Фіскальні неподаткові платежі до бюджетів: проблеми правового змісту та правового регулювання

Размещено на http://www.allbest.ru/

УДК 336.2;349

Фіскальні неподаткові платежі до бюджетів: проблеми правового змісту та правового регулювання

доктор юридичних наук, професор.

професор кафедри фінансового права

Київського національного університету

імені Тараса Шевченка

У статті розглянуто питання правового регулювання неподаткових платежів та обґрунтовано необхідність формування цілісного правового інституту фіскальних позабюджетних платежів.

Ключові слова: неподаткові платежі, обов'язок зі сплати податків і зборів, обов'язкові платежі, фіскальні платежі.

В статье рассмотрены вопросы правового регулирования неналоговых платежей и обоснована необходимость формирования целостного правового института фискальных внебюджетных платежей.

Ключевые слова: неналоговые платежи, обязанность по уплате налогов и сборов, обязательные платежи, фискальные платежи.

The article discusses the legal regulation of tax payments and the necessity of forming a holistic legal institute fiscal budgetary payment.

Key words: non-tax payments, the obligation to pay taxes and fees, mandatory fees, fiscal charges.

Відповідно до ст. 9 Бюджетного кодексу України доходи бюджету класифікуються за такими розділами:

1) податкові надходження; 2) неподаткові надходження; 3) доходи від операцій з капіталом; 4) трансферти. Об'єднання в єдину категорію таких різних видів платежів до бюджету викликає намагання у науковців визначити їхню правову сутність, провести чітке їх розмежування між собою та відмежування неподаткових платежів, які є обов'язковими, від податкових платежів. Особливо актуальним це питання є сьогодні - в період поетапного проведення в державі податкової реформи та реформування законодавства про надання адміністративних послуг система фіскальних неподаткових платежів викликає інтерес не лише в Україні, а й в інших країнах [1].

У своїх наукових працях питання встановлення правового режиму сплати обов'язкових платежів висвітлювали такі вітчизняні вчені, як Л. К. Воронова, Н. Воротіна, Д. Гетманцев, М. П. Кучерявенко, П. С. Пацурківський, Н. Ю. Пришва та ін. Значного розвитку вказаний інститут набув у працях таких закордонних учених, як М. В. Андреєва, С. Я. Боженок, В. Бризгалін, Д. В. Виницький, В. Волков, Г А. Гаджієв, А.В. Дьо- мін, А. С. Захаров, А. С. Землянський, Є. А. Імикшенова, А. В. Кіц, М. В. Ка- расьова, Моніка Карст-Фріск,А. Н. Ко- зирін, Ю. О. Крохіна, А. Я. Курбатов, В. М. Моїсеєв, С. Д. Пепеляєв, А. А. Сєргеєв, Н. І. Хімічева, С. Д. Шаталов, А. А. Ялбулганов та ін. дохід бюджет податковий платіж

Однак і сьогодні серед учених та практиків відсутній єдиний підхід до умов правомірності встановлення обов'язкових платежів і критеріїв їх розмежування та галузевої належності соціальних відносин щодо їх сплати. Залишаються також недостатньо дослідженими питання критеріїв віднесення обов'язкових платежів, що не належать до податкової системи, до фіскальних, їхніх ознак і правової природи та підстав відмежування від платежів до бюджету, що надходять як плата за надання органами державної влади послуг, не пов'язаних зі здійсненням ними владних повноважень.

У науці податкові та неподаткові платежі розрізняють переважно за двома головними критеріями: по-перше, за характером підстави для сплати платежу; по-друге, за критерієм для визначення розміру платежу. Вважається, що податкові платежі мають індивідуально безвідплатний характер та встановлюються і вводяться законом, їх сплата має обов'язковий (примусовий) характер. При цьому податок сплачується на основі безвідплатності, є абстрактним платежем і зазвичай не має цільового призначення як збір (внесок, платіж), незалежно від того, чи належить такий збір до податкової системи.

