Аудиторська діяльність та аудит за новим законодавством і напрями їхнього вдосконалення

Размещено на http://www.allbest.ru/

АУДИТОРСЬКА ДІЯЛЬНІСТЬ ТА АУДИТ ЗА НОВИМ ЗАКОНОДАВСТВОМ І НАПРЯМИ ЇХНЬОГО ВДОСКОНАЛЕННЯ

О.П. Мельник,

к.ю.н., доцент,

О.О. Маричева,

здобувач вищої освіти, Університет ДФС України

У статті розкривається співвідношення понять «аудиторська діяльність», «аудиторські послуги», «неаудиторські послуги». Звертається увага, що новий Закон України «Про аудит фінансової звітності та аудиторську діяльність» чітко не закріплює перелік аудиторських та неаудиторських послуг. При цьому аудиторська діяльність виступає узагальнюючим поняттям для здійснення послуг в її рамках. Зосереджується увага на новому порядку атестації аудиторів, що здійснюється незалежними центрами оцінювання знань, акредитованими Комісією з атестації та порядок дій існуючих аудиторів для включення їх у новий Реєстр. Розкриваються нові вимоги до осіб, що претендують стати аудитором, у тому числі наявність обов'язкового працевлаштування/ стажування у суб'єкта аудиторської діяльності не менше трьох років. Звертається увага на питанні регулювання діяльності аудиторів з боку держави і суб'єкта самоорганізації та, відповідно, посиленні контролю за здійсненням аудиторської діяльності з боку спеціально створеного Органу суспільного нагляду за аудиторською діяльністю, а не лише Аудиторською палатою України. Розглядаються критерії вибору суб'єкта аудиторської діяльності та можливості поєднання аудиту з наданням інших аудиторських послуг. Розкриваються основні проблеми аудиторської діяльності та напрями їхнього вирішення.

Ключові слова: аудиторська діяльність, аудиторські послуги, неаудиторські послуги, аудит фінансової звітності, Орган суспільного нагляду, Аудиторська палата України.

O.P. Melnyk. Audit activity and audit by the new legislation and directions for their improvement

The article reveals the correlation between the concepts of «audit activity», «audit services», «non-audit services». Attention is drawn to the fact that the new Law of Ukraine «On Audit of Financial Reporting and Audit Activity» does not clearly set out a list of audit and nonaudit services. At the same time, audit activity is a generalizing concept for the implementation of services within its framework. The focus is on a new procedure for attestation of auditors conducted by independent knowledge assessment centers accredited by the Certification Commission and the procedures for existing auditors to be included in the new Register. New requirements for the persons who are applying for becoming an auditor are revealed, including the availability of obligatory employment / internship in the subject of audit activity of not less than three years. Attention is drawn to the question of regulating the activity of auditors by the state and the subject of self-organization, and, accordingly, the strengthening of control over the performance of audit activity, by a specially created Public oversight body, and not only by the Audit Chamber of Ukraine. The criteria of selecting the subject of audit activity and the possibility of combining audit and other audit services are considered in the article. The main problems of the audit activity and directions for their solution also are revealed below.

Key words: audit activity, audit services, non-audit services, audit of financial reporting, The Public oversight body, The Audit chamber of Ukraine.

Е.П. Мельник, О.О. Маричева. Аудиторская деятельность и аудит по новому законодательству и направления их усовершенствования

В статье раскрывается соотношение понятий «аудиторская деятельность», «услуги», «неаудиторскиеуслуги». Обращается внимание, что новый Закон Украины «Об аудите финансовой отчетности и аудиторской деятельности» четко не закрепляет перечень аудиторских и неаудиторских услуг. При этом аудиторская деятельность выступает обобщающим понятием для осуществления услуг в ее границах. Сосредотачивается внимание на новом порядке аттестации аудиторов, которая осуществляется независимыми центрами оценивания знаний, аккредитированными Комиссией по аттестации, а также на порядке действий существующих аудиторов для включения их в новый Реестр. Раскрываются новые требования к лицам, претендующим стать аудитором, в том числе наличие обязательного трудоустройства / стажировку у субъекта аудиторской деятельности не менее трех лет. Обращается внимание на вопрос регулирования деятельности аудиторов со стороны государства и субъекта самоорганизации и, соответственно, усиления контроля за осуществлением аудиторской деятельности со стороны специально созданного Органа общественного надзора за аудиторской деятельностью, а не только Аудиторской палаты Украины. Рассматриваются критерии выбора субъекта аудиторской деятельности и возможности сочетания аудита с предоставлением других аудиторских услуг. Раскрываются основные проблемы аудиторской деятельности и направления их решения.

