банків залежить розвиток податкових, ринкових відносин та економіки держави загалом. Це зумовлено тим, що банківська система покликана забезпечувати податкові надходження до бюджетів усіх рівнів, за допомогою яких держава здатна виконувати завдання та функції, які впливають на рівень добробуту суспільства. Істотні зміни, що відбулися у правовому регулюванні податкових відносин, на сьогодні викликають потребу в аналізі участі банків у податкових правовідносинах, а також визначенні їх податкової правосуб'єктно сті.

До актуальних і проблемних питань податкової правосуб'єктності, не раз зверталися у своїх працях науковці в галузі фінансового права, зокрема Я.О. Берназюк, Л.К. Воронова, М.П. Кучерявенко, П.С. Пацурківський, М.О. Перепелиця, О.В. Щер- банюк, Н.Ю. Пришва, В.Д. Чернадчук та інші, а також російські учені: А.В. Бризгалін, О.Ю. Грачо- ва, М.В. Карасьова, Ю.О. Крохіна, С.Г. Пепеляєв, Г.В. Петрова й інші. Але, незважаючи на це, зазначені питання все ще потребують подальших досліджень, оскільки, як зазначається в юридичній літературі, сучасне фінансове законодавство має виражати ті фактори, які розкривають зміст і структурні елементи правосуб'єктності [1, с. 99]. Дослідження податкової правосуб'єктності банків, її змісту та особливостей дасть змогу врахувати фактори, які слугуватимуть удосконаленню податкового законодавства, належному розвитку податкових правовідносин.

Метою статті є дослідження особливостей податкової правосуб'єктності банків.

Виклад основного матеріалу. У юридичній науці існують різні підходи до визначення поняття правосуб'єктності. Так, О.Ф. Скакун вважає, що правосуб'єктність (праводієздатність) належить до умов набуття правового статусу, тому що полягає у здатності особи мати права, виконувати обов'язки, нести відповідальність [2, с. 380-381]. Правосуб'єктність є визнаною законом особливою юридичною властивістю за особами чи організаціями, яка надає їм можливість брати участь у правових відносинах, бути суб'єктами права [3, с. 123].

Правосуб'єктність у фінансовому праві, зазначає Л.К. Воронова, «включає в себе два елементи: можливість мати права і нести обов'язки (правоздатність) і можливість до самостійного здійснення прав і обов'язків (дієздатність)» [4, с. 76].

Під податковою правосуб'єктністю М.П. Кучерявенко розуміє «здатність осіб бути учасником правовідносин, що регулюють установлення, зміну, скасування податкових платежів, мати у зв'язку з цим суб'єктивні права й обов'язки, закріплені податково- правовими нормами» [5, с. 323]. Загалом підтримуючи наведене визначення, вважаємо, що стосовно конкретизації правовідносин воно підлягає уточненню. По-перше, правовідносини не можуть регулювати встановлення, зміну, скасування податкових платежів, це ознака норм податкового права. По-друге, відносини з приводу встановлення податків і зборів, що виникають у результаті нормотворчої діяльності, є конституційно-правовими й передують податковим.

Аналізуючи податкову правосуб'єктність банків, необхідно враховувати, що банки в податкових правовідносинах водночас є платниками податків, податковими агентами та особами, які сприяють реалізації податкових прав і обов'язків у відносинах між державою й іншими платниками податків («потрійна природа участі» у правовідносинах). На банків як платників податків Податковим кодексом України (далі - ПК України) покладено обов'язок сплачувати податки (п. 15.1 ст. 15 ПК України); на банків, як податкових агентів - обов'язок обчислювати, утримувати, перераховувати податок від імені та за рахунок коштів платника податків (п. 18.1 ст. 18 ПК України) [6]. Крім того, банк як посередник між державою та іншими платниками податків зобов'язаний перераховувати податки й збори до бюджетів і державних цільових фондів.

Виходячи з обов'язків, покладених законом на банк як на суб'єкта податкових правовідносин, визначимо податкову правосуб'єктність банку як закріплену нормами податкового права здатність і можливість мати й здійснювати публічні права та обов'язки з приводу сплати й перерахування податків і зборів до бюджетів і державних цільових фондів.