Одначе положення про відплат- ність зборів (платежів) не враховується в чинному законодавстві повною мірою. По-перше, не завжди збір обумовлений одержанням певного блага, послуги від держави. По-друге, в більшості випадків збір не є еквівалентним реальним витратам органів державної влади на вчинення дій, за які він справляється. В одних випадках це часткове відшкодування (державне мито) або наближене до вартості публічної послуги (плата за надання адміністративної послуги [2]), в інших - розмір таких платежів взагалі не залежить від вартості наданих послуг (судовий збір, виконавчий збір тощо). Фактично збір (плата, внесок) сплачується за сам факт реалізації тої чи тої державної функції. Поняття “збір” (плата, внесок) закріплено в п. 6.2 ПК України, і ним є “платіж до відповідного бюджету, що справляється з платників зборів, з умовою отримання ними спеціальної вигоди, у тому числі внаслідок вчинення на користь таких осіб державними органами, органами місцевого самоврядування, іншими уповноваженими органами та особами юридично значимих дій”. Що ж до обов'язковості здійснення такого платежу, то умови примусу платників з боку держави щодо їх сплати різняться: в одних випадках обов'язковим є сам платіж (виконавчий збір), у других - до обов'язків їх платників належить саме одержання публічної послуги (плата за надання адміністративної послуги), а в третіх - держава визначила лише механізм реалізації особою її прав, монопольно надає цю публічну послугу, встановлює за її надання платіж та не передбачає для його платника іншого варіанта реалізації права (судовий збір).

Згідно з національним законодавством, до податкових платежів належать як податки, так і збори, що увійшли до податкової системи, врегульованої Податковим кодексом України. Проте поділ у бюджетному законодавстві доходів на податкові та неподаткові не вносить ясності у визначення правової природи більшості обов'язкових платежів.

Склад неподаткових доходів бюджету є досить неоднорідним. Саме тому неподаткові доходи різняться конкретними умовами акумуляції коштів, змістом, призначенням, але їх об'єднує одна ознака негативного плану: всі вони не належать до податкової системи (податків і зборів, визначених Податковим кодексом України). За сплати неподаткового платежу є спеціальна мета (за що конкретно сплачується платіж) і спеціальні інтереси (платник певною мірою безпосередньо відчуває від- платність платежу). Неподаткові платежі справляються лише з тих осіб, які звертаються до відповідних органів держави з приводу надання потрібних (необхідних) їм послуг. Обов'язковість при цьому властива не всім видам неподаткових платежів.

У доктрині фінансового права до обов'язкових платежів переважно відносять такі: 1) фіскальні - до бюджетів, що належать до бюджетної системи: а) податкові - обов'язкові внески до бюджетів, що належать до бюджетної системи, які безпосередньо входять до податкової системи держави; б) неподаткові платежі (ква- зіподатки) - обов'язкові платежі, які не входять до складу податкової системи держави, проте відносини з їх установлення та порядок їх справляння врегульовані фінансово-правовими нормами; в) разові внески (стягнення) - платежі, що стягуються в особливому порядку, в надзвичайних ситуаціях, а також як покарання;

2) парафіскальні (ніби фіскальні) - до публічних фондів коштів, що не належать до бюджетної системи (зокрема єдиний внесок на загальнообов'язкове державне соціальне страхування). Проте поряд з указаними до обов'язкових неподаткових платежів відносять також штрафи, фінансові санкції, компенсаційні платежі, ресурсні платежі тощо.

Якщо вести мову про обов'язкові неподаткові платежі, то слід визнати, що не всі вони є фіскальними, тобто мають фіскальний характер. Фіскальний характер платежу проявляється в основній меті його надходження - наповнення бюджетів. Тому штрафи, фінансові санкції, компенсаційні платежі, ресурсні платежі не можуть бути віднесені до фіскальних, оскільки основна мета їх спрямування інша - виконання рішення про притягнення до відповідного виду юридичної відповідальності, компенсування вартості певних ресурсів чи шкоди, що завдається довкіллю, тощо. За таких умов мета наповнення бюджету виступає як другорядна.

На відміну від податків неподаткові фіскальні платежі, що не долучені до податкової системи, мають цільове призначення, чітко виражений умовний та відплатний характер, зараховуються до доходів відповідного бюджету - як загального його фонду, так і до спеціального фонду бюджету, зокрема можуть мати характер власних надходжень окремих органів державної влади як бюджетних установ.