Ключевые слова: аудиторская деятельность, аудиторские услуги, неаудиторские услуги, аудит финансовой отчетности, Орган общественного надзора, Аудиторская палата Украины.

Метою статті є розгляд співвідношення основних понять, пов'язаних з аудиторською діяльністю, а також запропонувати напрями вдосконалення аудиторської діяльності.

Постановка проблеми

Виникнення, становлення й подальший розвиток аудиторської діяльності в Україні викликані необхідністю незалежного контролю фінансово- господарської діяльності підприємств та об'єктивного підтвердження достовірності фінансової звітності. Зарубіжний досвід надає можливість проаналізувати неабияку історію розвитку аудиторської діяльності. Наша ж держава перебуває ще на етапі становлення аудиторської діяльності та приведення її у відповідність до міжнародних стандартів аудиту.

Розвиток економічних відносин і зростання різноманітності фінансових правопорушень спонукає аудиторів до пошуку нових прийомів та методів її здійснення. На сьогодні потребує вирішення ряд проблем, що існують під час провадження професійної аудиторської діяльності і роблять неможливим її подальший успішний розвиток.

Впровадження європейських та міжнародних стандартів у сфері аудиту та нагляду за аудиторською професією є частиною зобов'язань України в контексті Угоди про асоціацію між Україною та ЄС. Реформування аудиторської діяльності є критичним для України не тільки в контексті виконання Угоди, а і в контексті удосконалення самої аудиторської діяльності. Насамперед це необхідно для відновлення позитивної репутації професії, встановлення довіри до фінансової звітності суб'єктів економічної діяльності і, як наслідок, для сприяння інвестиціям та міжнародній торгівлі [1].

Аналіз останніх досліджень і публікацій

Значний внесок у наукове та практичне дослідження розвитку аудиторської діяльності та аудиту зробили українські вчені, зокрема: Ф. Ф. Бутинець, В. М. Дереконя, Н. І. Дорош, С. Б. Ільїна, Н. Я. Дондик, І. Т. Ковальчук, О. В. Мандриченко, В. Я. Савченко, Л. А. Савченко та ін. З ухваленням Закону України «Про аудит фінансової звітності та аудиторську діяльність» [2] у новому правовому полі врегульовані основні поняття та визначено нові органи регулювання аудиторської діяльності. Проте і закон повністю не усунув проблеми та недоліки, що супроводжують аудиторську діяльність і проведення аудиту.

Виклад основного матеріалу дослідження

Аналізуючи наукову та періодичну літературу, все частіше натрапляємо на поняття «аудит», «аудиторська діяльність». Розвиток нових форм власності та розширення видів підприємницької діяльності привели до появи аудиторської діяльності, що, в свою чергу, зумовлює необхідність розмежування основних понять з цим пов'язаних. Крім того, існує ряд проблем організації та здійснення цього виду діяльності, її ефективності та результативності.

У науковій сфері зустрічається ототожнення понять аудиту й аудиторської діяльності, стверджуючи відсутність будь-яких відмінностей у цих поняттях; дехто, навпаки, вважає, що для високоякісного функціонування аудиту потрібно розрізняти аудит і аудиторську діяльність як сумарний вираз аудиту й аудиторських послуг. Наприклад, Т В. Куреза [3, с. 60] поняття «аудиторські послуги» та «аудит» співвідносить як загальне та особливе, при цьому аудиторські послуги, на його думку, - це загальне поняття, яке містить у собі і сам аудит, й інші аудиторські послуги. На той час таке трактування призводило до суперечностей з нормами законодавства, оскільки в законодавстві не було закріплено поняття «аудиторські послуги», а тим більше «неаудиторські послуги».

Ці дискусійні питання з'явилися давно, а тому звернемося до нового законодавства, як у ньому розкривається зміст та співвідношення цих понять.

