Размещено на http://www.allbest.ru/

УДК 342.951

ВІДКРИТИЙ МІЖНАРОДНИЙ УНІВЕРСИТЕТ

РОЗВИТКУ ЛЮДИНИ «УКРАЇНА»

Автореферат

дисертації на здобуття наукового ступеня

Організаційно-правові засади забезпечення фіскальної функції держави органами публічної адміністрації

12.00.07 - адміністративне право і процес;

фінансове право; інформаційне право

кандидата юридичних наук

Самань Вікторія Віталіївна

Київ - 2015

Дисертацією є рукопис

Робота виконана у Відкритому міжнародному університеті розвитку людини «Україна»

Науковий керівник доктор юридичних наук, професор Чубенко Антон Григорович, Навчально-методичний центр перепідготовки та підвищення кваліфікації спеціалістів з питань фінансового моніторингу в сфері боротьби з легалізацією (відмиванням) доходів, одержаних злочинним шляхом, і фінансуванням тероризму, директор

Офіційні опоненти:

доктор юридичних наук, професор Ковальчук Андрій Трохимович, Державна служба фінансового моніторингу України, Перший заступник голови;

кандидат юридичних наук, доцент Павлов Дмитро Миколайович, Національна академія внутрішніх справ, заступник начальника кафедри економіко-правових дисциплін

Захист відбудеться «24» червня 2015 р. о 9⁰⁰ годині на засіданні спеціалізованої вченої ради Д 26.139.01 у Відкритому міжнародному університеті розвитку людини «Україна» за адресою: 03115, м. Київ, вул. Львівська, 23

З дисертацією можна ознайомитись у бібліотеці Відкритого міжнародного університету розвитку людини “Україна” за адресою: 03115, м. Київ, вул. Львівська, 23

Автореферат розісланий «23» травня 2015 р.

Учений секретар

спеціалізованої вченої ради С.О. Короєд

фіскальний державний правовий податковий

Анотація

Самань В.В. Організаційно-правові засади забезпечення фіскальної функції держави органами публічної адміністрації. - Рукопис.

Дисертація на здобуття наукового ступеня кандидата юридичних наук за спеціальністю 12.00.07 - адміністративне право і процес; фінансове право; інформаційне право. - Відкритий міжнародний університет розвитку людини «Україна», Київ, 2015.

Дисертація присвячена комплексному дослідженню організаційно-правового забезпечення фіскальної функції держави органами публічної адміністрації.

За результатами проведеного аналізу поняття та переліку функцій держави, автором сформульовано висновок про доцільність виокремлення фіскальної функції як самостійної функцій держави. Підкреслено особливу роль податку у здійсненні фіскальної функцій держави. З урахуванням зарубіжного правового досвіду обґрунтовано доцільність удосконалення правового статусу Державної фіскальної служби України та її структурних підрозділів.

На основі дослідження понять фінансового контролю, податкового контролю, форми податкового контролю, розкривається поняття і сутність податкової перевірки як провідної форми податкового контролю у механізмі реалізації фіскальної функції держави.

Розроблено ряд пропозицій щодо підвищення ефективності проведення податкових перевірок. Запропоновано внесення змін і доповнень до чинного законодавства України стосовно здійснення податкового контролю у сфері електронної комерції.

Ключові слова: функція держави, фіскальна функція держави, фінансовий контроль, податковий контроль, податкова перевірка, медіація, сервер, електронна комерція, податковий контроль у сфері електронної комерції.

Аннотация

Самань В.В. Организационно-правовые основы обеспечения фискальной функции государства органами публичной администрации. - Рукопись.

Диссертация на соискание научной степени кандидата юридических наук по специальности 12.00.07 - административное право и процесс; финансовое право; информационное право. - Открытый международный университет развития человека «Украина», Киев, 2015.

Диссертация посвящена комплексному исследованию организационно-правового обеспечения фискальной функции государства органами публичной администрации.

По результатам проведенного анализа понятия и перечня функций государства автором сформулирован вывод о целесообразности выделения фискальной функции как самостоятельной функции государства. В связи с этим фискальная функция государства определена как нормативно-регламентированное и организационно-обеспеченное направление деятельности государства в сфере налогообложения, включая администрирование налогов и сборов, систему контроля и привлечение к ответственности, которое осуществляется в определенных формах и с помощью определенных методов, с целью мобилизации, распределения и использования финансовых ресурсов для решения поставленных перед государством задач в интересах всего общества, и которое предусматривает сотрудничество государства и бизнеса, эффективность функционирования основных сегментов социальной основы современного общества и дуализм экономической и политической власти. Подчеркнута особая роль налога в осуществлении фискальной функции государства. Исследованы полномочия органов публичной администрации при осуществлении фискальной функции государства.

С учётом положительного зарубежного опыта обоснована целесообразность усовершенствования правового статуса Государственной фискальной службы Украины и её структурных подразделений. Аргументировано координирование деятельности Государственной фискальной службы Украины Министром финансов Украины и смена порядка назначения её главы, а также создание департаментов в её структуре в зависимости от видов налогов. Предложено создание Финансовой полиции в структуре Министерства внутренних дел Украины с передачей ей функций и полномочий налоговой милиции и оперативных подразделений в сфере таможенного дела Государственной фискальной службы Украины.

На основе исследования понятий финансового контроля, налогового контроля, формы налогового контроля, раскрывается понятие и сущность налоговой проверки как ведущей формы налогового контроля в механизме реализации фискальной функции государства. В работе проводится классификация налоговых проверок, исследуются понятия предмета и объекта налоговых проверок в зависимости от вида проверок, характеризуются основные этапы их проведения. На основании анализа норм налогового законодательства по проведению электронных налоговых проверок, сформулированы предложения по внедрению альтернативного аудита. Особое внимание уделено разграничению ответственности контролирующих органов и их должностных лиц.

