Либерализация уголовного закона в сфере налоговых правоотношений

Размещено на http://www.allbest.ru/

ЛИБЕРАЛИЗАЦИЯ УГОЛОВНОГО ЗАКОНА В СФЕРЕ НАЛОГОВЫХ ПРАВООТНОШЕНИЙ

Цуканов Алексей Николаевич,

прокурор Курской области.

В статье представлен анализ изменений уголовного законодательства по налоговым преступлениям, произошедших в 2017 и 2020 гг. Дается прогноз о соотнесении обновленных редакций ст. 198-1994 УК РФ с правовой позицией Конституционного Суда РФ. Делается вывод, что изменения, внесенные в 2020 г. в указанные нормы, продолжают тенденцию либерализации уголовного закона.

Ключевые слова: налоговые преступления, либерализация, страховые взносы, «дробление бизнеса».

Tsukanov Alexey Nikolaevich - Prosecutor of the Kursk Region.

LIBERALIZATION OF THE CRIMINAL LAW IN THE FIELD OF TAX RELATIONS

It is presented an analysis of changes in criminal legislation on tax crimes that occurred in 2017 and 2020. The prediction of the updated versions ` correlation of the article 198-1994 of the criminal code of the Russian Federation with legal position of the Constitutional Court of the Russian Federation is given. It is concluded that the changes made in 2020 to these norms continue the trend of liberalizing the criminal law.

Keywords: tax crimes, liberalization, insurance premiums, «business fragmentation».

Нормы уголовного закона, охраняющие налоговые правоотношения в период последних трех лет дважды подвергались законодательным изменениям.

Федеральным законом № 250-ФЗ [1] в 2017 г. в предмет преступлений, предусмотренных ст. 198, 199, 199² УК РФ, были включены страховые взносы. Кроме того, в УК РФ включены ст. 199³, 199⁴ УК РФ, предусматривающие уголовную ответственность за уклонение страхователя от уплаты страховых взносов на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний Далее - страховой взнос на профтравматизм. в государственный внебюджетный фонд. Дифференциация уголовной ответственности за уклонение от уплаты страховых взносов связана с тем, что администратором страховых взносов с 1 января 2017 г. являются налоговые органы за исключением страховых взносов на профтравматизм, оставшийся под администрированием Фонда социального страхования (далее - ФСС).

Необходимость данных законодательных изменений сомнений не вызывает. Страховые взносы, хотя и имеют иную правовую природу, нежели налоги и сборы, тем не менее, являются обязательными платежами федерального уровня, нацеленным на решение социальных задач. Кроме того, страховые взносы до 2010 г. именовались социальным налогом [2], и соответственно входили в поле уголовно-правовой охраны в рамках ст. 198, 199 УК РФ.

В 2020 г. налоговые преступления вновь были подвергнуты законодательным изменениям [3]. Законодатель отказался от исчисления неуплаченных (неисчисленных, неудержанных, неперечисленных) налогов, сборов и страховых взносов в относительных величинах (долях в процентах). Теперь недоимка по обязательным платежам, перечисленным в налоговых составах преступлений, исчисляется только в твердой сумме. В Пояснительной записке указано, что данные изменения направлены «...на дальнейшее формирование условий для создания благоприятного делового климата в стране и сокращение рисков ведения предпринимательской деятельности» [4]. В первоначальной редакции законопроекта предполагалось отказаться от «исчисления недоимки в пределах трех финансовых лет подряд». Например, в ст. 198 УК РФ под крупным размером предлагалось признавать сумму налогов, сборов, страховых взносов, превышающую два миллиона семьсот тысяч рублей, а особо крупным размером - превышающую тринадцать миллионов пятьсот тысяч рублей [5].

Комитетом Государственной Думы по государственному строительству и законодательству были предложены поправки о необходимости дополнения фразой «за период в пределах трех финансовых лет подряд» [6] и дана положительная оценка законопроекта с указанием на то, что изменения направлены на дальнейшую гуманизацию уголовного законодательства [7].

Действительно, отсутствие данной фразы могло привести к неопределенности в вопросе о сроках исчисления размера недоимки по обязательным платежам, указанным в диспозициях рассматриваемых норм. Окончательная редакция закона, на наш взгляд, более четкая.

Можно предположить, что вопрос о целесообразности данных изменений, в ближайшее время станет предметом дискуссии среди ученых и практиков. В свое время Конституционный Суд РФ определил, что смешанная шкала измерений в твердой денежной сумме неуплаченных налогов и в форме ее относительной величины (доли в процентах) оправдана тем, что «...размер налоговой обязанности организации рассчитывается исходя из показателей ее предпринимательской деятельности, принадлежащего ей имущества, обособленного от имущества ее учредителей и участников, и т. п.» [8], и «введение наряду с абсолютным относительного показателя невыполнения налоговой обязанности позволяет учесть особенности различных налогоплательщиков, с тем, чтобы обеспечить справедливость при дифференциации уголовной ответственности» [9].