Варто зазначити, що, відповідно до статті 1 Закону України «Про аудит фінансової звітності та аудиторську діяльність» [2], аудит фінансової звітності - це аудиторська послуга з перевірки даних бухгалтерського обліку і показників фінансової звітності та/ або консолідованої фінансової звітності юридичної особи або представництва іноземного суб'єкта господарювання, або іншого суб'єкта, який подає фінансову звітність та консолідовану фінансову звітність групи, з метою висловлення незалежної думки аудитора про її відповідність в усіх суттєвих аспектах вимогам національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку, міжнародних стандартів фінансової звітності або іншим вимогам. Аудиторська діяльність - незалежна професійна діяльність аудиторів та суб'єктів аудиторської діяльності, зареєстрованих у Реєстрі аудиторів та суб'єктів аудиторської діяльності, з надання аудиторських послуг. аудит податковий юридичний платіж

Аудиторська діяльність так і залишається підприємницькою діяльністю, але в новому законі закріплено, що нею займаються: а) аудиторські фірми; б) аудитори, що є фізичними особами - підприємцями; в) аудитори, що провадять незалежну професійну діяльність. При цьому, незалежно від обраної організаційної форми, кожний аудитор повинен набути права на провадження аудиторської діяльності на підставах та в порядку, передбачених законом, та бути включеним до Реєстру як суб'єкт аудиторської діяльності.

Суб'єкти аудиторської діяльності, за новим законодавством, можуть надавати аудиторські та неаудиторські послуги.

Тобто поняття «аудиторська діяльність» є узагальнюючим поняттям, що об'єднує надання «аудиторських послуг» та «неаудиторських послуг».

Аудиторські послуги - це аудит, огляд фінансової звітності, консолідованої фінансової звітності, виконання завдань з іншого надання впевненості та інші професійні послуги, що надаються, відповідно до міжнародних стандартів, аудиту. До неаудиторських послуг належать: складання податкової звітності, розрахунку обов'язкових зборів і платежів, представництва юридичних осіб у спорах із зазначених питань; консультування з питань управління, розробки і супроводження управлінських рішень; ведення бухгалтерського обліку і складання фінансової звітності.

Відповідно до закону [2] поєднання аудиторських та неаудиторських послуг має певні обмеження. Це стосується випадків надання підприємствам, що становлять суспільний інтерес, послуг з обов'язкового аудиту фінансової звітності та неаудиторських послуг.

О.А. Петрик [4, с. 60] не рекомендує здійснювати аудит фінансової звітності одночасно з неаудиторськими послугами одному клієнту, обґрунтовуючи це тим, що така співпраця має переваги, адже, здійснюючи аудит фінансової звітності, суб'єкт аудиторської діяльності добре обізнаний з діяльністю суб'єкта господарювання, тобто за потреби надання неаудиторських послуг йому потрібно менше часу, ніж під час надання цих послуг без проведення аудиту. Але потрібно враховувати і ту обставину, що надані рекомендації можуть впливати на показники фінансової звітності, щодо якої здійснюється аудит.

Варто відмітити, що реальної потреби в послугах аудиторів як захисників інтересів існуючих або потенційних інвесторів в умовах сьогодення, на жаль, немає. Незважаючи на те, що існує законодавча вимога щодо обов'язкового підтвердження незалежними аудиторами показників річної фінансової звітності, інвестори та інші користувачі звітності не відносяться з належною довірою до висновку аудитора про достовірність показників фінансової звітності. Нове законодавство встановлює, що безперервна тривалість виконання завдання з обов'язкового аудиту фінансової звітності для суб'єкта аудиторської діяльності не може перевищувати 10 років.

Одна з найважливіших умов досягнення довіри суспільства до результатів аудиту - забезпечення належної його якості. Відповідно, аудитор бере на себе професійну відповідальність за висловлене судження про ступінь повноти та достовірності фінансових звітів підприємств-клієнтів. Така відповідальність нерозривно пов'язана з гарантією якості, яка є першоосновою надійності аудиту та мірою відповідальності аудитора. Її реалізація досягається шляхом сумлінного, згідно з Міжнародними стандартами, контролю якості, аудиту, огляду, іншого надання впевненості та супутніх послуг аудиту (МСА), здійснення процедур збору, аналізу, оцінки і документування аудиторських доказів.