Разработан ряд предложений по повышению эффективности проведения налоговых проверок, исходя из критериев действенности и экономичности. Обоснована необходимость изменения системы планирования контрольно-проверочных мероприятий с учётом «фискальной возможности» территории и тщательного изучения информации о плательщике налогов с точки зрения потенциальных поступлений в бюджет. Аргументировано внесение изменений в понятие «налоговая консультация» с целью усовершенствования применения принципа правовой определенности.

Установлено природу принципов и презумпций в налоговом праве, а также обосновано легальное определение понятий добросовестное поведения плательщика налогов и злоупотребления правом. Проанализирована роль фикций при анализе процессуальных аспектов налоговых проверок.

Охарактеризовано понятие и сущность института медиации, убедительно доказано необходимость её внедрения в налоговое законодательство с целью повышения осуществления налогового контроля.

Исследовано понятие и сформулировано дефиницию электронной коммерции, освещено его соотношение с электронной торговлей. Обоснована необходимость разработки отдельного порядка постановки на учёт субъектов электронной коммерции. Проанализировано концепцию постоянного представительства нерезидента в свете развития информационных технологий. Охарактеризованы признаки сервера для формирования постоянного представительства нерезидента - субъекта электронной коммерции. Предложено внесение изменений и дополнений в действующее законодательство Украины относительно осуществления налогового контроля в сфере электронной коммерции.

Ключевые слова: функция государства, фискальная функция государства, финансовый контроль, налоговый контроль, налоговая проверка, медиация, сервер, электронная коммерция, налоговый контроль в сфере электронной коммерции.

Summary

Saman V.V. Organizational and legal basis of the state's fiscal function provision by the public administration authorities. - Manuscript.

Thesis for a scientific degree of the candidate of science in Law in the specialty 12.00.07 - administrative law and procedure; finance law; information law. - Open International University of Human Development «Ukraine», Kyiv, 2015.

The thesis is devoted to complex research of organizational and legal basis of the state's fiscal function provision by public administration authorities.

Following the overview of the concept and the list of functions of the state the author has come to the conclusion that the fiscal function is a separate function of the state. The special role of tax in the implementation of the fiscal function of the state is being emphasized. In respect of the foreign legal experience, the need for the improvement of the legal status of the State fiscal service of Ukraine and its departments has been justified.

Based on the research of such concepts as a financial control, a tax control, tax control forms, tax inspection is defined as the leading form of a tax control in the mechanism of state's fiscal function exercising.

A number of proposals for improvement of tax audits efficiency is being developed. The amendments and additions to the current legislation of Ukraine in respect of tax control in the field of e-commerce are being offered.

Keywords: function of the state, fiscal function of the state, financial control, tax control, tax inspection, mediation, server, e-commerce, tax control of e-commerce.

Загальна характеристика роботи

Актуальність теми. Сучасний стан розвитку суспільних відносин в Україні з метою забезпечення їх належного функціонування потребує якісного правового регулювання.

В умовах соціальних, політичних та економічних перетворень особливий інтерес викликає дослідження теоретичних і практичних напрацювань з питань правового регулювання фінансової діяльності держави, зокрема, у здійсненні нею фіскальної функції, що багато у чому пояснює ті негативні явища, які заважають розвитку в України ринкової економіки.

Про властиві функціям держави об'єктивність та динамізм у механізмі держави свідчить їх обумовленість завданнями держави, що ставляться перед нею з метою швидкого реагування на внутрішні та зовнішні фактори.

Однак, незважаючи на розширення кола питань, що ставляться державою перед органами публічної адміністрації, а особливо контролюючими органами, чільне місце продовжує займати контроль за правильністю обчислення і сплати податків. Так, податковий контроль виступає одним із найважливіших напрямів здійснення фінансової діяльності держави.

В умовах ринкової економіки реалізація державою своїх соціальних функцій («публічного інтересу») пов'язана з необхідністю накопичення фінансових ресурсів за рахунок цивілізованих форм вилучення частини майна у юридичних та фізичних осіб. Найпоширенішим способом акумуляції грошових коштів публічних суб'єктів є справляння податків, що, у свою чергу, є одним із основних умов існування держави та економічного і соціального розвитку суспільства.

Дослідження питання забезпечення фіскальної функції держави загалом, і правового регулювання податкових перевірок, зокрема, має як теоретичну, так і практичну необхідність, чим становить власну актуальність. Для науки фінансового права необхідним вбачається систематизація накопичених теоретичних і практичних знань у сфері організації проведення податкових перевірок, а також виявлення шляхів подолання існуючих колізій у законодавстві. Крім того, у податковому законодавстві є значна кількість не врегульованих процедурних, оперативно-процесуальних, організаційно-правових аспектів проведення податкових перевірок.

Тому нагальною вбачається потреба у розробці пропозицій щодо удосконалення організаційного забезпечення їх проведення з метою недопущення порушень з боку контролюючих органів та здійснення ними такої діяльності на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені чинним законодавством.

Важливість формування єдиного концептуального підходу до удосконалення організаційно-правових основ проведення податкових перевірок, як провідної форми податкового контролю у механізмі реалізації фіскальної функції держави, обумовило вибір теми дисертаційного дослідження. А отримані у ході проведеного дисертаційного дослідження висновки мають лягти в основу наукового осмислення проблеми фіскальної функції держави, що сприятиме задоволенню публічних і приватних інтересів.

Однак попри значну кількість робіт, присвячених окремим аспектам правового регулювання податкової сфери, не тільки не визначено зміст поняття категорії «фіскальна функція держави», але й саме поняття не застосовується.

