Финансово-правовые аспекты реализации налоговой политики в нефтяной отрасли России

Размещено на http://www.allbest.ru/

налогообложение законодательство нефтедобывающий недропользование

ФИНАНСОВО-ПРАВОВЫЕ АСПЕКТЫ РЕАЛИЗАЦИИ НАЛОГОВОЙ ПОЛИТИКИ В НЕФТЯНОЙ ОТРАСЛИ РОССИИ

Специальность 12.00.14 - административное право, финансовое право, информационное право

АВТОРЕФЕРАТ диссертации на соискание ученой степени

кандидата юридических наук

Комиссарова Елена Николаевна

Тюмень 2009

Диссертация выполнена на кафедре государственного и муниципального права Государственного образовательного учреждения высшего профессионального образования «Сургутский государственный университет»

Научный руководитель: доктор юридических наук, профессор Плесовских Виктор Данилович

Официальные оппоненты: доктор юридических наук Емельянов Александр Сергеевич

кандидат юридических наук, доцент Передернин Анатолий Васильевич

Ведущая организация: Государственное образовательное учреждение высшего профессионального образования «Южно-Уральский государственный университет»

Защита состоится 27 ноября 2009 года в 14.00 часов на заседании диссертационного совета Д 212.274.06 при государственном образовательном учреждении высшего профессионального образования «Тюменский государственный университет» по адресу: 625000, г. Тюмень, ул. Ленина, 38, Зал заседаний ученого совета.

С диссертацией можно ознакомиться в библиотеке государственного образовательного учреждения высшего профессионального образования «Тюменский государственный университет»

Автореферат разослан: «19» октября 2009 года.

Ученый секретарь

диссертационного совета,

доктор юридических наук, профессор В.Д.Плесовских

ОБЩАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА РАБОТЫ

Актуальность темы диссертационного исследования. В современных условиях минерально-сырьевой сектор, в основе которого лежат нефте- и газодобыча, является определяющим при формировании доходной части бюджетов Российской Федерации. Также именно от его состояния зависит торговый баланс нашей страны. В связи с этим чрезвычайно актуальной является проблема построения эффективной системы налогообложения в этом секторе российской экономики, обеспечивающей как изъятие государством ресурсной ренты, генерируемой при добыче минерального сырья, так и сохранение достаточных стимулов для инвестиций в данной сфере.

На протяжении длительного периода времени российское законодательство о налогообложении нефтяной отрасли было нацелено на обеспечение любой ценой должного уровня налоговых поступлений в федеральный бюджет. Правовая эффективность при этом уходила на второй план. Следствием этого стал сложившийся крайне неблагоприятный налоговый климат, препятствующий интенсивному развитию отрасли и повышению ее эффективности, увеличению объемов добычи «черного золота» в стране.

Эффективность функционирования нефтяной отрасли во многом определяется системой налогообложения - системой раздела дохода, формирующегося в данной отрасли. Величина платежей в бюджет базируется на объеме нефти без учета индивидуальных особенностей месторождений, несмотря на то, что экономические показатели нефтедобывающих предприятий сильно различаются в зависимости от горно-геологических и природно-экономических условий и стадии разработки запасов.

Нефтяная отрасль - базовая отрасль современной российской экономики, обеспечивающая значительную часть производства валового внутреннего продукта, налоговых и валютных поступлений. Нефтяная промышленность является одним из основных генераторов бюджетных доходов в РФ, обеспечивая до 30% дохода консолидированного бюджета. Нефтяная отрасль является бессменным лидером российской экономики и центром инвестиционной активности крупнейших отечественных и мировых нефтяных компаний. Открывая большие возможности, деятельность в нефтяном секторе сопряжена с практическими сложностями и налоговыми рисками Скорых Н.Н. Рентные отношения и платежи в социально-экономическом развитии территории. Дис. …канд.экон.наук. Новосибирск, 2006. С. 45..

Проблема формирования, изъятия и использования доходов рентного характера находятся в настоящее время в центре политических и экономических дискуссий. Современная практика налогообложения исходит, прежде всего, из главного экономического принципа- изъятия в пользу собственника недр рентного дохода от эксплуатации лучших по горно-геологическим, природным и экономико-географическим условиям месторождений. Оптимальные налоговые системы должны выполнять следующие две основные функции: стимулирующую и регулирующую. Первая заключается в том, чтобы стимулировать освоение низкорентабельных месторождение или не прекращать разработку залежей в периоды низких цен на нефть. Регулирующая функция состоит в изъятии сверхдоходов, образующихся при эксплуатации высокоэффективных нефтедобывающих объектов.

При этом вплоть до настоящего времени не решены такие принципиально важные вопросы, как формирование гибких механизмов изъятия доходов рентного характера, регулирование налогооблагаемой базы и др.

Наибольшую актуальность в настоящее время приобретают исследования, связанные с разработкой конкретных налоговых механизмов, являющихся инструментами изъятия дифференциальной горной ренты в нефтяной отрасли. В последние годы вопрос о дифференциации налога на добычу полезных ископаемых (НДПИ), а также о введении налога на сверхприбыль (НДД) в нефтяной отрасли является широко обсуждаемым в органах исполнительной и законодательной власти РФ.

Таким образом, необходимость решения проблем и разработки теоретических основ и практических рекомендаций по совершенствованию механизма государственного регулирования рентных отношений и эффективного использования, принадлежащих ему рентных доходов, обусловили выбор темы и актуальность настоящего диссертационного исследования.

