Форми використання спеціальних знань у процесі збирання доказів по податкових злочинах

Размещено на http://www.allbest.ru/

УДК 343.13:336.227.2(477)

Форми використання спеціальних знань у процесі збирання доказів по податкових злочинах

Амеліна А.С.

Національний університет державної фіскальної служби України

ДенищенкоД.С.

Національний університет державної фіскальної служби України

У статті розглядаються процесуальні та не процесуальні форми використання спеціальних знань, основні напрями використання спеціальних знань під час розслідування податкових злочинів, зокрема, безпосереднє провадження слідчими слідчих (розшукових) дій; залучення спеціаліста; проведення експертиз. Автори зазначають, що під час розслідування податкових злочинів важлива роль відводиться консультаціям довідкового характеру. Аналізують також найпоширеніші види експертних досліджень.

Ключові слова: спеціальні знання, експерт, форми використання спеціальних знань, про-цесуальні та не процесуальні форми, консультації.

В статье рассматриваются процессуальные и не процессуальные формы использования специальных знаний, основные направления использования специальных знаний при расследовании налоговых преступлений, в частности, непосредственное производство следователями следственных (розыскных) действий, привлечение специалиста, проведение экспертиз. Авторы отмечают, что при расследовании налоговых преступлений важная роль отводится консультациям. Анализируются также распространенные виды экспертных исследований.

Ключевые слова: специальные знания, эксперт, формы использования специальных знаний, процес-суальные и не процессуальные формы, консультации.

The article deals with procedural and non-procedural forms of the use of special knowledge, the main directions of the use of special knowledge in the investigation of tax crimes, in particular, direct investigation by investigators (search) actions; the involvement of a specialist; conducting of examinations are investigated. The authors note that in the investigation of tax crimes an important role is given to advisory advice, The most common types ofexpert research are analyzed.

Key -words: special knowledge, expert, forms of use of special knowledge, procedural and non-procedural forms, consultations.

Постановка проблеми. Сучасні економіко- глобалізаційні та євроінтеграційні процеси, гуманізація та інтелектуалізація соціальних від-носин, світова інформатизація суспільства і комп'ютеризація майже всіх сфер суспільного життя вимагають від правоохоронних органів від-повідної організації власної діяльності, яка буде відповідати сучасним умовам [1, с. 255]. процесуальний доказ податковий

Під час розслідування ухилення від сплати податків і зборів використання спеціальних знань відіграє ключову роль для забезпечення швидкого, повного та неупередженого розслідування. Ефективне розслідування податкових злочинів неможливе без участі спеціалістів. Необхідність використання спеціальних знань по податкових злочинах зумовлена, насамперед, специфікою предмета злочинного посягання і способами скоєння цих злочинів. Така необхідність викликана також тим, що під час розслідування виникає ціла низка спеціальних завдань, у вирішенні яких слідчому може надати допомогу особа, яка володіє певними знаннями і навичками.

Аналіз останніх досліджень і публікацій.

Вивченню проблеми використання спеціальних знань у криміналістиці присвятили свої праці такі вчені, як Р.С. Бєлкін, С.Ф. Бичков, А.І. Він- берг, Г.І. Грамович, В.Г. Гончаренко, О.О. Ейсман, Г.Г. Зуйков, А.В. Іщенко, Н.С. Карпов, В.Я. Колдін, Н.І. Клименко, М.В. Костицький, В.С. Кузьмічов, В.К. Лисиченко, В.Г. Лукашевич, Г.М. Надгорний, М.В. Салтевський, М.Я. Сегай, В. Ю. Шепітько Л.Г Шапіро тощо. Безпосередньо досліджували особливості розслідування злочинного ухилення від оподаткування і криміналісти-науковці, зокрема І.І. Кучеров, І.В. Пальцева, Н.ГЦипарков, Н.В. Матушкіна.

Суттєвий внесок у вивчення проблематики використання спеціальних знань під час розслі-дування економічних злочинів зроблено україн-ським вченим Н.І. Клименко.