Також відсутні роботи, в яких вивчення проблем організації проведення податкових перевірок носило б комплексний характер з точки зору обґрунтування теоретичних основ і методичних аспектів підвищення ефективності їх здійснення. Крім того, стрімкий технологічний та інноваційний розвиток у сфері кібернетики став передумовою інтенсивного нарощення процесів інформатизації усіх сфер життєдіяльності людини, однак правове регулювання електронної форми бізнесу носить фрагментарний характер, а питання здійснення податкового контролю у сфері електронної комерції практично не висвітлено у вітчизняних наукових дослідженнях.

Наявність прогалин у науковій, правотворчій і правозастосовчій сферах актуалізує питання розширення понятійного апарату фіскальної функції держави, забезпечення ефективності механізму її реалізації та його організаційно-правових основ, розробки пропозицій щодо вдосконалення нормативно-правових актів та рекомендацій з практичної діяльності органів публічної адміністрації, судових органів.

На проблемі функцій держави акцентовано увагу у наукових доробках М.І. Байтіна, А.Б. Венгерова, В.А. Габера, М.В. Жигульонкова, Л.І. Загайнова, Л.І. Каска, І.С. Самощенка, М.В. Черноголовкіна. Важливе місце у дисертаційному дослідженні посідають напрацювання відомих вітчизняних та зарубіжних вчених у галузі фінансового права: К.С. Бєльського, Д.В. Вінницького Л.К. Воронової, Д.О. Гетманцева, О.М. Горбунової, О.Ю. Грачової, М.В. Карасьової, А.Т. Ковальчука, О.М. Козиріна, М.П. Кучерявенка, Д.М. Павлова, М.І. Піскотіна, Є.А. Ровінського, Л.А. Савченко, Н.І. Хімічевої, А.Г. Чубенка та інших, які стали фундаментальною базою для подальшого дослідження питань, що розглядаються. Досить ґрунтовно поняття компетенції та повноважень було висвітлено у дослідженнях В.Б. Авер'янова, К.С. Бєльського, Д.І. Голосніченка, В.К. Колпакова, Ю.О. Тихомирова. Серед учених, які досліджували проблеми правового регулювання діяльності органів публічної адміністрації у сфері оподаткування, здійснення ними правоохоронної і контролюючої функцій, слід зазначити роботи О.О. Бандурки, Ю.В. Гаруста, Д.М. Реви, Т.Ф. Юткіної тощо. Окремим проблемам оподаткування електронної комерції присвячено праці І.Б. Бєліка, А.А. Тедєєва, І.О. Трубіна, Р.Є. Хаснутдінова.

Оскільки детальної наукової розвідки щодо виокремлення фіскальної функції як самостійної функції держави, а також стосовно визначення статусу та повноважень Державної фіскальної служби України та її структурних підрозділів щодо реалізації досліджуваної функції, тому дане дисертаційне дослідження є необхідним та актуальним.

Зв'язок роботи з науковими програмами, планами, темами. Обраний напрям дослідження знайшов підтвердження у Стратегії розвитку системи державного фінансового контролю, що здійснюється органами виконавчої влади, затвердженій постановою Кабінету Міністрів України від 24 липня 2003 р. № 1156, Плані заходів з виконання завдань, передбачених Законом України «Про Основні засади розвитку інформаційного суспільства в Україні на 2007-2015 роки», затвердженому розпорядженням Кабінету Міністрів України від 15 серпня 2007 р. № 653-р. Дисертація виконана згідно з планом науково-дослідницької роботи кафедри конституційного, адміністративного та фінансового права Інституту права та суспільних відносин Відкритого міжнародного університету розвитку людини «Україна» на тему: «Адміністративно-правове регулювання суспільних відносин» (номер державної реєстрації 0107U008696). Тема дослідження відповідає Пріоритетним напрямам розвитку правової науки на 2011-2015 роки, затверджених постановою загальних зборів Національної академії правових наук України від 24.09.2010 № 14, та перспективним напрямам кандидатських та докторських дисертацій за юридичними спеціальностями, Перелік яких затверджено рішенням Президії Національної академії правових наук України від 18.10.2013 № 86/11.

Мета і задачі дослідження. Метою дисертаційного дослідження є обґрунтування пропозицій щодо оптимізації фіскальної функції держави, підвищення ефективності проведення податкових перевірок та удосконалення податкового контролю у сфері електронної комерції.

Мета дослідження обумовила визначення та вирішення таких завдань:

- охарактеризувати зміст, напрями та особливості здійснення фіскальної функції держави на сучасному етапі;

- дати правову характеристику повноваженням органів публічної адміністрації щодо здійснення фіскальної функції держави;

- розкрити сутність та особливості податкового контролю, його місце у системі державного фінансового контролю;

- дослідити механізм реалізації фіскальної функції держави;

- визначити поняття податкової перевірки як провідної форми податкового контролю;

- проаналізувати законодавство України у сфері проведення податкових перевірок;

- запропонувати шляхи підвищення ефективності діяльності контролюючих органів під час проведення податкових перевірок;

- на підставі виконання цих завдань визначити напрямки вдосконалення правового регулювання проведення органами публічної адміністрації податкових перевірок у сфері електронної комерції.

Об'єктом дослідження є суспільні відносини, що виникають у процесі організаційно-правового забезпечення фіскальної функції держави органами публічної адміністрації.

Предмет дослідження становлять організаційно-правові засади забезпечення фіскальної функції держави органами публічної адміністрації.