Наступивший финансовый кризис еще раз подтвердил актуальность исследования, которая заключалась в совершенствовании правовых основ системы налогообложения нефтяной отрасли.

Степень научной разработанности исследования темы.

Первая попытка разработки специальной налоговой системы в сфере нефтедобывающего комплекса была осуществлена еще в конце 1992 г. Н.А.Волынской и М.К. Клубничкиным, которые принимали участие в подготовке раздела V «Платежи при пользовании недрами» Закона Российской Федерации «О недрах» и законопроекта под названием «О налогообложении в нефтегазодобывающей промышленности». В обобщенном виде вопросы налогообложения в нефтяной отрасли рассматривались в 1999-2000 гг. в работах С.С.Ежова Ежов С.С. Особенности налоговой системы в нефтяном секторе экономики. -М.:Издательство АиБ, -1999. и А.И.Токарева Токарев А.Н. Налоговое регулирование нефтегазового сектора: региональные аспекты.- Новосибирск: Изд-во ИЭиОПП СО РАН,-2000., которые тогда еще не могли учесть положения Налогового кодекса Российской Федерации, касающиеся нового порядка налогообложения предприятий данной отрасли. Позже, в 2004 г., большой вклад в развитие налоговой системы внес А.И.Перчик, издав монографию «Налогообложение нефтегазодобычи» Перчик А.И. Налогообложение нефтегазодобычи. Право.Экономика.-М.:ООО «Нестор Академик Паблишерз», -2004.. Данное издание является первым широкомасштабным исследованием современной системы налогообложения предприятий нефтяного комплекса. Самостоятельный вклад в изучение правовых проблем налогообложения в области природопользования, в том числе нефтяной отрасли, внес коллектив авторов, под руководством А.А. Ялбулганова См.: Природоресурсные платежи / под ред. А.А. Ялбулганова. М, 2007..

К настоящему времени российскими учеными проведено немало исследований, посвященных проблемам налоговой политики в нефтяной отрасли. Проблемам рентного налогообложения недропользования (нефтедобычи) посвятили свои труды С.А.Аржаев, В.И.Башун, М.А.Богатырев, А.О.Губин, С.С.Ежов, А.В.Ефимов, Е.А.Землячева, С.А.Кимельман, А.А.Куковинец, Н.С.Майер, Л.А. Николайчук, В.А.Пашкова, А.В.Раков, Н.Н.Скорых, А.Н.Токарев и др.

Вопросы регулирования нефтяного сектора России рассмотрены в работах ученых, Н.Н.Витрика, С.В.Гудкова, А.Г.Коржубаева, Р.А.Курбанова, Л.В.Ларченко, Р.Н.Салиевой, В.В.Сердюкова, М.Ю.Соболева и др. Большой интерес представляют исследования коллектива ученых Института экономики и организации промышленного производства СО РАН А.Е.Севастьяновой, А.Н.Токарева и др. (под руководством В.А.Крюкова), посвященных правовым и экономическим проблемам развития нефтяного комплекса. Также хотелось бы обметить труды таких ученых как: Л.И.Абалкина, А.В.Брызгалина, Д.В.Виницкого, И.М.Губкина, Д.С.Львова, Л.П.Павловой, С.Г.Пепеляева, Т.А.Поповой, Н.Ю.Титова, А.А.Ухаль и др.

Объект исследования - общественные отношения, возникающие в процессе формирования и реализации налоговой политики в нефтяной отрасли России.

Предмет исследования - нормативно-правовые акты и международные договоры, регулирующие налогообложение в нефтяной отрасли России, а также практическая деятельность по реализации их положений.

Цель исследования состоит в изучении правовой основы формирования и реализации налоговой политики в нефтяной отрасли России, а также обосновании правовых аспектов модели налогообложения в этой сфере, основанной на изъятия государством рентного дохода от добычи полезных ископаемых через налоговые механизмы.

Для достижения указанной цели предусматривается решение следующих задач:

· исследовать федеральное законодательство и законодательство субъектов Российской Федерации о недрах и налогообложении в нефтяной отрасли;

· разработать рекомендации по совершенствованию законодательства в сфере недропользования и эффективного налогообложения деятельности малых и средних нефтедобывающих компаний;

· определить основные направления и этапы налоговой политики РФ в налогообложении нефтяной отрасли в условиях финансового кризиса;

· проанализировать процесс становления и развития налоговой системы в нефтяной отрасли;

· изучить правовые нормы налогового законодательства при налогообложении нефтяного сектора;

· изучить зарубежный опыт и действующую практику налогообложения нефтяной отрасли в России;

· проанализировать проблемы при налогообложении нефтедобывающих предприятий и выработке мер по их решению;

· проанализировать нормы Бюджетного кодекса РФ при распределении бюджетных поступлений от нефтяной отрасли;

· выработать предложения по совершенствованию правового регулирования налогообложения отечественных и иностранных инвесторов в нефтяной промышленности;

· разработать и обосновать рекомендации по совершенствованию механизма изъятия сверхприбыли в нефтяной отрасли;

· внести предложения по совершенствованию налогообложения нефтяных компаний в условиях финансового кризиса.