Метою статті є визначення основних форм використання та застосування спеціальних знань по податкових злочинах.

Виклад основного матеріалу дослідження.

Вивчення матеріалів кримінального провадження про злочини у сфері економічної діяльності пока-зало, що для участі в процесуальних та не проце-суальних діях уже залучаються фахівці із числа: співробітників судово-експертних підрозділів усіх рівнів та різної відомчої приналежності; компе-тентних працівників контролюючих органів; пред-ставників інших практичних, а також наукових та педагогічних колективів, які володіють глибокими знаннями у своїх галузях діяльності; приватних осіб, що не входять до штату будь-яких структур.

Зазначені фахівці надають суб'єктам діяльності з виявлення, розкриття та розслідування злочинів у сфері економічної діяльності допомогу у формі консультацій, порад, рекомендацій, передачі довідкової інформації, участі в підготовці та проведенні різноманітних, а не тільки слідчих чи судових дій, шляхом проведення лабораторних досліджень, обстеження підприємств, ділянок території та інших об'єктів, проведення контроль-них перевірок та інших заходів.

Під час розслідування злочинів у сфері еко-номічної діяльності використання спеціальних знань доцільно здійснювати шляхом залучення фахівців для участі в процесуальній та іншій діяльності; проведення судових експертиз; про-ведення різних перевірок, обстежень; одержання довідок та консультацій у «знаючих осіб»; витре-бування та використання документів, які склада-ються такими особами під час їх службової діяль-ності; допиту спеціалістів як свідків або судових експертів, якщо вони брали участь у проведенні судовихекспертиз [2, с. 60-61].

Особливості скоєння податкових злочинів, а також те, що вказані злочини вчиняються на під-приємствах, в установах та організаціях, діяльність яких відображається в документах бухгалтерського та податкового обліку і звітності, які знаходяться на паперових, електронних та інших носіях, зумов-лює необхідність використання спеціальних знань у разі їх виявлення та документування.

Ефективному виявленню й розкриттю злочинів в економічній сфері сприяє правильне засто-сування суб'єктами кримінального провадження спеціальних знань у галузі бухгалтерського, фінансового й податкового обліку, економіки й управління виробництвом, фінансів і кредиту, податків і оподаткування.

Особливістю розслідування податкових злочи-нів є те, що значна частина з них може бути дослі-джена і доказана лише із використанням спеціаль-них знань.

Вчені розрізняють та виділяють такі форми застосування спеціальних знань. Так, М.І. Скри- гонюк визначає, що спеціальні знання в кримі-нально-процесуальній діяльності застосовуються у двох формах. Перша форма передбачає вико-ристання слідчим знань спеціалістів у процесі провадження окремих слідчих (розшукових) дій у пошуку і фіксації доказів. Друга форма реалізу-ється слідчим в іншому процесуальному значенні шляхом призначення і проведення експертиз під час розслідування матеріалів кримінального про-вадження [4, с. 219].

Є.П. Іщенко, Н.І. Клименко та А.О. Топорков вважають, що формами використання спеціальних знань є: а) процесуальна; б) не процесуальна [5,с. 470].

Приєднуємося до думки О.А. Марущака, що під час розслідування податкових злочинів основними напрямами використання спеціальних знань є: 1) безпосереднє провадження слідчими слідчих (розшукових) дій; 2) залучення спеціаліста; 3) проведення експертиз [6, с. 254].

В.О. Шершньова виокремлює такі форми вико-ристання спеціальних знань: визначені та регла-ментовані кримінально-процесуальним кодексом (КПК); визначені, але не регламентовані КПК; не визначені і не регламентовані законодавством [7].

Широко використовуються на практиці спеці-альні знання у формах, не визначених і не регла-ментованих законодавством. До них належать: застосування спеціальних знань у формі докумен-тальної перевірки, технічних й інших обстежень; попереднє дослідження слідів і речових доказів компетентною особою; консультативно-довідкова робота компетентної особи; технічна допомога компетентної особи. Ці форми можна назвати не процесуальними [7]. Під час розкриття та розслі-дування податкових злочинів одні види спеціаль-них знань використовуються часто, інші - майже не використовуються [8, с. 299].