Правовий режим справляння неподаткових платежів до бюджетів загалом визначений на законодавчому рівні актами законодавства, що мають різну галузеву належність. Так, вони сплачуються до бюджетів, проте сплату окремих із них забезпечують органи доходів і зборів (збір до Пенсійного фонду України, єдиний збір, який справляється у пунктах пропуску через державний кордон України, тощо), а інших - органи, які надають відповідні публічні послуги (судовий збір, державне мито, виконавчий збір, плата за надання адміністративних послуг, плата за одержання ліцензії (дозволу) тощо).

Податкові платежі (податки і збори) однозначно розглядаються як фіскальні інструменти формування бюджету. Неподаткові ж платежі такого призначення не мають, а спрямування таких неподаткових надходжень здійснюється до відповідного бюджету бюджетної системи України.

Переважно неподаткові платежі фіскального характеру не мають цільового призначення, якщо зараховуються до загального фонду відповідного бюджету, проте цільове спрямування прослідковується, якщо йдеться про такі платежі, що зараховуються до спеціального фонду бюджету, а саме: на спеціальні рахунки бюджетних установ (державних судових адміністрацій, вищих судів, органів виконавчої служби тощо), відкриті органами Державної казначейської служби України - такі кошти йдуть на фінансування діяльності визначених органів державної влади.

Термін “фіскальний” загалом покликаний характеризувати змістовну рису платежу і має своє етимологічне, функціональне, економічне та юридичне значення. Він походить від терміна “фіск” (лат. fiscus - кошик, каса, скарбниця) - імператорська скарбниця і фінансове управління у Стародавньому Римі. Початкове значення слова fiscus - кошик, переважно такий, де зберігалися гроші, призначені для видачі (перехідні суми, незалежно від того, кому вони належали: державі чи приватній особі). Управління нею дістало назву fiscus, а все, що належало до управління цією скарбницею, позначалося назвою fiscalis. Від часу Августа (кінець 1 ст. до н. е.- початок 1 ст. н. е.) фіском називали приватну касу імператора, що перебувала у віданні чиновників і поповнювалася доходами з імперських провінцій, іншими ресурсами, засобами, на противагу ерарію (лат. aerarium) - сенатській скарбниці. З часом термін набув загального значення - скарбниця. У сучасному розумінні фіск - державна скарбниця, сукупність фінансових ресурсів, що акумулюються у публічних фондах держави [3].

Фіскальна функція податків підкреслюється більшістю дослідників, проте питання, чи властива вона окремим неподатковим платежам, не одержало належної уваги,- основна, характерна для податкових платежів усіх демократичних держав. За допомоги фіскальної функції формуються фінансові ресурси бюджетів і публічних позабюджетних фондів коштів для забезпечення функціонування держави та місцевого самоврядування. Поряд із суто фінансово- фіскальними цілями обов'язкові неподаткові платежі можуть переслідувати й інші, наприклад, економічні або соціальні. Тобто, фінансові цілі, будучи найістотнішими, не є винятковими.

Єдиного підходу, за яким платежі до бюджету визнають фіскальними, на сьогодні не існує. Як зазначила М. В. Андреєва, залишається невирі- шеним і питання про класифікацію інших платежів, що мають фіскальну природу, але не належать до податків та зборів [4]. А. С. Землянський запропонував таке визначення фіскального платежу: податок або інший обов'язковий (примусовий) платіж, що справляється з організацій чи фізичних осіб у публічно-правових цілях і зараховується до бюджетної системи [5].

Критерії, за якими платежі до бюджету відносять до фіскальних, є різними: одні такою підставою сприймають те, що вони сплачуються до бюджету; другі - те, що забезпечують їх сплату органи податкового контролю; треті - те, що такі платежі до бюджету сплачуються обов'язково та є нецільовими.

Основним критерієм відмежування неподаткових фіскальних платежів від нефіскальних вважаємо за необхідне визнавати те, що перші обумовлені: публічно-правовим характером дій, у зв'язку з якими вноситься плата (збір); наданням послуг за відсутності свободи договору, рівності сторін [6]; надання послуг пов'язане зі здійсненням основних функцій органу влади, тоді як надання послуг у зв'язку зі здійсненням неосновних функцій прямо не спрямоване на забезпечення цілей та завдань держави як такої, хоч і опосередковано пов'язане із самою державою, діяльністю її апарату [7, c. І0]; забезпеченість справляння плати (збору, внеску тощо) спеціальним механізмом адміністрування платежу, що відокремлений від механізму адміністрування податкових платежів і врегульований спеціальним законом. Як зазначає А. В. Дьомін, головне при їх розмежуванні - публічно-правовий характер самих дій з надання певного виду публічних послуг, а не природа суб'єкта, який їх здійснює [8].