Методи дослідження. Вибір методів дослідження обумовлено метою та завданнями дисертаційного дослідження, його об'єктом та предметом. Для досягнення наукової об'єктивності результатів були використані загальнонаукові і спеціальні методи наукового пізнання, зокрема: діалектичний метод, який дозволив розглянути фіскальну функцію держави як цілісне явище (підрозділи 1.1, 1.2); метод системно-структурного аналізу дозволив дослідити фіскальну функцію у системі функцій держави, проаналізувати взаємозв'язок між фінансовим та податковим контролем, з'ясувати місце податкової перевірки у механізмі здійснення фіскальної функції держави, а також вивчити функціонально-організаційну структуру контролюючих органів (підрозділи 1.1, 1.3, пункти 2.1.1, 2.1.2 підрозділу 2.1, підрозділ 2.2); соціологічний метод дозволив узагальнити практичну діяльність органів публічної адміністрації, пов'язану із здійсненням фіскальної функції держави (підрозділи 1.3, 3.1, 3.2); формально-логічний метод було застосовано для з'ясування суперечностей у понятійному апараті (підрозділи 1.2, 2.2, 3.1); історичний метод став основоположним при аналізі еволюції наукового осмислення поняття фіскальної функції держави (підрозділ 1.1); прогностичний метод допоміг при формулюванні висновків і рекомендацій, а також при визначенні шляхів подальшого розвитку податкового контролю (підрозділи 1.3, 3.1, 3.2); логіко-семантичний метод дозволив поглибити зміст понятійного апарату (підрозділи 2.2, 3.1); статистичний метод дозволив дисертанту одержати ряд узагальнених кількісних та якісних показників, що характеризують ефективність здійснення податкового контролю (підрозділ 3.1); історико-правовий метод уможливив дослідження окремих аспектів виникнення й становлення фіскальної функції держави (підрозділ 1.1); формально-юридичний метод застосовано для аналізу діючого законодавства України (підрозділ 2.2); порівняльно-правовий метод використано при зіставленні правових інститутів в Україні із зарубіжними країнами (підрозділи 3.1, 3.2); критичний підхід дозволив з'ясувати, наскільки необхідність правового регулювання здійснення податкового контролю у сфері електронної комерції відповідає сучасним потребам України як правової держави (підрозділ 3.2).

Емпіричну основу дослідження становлять матеріали з питань проведення податкових перевірок, зокрема, але не виключно, суб'єктів електронної комерції, міжнародні угоди про уникнення подвійного оподаткування, практика українських та іноземних судів з питань застосування законодавства щодо проведення податкового контролю.

Наукова новизна одержаних результатів зумовлена тим, що у дисертації уперше в українській правничій науці проведено всебічне комплексне дослідження організаційно-правових засад забезпечення фіскальної функції держави органами публічної адміністрації. У роботі обґрунтовано ряд авторських положень, узагальнень та висновків, які виносяться на захист, зокрема:

вперше:

- обґрунтовано існування фіскальної функції в якості самостійної функції держави, як нормативно-регламентованого та організаційно-забезпеченого напряму діяльності держави у сфері оподаткування, включно з адмініструванням податків і зборів, системою контролю і притягненням до відповідальності, який здійснюється у визначених формах та за допомогою визначених методів з метою мобілізації, розподілу та використання фінансових ресурсів, для вирішення поставлених перед державою завдань в інтересах усього суспільства, та який передбачає співробітництво держави та бізнесу, ефективність функціонування основних сегментів соціальної основи сучасного суспільства і дуалізм економічної та політичної влади;

- розкрито правову природу податкової перевірки як елементу механізму реалізації фіскальної функції держави у співвідношенні з іншими формами податкового контролю, як провідної форми податкового контролю, що виступає дієвим індикатором результатів економічних змін у системі фінансового контрою, є невід'ємною складовою інституційно-правового елементу механізму реалізації фіскальної функції держави;

- обґрунтовано визначення електронної комерції як процедури здійснення діяльності щодо укладення та/або виконання правочинів в електронній формі із використанням комп'ютерних мереж (інформаційної системи загального доступу), на власний ризик з метою досягнення економічних і соціальних результатів та одержання прибутку;

- запропоновано внесення змін до Податкового кодексу України щодо удосконалення організаційно-правового забезпечення проведення податкових перевірок, зокрема, щодо: розмежування відповідальності контролюючого органу і посадових осіб цього органу; дефініціювання добросовісної поведінки платника податків, у разі, коли контролюючим органом не встановлено факт зловживанням правом; закріплення медіації як процедури досудового врегулювання податкових спорів;

удосконалено:

- розуміння механізму реалізації фіскальної функції держави як легітимного, системного, послідовного і безперервного здійснення поставлених перед державою завдань через сукупність взаємодіючих елементів: інституційно-правових основ, методів і принципів здійснення фіскальної функції держави;

- дефініцію податкової консультації як законодавчо вмотивованого висновку контролюючого органу стосовно практичного використання конкретної норми закону або нормативно-правового акта з питань адміністрування, нарахування та сплати податків, зборів та платежів, контроль за справлянням яких покладено на контролюючий орган, у тому числі розміщеного у відповідях, оприлюднених на сайті Загальнодоступного інформаційно-довідкового ресурсу у мережі Інтернет, а також правової кваліфікації у рамках попереднього погодження контролюючим органом податкових наслідків запланованих господарських операцій платника податків;

дістали подальшого розвитку:

- висновок про встановлення обмеження на кількість змін, які вносяться до податкового законодавства протягом одного календарного року, що має сприяти підвищенню якості юридичної техніки прийнятих законопроектів та вплинути на рівень здійснення платниками податкового обов'язку;

- положення про необхідність впровадження концепції електронного аудиту, що передбачає оптимізацію методики проведення перевірок, автоматизацію основних етапів контрольно-перевірочної роботи з метою оцінки ефективності критеріїв відбору платників податків для перевірки, розробку алгоритмів аналізу відомостей інформаційних баз даних Державної фіскальної служби України та зовнішніх джерел інформації, а також поступове впровадження необхідних автоматизованих систем - інструментів для збору, обробки та аналізу даних;