Найважливішим завданням у практиці аудиторів є покращення якості надання аудиторських послуг. Зрозуміло, що якість аудиторських послуг прямо залежить від підготовки кадрів і підвищення їхньої кваліфікації. Велика кількість аудиторів, які отримали сертифікати, не відповідає потребам ринку аудиторських послуг, і, як наслідок, його заповнюють іноземні аудитори та фірми, цим самим залишаючи осторонь українських незалежних аудиторів (аудиторських фірм).

На сьогодні для належного врегулювання цього питання повноваження щодо визначення професійної придатності аудиторів передано Комісії з атестації, яка складається з 9 осіб, а саме представників навчальних закладів; професійних організацій аудиторів та бухгалтерів, які є членами Міжнародної федерації бухгалтерів; Аудиторської палати України та органів влади. Кваліфікаційний іспит та іспити з теоретичних знань проводяться незалежними центрами оцінювання знань, акредитованими Комісією з атестації.

Положення про Комісію з атестації погоджується Органом суспільного нагляду за аудиторською діяльністю та затверджується Міністерством фінансів України.

Для підтвердження високого рівня теоретичних знань та професійної компетентності така особа повинна успішно скласти відповідні іспити. Після включення до Реєстру фізична особа може займатися аудиторською діяльністю доки її не виключать з нього.

Періодичного підтвердження знань та отримання сертифіката не вимагається, проте аудитору потрібно безперервно проходити професійне навчання [5].

Аудитори, у яких станом на 1 жовтня 2018 року строк чинності сертифікатів ще не закінчився, вважаються такими, які підтвердили кваліфікаційну придатність до провадження аудиторської діяльності та набули практичний досвід. Такі аудитори подають до Аудиторської палати відомості для внесення їх до Реєстру за новими вимогами законодавства.

Сподіваємося на прозорість процесу атестації аудиторів, хоча на сьогодні ці інституції ще не запрацювали та відсутні нормативно-правові основи їхньої діяльності.

Деякі автори виділяють ключові проблеми саме надання аудиторських послуг та недовіру до їхньої якості. Існують ситуації, на жаль, що на ринку аудиторських послуг присутні аудитори, яких не внесено до Реєстру аудиторів та суб'єктів аудиторської діяльності, але вони впевнено здійснюють свою незаконну діяльність. Вважаємо, що це викликано відсутністю належного контролю на державному рівні. Саме тому замовник повинен вимагати документ про включення аудитора, в першу чергу, до Реєстру аудиторів, а також до Реєстру суб'єктів аудиторської діяльності.

Усі аудитори та суб'єкти аудиторської діяльності підлягають суспільному нагляду, що здійснюється Органом суспільного нагляду за аудиторською діяльністю, який є юридичною особою публічного права, яка не має на меті отримання прибутку. Статут Органу суспільного нагляду за аудиторською діяльністю затверджується Міністерством фінансів України.

Новацією законодавства є розмежування повноважень з атестації аудиторів, контролю за ними, веденням реєстру. При цьому окремі повноваження Органом суспільного нагляду можуть делегуватися Аудиторській палаті України.

Наприклад, у Німеччині існує два види контролю за діяльністю аудитора: контроль за здійсненням професії аудитора та безпосередній контроль за якістю надання аудиторських послуг, що позитивно впливає на аудиторську діяльність у цілому [6].

В Україні посилено контроль за здійсненням аудиторської діяльності, який здійснюватиметься не лише Аудиторською палатою України, а й спеціально створеним Органом суспільного нагляду за аудиторською діяльністю.

Також ще однією проблемою є те, що не усі підприємства, які потребують послуг аудиторів чи аудиторських фірм, можуть собі це дозволити. Внаслідок своїх невеликих доходів такі підприємства змушені звертатися до приватного аудитора замість великих іменитих аудиторських фірм та ризикувати при цьому отримати неякісні аудиторські послуги [7].

У процесі здійснення аудиторської діяльності виникла така проблема, як цінова політика послуг аудиту. В Україні відсутня єдина система розрахунку вартості аудиторських послуг, аудиторські фірми та аудитори зазвичай використовують свою власну. На ринку існує велика кількість аудиторів, що означає боротьбу за кожного клієнта, і, як наслідок, зниження ціни, що тягне за собою зниження якості надання аудиторських послуг.