Заслуговує на увагу думка В.Д. Чернадчука щодо бюджетної правосуб'єктності, відповідно до якої суб'єкт бюджетного права, наділений правовою можливістю вступати в бюджетні правовідносини, перетворює цю можливість, реалізовуючи бюджетну правосуб'єктність, у правову дійсність і набуває нової якості - суб'єкта бюджетних правовідносин [7, с. 88]. Застосовуючи це положення до податкових правовідносин, можна зазначити, що податкова правосуб'єктність як правова можливість має певну ймовірність реалізації та за наявності умов перетворюється в реальність унаслідок реалізації суб'єктами податкової правосуб'єктності.

Правосуб'єктність складається з двох елементів - правоздатності й дієздатності. Податкова правоздатність банку являє собою передбачену нормами податкового права здатність мати суб'єктивні права та обов'язки з приводу сплати й перерахування податків і зборів до бюджетів і державних цільових фондів. Податковою дієздатністю банку є передбачена нормами податкового права здатність суб'єктів своїми діями створювати й реалізовувати суб'єктивні права та обов'язки з приводу сплати й перерахування податків і зборів до бюджетів і державних цільових фондів.

Досліджуючи податкову дієздатність, Б.В. Миш- кін звертає увагу на наявність у її складі угодоздатнос- ті, яка є обов'язковим елементом правосуб'єктності особи [8, с. 92]. Така позиція видається певною мірою сумнівною, тому що податкові відносини є імперативними й мають владний характер. Вважаємо, угодоздатність доцільно розглядати як категорію цивільного права. Відповідно до ст. 1066 Цивільного кодексу України, за договором банківського рахунка банк зобов'язується приймати і зараховувати на рахунок, відкритий клієнтові (володільцеві рахунка), кошти, що йому надходять, виконувати розпорядження клієнта про перерахування й видачу відповідних сум з рахунка та проведення інших операцій за рахунком [9]. Отже, банк володіє угодоздатністю, тобто здатністю укладати цивільно-правові договори в цивільних правовідносинах, що передують податковим.

Усі права й обов'язки банку в податкових правовідносинах, у тому числі обов'язок із перерахування коштів платника, є публічними, оскільки встановлені податковим законом в імперативній формі державою, яка дбає про задоволення публічного інтересу. Публічний інтерес у податковій сфері - це забезпечений правом майновий інтерес держави в надходженні податків і зборів до публічних фондів коштів. Банки не лише сплачують податки, а й перераховують їх від імені платників, тим самим забезпечуючи формування публічних грошових фондів держави за рахунок податкових надходжень. Отже, у межах податкової правосуб'єктності банків податковими надходженнями забезпечуються публічні потреби.

У юридичній літературі склалися різні підходи до співвідношення податкової та цивільної правосуб'єктності. Так, зокрема, Я.О. Берназюк вважає, що для податкової правосуб'єктності характерна відсутність прямої залежності від елементів цивільної правосуб'єктності: форми власності, вступу в договірні зобов'язання тощо [10, с. 30]. На нашу думку, заслуговує на підтримку думка про те, що податкова правосуб'єктність має похідний характер від цивільної правосуб'єктності, оскільки податкові правовідносини виникають, як правило, унаслідок діяльності платника податків, урегульованої нормами цивільного права. Підтвердженням похідного характеру податкових правовідносин є те, що, відповідно до ПК України, податок справляється з доходу у вигляді виплат і винагород, виплачених відповідно до умов цивільно-правового договору (пп. 164.2.2 п. 164.2 ст. 164 ПК України) [6]. Крім того, банки здійснюють перерахування податків і зборів до бюджетів на підставі укладених цивільно-правових договорів банківського рахунка з платниками податків.

У фінансово-правовій науці склалися два основні підходи до виникнення податкової правосуб'єктності юридичних осіб, у тому числі банків. Перший зводиться до того, що податкова правосуб'єктність (податкова правоздатність і податкова дієздатність) виникає з моменту державної реєстрації юридичної особи. Згідно з другим підходом - з моменту взяття юридичної особи на облік у контрольних органах.

З цього приводу варто зазначити те, що державна реєстрація банків здійснюється з урахуванням особливостей, установлених Законом України «Про банки і банківську діяльність». Серед цих особливостей - отримання банківської ліцензії протягом року з дня державної реєстрації, яка надає право здійснювати банківську діяльність (ст. 19 Закону України «Про банки і банківську») [11]. Враховуючи те, що податкова правосуб'єктність банку - це не тільки здатність здійснювати права та обов'язки, а й можливість їх мати, моментом виникнення податкової правосуб'єктності банку необхідно вважати день його державної реєстрації, з якого банк наділяється відповідними правами та обов'язками.