Теоретической базой исследования являются труды отечественных ученых-правоведов: В.К.Андреева, А.Б. Агапова, С.С. Алексеева, Д.Н. Бахраха, Г.А.Гаджиева, Д.А. Керимова, М.И.Клеандрова, О.Е.Кутафина, Б.М. Лазарева, В.В. Лазарева, Р.З. Лившица, А.В.Малько и др. Отдельно необходимо выделить специалистов в области финансового права, на работах которых основывает свои выводы диссертант: М.А. Гурвича, А.С. Емельянова, С.И. Илловайского, А.Н. Козырина, Н.И. Кузнецов, И.И. Кучерова, В.А. Лебедева, В.С. Озерова, М.И. Пискотина, Н.Н. Ровинского, Е.А. Ровинского, С.Д. Цыпкина, Р.О. Халфину, Н.И. Химичеву, С.О. Шохина, А.А. Ялбулганова, И.И. Янжула и др.

Учитывая междисциплинарный характер настоящего диссертационного исследования, надо отметить, что огромное значение имеет также использование ряда работ в области экономики и финансов таких авторов, как О.В. Врублевская, В.В. Ковалев, Г.А. Козлов, Л.Ш. Лозовский, Ф.И. Михалевский, А.Г. Наговицин, В.В. Попов, Б.А. Райзберг, М.В. Романовский, Е.Б Стародубова, Б.А. Хейфец, С.С. Хрулев, Н.А. Цаголов и др.

Потребность в сравнительном анализе правового регулирования общественных отношений, складывающихся при реализации налоговой политики в Российской Федерации и за рубежом, обуславливает необходимость использования научных трудов зарубежных исследователей: А. Дайле, Э. Дженкс, П.М. Годме и др.

В основе большинства положений, выносимых на защиту, и иных выводов, сделанных автором, лежат документальные материалы: тексты нормативных правовых актов, локальных актов, правоприменительных актов органов государственной власти и местного самоуправления, а также официальные статистические данные.

Проблема реализации налоговой политики в нефтяной отрасли России относится к числу отраслевых. Но вместе с тем данная проблема - часть общетеоретической проблемы реализация государственной политики. Этим объясняется тот факт, что в работе большое внимание уделено анализу общеправовых, а также экономических аспектов проблемы. Такой подход диктуется не только особенностями предмета исследования, но и возрождающимися на современном этапе тенденциями развития науки, когда практически значимой задачей становится восстановление теоретического уровня юриспруденции, обеспечение ее неразрывной связи с другими областями знаний.

Методологической основой исследования является комплекс методов научного познания, основанный на таких принципах, как объективность, познаваемость, последовательность, детерминизм, развитие, историзм, единство теории и практики.

В диссертационном исследовании применяются следующие научные методы: философский, историко-правовой и сравнительно-правовой (компаративный), а также иные методы, необходимость применения которых обусловлена целями и задачами настоящего научного исследования.

В основе философского метода научного познания лежат диалектика и системный подход, научно-познавательные возможности которых позволяют исследовать реализацию налоговой политики в нефтяной отрасли, формы, средства и критерии оценки ее эффективности всесторонне, как единое целое во взаимосвязи с другими социальными явлениями и процессами.

Стремясь дать теоретически обобщенное представление о предмете исследования с учетом многочисленных эмпирических фактов, с целью более полного и обстоятельного изучения рассматриваемых проблем, в диссертации используется также ряд таких методов, как статистический, логический анализ и др.

Использование в рамках исследования вышеназванных методов не исключает в отдельных случаях возможность простого изложения фактов в качестве необходимой аргументации, обладающей достаточной доказательной силой и выявляющей особенности рассматриваемой проблемы.

Исследование теоретических проблем налоговой политики возможно только при наличии обобщенных понятий, категорий и теоретических моделей, применяя которые можно проводить самостоятельный по отношению к эмпирическому материалу анализ. Выявление, разработка, сопоставление и противопоставление различных понятий и концепций, лежащих в основе налоговой политики в нефтяной отрасли России, составляют основное содержание представленной работы.

Критерием истинности любой теоретической категории является практика, именно поэтому в исследовании разработанные теоретические модели будут проецироваться на реальные финансово-правовые отношения, рассматриваемые по материалам судебно-арбитражной практики.

Научная новизна исследования обусловлена тем, что оно является одной из первых работ, в которой комплексно на основе системного подхода изучаются теоретическая и практическая стороны реализации налоговой политики в нефтяной отрасли России, обосновывается необходимость установления модели налогообложения в этой сфере, основанной на изъятия государством рентного дохода от добычи полезных ископаемых через налоговые механизмы, формулируется правовая основа этой модели.

Основная суть разрабатываемых положений сводится к следующему:

на основе анализа работ отечественных и зарубежных исследователей диссертантом обосновывается необходимость обособления налоговой политики в нефтяной отрасли России на основе специальной системы налогообложения, а также рассмотрена система налогов и сборов, определены роль и место исследуемого явления в этой системе;

с учетом тщательного исследования отечественного и зарубежного законодательства, а также практики его применения диссертантом раскрыт правовой механизм реализации налоговой политики в нефтяной отрасли России;

выявлены и проанализированы основные модели налогообложения в минерально-сырьевом секторе;

анализ законодательства Российской Федерации, а также основанной на нем судебно-арбитражной и административной практики позволил диссертанту предложить основные направления совершенствования законодательства о налогообложении нефтегазового комплекса;

сформулированы предложения по оценке эффективности реализации налоговой политики в нефтяной отрасли России. При этом диссертантом отмечается, что эффективность реализации налоговой политики складывается из эффективности системы налогов и сборов и налогового контроля.