Цілком слушною є думка С.С. Коваленко, що основна проблема у вирішенні питання про форми використання спеціальних знань полягає в наявності різних підходів науковців до вибору критеріїв, підстав для вичленовування тих або інших форм [9, с. 23-25].

Н.І. Клименко у монографії «Загальна теорія судової експертології» зазначає, підставами для відокремлення виду (форми) спеціальних знань є такі критерії: а) за нормативною регламентацією (процесуальні і не процесуальні); б) за про-цесуальним статусом осіб, які володіють спеці-альними знаннями: слідчий, експерт, спеціаліст, консультант; в) за процесуальною формою реа-лізації: судові експертизи, участь спеціаліста у провадженні, участь консультанта; г) за змістом [10, с. 11].

А.В. Рівчаченко зазначає, що до форм вико-ристання спеціальних знань належать: вико-ристання спеціальних знань під час проведення слідчих (розшукових) дій: консультації фахівців; безпосереднє застосування слідчим спеціальних знань; отримання довідкової інформації у спеці-алістів; попереднє дослідження речових доказів у межах проведення слідчих (розшукових) дій; залучення за потреби відповідного перекладача для перекладу пояснень, показань або документів у кримінальному провадженні (ст. 68 КПК України); надання технічної допомоги фахівцем слідчому; перевірка за криміналістичними обліками; витребування документів; допит експертів, спе-ціалістів; залучення фахівців до вдосконалення та розроблення нових науково-технічних засобів та методів виявлення, дослідження, вилучення та закріплення речових доказів [11, с. 76].

Вивчення практики розслідування податкових злочинів показує, що спеціалісти у сфері оподат-кування та бухгалтерського і податкового обліку залучаються досить часто. При цьому викорис-товуються бухгалтерські та податкові знання у різних формах: 1) проведення документальних перевірок фінансово-господарської діяльності суб'єктів з питань повноти обчислення та сплати податків, зборів (обов'язкових платежів), зокрема додаткові та повторні перевірки вже після початку кримінального провадження; 2) проведення судово-економічних експертиз; 3) вилучення документів; 4) огляди документів; 5) обшуки;

6) допити свідків; 7) допити осіб, які проводили перевірку дотримання податкового законодавства; 8) допити осіб, які проводили судово-економічну та інші види експертиз.

Основною формою, яка найчастіше використо-вується в практиці розслідування податкових зло-чинів, є проведення ревізорами документальних перевірок дотримання податкового законодавства. Порядок, підстави проведення документальних перевірок, права та обов'язки спеціалістів визна-чені ПК України (статті 20, 75-85 ПК України).

Процесуальна форма застосування спеціальних знань є більш важливою та ефективною, оскільки вона передбачена законом і має юридичну силу. Під час розслідування ухилення від сплати податків найдоцільніше залучати спеціалістів у провадженні таких слідчих (розшукових) дій, як допит, обшук, огляд та у здійсненні вилучення, тобто у провадженні таких процесуальних дій, як тимчасовий доступ до речей і документів та тимчасове вилучення майна.

На думку О.А. Марущака, висока ефективність використання спеціальних знань шляхом залучення спеціаліста має така слідча дія, як допит [6, с. 254]. Цілком слушним є твердження М.І. Смирнова, що для діяльності податкової міліції найбільш специфічними є такі експертні дослідження: 1) судово-бухгалтерські експертизи; 2) криміналістичні експертизи документів; 3) комп'ютерно-технічні експертизи [13, с. 5].