Отдельные представители бизнеса критически отнеслись к данным изменениям. Так, руководитель аналитической службы юридической компании «Пепеляев групп» В. Зарипов в своем интервью сказал, что следует абстрагироваться от абсолютных сумм, иначе учитывать масштабы бизнеса и его возможности вложений в бюджет невозможно. По его мнению, ошибку размером в 1545 млн. у крупных компаний найти можно всегда, что дает юридическое основание для возбуждения уголовного дела. В то же время мелкие фирмы могут остаться за пределами уголовно-правового воздействия. В. Зарипов считает, что обсуждаемые изменения закона станут дополнительным мотивом к дроблению бизнеса, созданию все новых юридических лиц [10]. Солидарен с ним А. Ерасов, советник юридической фирмы Bryan Cave Leighton Paisner, дополняя, что такие «нововведения могут наоборот увеличить давление на крупный бизнес, поскольку ресурсы правоохранительных органов, освободившиеся от расследования уклонений в меньших размерах (а таких сейчас большинство), могут быть переориентированы именно на крупный бизнес» [10].

К сожалению, схема «дробления бизнеса» в целях получения налоговой выгоды давно используется недобросовестными предпринимателями. НК РФ предусматривает ряд специальных налоговых режимов для поощрения деловой активности малого и среднего предпринимательства. Это единый налог на вмененный доход (ЕНВД), налог на профессиональный доход (НПД), упрощенная система налогообложения (УСНО). Такие режимы предусматривают более низкую ставку налога, чем привлекают внимание недобросовестных налогоплательщиков. Однако формальное разделение деятельности организации в целях применения льготного режима налогообложения влечет ответственность вплоть до уголовной.

Так, по ч. 1 ст. 198 УК РФ П. признана виновной. Она создала «формальный документооборот с индивидуальным предпринимателем Ч. с целью применения ЕНВД. Фактически Ч. предпринимательскую деятельность не осуществляла. Было выявлено, что П. произвела «дробление» бизнеса с использованием другого предпринимателя для сохранения права на применение специального налогового режима для того, чтобы не оплачивать налоги, предусмотренные упрощенной системой налогообложения. Установлено, что ресторан, клуб и магазин являлись едиными объектами, площадь которых была занижена» [11].

В другом уголовном деле индивидуальный предприниматель У. был признан виновным по ч.1 ст. 198 УК РФ. Он разделил торговый зал, существенно превышавший площадь 150 м², на два отдельных магазина в целях получения налоговой выгоды путем уплаты ЕНВД, а не по общеустановленной системе налогообложения [12].

Т., действуя как индивидуальный предприниматель, закупал пушнину у населения. Далее Т., но уже как руководитель юридического лица, приобретал данную пушнину у себя же, как у ИП. Следствием установлено: «Регистрация Т. в качестве индивидуального предпринимателя произведена с целью уклонения Организации № 1 от уплаты налогов. Других целей кроме уклонения от уплаты налога дробление бизнеса Организации № 1 не преследовало, рост объемов продаж либо иные последствия после проведенной сделки поручения между ИП Т. и Организация № 1 не последовали. ИП Т. иным имуществом, спецсредствами, денежными средствами для приобретения мехового сырья не обладал, другую деятельность не осуществлял, выручка от продажи сырья Организации № 2 возвращена в Организацию № 1. ИП Т. и Организация № 1 взаимозависимы, осуществляли деятельность в одном помещении, Т. является одним из учредителей ООО «Охотник», деятельность их однородна, пушнина приобреталась именно ООО «Охотник» для получения прибыли, результат был достигнут тот же - общество получило доход от продажи ИП Т. пушно-мехового сырья». В результате Т. был признан виновным по п. «б» ч. 2 ст. 199 УК РФ [13].

На наш взгляд, изменения, внесенные в ст. 198-199⁴ УК РФ имеют важное социально-экономическое значение и будут способствовать формированию благоприятных условий для делового климата в стране, а также отказу от избыточного уголовно-правового воздействия в экономических отношениях.

В то же время любые переходные моменты, связанные с изменением законодательства, на первоначальном этапе зачастую приводят к противоречивой практике. Учитывая, что налоговые преступления являются длящимися, могут возникнуть трудности в понимании необходимости учета сумм страховых взносов, консолидировано связанных с налогами и сборами в налоговых преступлениях, при расчете в виде твердых денежных сумм.