Саме сукупність таких ознак та їх відповідність усім вказаним вище критеріям дає можливість визнавати обов'язковий неподатковий платіж до бюджету фіскальним.

Аналіз фіскальних неподаткових платежів до бюджетів дає можливість переділити їх на такі групи:

1) квазіподатки, що не пов'язані з наданням публічних послуг, зокрема: збори на обов'язкове державне пенсійне страхування з окремих видів господарських операцій; відрахування від суми коштів, витрачених на рекламу тютюнових виробів та/або алкогольних напоїв у межах України; єдиний збір, який справляється у пунктах пропуску через державний кордон України; збір на соціально-економічну компенсацію ризику населення, яке проживає на території зони спостереження;

2) митні платежі - пов'язані з наданням публічних послуг та не обумовлені вартістю такої послуги, зокрема: судовий збір; державне мито в частині, що відповідно до закону зараховується до державного бюджету; митні збори (плата за виконання митних формальностей органами доходів і зборів поза місцем розташування цих органів або поза робочим часом, установленим для них); виконавчий збір, стягнутий органами державної виконавчої служби; плата за подання скарги до органу оскарження відповідно до ст. 18 Закону України “Про здійснення державних закупівель”; реєстраційний збір за проведення державної реєстрації юридичних осіб та фізичних осіб - підприємців; збір за видачу спеціальних дозволів на користування надрами та кошти від продажу таких дозволів; збори за підготовку до державної реєстрації авторського права і договорів, які стосуються прав автора на твір, та плата за одержання контрольних марок; кошти, отримані за вчинення консульських дій на території України, а також кошти, отримані за вчинення консульських дій за межами України;

3) платежі, пов'язані з наданням публічних послуг, розмір платежу за одержання яких відповідає вартості послуги, тобто є еквівалентним (принаймні, вимоги щодо формування за таким принципом плати за надання такого роду послуг містить Закон України “Про адміністративні послуги”), зокрема: плата за надання адміністративних послуг; плата за виділення номерного ресурсу; плата за оформлення посвідчення закордонного українця; плата за документи на придбання, перевезення, зберігання і носіння зброї; плата за документи, оформлення і видача яких здійснюються із застосуванням засобів Єдиного державного демографічного реєстру, передбачені Законом України “Про Єдиний державний демографічний реєстр та документи, що підтверджують громадянство України, посвідчують особу чи її спеціальний статус”; плата за документи, оформлення і видача яких здійснюються згідно із Законом України “Про дорожній рух”.

Право стягнення митного платежу та обов'язковість його внеску є, отже, наслідком дій особи, яка звернулася до державної установи. Вважається, що митний платіж є платою за послугу, надану державною установою (державою).

Не можна однозначно стверджувати, що фіскальні неподаткові платежі (неподаткові збори, плата, внески), встановлені законами, справляються державою з фізичних та юридичних осіб лише у зв'язку з учиненням певних дій державними органами чи посадовими особами на їх користь. Як видно, окремі платежі не мають ознаки відплатності.

При цьому слід також визнати, що така ситуація не відповідає розробленим у доктрині фінансового права критеріям відмежування податків і зборів. Тобто, окремі платежі, маючи характер податків, опинилися поза межами податкової системи, і проблемним залишається питання: якою мірою вони підпадають під регулювання Податкового кодексу України.

Обов'язок кожного сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, установлених законом, чітко і прямо закріплено в ст. 67 Конституції України. При цьому питання встановлення в законах порядку реалізації цього обов'язку та загалом правового режиму обов'язкових платежів в Україні постійно залишається в центрі уваги як правників, так і широкої громадськості. У ст. 1 Податкового кодексу України (ПК України) закріплено, що саме він визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, і цим установлено його пріоритет щодо інших законів у сфері регулювання податків і зборів. Для розвитку вказаного положення в ПК України додатково закріплено:

1) межі податкового обов'язку - загальнодержавні, місцеві податки та збори, справляння яких не передбачено цим Кодексом, сплаті не підлягають (п. 4.2);