Научная новизна настоящего диссертационного исследования выражается в следующих положениях, выносимых на защиту:

1. Диссертантом аргументируется вывод о том, что специфика современного состояния отечественной экономики, ориентированной на добычу минерального сырья, в первую очередь нефти и природного газа, требует формирования такой налоговой политики в нефтяной отрасли, которая в значительной степени была бы обособлена от «общей» налоговой политики государства, оставаясь ее частью, но, в тоже время, обладая рядом присущих только ей черт.

Экономическое содержание налоговой политики в нефтяной отрасли определяется моделью налогообложения в этой сфере, основанной на изъятия государством рентного дохода от добычи полезных ископаемых через налоговые механизмы.

Свое законодательное выражение она (налоговая политика в нефтяной отрасли) должна находить в комплексе специальных правовых норм, закрепленных в различных нормативных правовых актах, в первую очередь в Налоговом и Бюджетном кодексах.

2. В диссертации на основе отечественного и зарубежного опыта обосновывается необходимость выражения модели налогообложения в нефтяной отрасли, основанной на изъятия государством рентного дохода от добычи полезных ископаемых, через общий и специальный налоговые режимы.

Общий налоговый режим включает в себя наряду с налогами и сборами, уплачиваемыми всеми хозяйствующими субъектами, также ряда специальных налогов, установленных только для лиц, осуществляющих добычу полезных ископаемых. К их числу в настоящее время относятся налог на добычу полезных ископаемых и ряд обязательных платежей, установленных законодательством о недрах, в первую очередь направленные на воспроизводство минерально-сырьевой базы. Представляется целесообразным установить дополнительно к ним налог на дополнительный доход от пользования недрами.

Специальный налоговый режим представлен соглашениями о разделе продукции.

3. Предложение диссертанта об установлении налога на дополнительный доход от пользования недрами обусловило необходимость раскрытия его юридического состава. В диссертации были рассмотрены правовые аспекты определения лиц, на которых лежит обязанность по уплате этого налога (налогоплательщиков); объекта налога; базы налога; налогового периода; ставки налога; а также особенностей его исчисления и уплаты.

4. В диссертации приводится необходимая и достаточная аргументация целесообразности введения дифференцированной ставки налога на добычу полезных ископаемых, в зависимости от горно-геологических условий разработки, а также выработанности и рентабельности месторождений; рассматриваются правовые аспекты данной законодательной инициативы.

5. Диссертант пришел к выводу о необходимости установления для субъектов малого и среднего предпринимательства в нефтяной отрасли специальных преференций, связанных со снижением налогового бремени, оказанием финансовой помощи, упрощением порядка предоставления участков недр в пользование, резервированием для указанных субъектов низко рентабельных месторождений.

В целях установления указанных преференций обоснованным является принятие Федерального закона «О развитии и поддержке малых и средних предприятий в нефтяной отрасли». В диссертации дается развернутая концепция этого закона.

6. В связи с тем, что налоговая политика находит свое выражение не только в законодательстве о налогах и сборах, но также и в бюджетном законодательстве диссертантом приводится аргументация вывода о целесообразности закрепления в Бюджетном кодексе РФ в качестве временной антикризисной меры положения о включении в доходную часть федерального бюджета 100% поступлений от уплаты налога на добычу полезных ископаемых, при условии предоставления нефтедобывающим субъектам Российской Федерации компенсации поступлений от данного налога в форме субвенции.

Теоретическая и практическая значимость исследования состоит в том, что разработанные автором теоретические положения, выводы и предложения могут быть использованы в деятельности органов законодательной власти при выработке направлений совершенствования нормативно-правовой базы налогообложения нефтяных компаний, в научной и педагогической работе по курсам финансового права, бюджетного права, налогового права, в процессе подготовки учебной и методологической литературы.

Апробация результатов исследования.

Основные положения и результаты исследования, теоретические положения, практические предложения и рекомендации были обсуждены на кафедре государственного и муниципального права Сургутского государственного университета и на кафедре конституционного, административного и муниципального права Югорского государственного университета, применялись при проведении занятий по курсу «Финансового права» и «Налогового права», и подготовке соответствующих учебно-методических материалов по данным дисциплинам, докладывались на международных, всероссийских и межрегиональных научных и научно-практических конференциях: «VI Конференция молодых специалистов организаций, осуществляющих виды деятельности, связанной с пользованием участками недр на территории ХМАО-Югры» (г. Ханты-Мансийск,2006 г.), «Всероссийская научно- практическая конференция «Социально-экономические, правовые и культурно-исторические аспекты развития нефтегазового региона» (г. Нижневартовск, 2006 г.), Научно-практическая конференция «Международные юридические чтения» ( г.Омск, 2007 г.), Международная научно-практическая конференция «Актуальные проблемы экономического развития регионов России» (г. Абакан, 27-28 октября 2007 г.), Международная научно-практическая конференция аспирантов «Факторы устойчивого развития права, экономики и исторической науки (г. Шадринск, 28 марта 2008 г.), VII Всероссийская научно-практическая конференция «Актуальные проблемы Российского права на современном этапе» (г. Пенза,2008 г. ), III Всероссийская научно-практическая конференция «Актуальные проблемы в области экономики, юриспруденции, маркетинга, менеджмента» (г.Ижевск, 31 марта 2009 г.).

Положения диссертационного исследования нашли отражение в 37 научных публикациях общим объемом более 13 п.л., в том числе, в 5 журналах рекомендуемых ВАК.

Структура и объем диссертации обусловлены сформулированными целями и поставленными задачами исследования. Диссертация состоит из введения, трех глав, объединяющих в себе семь параграфов, и заключения, а также списка использованных нормативных правовых актов и литературы. Объем диссертации составляет 213 страниц машинописного текста.