- наукова позиція щодо визначення основних напрямів удосконалення проведення податкового контролю у сфері електронної комерції через: 1) реєстрацію та постановку на податковий облік; 2) контроль правильності формування податкової бази; 3) співробітництво з податковими органами інших держав з питань здійснення податкового контролю;

- положення про доцільність розробки системи взаємодії контролюючих органів з метою підвищення надходжень від результатів діяльності суб'єктів електронної комерції, які зареєстрували сайти у доменних зонах інших держав, де підприємницька діяльність насправді не ведеться;

- положення щодо зміни конвенційного підходу шляхом часового обмеження (у сукупності шістьома місяцями) для утворення постійного представництва нерезидента - суб'єкта електронної комерції, з можливістю використання поняття «регулярність підприємницької діяльності»;

- положення про необхідність розроблення нормативно-правової бази у сфері електронної комерції та сприяння її гармонізації із міжнародними стандартами, зокрема, шляхом визначення можливості здійснення електронної комерції виключно уповноваженими особами, які зареєстровані у визначеному законодавством порядку, за наявності необхідних ліцензій та дозволів.

Практичне значення одержаних результатів. Теоретичні та прикладні висновки, рекомендації, вироблені у процесі дисертаційного дослідження, використано та мають перспективу використання у:

- науково-дослідній роботі - для подальших наукових розробок щодо організаційно-правового забезпечення фіскальної функції держави органами публічної адміністрації, а також при науковому дослідженні особливостей здійснення податкового контролю з урахуванням розвитку інформаційних технологій;

- правозастосовній діяльності - для підвищення ефективності практичної діяльності у сфері податкового адміністрування, а також покращення механізму досудового врегулювання податкових спорів (акт впровадження Державної фіскальної служби України від 28.04.2015);

- навчально-методичній роботі - під час підготовки та проведення занять з навчальних дисциплін «Адміністративне право», «Фінансове право», «Податкове право» (акт впровадження Вищого навчального закладу «Університет економіки та права «КРОК» від 12.05.2015);

- правотворчій діяльності - пропозиції та висновки, що наведені у дисертаційному дослідженні, можуть лягти у теоретико-методологічну основу для удосконалення та розробки системи нормативно-правових актів, а також використані при підготовці змін і доповнень до чинного законодавства, зокрема, до Податкового кодексу України.

Апробація результатів дисертації. Основні положення дисертаційного дослідження обговорювалися на кафедрі конституційного, адміністративного та фінансового права Відкритого міжнародного університету розвитку людини «Україна», де була виконана дисертація, та доповідалися на 5 науково-практичних конференціях: Міжнародній науково-практичній конференції «Актуальні питання реалізації чинних національних та міжнародних нормативно-правових актів» (м. Одеса, 16-17 березня 2012 року); Міжнародній науково-практичній конференції «Вплив юридичної науки на розвиток міжнародного та національного законодавства» (м. Харків, 12-13 квітня 2012 року); Міжнародній науково-практичній конференції «Роль права та закону у сучасному суспільстві» (м. Київ, 22-23 вересня 2012 року); Міжнародній науково-практичній конференції «Розвиток правової системи України в умовах сьогодення» (м. Донецьк, 16-17 лютого 2013 року); Міжнародній науково-практичній конференції «Розвиток сучасного права в умовах глобальної нестабільності» (м. Одеса, 5-6 квітня 2013 року).

Публікації. Основні положення та висновки дисертації викладені у 11 публікаціях, у тому числі у 5 статтях у наукових фахових виданнях України, 1 статті у фаховому виданні іншої країни, 5 тезах виступів на науково-практичних конференціях.

Структура дисертації визначається метою, задачами, об'єктом та предметом дослідження і складається із вступу, трьох розділів, які містять шість підрозділів, висновків, списку використаних джерел (305 найменувань на 33 сторінках) та двох додатків на трьох сторінках. Повний обсяг дисертації становить 220 сторінок, із яких обсяг основного тексту роботи - 181 сторінка).

Основний зміст роботи

У вступі обґрунтовано актуальність обраної теми дисертації, охарактеризовано стан наукової розробки проблеми, визначено зв'язок з науковими програмами, планами, темами, окреслено мету, задачі, об'єкт, предмет і методи дослідження; визначено наукову новизну та практичне значення одержаних результатів; наведено дані щодо їх апробації та впровадження, а також щодо кількості публікацій.

Розділ 1 «Теоретико-правові та методологічні засади забезпечення фіскальної функції держави органами публічної адміністрації» складається з трьох підрозділів, в яких проаналізовано поняття функцій держави та підходи до їх переліку у наукових працях, обґрунтовано вибір методів дослідження, з'ясовано поняття фіскальної функції держави, проаналізовано повноваження органів публічної адміністрації України та зарубіжних країн щодо здійснення фіскальної функції держави.

У підрозділі 1.1 «Поняття та особливості наукового осмислення фіскальної функції держави: стан наукової розробки і методологія дослідження» проаналізовано стан дослідження фіскальної функції держави та визначено методологію дослідження організаційно-правового забезпечення фіскальної функції держави.

На основі здійснення джерелознавчого огляду виділено такі підходи до розуміння поняття «функція держави» як: 1) її соціальне призначення; 2) напрямки (головні, основні) діяльності держави; 3) ціль або система цілей діяльності держави; 4) напрями та сторони діяльності держави; 5) предмет і зміст діяльності держави.

Дисертантом сформульовано поняття функції держави як невід'ємної складової частини механізму держави, що становить собою зміст фактичної діяльності держави, яка обумовлена об'єктивно необхідними цілями, що виражають суть і соціальне призначення держави, та яка здійснюється з використанням набору методів і способів нормативно-правового та організаційного впливу.