Досліджуючи податкову правосуб'єктність банку, Я.О. Берназюк зазначає, що її ознакою є універсальність, тобто здатність поєднувати в собі права й обов'язки платника податків та органу, уповноваженого державою забезпечувати ефективне функціонування податкової системи [10, с. 162]. Зміст податкової правосуб'єктності банків є здатністю й можливістю мати та здійснювати публічні права й обов'язки, установлені для платників податків, податкових агентів та осіб, які забезпечують перерахування податків і зборів до бюджетів і державних цільових фондів.

Тісно пов'язаною з універсальністю та її логічним продовженням, на нашу думку, є комплексний характер податкової правосуб'єктності банків. Комплексність полягає в поєднанні, взаємозв'язку прав і обов'язків банків, що пов'язано із здатністю останніх бути в податкових правовідносинах платниками податків, податковими агентами й особами, які сприяють реалізації прав і обов'язків платників податків і контрольних органів. Аналіз податкового законодавства України дає змогу виділити такі групи прав та обов'язків банків: права й обов'язки, передбачені для банків як платників податків, податкових агентів; права й обов'язки, передбачені для банків як осіб, які сприяють реалізації прав і обов'язків платників податків та контрольних органів. Останню групу прав становлять такі:

- права й обов'язки з виконання доручень платників про перерахування податків до бюджетів;

- права й обов'язки, пов'язані із забезпеченням податкового контролю (щодо ведення обліку платників податків - надання інформації про відкриття й закриття рахунків платників податків; щодо інформаційно-аналітичного забезпечення діяльності контрольних органів - надання інформації про наявність і рух коштів на рахунках платника податків; щодо перевірок - виконання рішень про накладення арешту на кошти й інші цінності, що знаходяться в банку; зупинення видаткових операцій платника податків; стягнення коштів платника податків, який має податковий борг, повернення помилково та надміру сплаченої суми податків).

Особливістю податкової правосуб'єктності банків є визначеність нормами податкового й цивільного права. Банки здійснюють публічні права та обов'язки, вступаючи водночас у податкові й цивільні правовідносини. Зокрема, правовідносини щодо перерахування податків до бюджету є складними за колом правових зв'язків, що утворюються між його суб'єктами. Під час перерахування податків до бюджету складаються як податкові, так і цивільні правовідносини:

1) між банком і платником податків, які виникають на підставі цивільно-правового договору банківського рахунка, відповідно до норм цивільного права, щодо виконання розпорядження платника про перерахування відповідних коштів із рахунка;

2) між банком і державою, що виникають на підставі юридичних фактів, відповідно до норм податкового права, у зв'язку з податковим обов'язком перерахування податків і зборів до бюджету;

3) між платником податків і державою, що виникають на підставі юридичних фактів, відповідно до норм податкового права, щодо сплати податків і зборів. банк податковий правосуб'єктність платник

Особливість податкової правосуб'єктності банків виявляється в детермінованості її обсягу та змісту. Зокрема, обсяг і зміст податкової правосуб'єктності банків детерміновані видом податкових правовідносин. Так, у правовідносинах оподаткування банк бере участь як платник податків або податковий агент і має, відповідно, права й обов'язки, визначені податковим законодавством; у контрольних податкових правовідносинах банк забезпечує здійснення податкового контролю (права й обов'язки, пов'язані з обліком платників податків, у т. ч. відкриттям, закриттям рахунків платників); в інформаційних податкових правовідносинах банк наділений правами й обов'язками з надання податковим органам відомостей про фінансово-господарську діяльність платників податків; в охоронних податкових правовідносинах банк виконує рішення суду про зупинення операцій на рахунках платника податків, стягнення коштів у випадку існування податкового боргу. Щодо контрольних податкових правовідносин варто зазначити, що банки не здійснюють податкового контролю, а лише виконують доручення платників податків щодо перерахування податків і зборів, а також рішення контрольних органів щодо надання інформації про платників та інших рішень, що сприяють здійсненню податкового контролю. Крім того, банки не належать до контрольних органів, визначених ст. 41 ПК України.