СОДЕРЖАНИЕ РАБОТЫ

Во введении обосновывается актуальность темы диссертационного исследования, степень ее разработанности, определяются объект, предмет, цель и задачи исследования, характеризуется состояние теоретической разработки проблемы, даны характеристики методологической и эмпирической основы исследования, раскрывается научная новизна, теоретическая и практическая значимость исследования, содержаться данные об апробации результатов исследования, сформулированы основные положения, выносимые на защиту.

Первая глава диссертации - «Экономическая и правовая основа нефтяной отрасли России» - состоит из двух параграфов.

В первом параграфе - «Роль и место нефтяной отрасли в экономике Российской Федерации» - кратко дана характеристика нефтяной отрасли, как важнейшей составляющей топливно-энергетического комплекса России, где производится почти 13% промышленной продукции страны и обеспечивает около 22% налоговых платежей в федеральный бюджет РФ. Доля ее продукции в общем объеме экспорта составляет более 45% Гончаров П.П. Государственное регулирование иностранных инвестиций в РФ: административно-правовой аспект. Дис. … канд.юрид.наук. Москва, 2003.С.3..

Минерально-сырьевой комплекс России обеспечивает около 33 % ВВП и 60 % доходов федерального бюджета, 70 % российского экспорта, часть которого составляет экспорт углеводородного сырья Бобылев С.Н., Ходжаев А.Ш. Экономика природопользования: Учебник.-М.:2004, С. 213..

В 2008 г. на территории России было добыто 488,5 млн.тонн нефти и конденсата. Впервые за последнее десятилетие произошло сокращение абсолютных объемов добычи - на 0,57%. ООО «Лукойл» за три квартала 2009 г. увеличил добычу нефти на 1,1%, до 14,9 млн.тонн. Остальные нефтяные компании снизили: ТНК-ВР - на 1,6%, до 11 млн.тонн, «Роснефть» - на 2,5%, до 18,2 млн.тонн, «Сургутнефтегаз»- на 4,4%, до 9,7 млн. тонн, «Газпрм нефть»- на 8,1%, до 4,8 млн. тонн Никитин Н. Посткиришский синдром неполноценности// Нефтегазовая вертикаль.-2009.-№9.-С.7..

В данном параграфе автор определяет конкретные предложения по совершенствованию российского законодательства в нефтяной отрасли. По мнению автора, в нефтяной отрасли необходимо принятие ФЗ «О развитии и поддержке малых и средних предприятий в нефтяной отрасли России, в котором необходимо:

1. Определить субъекты малого и среднего предпринимательства в нефтяной отрасли и критерии отнесения к ним;

2. Определить условия, виды и формы предоставления финансовой поддержки субъектам малого и среднего предпринимательства в нефтяной отрасли России;

3. Определить формы предоставления участков недр в пользование;

4. Предусмотреть условия передачи малым и средним компаниям в использование до 30-50% простаивающих низкорентабельных скважин;

5. Обозначить основные пути совершенствования налогового законодательства для малых и средних нефтяных компаний.

Во втором параграфе - «Правовое регулирование нефтяного комплекса России»- анализируется правовая база нефтяной отрасли Росси и предложения по дальнейшему пути ее совершенствования.

Основные проблемы эффективного правового регулирования нефтяного сектора можно свести к следующим группам:

Первая группа проблем требует решения задач обеспечения устойчивости функционирования и развития нефтяного сектора. Данные задачи решаются при помощи внесения изменений в действующее законодательство, а иной раз и принятие новых законов.

Вторая группа проблем предопределена незавершенным и непоследовательным характером действующей налоговой политики, что, в свою очередь, обусловливает потери бюджета. Совершенствование формирования налоговой политики следует рассматривать как важнейшее направление, повышения эффективности регулирования деятельности нефтяных компаний и развития нефтяного сектора.

Третья группа проблем требует решения правовых проблем с целью привлечения инвестиционных потоков в нефтяную промышленность страны. Данный блок проблем рассмотрен с точки зрения основного законодательного рычага привлечения инвестиционных потоков в нефтяную отрасль при помощи соглашения о разделе продукции.

Автором проанализирована долгосрочная государственная «Программа изучения недр и воспроизводства минерально-сырьевой базы России на основе баланса потребления и воспроизводства минерального сырья» Приказ МПР РФ от 16 июля 2008 г. № 151 «Об утверждении долгосрочной государственной программы изучения недр и воспроизводства минерально-сырьевой базы России на основе баланса потребления и воспроизводства минерального сырья»// «Российская газета», № 286, 10 июня 2008 г.. Цель данной программы - обеспечение сбалансированного развития и использования минерально-сырьевой базы для удовлетворения потребностей (включая экспортные) экономики страны в минерально-сырьевых ресурсах, а также политических интересов Российской Федерации на длительную перспективу.

Решение указанных проблем будет способствовать созданию прозрачных механизмов взаимоотношений между государством и пользователями недр, что в свою очередь, будет способствовать инвестиционной привлекательности деятельности, связанной с пользованием недрами, позитивно отразится на состоянии минерально-сырьевой базы Российской Федерации.

Вторая глава - «Правовые аспекты формирования и реализации налоговой политики Российской Федерации в нефтяном секторе» - состоит из двух параграфов.

Первый параграф - «Правовая основа формирования налоговой политики в нефтяном секторе России» - посвящен рассмотрению основных направлений налоговой политики государства в данном секторе РФ.