Також охарактеризовано ознаки функцій держави, наведено їх класифікацію, розглянуто еволюцію поглядів вчених на перелік функцій держави.

Проведено історичний аналіз застосування терміну «фіск» та похідних від нього понять з часів римського права, звернуто увагу на своєчасність його введення у вітчизняний науковий оборот та легальну термінологію, а також підкреслено роль податків як невід'ємного атрибуту держави. Виходячи з аналізу наукових джерел та відсутності у складі функції держави фіскальної, переконливо доведено її самостійність.

Крім того, для забезпечення всебічності та ґрунтовності дослідження наводиться його методологія, тобто сукупність методів, що використовувалися для розв'язання поставлених завдань. Зазначено, що при розгляді фіскальної функції у системі функцій держави використовувалися такі методи: діалектичний, системно-структурного аналізу, історичний, історико-правовий. Прогностичний метод допоміг при формулюванні висновків і рекомендацій щодо оптимізації структури Державної фіскальної служби України, а також при підготовці пропозицій щодо вдосконалення нормативного забезпечення здійснення податкового контролю. Використання формально-логічного та логіко-семантичного методів дозволило з'ясувати суперечності у понятійному апараті та запропонувати шляхи їх усунення. Порівняльно-правовий метод ліг в основу підготовки пропозицій щодо перспективності здійснення ефективного податкового контролю у сфері електронної комерції.

У підрозділі 1.2 «Організація та правове регулювання забезпечення фіскальної функції держави в Україні» з'ясовано поняття фіскальної функції держави та форм її реалізації.

Автором зазначено, що фіскальна функція держави є однією із умов існування держави. При аналізі чинного законодавства України встановлено наявність елементів обмеження фіскальної функції держави. У результаті наукового дослідження дисертантом підкреслено, що фіскальна функція держави є самостійною функцією-операцією, що визначається здатністю держави організовувати у межах власної території централізацію фінансових ресурсів, необхідних для виконання інших функцій держави. Запропоновано дефініцію «фіскальна функція держави».

Дисертантом податок визначається як форма розумного обмеження фіскальної функції держави, яка ґрунтується на принципах поваги до приватної власності і права кожного розпоряджатися власним майном.

Також у роботі досліджено форми реалізації функцій держави, проаналізовано правові та організаційні форми її реалізації, зауважено про їх залежність від компетенції державних органів.

Ґрунтовно досліджено власне правові форми реалізації фіскальної функції держави та, у результаті, переконливо доведено, що податковий контроль є одним з напрямів правової форми реалізації фіскальної функції держави.

У підрозділі 1.3 «Повноваження органів публічної адміністрації щодо здійснення фіскальної функції держави: досвід зарубіжних держав та України» досліджено повноваження органів публічної адміністрації щодо здійснення фіскальної функції держави, проаналізовано досвід України та зарубіжних країн із цих питань, запропоновано зміни до нормативно-правових актів, що регулюють такі повноваження, а також рекомендації щодо вдосконалення діяльності контролюючих органів.

Дисертантом встановлено існування взаємозв'язку між державним механізмом та функціями держави, проводиться розмежування між функціями держави і функціями окремих державних органів, а також відзначається важливість виваженого розподілу владних повноважень.

Звернуто увагу на зарубіжний досвід організації податкових органів та їх підпорядкування.

Автором проведено ретроспективний аналіз структурних перетворень основного органу публічної адміністрації у системі здійснення фіскальної функції держави - від Державної податкової служби України і Державної митної служби України до Державної фіскальної служби України. Аргументовано внесення змін щодо визначення правового статусу Державної фіскальної служби України. Запропоновано передбачити, що діяльність Державної фіскальної служби України спрямовується і координується Кабінетом міністрів України через Міністра фінансів, а голова Державної фіскальної служби України призначається на посаду та звільняється з посади Президентом України за поданням Прем'єр-міністра України, внесеним на підставі пропозицій Міністра фінансів України. Також пропонується внести зміни до Положення про Міністерство фінансів України з метою усунення протиріч у чинному законодавства.

Проведене дослідження структурних підрозділів у боротьбі з податковими правопорушеннями зарубіжних держав та України, у тому числі аналіз законопроектів щодо реформування системи правоохоронних органів, дало змогу стверджувати про доцільність створення Фінансової поліції у системі Міністерства внутрішніх справ України. Доведено необхідність розробки у структурі Державної фіскальної служби України департаментів у залежності від видів податків, які вони контролюють, а не від категорії платників податків, які існують сьогодні (наприклад, Департамент доходів і зборів з фізичних осіб, Департамент оподаткування юридичних осіб тощо).

Розділ 2 «Податковий контроль у механізмі реалізації фіскальної функції держави» складається з двох підрозділів і присвячено дослідженню особливостей податкового контролю у системі фінансового контролю, визначенню податкової перевірки у механізмі реалізації фіскальної функції держави.

Підрозділ 2.1 «Податковий контроль як інструмент реалізації фіскальної функції держави» включає два пункти. У пункті 2.1.1 «До визначення фінансового контролю» проведено аналіз поняття фінансового контролю через ґенезу контролю, який, у свою чергу, запропоновано розглядати як завершальну стадію управління та як невід'ємну складову процесу прийняття та реалізації управлінських рішень.

Автором дисертаційного дослідження вивчено погляди науковців щодо визначення поняття фінансового контролю та його видів, проблеми даної категорії як явища.

Підкреслено роль базисних категорії «фінансова діяльність», «фінансовий контроль» та аргументовано, що фінансовий контроль є одним із видів фінансової діяльності держави.

На основі аналізу поглядів вчених на поняття фінансового контролю викладено власне визначення цього поняття та констатовано існування у сфері організації фінансового контролю проблем, пов'язаних із недостатністю нормативно-правової бази та недоліками у роботі контролюючих органів.