Податкова правосуб'єктність банків може бути обмежена відповідно до ПК України. Банк несе відповідальність як платник податків і як податковий агент за невиконання або неналежне виконання податкового обов'язку. Відповідальність банку як особи, яка сприяє реалізації прав і обов'язків платників податків і контрольних органів, передбачена за таке:

- порушення строкуй порядку подання інформації про відкриття або закриття банківських рахунків (ст. 118 ПК України);

- неподання або подання з порушенням строку банками чи іншими фінансовими установами податкової інформації контрольним органам (ст. 128 ПК України);

- порушення строку зарахування податків до бюджетів або державних цільових фондів, установлених Законом України «Про платіжні системи та переказ коштів в Україні», з вини банку (п. 6 ст. 129 ПК України) [6].

Висновки. Підводячи підсумки дослідження, ми дійшли висновку, що особливості податкової правосуб'єктності банків стосовно інших суб'єктів податкових правовідносин зумовлені «потрійною

природою участі» у правовідносинах. Податкова правосуб'єктність банків визначає межі поведінки, пов'язаної з обчисленням, сплатою та перерахуванням податків і зборів, виконанням інших публічних прав та обов'язків, установлених податковим законодавством. До особливостей податкової правосуб'єктності належать універсальність, публічність, детермінованість, похідний і комплексний характер, визначеність нормами податкового й цивільного права.

Список використаних джерел

1. Карасева М.В. Финансовое правоотношение / М.В. Карасева. - М. : НОРМА, 2001. - 288 с.

2. Скакун О.Ф. Теорія держави і права : [підручник] / О.Ф. Скакун. - Харків : Консум ; Нац. ун-т внутр. справ, 2001. - 656 с.

3. Теория государства и права : [учебник для студ. и аспирантов юрид. вузов и фак-тов] / [С.В. Боботов, В.В. Лазарев, Е.А, Лукашова и др.] ; рук. автор. кол. и отв. ред. пН. Манов. - М. : БЕК, 1996. - 336 с.

4. Воронова Л.К. Фінансове право України : [підручник] / Л.К. Воронова. - К. : Прецедент; Моя книга, 2006. - 448 с.

5. Кучерявенко Н.П. Курс налогового права : в 6 т. / Н.П. Кучерявенко. - Харьков : Легас, 2002-2004. - Т 2 : Введение в теорию налогового права. - 2004. - 600 с.

6. Податковий кодекс України від 02 грудня 2010 р. № 2755^1 // Відомості Верховної Ради України. - 2011. - № 13-14, № 15-16, № 17. - Ст. 112.

7. Чернадчук В.Д. Бюджетні правовідносини в Україні : теорія, практика та перспективи розвитку : дис. ... докт. юрид. наук : спец. 12.00.07 / В.Д. Чернадчук. - К., 2010. - 419 с.

8. Мышкин Б.В. Некоторые теоретические аспекты содержания налоговой правосубъектности / Б.В Мышкин // Государство и право. - 2004. - № 3. - С. 91-94.

9. Цивільний кодекс України від 16 січня 2003 р. № 435-ІУ // Відомості Верховної Ради України. - 2003. - № 40-44. - Ст. 356.

10. Берназюк Я.О. Банки як суб'єкти податкових правовідносин : дис. ... канд. юрид. наук : спец. 12.00.07 / Я.О. Берназюк. - Ірпінь, 2004. - 170 с.

11. Про банки і банківську діяльність : Закон України від 07 грудня 2000 р. // Відомості Верховної Ради України. - 2001. - № 5. - Ст. 30.

Анотація

У статті розглядаються банки як суб'єкти податкових правовідносин, що водночас є платниками податків, податковими агентами й особами, які сприяють реалізації податкових прав та обов'язків. З'ясовано поняття податкової правосуб'єктності. Досліджено зміст і особливості податкової правосуб'єктності банків.

Ключові слова: податкова правосуб'єктність банків, податкова правоздатність, податкова дієздатність, публічні права й обов'язки.

В статье рассматриваются банки как субъекты налоговых правоотношений, одновременно выступающие как налогоплательщики, налоговые агенты и как лица, способствующие реализации налоговых прав и обязанностей. Выяснено понятие налоговой правосубъектности. Исследовано содержание и особенности налоговой правосубъектности банков.

Ключевые слова: налоговая правосубъектность банков, налоговая правоспособность, налоговая дееспособность, публичные права и обязанности.

The article considers banks as subjects of tax legal relations simultaneously acting as taxpayers, tax agents and as persons conducive to the realization of tax rights and responsibilities. It was found the concept of tax juridical personality. The content and particularities of tax juridical personality of banks have been investigated.

Key words: tax juridical personality of banks, tax legal capacity, tax legal capability, public rights and responsibilities.

Размещено на Allbest.ru