Налоговая политика - это особый вид государственной правовой политики в налоговой сфере, заключающийся в выработке стратегических целей формирования налоговой системы страны, соответствующей рыночным отношениям, в образовании необходимой нормативно-правовой базы, а также в создании ее реализации для достижения Титов Н.Ю. Правовое регулирование налогообложения иностранных инвестиций в РФ: Диc. …канд.юрид.наук. Москва, 2004..

Главной целью реформирования налогообложения является разработка и внедрение современного и эффективного налогового режима, который бы обеспечивал непрерывный и стабильный поток налоговых поступлений в бюджет и способствовал долгосрочному развитию нефтяной промышленности.

Представляется, что в целом наибольшими достоинствами обладает налоговая схема в сфере нефтедобычи со следующими тремя компонентами:

1. Умеренный налог типа роялти (или налога на добычу полезных ископаемых) для обеспечения гарантированных налоговых поступлений в бюджет РФ.

2. Обычный налог на прибыль;

3. Специальный гибкий налог, который обеспечивал бы, чтобы в периоды высоких или низких цен на нефть и/или при разработке крупных месторождений с низкими или высокими затратами налоговое бремя автоматически повышалось или уменьшалось, а государство забирало существенную часть получаемой сверхприбыли.

За рубежом основное внимание уделяется анализу фискальных инструментов с точки зрения привлекательности для инвестора и государства, в меньшей степени - дифференциации уплачиваемых пользователями недр рентных платежей в рамках той или иной налоговой системы. Дифференциация может достигаться не за счет гибкости используемой налоговой системы, а за счет применения нескольких систем.

В данном параграфе рассмотрены основные направления антикризисных мер Правительства РФ. Выделены приоритетные направления совершенствования налоговой политики государства.

Предпринимаемые усилия по совершенствованию законодательства в налогообложении нефтяной отрасли должны в кротчайшие сроки найти свое отражение в нормативно-правовых актах, что позволит минимизировать последствия мирового финансового кризиса.

Второй параграф - «Система налогообложения в нефтяной отрасли России как форма реализации налоговой политики: правовой аспект» - посвящен анализу налогообложения в данном секторе.

Основной проблемой налогообложения нефтяных компаний с ведением гл.26 НК РФ стало применение дифференцированной ставки налога. Анализ различных концепций дифференциации ставки налога в зависимости от горно-геологических и экономико-географических условий добычи нефти показывает, что в современных российских условиях применению многих подходов препятствует сложность их администрирования, коррупционность, возможность манипулирования и занижения налоговых обязательств.

Автором проанализированы модели дифференциации налога на добычу полезных ископаемых и сделаны выводы, что основными принципами дифференциации ставок НДПИ являются следующие:

- законодательное закрепление действующей базовой ставки НДПИ;

- дифференцирование ставок НДПИ осуществляется в разрезе по участкам недр;

- применение понижающего коэффициента к ставке НДПИ для истощенных месторождений с выработанностью более 80%;

- нулевая ставка НДПИ для добычи нефти из участков недр с особыми условиями разработки.

Подробно рассмотрев систему налогообложения нефтяной отрасли, соискатель приходит к выводу, что в рамках мирового финансового кризиса идеальной системой налогообложения нефтяных компаний может быть комбинированные налоги: дифференцируемый налог на добычу полезных ископаемых, платежи на воспроизводство минерально-сырьевой базы, налог на сверхприбыль, соглашения о разделе продукции. Данная налоговая система направлена на стимулирование разработки новых и истощенных нефтяных месторождений с целью поддержания и увеличения добычи нефти в стране.

В то же время действующая налоговая система, основанная на единой специфической ставке налога на добычу полезных ископаемых, рассчитана преимущественно на применение в средних условиях и не учитывает объективных различий в условиях добычи нефти, обусловленных характеристиками месторождения, его расположением, а также стадией разработки. Недостатки единой ставки налога на добычу полезных ископаемых обусловили поиск вариантов дифференциации ставки налога в зависимости от горно-геологических и экономико-географических факторов, характеризующих реальные условия добычи нефти.

Потенциально реализуемыми подходами являются лишь дифференциация налога на добычу полезных ископаемых с учетом выработанности запасов, дифференциация налога на добычу полезных ископаемых с учетом расположения, применение нулевой ставки налога в первые годы с начала добычи для новых нефтяных месторождений (налоговые каникулы), а также применение нулевой ставки для особых условий добычи (сверхвязкая нефть).

Дифференциация налога на добычу полезных ископаемых с учетом выработанности запасов позволяет продлить сроки разработки истощенных месторождений и повысить уровень нефтеизвлечения. Продление эксплуатации истощенных месторождений обеспечивает дополнительные поступления как налога на добычу полезных ископаемых (взимаемого по пониженной ставке), так и других налогов (налог на прибыль, экспортные пошлины и т.д.). Снижение ставки налога на добычу полезных ископаемых для новых нефтяных месторождений позволяет стимулировать освоение Восточно-Сибирской нефтегазовой провинции, создать базу для будущих доходов государственного бюджета.

Создаваемые налоговые стимулы для освоения новых нефтяных месторождений и разработки месторождений со степенью выработанности более 80%, безусловно, необходимы для развития отрасли.

Третья глава - «Направления реализации налоговой политики в нефтяной отрасли России»- состоит из трех параграфов.

Первый параграф - «Правовая регламентация налоговых доходов бюджетов от нефтяной отрасли России».