У пункті 2.1.2 «Особливості податкового контролю у системі фінансового контролю» досліджено правову природу податкового контролю, його співвідношення з фінансовим контролем, а також функції та елементи податкового контролю.

Дисертантом визначено, що у процесі здійснення податкового контролю діяльність держави та її суб'єктів, з урахуванням конституційного обмеження на втручання в економічну діяльність суб'єктів податкових відносин, спрямована на забезпечення балансу публічних і приватних інтересів.

Обґрунтовано необхідність збільшення ефективності податкового законодавства шляхом встановлення обмежень на кількість змін, що вносяться протягом календарного року, для підвищення рівня здійснення платниками податків податкового обов'язку.

Аргументовано внесення змін до легального визначення податкового контролю. У зв'язку з цим пункт 61.1 статті 61 Податкового кодексу України пропонується викласти у такій редакції: «Податковий контроль - це діяльність контролюючих органів щодо перевірки правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків, зборів, а також виконання платниками податків, податковими агентами, іншими уповноваженими особами вимог законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, у порядку, визначеному, цим Кодексом». Необхідним також вбачається з метою однакового розуміння форм податкового контролю пункт 63.1 статті 63 Податкового кодексу України виключити.

Запропоновано розмежування відповідальності контролюючих органів та його посадових осіб шляхом внесення відповідних змін до статті 21 Податкового кодексу України.

Підрозділ 2.2 «Поняття податкової перевірки як провідної форми податкового контролю у механізмі реалізації фіскальної функції держави» присвячено аналізу податкової перевірки як форми наступного податкового контролю. Зазначено, що відсутність чіткого розмежування форм і методів податкового контролю сприяє їх неоднозначному трактуванню. У зв'язку з чим, надано визначення форми податкового контролю як способу практичної реалізації повноважень контролюючих органів та їх посадових осіб щодо організації, здійснення і юридичного закріплення результатів заходів податкового контролю.

Податкову перевірку визначено як провідну форму податкового контролю, за допомогою якої забезпечується дотримання платниками податків, податковими агентами та/або іншими уповноваженими особами вимог законодавства щодо повноти, правильності нарахування і сплати податків, зборів, платежів, що реалізується шляхом співставлення наданих платником податків податкових декларацій (розрахунків) з фактичними даними щодо проведених останнім господарських операцій.

Розглянуто класифікацію перевірок, наголошено на необхідності розмежування об'єкта і предмета податкової перевірки та запропоновано внести зміни до статті 75 Податкового кодексу України відповідно до кожного виду перевірки.

Аргументовано перспективність застосування альтернативного аудиту у незалежних аудиторських фірмах, акредитованих державою, що дасть змогу платникам податків перевірити порядок ведення податкового обліку без притягнення до відповідальності у разі виявлення порушень.

Охарактеризовано поняття механізму реалізації фіскальної функції держави через сукупність його елементів, а податкову перевірку визначено як складову інституційно-правового елементу механізму фіскальної функції держави.

Розділ 3 «Напрями вдосконалення організаційно-правового забезпечення проведення податкових перевірок» складається з двох підрозділів, в яких на основі аналізу судової практики і дослідження досвіду зарубіжних країн, запропоновано внесення змін до чинного законодавства.

Підрозділ 3.1 «Шляхи підвищення ефективності правового регулювання проведення податкових перевірок» спрямований на виявлення способів підвищення ефективності податкових перевірок шляхом виділення критеріїв дієвості та економічності. Особливу увагу в аспекті оцінки ефективності діяльності окремої податкової інспекції приділено поняттю «фіскальна спроможність», його співвідношенню із результатами роботи інспекції.

Дисертант уважає, що підвищенню ефективності проведення перевірок може сприяти використання досвіду Швеції, Іспанії та Канади щодо впровадження послуг приватних компаній з обробки податкової звітності під час проведення камеральних перевірок. Аргументовано при проведенні виїзних перевірок передбачити обов'язок платника податків надавати пояснення на вимогу контролюючого органу з одночасним встановленням відповідальності за їх ненадання, а також можливість залучення під час проведення перевірок до групи перевіряючих фахівців - спеціалістів у галузі здійснюваної платником податків діяльності.

З'ясовано природу податкової консультації, її співвідношення із податковим роз'ясненням. Аргументовано необхідність прирівнювання відповідей, наданих у Загальнодоступному інформаційно-довідковому ресурсі «ЗІР» у мережі Інтернет, до податкових консультацій. Крім того, доведена необхідність імплементації в українське законодавство поняття фіскального рескрипту, у зв'язку з чим надається авторське визначення податкової консультації. Також пропонується внести зміни у пункті 166.5 статті 166 Податкового кодексу України слова «безоплатні роз'яснення» замінити словами «безоплатну роз'яснювальну роботу», у пункті 179.10 статті 179 слово «роз'яснення» замінити словами «методичну допомогу».

Акцентовано увагу на двох напрямах взаємодії між платником податків і контролюючими органами як способу забезпечення ефективності проведення податкових перевірок.

Перший напрям передбачає на основі аналізу понять «презумпція» та «принцип», а також наявності норми аналогічного змісту у пункт 56.21 статті 56 Податкового кодексу України (так званий конфлікт інтересів), виключення із принципів оподаткування презумпції правомірності рішень платника податків. Проаналізовано судову практику щодо існування презумпції добросовісності платника податків. Також запропоновано внести доповнення до статті 4 Податкового кодексу України, у якій визначити поняття «добросовісна поведінка платника податків» та «зловживання правом».

Автором на підставі розроблених наукових концепцій та вивчення положень чинного законодавства відзначено вагому роль в оптимізації податкового процесу та надано визначення поняттю фікції.