Г.А. Кокурін зазначає, що аналіз діяльності слідчих та оперативних підрозділів податкової міліції свідчить про певні труднощі в організації експертних досліджень [14, с. 25-28]. Основною проблемою є те, що такі дослідження проводяться поза структурою податкових органів; значні складнощі виникають через відсутність коштів для оплати виконаних експертних досліджень. Інколи досить довго не можна отримати результати дослідження, оскільки відсутнє цільове фінансування проведення таких експертних досліджень. Заслуговує на увагу пропозиція М.І. Смірнова, який пропонує створити експертні підрозділи податкової міліції лише за окремими напрямами: а) судово- економічні експертні дослідження; б) криміналістичне дослідження документів, почерку тощо);

в) криміналістичне дослідження документів, виготовлених з допомогою комп'ютерної техніки;

г) експертиза комп'ютерної техніки [13, с. 5].

Одним із найпоширеніших експертних дослі-джень у діяльності податкової міліції є судово- економічна експертиза [16, с. 123; 17, с. 7-14]. Предметом дослідження такої експертизи є фінан-сово-господарська діяльність суб'єктів підприєм-ництва, яка знайшла відображення у документах бухгалтерського обліку, бухгалтерській та подат-ковій звітності. Експертному дослідженню під-лягають бухгалтерські документи, які були дже-релом аудиторської перевірки чи ревізії, а також встановлені після їх проведення факти і записи в обліку, що мають значення для кримінального провадження [18, с. 85].

За допомогою експертного дослідження документів, виготовлених із використанням комп'ютерних технологій, можна вирішити такі питання: а) яким способом виготовлений документ чи окремий реквізит; б) установлення роду, виду матеріалів, на яких і за допомогою яких виконувався документ, та їх спільної родової належності; в) яким способом відображений підпис, відбиток печатки, штампа на документі;

г) чи виготовлені різні документи із використан-ням одного принтера; ґ) чи виготовлений документ із використанням конкретного принтера;

д) яка марка, модель принтера, на якому виготов-лений документ, та ін. [19].

Практика експертних досліджень свідчить про певні труднощі в організації та проведенні криміналістичних експертиз таких документів. Зокрема, вони викликані відсутністю відповідних методик досліджень та узагальнень практики. Останнім часом знаходить застосування новий вид судової експертизи, предметом дослідження якої є аналіз інформації, що міститься на магнітних та інших носіях. Такі експертні дослідження мають назву комп'ютерно-технічна експертиза [20, с. 74-76; 21; 22, с. 31-33].

Поряд із процесуальною формою участі спе-ціалістів у процесі розслідування податкових злочинів широко використовується також і не процесуальна форма. Це, зокрема, консультації слідчого зі спеціалістом із питань, що потребують спеціальних знань [ 10, с. 108-109].

Спеціаліста треба відрізняти від тих осіб, спеціальні знання яких слідчий використовує у формі усних консультацій у формулюванні запи-тань експерту, визначенні завдання ревізорам, вивченні технічної, бухгалтерської та іншої доку-ментації тощо. Допомога цих осіб має позапро- цесуальний характер і не відображається в мате-ріалах кримінального провадження.

Перевага консультування полягає в тому, що слідчий оперативно отримує кваліфіковану допо-могу із спеціальних питань. Консультації самі по собі доказового значення не мають, але вони допомагають слідчому оцінювати докази, своє-часно вирішувати питання про призначення екс-пертизи, визначити коло питань, адресованих експертові [24, с. 6].

Під час розслідування ухилення від сплати податків консультації слідчому можуть надавати спеціалісти різних сфер діяльності: податкові інспектори, аудитори, ревізори, спеціалісти з опо-даткування, бухгалтерського обліку, фінансово- господарської діяльності тощо. Також серед кон-сультантів можуть бути наукові працівники у галузі податкового, фінансового та господарського права, інших правових питань та спеціалісти у сфері комп'ютерної інформації та техніки [6, с. 254].

Під час розслідування податкових злочинів слідчі часто консультуються з ревізорами-інспек- торами ДФС з приводу тих чи інших питань бухгалтерського та податкового обліку, способів ухилення від оподаткування тощо, тобто у не процесуальній формі використовують знання цих фахівців з метою забезпечення повного, об'єктивного та всебічного розслідування мате-ріалів кримінального провадження. У такому разі спеціаліст не бере участі у проведенні слідчих (розшукових) дій.