В данном параграфе предприняты поправки определить оптимальное распределение денежных потоков при налогообложении нефтяных компаний. Вопрос корректировки пропорций распределения поступлений по НДПИ между бюджетом федеральным и бюджетом субъектов Федерации обсуждается очень давно. Так, если в 2003 г. в ФБ поступало 80% отчислений от НДПИ, а в РБ- 20%; в 2004 г. -85,6% и 14,4% соответственно; то в 2005 г. пропорция распределения составила 95% -ФБ, 5%-РБ.

Распределение рентных доходов между федеральным и региональным уровнем существенным образом зависит от системы межбюджетных отношений. В России, вплоть до настоящего времени сохраняется очень высокая централизация налогово-бюджетных полномочий. Более 80 % налоговых доходов региональных и местных бюджетов формируется за счет отчислений от налогов, имеющих федеральный статус.

С учетом чрезвычайно высокой неравномерности залегания полезных ископаемых на территории РФ с 2010 г. нами предполагается централизация в федеральном бюджете доходов от уплаты НДПИ по нефти, что, с учетом макроэкономического прогноза на 2010-2012 гг., приведет к росту доходов бюджета РФ в 2010 г. на 46,5 млрд. руб., в 2011 г. - на 50,9 млрд. руб., в 2012 г. - на 55 млрд. руб. В настоящее время 5% доходов от уплаты НДПИ зачисляются в бюджеты субъектов РФ, количество таких субъектов составляет 32 региона.

Так, частичная компенсация выпадающих доходов для субъектов РФ в 2010 г. могла бы быть в объеме 60% от прогнозных поступлений 2010 г., в 2011 г. - 40%, в 2012 г. - 20%. В связи со значительной долей налога на добычу полезных ископаемых в виде углеводородного сырья, в бюджете Тюменской области предполагается осуществлять предоставление дотаций в течение четырех лет: в 2010 г. - 100% от прогнозных поступлений 2010 г., в 2011 г. - 75%, в 2012 г. - 50%, в 2013 г. - 25%.

По мнению автора, необходимо принять поправки в Бюджетный кодекс РФ, предусматривающие зачисление в федеральный бюджет 100% доходов от уплаты налога на добычу полезных ископаемых, это принесет дополнительные доходы в 2010-2012 годах и даст возможность покрыть расходы, возникшие в период финансового кризиса. При данной схеме принцип равенства и сбалансированности бюджета полностью реализуется. По нашему мнению, в рамках финансового кризиса удачным правовым инструментом будет принцип равенства распределения отчислений от налогов, при реализации которого государство пополнить доходную часть бюджетной росписи и рационально распределит субсидии нуждающимся регионам.

Второй параграф - «Финансово-правовые аспекты инвестиционной привлекательности нефтяного сектора России» - посвящен правовой проблематике отечественных и иностранных инвестиций.

Проблематика правового регулирования налогообложения отечественных и иностранных инвесторов возникает на стыке налоговых норм, регулирующих обязательные отчисления в бюджет, с нормами гражданского права, регулирующего взаимоотношения между субъектами предпринимательской деятельности, и с нормами инвестиционного законодательства, устанавливающего специальные гарантии отечественным и иностранным инвесторам, а также с учетом международных обязательств в данных сферах, установленных в международном праве.

В этой связи возникает необходимость совершенствования правового регулирования налогообложения отечественных и иностранных инвесторов с учетом того, что налоговое регулирование является частью системы привлечения в экономику страны отечественных и иностранных инвестиций, создание четких и понятных правовых норм в сфере налогообложения служит дополнительной гарантией соблюдения прав отечественных и иностранных инвесторов.

В связи с указанными обстоятельствами, комплексно исследуется правовой режим отечественных и иностранных инвестиций и особенности регулирования налогообложения инвесторов.

Проблема инвестиций многоаспектная и один из наиболее существенных аспектов - правовой. В России до сих пор не решена задача создания законодательных предпосылок для активизации инвестиционного процесса, хотя уже приняты новые законы об инвестиционной деятельности и иностранных инвестициях, ряд других федеральных законов, регулирующих инвестиционную деятельность либо связанные с ней.

Правовое регулирование налогообложения отечественных и иностранных инвесторов выделяется в качестве особого направления в налоговом праве ввиду реально существующей взаимосвязи процесса привлечения инвестиций и размера налоговой нагрузки на отечественный и иностранный капитал.

Совершенствование налогового законодательства при реализации соглашения о разделе продукции необходимо в области:

1. Создания нормативно-правовой базы по соглашениям о разделе продукции, в том числе принятие или совершенствование нормативных актов:

- по налоговому регулированию, включая вопросы возмещения НДС при реализации соглашения о разделе продукции; по заключению, исполнению и контролю за исполнением СРП; по составу и порядку возмещения затрат при реализации соглашения о разделе продукции;

2. Устранения противоречий в части законодательного регулирования режима налогообложения при исполнении соглашения о разделе продукции, предусмотренного Налоговым Кодексом и законодательством о регламентации деятельности в рамках СРП.

- временное освобождение от уплаты таможенных пошлин и НДС на ввозимое импортное оборудование, используемое при реконструкции и модернизации предприятий нефтяного комплекса, на срок его окупаемости;

- освобождение от налогообложения всей прибыли компаний, идущей на рефинансирование инвестиций;

- формирование механизма финансирования инвестиционных проектов на условиях СРП, обеспечиваемого государственной долей прибыльной нефти;

- предоставление государственных гарантий по инвестиционным займам компаниям, не имеющим бюджетной задолженности, на основе заключения с ними долгосрочных договорных соглашений Джабиев А.Ш. Проблемы инвестиционного обеспечения нефтегазового комплекса России//Проблемы экономики и управления нефтегазовым комплексом.-2007. -№6.-С.22-27..