Другим напрямом, за результатами вивчення досвіду Нідерландів, Данії, ФРН, США, визначено необхідність законодавчого закріплення застосування процедури медіації. Обґрунтовується твердження, що запровадження медіативного підходу до правового регулювання податкового контролю сприятиме його ефективності. Критерій «медіабельності» податкового спору аргументовано визначати сумою донарахувань, обґрунтованістю викладених порушень і правовою позицією контролюючого органу, а неможливість застосування процедури медіації встановити у разі виявлення ознак агресивного податкового планування або іншого роду зловживань з боку платника податків при здійсненні ним господарської діяльності.

Пропонується метою медіації визначити вирішення протиріч, що виникають у розумінні юридичних фактів, пов'язаних з податковим спором, у тлумаченні норм чинного податкового законодавства (у тому числі неоднозначність судової практики), у нормативному обґрунтуванні рішень, дій чи бездіяльності учасників податкових правовідносин, які стали основою такого податкового спору.

У підрозділі 3.2 «Окремі аспекти забезпечення проведення перевірок у сфері електронної комерції» проаналізовано можливість ефективного здійснення податкового контролю у сфері електронної підприємницької діяльності.

Досліджено еволюцію поняття «електронна комерція», його співвідношення із поняттям «електронна торгівля». Визначено напрями вдосконалення проведення податкових перевірок діяльності суб'єктів електронної комерції.

Проаналізовано процедуру створення підприємницьких сайтів та переконливо доведено доцільність розкриття інформації про власників на самому сайті. Аргументовано створення реєстру платників податків, що мають власний сайт, та запропоновано забезпечити надання реєстраторам таких сайтів повноважень щодо передачі даних стосовно таких суб'єктів електронної комерції контролюючим органам.

Встановлено, що поняття «постійне представництво» застосовується для визначення податкової юрисдикції держави, яка має право нараховувати податок на доходи нерезидента, а також обґрунтовано застосування підходу Організації економічного співробітництва та розвитку щодо вдосконалення даного інституту у національному законодавстві. В умовах розвитку і активного використання Інтернет-технологій та втрати обов'язковості фізичної присутності персоналу, а також розміщення основних засобів у державі-джерелі доходів від здійсненої діяльності для утворення постійного представництва нерезидента, звернуто увагу на важливість розмежування веб-сайту та серверу. Запропоновано доповнити підпункт 14.1.193 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України після слова «сервер» словами: «тобто програмно-технічний комплекс, на якому знаходиться веб-сайт нерезидента, при умові провадження за допомогою нього такої діяльності, яка не має підготовчий або допоміжний характер».

Визначено момент виникнення підприємницької діяльності у сфері електронної комерції, а також доведено доцільність застосування поняття «регулярність підприємницької діяльності» для утворення постійного представництва нерезидента - суб'єкта електронної комерції на території України.

Звернуто увагу на причини існування труднощів у здійсненні податкового контролю електронних платіжних систем банківських рахунків платника податків.

Доведено необхідність розробки системи взаємодії контролюючих органів з метою підвищення надходжень від результатів діяльності суб'єктів електронної комерції, які зареєстрували сайти у доменних зонах інших держав, де підприємницька діяльність насправді не ведеться.

Висновки

У висновках дисертації на основі систематизації та аналізу отриманих результатів сформульовано низку узагальнень щодо мети і завдань дослідження, основними з яких є такі:

1. Фіскальна функція держави - нормативно-регламентований та організаційно-забезпечений напрям діяльності держави у сфері оподаткування, включно з адмініструванням податків і зборів, системою контролю і притягненням до відповідальності, який здійснюється у визначених формах та за допомогою визначених методів з метою мобілізації, розподілу та використання фінансових ресурсів на вирішення поставлених перед державою завдань в інтересах всього суспільства, та який передбачає співробітництво держави та бізнесу, ефективність функціонування основних сегментів соціальної основи сучасного суспільства і дуалізм економічної та політичної влади.

Фіскальна функція держави виникає з моменту утворення державності і виступає самостійною функцією сучасної держави.

2. Аргументовано створення Фінансової поліції у системі Міністерства внутрішніх справ України, відповідальної за державну політику у сфері забезпечення публічного порядку і захисту осіб, суспільства і держави від протиправних посягань, до якої передати функції і повноваження Департаменту Державної служби боротьби з економічною злочинністю Міністерства внутрішніх справ України, Департаменту контррозвідувального захисту економіки держави Служби безпеки України, податкової міліції, Департаменту боротьби з відмиванням доходів, одержаних злочинним шляхом, оперативних підрозділів у сфері державної митної справи Державної фіскальної служби України, оскільки діяльність вказаних органів передусім спрямована на запобігання, попередження і розкриття кримінальних правопорушень, а їх діяльність регламентується кримінальним процесуальним законодавством України та Законом України «Про оперативно-розшукову діяльність».

3. Податковий контроль як один із напрямів правової форми реалізації фіскальної функції держави можна визначити як частину фінансового контролю, що передбачає діяльність уповноважених органів державної влади щодо забезпечення виконання підконтрольними суб'єктами податкових обов'язків, а також виявлення податкових порушень та притягнення винних осіб до відповідальності за їх вчинення з метою наповнення доходної частини бюджету, дотримання балансу публічних і приватних інтересів та здійснення фіскальної функції держави.

4. Обґрунтовано визначення податкової перевірки як провідної форми податкового контролю, за допомогою якої забезпечується дотримання платниками податків, податковими агентами та/або іншими уповноваженими особами вимог законодавства щодо повноти, правильності нарахування і сплати податків, зборів, платежів, що реалізується шляхом співставлення наданих платником податків податкових декларацій (розрахунків) з фактичними даними щодо проведених останнім господарських операцій.

...