2) межі компетенції держави та органів місцевого самоврядування - установлення загальнодержавних податків і зборів, не передбачених цим Кодексом, забороняється (п. 9.4), так само як і встановлення місцевих податків і зборів, не передбачених цим Кодексом, забороняється (п. 10.5); окрім цього “установлення і скасування податків та зборів, а також пільг їх платникам здійснюються відповідно до цього Кодексу Верховною Радою України, а також Верховною Радою Автономної Республіки Крим, сільськими, селищними, міськими радами у межах їх повноважень, визначених Конституцією України та законами України” (п. 4.4.; 3) принцип єдиного підходу до встановлення податків та зборів - визначення на законодавчому рівні усіх обов'язкових елементів податку (підпункт 4.1.11).

При цьому в п. 2 підрозділу 10 “Інші перехідні положення” розділу ХХ “Перехідні положення” Податкового кодексу України передбачалося, що збори (плата, внески), не встановлені цим Кодексом як загальнодержавні або місцеві, але встановлені законодавчими актами України як обов'язкові платежі до набрання чинності цим Кодексом, справляються за правилами, встановленими цими законодавчими актами України, до набрання чинності законом про адміністративні послуги та іншими законами, що регулюватимуть справляння відповідних зборів (плати, внесків).

Одначе п. 2 підрозділу 10 розділу XX, який, по суті, був покликаний пролонгувати дію окремих законів, що регулювали податки і збори до прийняття Податкового кодексу України, втратив чинність 1 січня 2014 р. на підставі Закону України “Про адміністративні послуги” від 6 вересня 2012 р. № 5203-VI. Цим Законом Кабінету Міністрів України доручено підготувати і подати до Верховної Ради України проекти законів про: “перелік адміністративних послуг та плату (адміністративний збір) за їх надання; включення до Податкового кодексу України положень стосовно державного мита, інших обов'язкових платежів; встановлення розмірів та порядку адміністрування платежів і внесків нефіскального характеру, що справляються відповідно до пункту 2 підрозділу 10 розділу XX “Перехідні положення” Податкового кодексу України, або їх скасування”. Змін до Податкового кодексу України до кінця 2013 р. внесено не було, а отже, на сьогодні виникає питання про законність справляння державою платежів, які є по суті фіскальними, обов'язковими, проте дію положень законів, на підставі яких вони стягуються, пролонговано положенням ПК України, яке втратило чинність.

Також виникає запитання щодо правової природи нововведеного терміна “платежі нефіскального характеру”. По-перше, не міститься його дефініції чи роз'яснення змісту; по-друге, термін, що починається з префікса “не-”, вказує лише на ознаку не належності явища, що характеризується, до певної групи; по-третє, не визначено на сьогодні в законодавстві власне термін “платежі фіскального харак

теру”; по-четверте, як ми вище з'ясували, ці платежі є однозначно фіскальними, оскільки є обов'язковими до сплати і запроваджуються саме як додаткове джерело наповнення бюджету, а особливо фіскальними слід визнавати ті, справляння яких забезпечують органи доходів і зборів.

Слід зазначити, що комітет Верховної Ради України з питань податкової та митної політики на своєму засіданні 6 листопада 2013 р. (протокол № 18) розглянув проект Закону України “Про внесення змін до статті 1 Податкового кодексу України щодо визначення механізму сплати окремих платежів” (реєстр. № 3093 від 15.08.2013 р.), поданий Кабінетом Міністрів України.

Важливо зазначити, що законопроектом № 3093 пропонується

внести зміни до ст. 1 Податкового кодексу України з метою врегулювання питання адміністрування “платежів і внесків нефіскального характеру”, яких не внесено до переліку загальнодержавних і місцевих податків і зборів та порядок справляння яких регулюється відповідними законами. До таких платежів і внесків пропонується віднести значний перелік платежів, зокрема: єдиний внесок на загальнообов'язкове державне соціальне страхування, порядок сплати якого регулюється Законом України “Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування”; збори на обов'язкове державне пенсійне страхування з окремих видів господарських операцій, порядок сплати яких врегульовано Законом України “Про збір на обов'язкове державне пенсійне страхування”; кошти, що отримуються відповідно до ст. 8 Закону України “Про впорядкування питань, пов'язаних із забезпеченням ядерної безпеки”; єдиний збір, який справляється у пунктах пропуску через державний кордон України, порядок сплати якого врегульовано Законом

України “Про єдиний збір, який справляється у пунктах пропуску через державний кордон України”; відрахування від суми коштів, витрачених на рекламу тютюнових виробів та/або алкогольних напоїв у межах України, порядок сплати яких урегульовано п. 8 ст. 22 Закону України “Про рекламу” та ін.