Юридическая конструкция составов преступлений при неперечислении налогов, сборов и страховых взносов указывает на то, что к уголовной ответственности могут быть привлечены лица, не заплатившие как только налоги, так и все виды обязательных платежей в совокупности. Таким образом, неуплата разных по своей правовой природе обязательных платежей не образует совокупности преступлений. Верховный суд РФ указал: «Для исчисления крупного или особо крупного размера уклонения от уплаты налогов, сборов, страховых взносов надлежит складывать как сумму налогов (в том числе по каждому их виду), так и сумму сборов, страховых взносов, которые не были уплачены» [9].

Законодатель, имея возможность установить уголовную ответственность за неуплату страховых взносов в отдельной норме, предпочел отразить их наряду с налогами и сборами в налоговых преступлениях [14, с. 42], в связи с чем Конституционный суд РФ указал, что данное обстоятельство означает «...уплату законно установленных налогов, сборов и страховых взносов как консолидированную обязанность публично-правового характера, неисполнение которой влечет публичную ответственность» [9].

Учитывая, что страховые взносы стали частью общей обязанности по уплате обязательных платежей, возник вопрос о соотнесении данного обстоятельства с положениями ч.1 ст. 54 Конституции РФ. Конституционный суд РФ указал, что страховые взносы, неуплаченные до внесения изменений в УК РФ (до 2017 г. - прим. автора), не могут учитываться при расчете размера недоимки как криминообразующего признака налоговых преступлений.

В то же время, внесенные изменения носилиразно-векторный характер. Если до 2017 г. лицо платило страховые взносы, но уклонялось от уплаты налогов и (или) сборов, выгодность учета уплаченных страховых взносов такому плательщику налицо, т. к. уменьшается доля неуплаченных средств в бюджет. «Тем самым не исключается и возможность изменения квалификации уклонения от уплаты налогов и (или) сборов с учетом объема исполнения обязанности по уплате страховых взносов за те периоды, в которых неуплата (уклонение от уплаты) таких взносов влекла для плательщика хотя и не уголовную, но публично-правовую ответственность» [9]. уголовный законодательство налоговый преступление

Конституционный Суд РФ определил, что положения ст. 199 УК РФ в нормативном единстве со ст. 10 УК РФ «обратной силы в части включения страховых взносов в состав платежей, учитываемых для целей квалификации уклонения от уплаты налогов и (или) сборов с организации, совершенного до вступления в силу данного Федерального закона, если такое включение приведет к уменьшению доли неуплаченных организацией платежей в сумме подлежащих уплате ею платежей в совокупности (с учетом полноты исполнения обязанности по уплате страховых взносов за соответствующий период), что будет означать улучшение правового положения лица, привлекаемого к уголовной ответственности» [9].

Как видно Конституционный Суд РФ указал, что суммы страховых взносов возможно учитывать только в том случае, если они уменьшают долю неуплаченных обязательных платежей, т.е. правовая позиция суда высказана только относительно тех ситуаций, когда расчет криминообразующего признака ущерба производился посредством использования относительного показателя. Позиция Конституционного Суда РФ об учете страховых взносов при исчислении размера неуплаты в твердой сумме в рассматриваемом постановлении отражения не нашла.

Специалисты СПС «КонсультантПлюс» предположили, что «общий подход к применению новшеств будет таким: если скорректированные положения позволят не привлекать к уголовной ответственности налогоплательщика, налогового агента или страхователя, то действие новых норм будет распространяться и на преступления, совершенные до 12 апреля» (с данной даты изменения вступили в силу - прим. автора) [15].

Литература

1. Федеральный закон от 29.07.2017 № 250-ФЗ «О внесении изменений в Уголовный кодекс РФ и Уголовно-процессуальный кодекс РФ в связи с совершенствованием правового регулирования отношений, связанных с уплатой страховых взносов в государственные внебюджетные фонды» // Собрание законодательства РФ. 31.07.2017. № 31 (ч. I). Ст. 4799.

2. Федеральный закон от 24.07.2009 № 213-ФЗ (ред. от 19.12.2016) «О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации и признании утратившими силу отдельных законодательных актов (положений законодательных актов) РФ в связи с принятием Федерального закона «О страховых взносах в Пенсионный фонд РФ, Фонд социального страхования РФ, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования и территориальные фонды обязательного медицинского страхования» // Собрание законодательства РФ. 27.07.2009. № 30. Ст. 3739.

3. Федеральный закон от 01.04.2020 № 73-ФЗ «О внесении изменений в Уголовный кодекс Российской Федерации и статью 28.1 Уголовно-процессуального кодекса РФ» // Собрание законодательства РФ. 06.04.2020. № 14 (ч. I). Ст. 2003.