Третий параграф - «Пути и способы совершенствования налогообложения в нефтяном комплексе России его нормативной правовой базы» - посвящен, главным образом, рассмотрению идеи реформирования налогообложения нефтяного сектора при помощи введения налога на дополнительный доход от добычи углеводородов (НДД).

В данном параграфе дана общая характеристика НДД, делается вывод о том, что для изъятия сверхприбыли и создания благоприятного инвестиционного климата целесообразно ввести налог на дополнительный доход от добычи углеводородов, который должен уплачиваться недропользователями при разработке новых месторождений.

Налог на дополнительный доход от добычи углеводородов имеет ряд достаточно выраженных преимуществ:

Во-первых, автоматизм расчета данного налога существенно повышает его объективность. Налог на дополнительный доход от добычи углеводородов учитывает горно-геологические и экономические условия добычи углеводородов, так как напрямую связан, с экономической прибыльностью месторождения.

Во-вторых, налог на дополнительный доход от добычи углеводородов стимулирует инвестиции в освоение новых месторождений (нулевой налог, в первые годы добычи, когда осуществляются значительные капиталовложения).

В-третьих, налог на дополнительный доход от добычи углеводородов учитывает изменение горно-геологических условий добычи в процессе эксплуатации месторождения, т. е. его истощение (по мере истощения месторождения налог снижается).

В-четвертых, налог на дополнительный доход от добычи углеводородов реагирует на изменение внешних экономических условий производства - мировых цен (чем ниже цены реализации, тем ниже налог, и наоборот).

В-пятых, налог на дополнительный доход от добычи углеводородов позволяет достаточно точно прогнозировать эффективность инвестиционных проектов (изменение же акциза фактически труднопредсказуемо).

Таким образом, в налогообложении добычи нефти необходимо перейти к налоговой системе, основанной на трех основных составляющих: роялти (в форме налога на пользование недрами или налога на добычу), налоге на дополнительный доход от добычи углеводородов и платежи на воспроизводство минерально-сырьевогобазы. Такая система позволит обеспечить как адекватные поступления государству, так и устойчивое развитие нефтяного сектора экономики.

В Заключении автор формулирует выводы, отражающие итоги диссертационного исследования.

ПО ТЕМЕ ДИССЕРТАЦИИ ОПУБЛИКОВАНЫ СЛЕДУЮЩИЕ РАБОТЫ

Статьи, опубликованные в ведущих рецензируемых

журналах и изданиях, указанных в перечне ВАК

1. Комиссарова Е.Н. Инвестиционная политика в нефтегазовом секторе России// Правовая политика и правовая жизнь. 2008. №1. С. 8-9.

2. Комиссарова Е.Н. Реформирование системы налогообложения нефтяного сектора России: о целесообразности введения налога на сверхприбыль для нефтяных компаний// Бизнес в законе. 2008. №4. С. 12-13.

3. Комиссарова Е.Н. Реформирование системы налогообложения нефтяного сектора России// Налоги и финансовое право. 2008. №12. С. 209-213.

4. Комиссарова Е.Н. Правовые аспекты реализации стратегии развития инвестиционной политики государства в топливно-энергетическом комплексе РФ// Налоги. 2009. № 1. С. 7-9.

5. Комиссарова Е.Н. Правовые проблемы совершенствования механизма налогообложения нефтяной отрасли// Современное право. 2009. №6. С. 101-104.

В иных научных изданиях:

6. Комиссарова Е.Н. Правовые основы налогового режима в нефтегазовой отрасли»// VII окружная конференция молодых ученых «Наука и инновации 21 века» СГУ. Том 1. г.Сургут. 2006. ноябрь. С. 209-210.

7. Комиссарова Е.Н. Инвестиционная политика в топливно-энергетическом комплексе России// Всероссийская научно-практическая конференция «Социально-экономические, правовые и культурно-исторические аспекты развития нефтегазового региона» Нижневартовский экономико-правовой институт (филиал) ГОУ ВПО Тюменский государственный университет. Сборник материалов. г.Нижневартовск. 2006. декабрь. С. 141-148.

8. Комиссарова Е.Н. Проблемы нефтедобывающей промышленности и возможные пути их решения// Сборник научных трудов Сургутского государственного университета. Выпуск 24. Гуманитарные науки. г.Сургут. 2006. апрель. С. 201-207.

9. Комиссарова Е.Н. Инструменты изъятия природной ренты// Сборник научных трудов Сургутского государственного университета. Выпуск 24. Гуманитарные науки. г.Сургут. 2006. апрель. С. 196-200.

10. Комиссарова Е.Н. Пути совершенствования системы налогообложения предприятий нефтедобывающей отрасли экономики России// VI Конференция молодых специалистов организаций, осуществляющих виды деятельности, связанной с пользованием участками недр на территории ХМАО-Югры»: Сборник материалов конференции. г.Ханты-Мансийск. 2006. С. 538-541.

11. Комиссарова Е.Н. Актуальные проблемы налогообложения нефтегазового сектора России// Пути реализации нефтегазового и рудного потенциала ХМАО-Югры». Том 2. (10 научно- практическая конференция): Сборник докладов. Ханты-Мансийск. 2006. С. 158-161.

...