Для участі в процесуальних і не процесуальних діях під час розслідування порушень податкового законодавства, крім ревізорів-інспекторів ДФС, можуть залучатися спеціалісти (їх ще називають «знаючі особи») з числа: співробітників судово- експертних підрозділів усіх рівнів і різноманітної відомчої приналежності (експерти Мін'юсту, СБУ, Міністерства охорони здоров'я тощо); ком-петентних робітників контролюючих органів; представників інших практичних, а також науко-вих і педагогічних колективів, що володіють гли-бокими знаннями у своїх галузях діяльності; при-ватних осіб, що не перебувають у штаті будь-яких офіційних структур, але мають спеціальні знання (пенсіонерів, спеціалістів, що залишилися тимча-сово без роботи й ін.).

Спеціалісти можуть надавати слідчому допо-могу у формі консультацій, рекомендацій, передачі довідкової інформації, участі в підготовці і проведенні різноманітних, а не тільки слідчих дій шляхом проведення лабораторних досліджень, обстеження підприємств, ділянок території, про-ведення документальних ревізій, контрольних перевірок та інших заходів.

Висновки. Проаналізувавши зазначені поло-ження, можна зробити висновок, що спеціальними знаннями має володіти експерт з метою надання висновків та спеціаліст з метою надання усних консультацій та письмових роз'яснень у матеріалах кримінального провадження. Вивчення практики розслідування податкових злочинів показує, що спеціалісти у сфері оподаткування та бухгалтерського і податкового обліку залучаються досить часто. При цьому використовуються бухгалтерські та податкові знання у різних формах: 1) проведення документальних перевірок фінансово-господарської діяльності суб'єктів з питань повноти обчислення та сплати податків, зборів (обов'язкових платежів), зокрема додаткові та повторні перевірки вже після початку кримінального провадження;

2) проведення судово-економічних експертиз;

3) вилучення документів; 4) огляди документів; 5) обшуки; 6) допити свідків; 7) допити осіб, які проводили перевірку дотримання податкового законодавства; 8) допити осіб, які проводили судово-економічну та інші види експертиз.

Список літератури

1. Литвин О.В. Роль податкової міліції у розслідуванні податкових злочинів. Напрями удосконалення протидії правопорушенням у сфері господарської діяльності: збірник наукових праць за матеріалами Міжнародної науково-практичної конференції. Національний університет ДПС України, НДІ фінансового права К.: Алерта, 2010. (Київ, 26-27 листопада 2010 року). С. 172-174.

2. Карпова С.А. Питання участі спеціаліста при проведенні слідчих дій. Наука і життя: українські тенденції, інтеграція у світову наукову думку: матеріали п'ятої Всеукраїнської науково-практичної інтер- нет- конференції (Тернопіль, 1 червня 2012 року ). Тернопіль, 2012. С. 45-48.

3. Кримінальний процесуальний кодекс України: Закон України від 08.03.2013 р. № 9-10 / Верховна РадаУкраїни. Відомості Верховної РадиУкраїни. 2013. № 9-10. № 11-12. № 13.

4. Скригонюк М.І. Криміналістика: підручник. Київ: Атіка,2005. 496 с.

5. Криміналистика: учебник / под ред. доктора юридических наук, професора Е.П. Ищенко. Изд. 2-е, испр. и доп. М.: Юридическая фирма «КОНТРАКТ», «ИНФРА-М», 2006. 748 с.

6. Марущак О.А. Залучення спеціаліста при розслідуванні ухилення від сплати податків, зборів (обов'язкових платежів). Форум права. 2014. № 2. С. 253-257. URL: http://nbuv.gov.ua/UJRN/FP_index. htm_2014_2_45

7. Шершньова В.О. Використання спеціальних знань при розслідуванні податкових злочинів. URL: http://www.info-library.com.ua/libs/stattya/209-vikoristannja-spetsialnih-znan-pri-rozsliduvanni-podatkovih- zlochiniv.html

8. В.В. Циркаль. Криминалистика и судебная экспертиза. 1985. № ЗО. С. 3-12.