4. Пояснительная записка к проекту федерального закона «О внесении изменений в Уголовный кодекс Российской Федерации и статью 28¹ Уголовно-процессуального кодекса Российской Федерации» // СПС «Консуль- тантПлюс» полагаем, что неоплаченные страховые взносы до 2017 года также не могут учитываться правоприменителем при расчете размера уклонения от уплаты обязательных платежей, предусмотренных налоговыми составами преступлений в твердой сумме. Иной вывод, на наш взгляд, вступает в противоречие со ст. 10 УК РФ, запрещающей применять закон, ухудшающий положение. Кроме того, прекращению подлежат и те уголовные дела, где признаки налогового преступления устанавливались по «долевой» форме расчета при условии, если недоимка не достигнет необходимого для привлечения к уголовной ответственности «абсолютного» размера.

Bibliography

1. Federal law №250 of 29.07.2017 «On amendments to the criminal code of the Russian Federation and the Criminal procedure code of the Russian Federation in connection with improving the legal regulation of relations related to the payment of insurance premiums to state extra-budgetary funds» // Collection of legislation of the RF. 31.07.2017. St. 4799.

2. Federal law № 213 of 24.07.2009 «On amendments to certain legislative acts of the Russian Federation and invalidation of certain legislative acts (provisions of legislative acts) RF in connection with the adoption of the Federal law on insurance contributions to the Pension Fund of the Russian Federation, the social insurance Fund of the Russian Federation, the Federal compulsory medical insurance Fund and territorial compulsory medical insurance funds // Collection of legislation of the Russian Federation. 27.07.2009. № 30. St. 3739.

3. Federal law № 73 of01.04.2020 «On amendments to the criminal code of the Russian Federation and article 28.1 of the Criminal procedure code of the Russian Federation» // Collection of legislation of the Russian Federation. 06.04.2020. № 14 (p. I). St. 2003.

4. Explanatory note to the draft Federal law «On amendments to the criminal code of the Russian Federation and article 281 of the Criminal procedure code of the Russian Federation» // LRS «Con- sultantPlus».

5. App. № 1 to the draft Federal law № 871811-7 «On amendments to the criminal

6. Conclusion of the State Duma Committee on state construction and legislation on the draft Federal law № 871811-7 «On amendments to the crim-

5. Заключение Комитета Государственной Думы по государственному строительству и законодательству о проекте федерального закона № 871811-7 «О внесении изменений в Уголовный кодекс Российской Федерации и статью 28¹ Уголовно-процессуального кодекса Российской Федерации» (в части совершенствования уголовно-правового регулирования в сфере экономических отношений) // СПС «КонсультантПлюс».

6. Постановление Конституционного Суда РФ от 08.12.2017 № 39-П «По делу о проверке конституционности положений статей 15, 1064 и 1068 Гражданского кодекса Российской Федерации, подпункта 14 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса Российской Федерации, статьи 199.2 Уголовного кодекса Российской Федерации и части первой статьи 54 Уголовно-процессуального кодекса Российской Федерации в связи с жалобами граждан Г.Г. Ахмадеевой, С.И. Лысяка и А.Н. Сергеева» // Вестник Конституционного Суда РФ. 2018. № 2.

7. Постановление Конституционного Суда РФ от 09.07.2019 № 27-П «По делу о проверке конституционности положений статьи 199 Уголовного кодекса Российской Федерации в связи с жалобой гражданина Д.Н. Алганова» // Вестник Конституционного Суда РФ. 2019. № 5.

8. Шевелева С.В., Яковлева Е.О. Проблемы экономизации уголовного права России: тенденции и пределы реализации // Вестник Волгоградской академии МВД России. 2020. № 2 (53).

inal code of the Russian Federation and article 281 of the Criminal procedure code of the Russian Federation» (in terms of improving criminal law regulation in the sphere of economic relations) // LRS «ConsultantPlus».

7. Resolution of the constitutional Court of the Russian Federation of 08.12.2017 № 39-P «In the case of checking the constitutionality of the provisions of articles 15, 1064 and 1068 of the Civil code of the Russian Federation, sub-item 14 of item 1 of article 31 of the Tax code of the Russian Federation, article 199.2 of the Criminal code of the Russian Federation and part one of article 54 of the Criminal procedure code of the Russian Federation in connection with complaints of citizens G.G. Akhmadeeva, S.I. Lysyak and A.N. Sergeev» // Bulletin of the constitutional Court of the Russian Federation. 2018. № 2.

8. The decision of the constitutional Court of the Russian Federation from 27 09.07.2019 №-P «On business about check of constitutionality of provisions of article 199 of the Criminal code of the Russian Federation in connection with the complaint of citizen D.N. Alganova» // The Bulletin of the constitutional Court of the Russian Federation. 2019. № 5.

9. Sheveleva S.V., Yakovleva E.O. Problems of economization of criminal law in Russia: trends and limits of implementation // Bulletin of the Volgograd Academy of the Ministry of internal Affairs of Russia. 2020. № 2 (53).

Цуканов Алексей Николаевич,

Размещено на Allbest.ru