Законопроектом пропонується встановити, що Податковий кодекс України не регулює питання погашення зобов'язань зі сплати перелічених “платежів нефіскального характеру”, а встановлення і скасування перелічених “платежів нефіскального характеру”, їхніх розмірів і механізмів справляння здійснюються відповідно до спеціальних зазначених вище законів.

Комітет Верховної Ради України з питань податкової та митної політики рекомендував Верховній Раді України проект Закону України “Про внесення змін до статті 1 Податкового кодексу України щодо визначення механізму сплати окремих платежів” (реєстр. № 3093 від 15 серпня 2013 р.), поданий Кабінетом Міністрів України, прийняти за основу (лист від 7 листопада 2013 р. № 04-30/7-1065).

Аналіз положень Податкового кодексу України показує, що окремі з них можуть поширюватися на відносини зі справляння фіскальних неподаткових платежів, що мають характер квазіподатків і контроль за сплатою яких покладено на органи доходів і зборів, зокрема йдеться про статті 14 (підпункт 14.1.39, 14.1.265), 19-1 (підпункт 19-1.1.34), 20 (підпункт 20.1.19), 54 (підпункт 54.3.3), 58 (підпункт 58.2), 113 (підпункти 113.2, 113.3), 115 (п. 115.1), 116 (п. 116.1) та ін. У більшості випадків йдеться про нарахування грошових зобов'язань і накладення штрафів за порушення іншого, відмінного від податкового, законодавства, контроль за додержанням якого покладено на органи доходів і зборів.

Відповідно вбачається, що це викликає суперечність між положеннями вказаних статей та ст. 1 ПК України, в якій йдеться про те, що цей Кодекс регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків і зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків і зборів, їхні права та обов'язки, компетенцію контрольних органів, повноваження та обов'язки їхніх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства. У ст. 1 ПК України нічого не йдеться про інші, відмінні від податкових платежів. А отже, перед законодавцем і науковцями на сьогодні стоїть ряд завдань із коригування положень законодавства щодо податкової системи та формування цілісного правового інституту фіскальних позабюджетних платежів.

Список використаних джерел

The system of non-tax and para-fiscal charges in Serbia. Inventory, analysis of effects, recommendations for reform // Електронний ресурс : http://www.naled-ser- bia.org/documents/parafiscal/Study%20on%20para-fiscal%20charges%20to%20busi- nesses.pdf

Про затвердження Методики визначення собівартості платних адміністративних послуг: постанова Кабінету Міністрів України від 27 січня 2010 р. № 66.

Юридична енциклопедія : В 6 т. / Редкол.: Ю.С. Шемшученко (відп. ред.) та ін. - К.: “Укр. енцикл.”, 1998. - Т. 6 : Т-Я. - 2004. - 768 с.

Андреева М. В. Действие налогового законодательства во времени : [учебное пособие] / М. В. Андреева. - Изд-во “Статут”, - 2006. - 83 с.

Землянский А. С. Финансово-правовое регулирование исполнения фискальной обязанности индивидуальными предпринимателями : автореф. дис. ... канд. юрид. наук : спец. 12.00.14 “Административное право; финансовое право; информационное право” / А. С. Землянский. - Саратов, 2012. - 28 с.

Ялбулганов А. А. Неналоговые доходы в Российской Федерации: вопросы правового регулирования / А. А. Ялбулганов // Финансовое право. - 2007. - № 5. - С. 28-32.

Борженок С. Я. Теоретико-правовые основы регулирования сстемы доходов государственных и местных бюджетов Российской Федерации : автореф. дис.... д-ра юрид. наук / С. Я. Борженок. - Москва, 2004. - 23 с.

Демин А. В. Сбор как разновидность налоговых доходов (проблемы правовой идентификации) [Текст] / А. В. Демин // Финансовое право. - 2003. - № 1. - С. 27-35.

Размещено на Allbest.ru