9. Коваленко С.С. До питання про форми використання спеціальних знань у кримінальному судочинстві. Правові відносини: сучасний стан та перспективи розвитку: матеріали Міжнародної науково-практичної інтернет-конференції. (Тернопіль, 4 жовтня 2012 р.). Тернопіль, 2013. С. 23-25.

10. Клименко Н.І. Загальна теорія судової експертології: монографія. ДонДУУ. Тернопіль: Видавни-цтво «Крок», 2018. 262 с.

11. Рівчаченко О.А. Використання спеціальних знань під час розслідування злочинів, пов'язаних із незаконним використанням обладнання, призначеного для виготовлення наркотичних засобів. Науковий вісник Національної академії внутрішніх справ. № 4 (97) 2015. С. 74-83.

12. Кравчук П.Ю. Участь спеціаліста в проведенні обшуку по кримінальних справах про грабежі та розбої. Правові відносини: сучасний стан та перспективи розвитку: матеріали Міжнародної науково-практичної інтернет-конференції. (Тернопіль, 4 жовтня 2012 р.). Тернопіль, 2012. С. 32-36.

13. Смирнов М.І., Комісарчук Р.В. Напрями використання спеціальних знань при розслідуванні еко-номічних злочинів (в межах повноважень податкової міліції). URL: http://dspace.onua.edu.ua/bitstream/ handle/11300/2754/%D0%Al%D0%BC%D0%B8%Dl%80%D0%BD%D0%BE%D0%B2%20%D0%9C.%20 %D0%86..pdf?sequence=l&isAllowed=

14. Кокурин Г.А. Судебная экспертиза и деятельность специалиста: основные формы использования специальных знаний в работе следователя. Сибирский юридический вестник. 2000. № 4. С. 87-91.

15. Юридичнийсловник-довідник/заред. Ю.С. Шемшученка. К.: Феміна, 1996. 1528 с.

16. Дьячков А.М. Применение специальных бухгалтерских познаний при расследовании хищений. М.: Спарк, 2000. 123 с.

17. Лазарева Н.А., Зубовская Т.А. Экспертиза бухгалтерских документов как один из способов борьбы с экономическими преступлениями. Юридический вестник. 2001. № 1.С. 62-69.

18. Чеберяк П.П. Завдання судових експертиз при розкритті і розслідуванні злочинів, вчинених в економічній сфері України. Наукові записки Львівського університету бізнесу та права. 2013. Вип. 10. С. 83-88. URL: http://nbuv.gov.ua/UJRN/Nzlubp_2013_10_22

19. Про затвердження Інструкції про призначення та проведення судових експертиз та експертних досліджень та Науково-методичних рекомендацій з питань підготовки та призначення судових експертиз та експертних досліджень: Наказ Міністерства юстиції України (із змінами, внесеними згідно з Наказами Міністерства юстиції № 1420/5 від 26.04.2017) / Офіційний вісник України. № 46. Стор. 172. Ст. 1715. Код акта 6348/1998.

20. Российская Е.Р., Усов А.И. Судебная компьютерная экспертиза. М.: Право и закон, 2001. 413 с.

21. Комиссаров В., Еаврилов М., Иванов А. Назначение компьютерно-технических экспертиз. Законность. 2000. № 1.

22. Мещеряков В.А. КТЭ и тактические рекомендации по ее назначению. Воронеж, 2000. 144 с.

23. Кривенко Т. Расследование посягательств на целевые бюджетные кредиты. Законность. 1996. № 8. С. 10-15.

24. Сорокотякин И.Н. Использование специальных познаний в проверочной и организационной дея- тельностиследователя: учебное пособие. Свердловск, 1989. 43 с.

Размещено на Allbest.ru