Це питання, на нашу думку, залишилося відкритим і в новому законі, а запровадження внесків може вплинути на вартість аудиторських послуг. Відповідно до пункту 13 статті 15 закону [2] за кожним договором з надання аудиторських послуг з обов'язкового аудиту підприємствам, що становлять суспільний інтерес, суб'єкти аудиторської діяльності зобов'язані сплачувати внески на користь Органу суспільного нагляду за аудиторською діяльністю: 1) фіксований внесок, розмір якого становить три мінімальні заробітні плати, встановленої законом на 1 січня звітного року, з кожного аудиторського звіту; 2) внесок у відсотках суми винагороди за договором з надання аудиторських послуг (розмір визначається Кабінетом Міністрів України, але не може бути більшим 2 відсотків суми такої винагороди). Внести в іншій сумі встановлені і за договором з надання аудиторських послуг з обов'язкового аудиту іншим юридичним особам, які не є підприємствами, що становлять суспільний інтерес.

Достатньо необхідною є практика вибору аудитора на конкурсній основі. При цьому критерієм вибору повинні стати професійність аудиторів, рівень ризику, достовірність аудиторського звіту та інше, а не вартість оплати послуг. У нашій державі ці критерії для вибору суб'єкта аудиторської діяльності використовуються досить рідко, основним залишається вартість оплати. Конкурсний відбір, на думку Р. Адамса [8, с. 102-103], має значні переваги: підприємство може оцінити всі пропозиції, що надійшли; визначити можливість якісного виконання роботи та компетентність аудиторів; вибрати оптимальний варіант.

Показником якості під час надання аудиторських послуг вважається насамперед відповідність їхнім вимогам, стандартам та нормативам аудиту. Проведення таких дій пов'язане із збільшенням затрат на працю аудиторів, пошуком додаткової інформації, документуванням процесу аудиту, розрахунками, а такі витрати відшкодовуються замовником досить рідко.

Для вирішення такого роду проблем, на нашу думку, необхідно: попереднє врахування рівня професійності працівників у вигляді кваліфікаційних вимог, які висунуті до посад, передбачених структурою менеджменту.

Відповідно до пункту 14 статті 19 закону [2] особа, яка має намір бути аудитором, повинна набути практичного досвіду аудиторської діяльності шляхом працевлаштування/ стажування у суб'єкта аудиторської діяльності не менше трьох років у будь-який період, незалежно від дати отримання свідоцтва про складання іспитів з теоретичних знань та кваліфікаційного іспиту.

Підвищення відповідальності аудиторів та аудиторських фірм за надання неякісних послуг аж до анулювання сертифіката аудитора.

Чинне свідоцтво про проходження перевірки системи контролю якості, видане Аудиторською палатою України до 1 жовтня 2018 року, є підставою для внесення відповідної інформації до реєстру. Визначення строку проходження перевірки контролю системи якості, відповідно до вимог нового закону, здійснюється з урахуванням результатів проходження перевірок, що проводилися Аудиторською палатою України до дня набрання ним чинності [9].

Залишається також проблема в намаганні законодавчих органів припинити або значно звузити аудиторську діяльність, обов'язковість аудиту, усунути від аудиту приватних підприємців та малі приватні фірми тощо.

Ще одним завданням є гармонізувати український аудит щодо його міжнародної теорії та практики, передусім спираючись на досвід зарубіжжя.

Висновки

Отже, для вдосконалення процедури здійснення аудиторської діяльності в Україні, на нашу думку, необхідно зробити ряд таких дій.

1. Запровадити контроль за діяльністю аудиторів та аудиторських фірм на державному рівні.

2. Покращити кваліфікаційний рівень аудиторів, оскільки розвиток та підвищення кваліфікації впливає в майбутньому на якість надання аудиторських послуг.

3. Розмежувати аудиторські послуги за вузькими спеціалізаціями. (У США існує таке розмежування на бухгалтера, внутрішнього аудитора, аудитора інформаційних систем).

4. Адаптувати національне законодавство до міжнародних стандартів аудиту, оскільки зарубіжний досвід свідчить про більш ефективну модель надання якісних аудиторських послуг.

5. Ввести та застосовувати санкції до незалежних аудиторів за неякісний аудит; до керівного складу підприємств, установ, організацій за відмову від проведення аудиту.

Список використаних джерел

1. ЄС закликає Київ невідкладно ввести в дію реформу аудиторської діяльності. - 2018 [Електронний ресурс].

2. Про аудит фінансової звітності та аудиторську діяльність: Закон України: від 21.12.2017 № 2258-УШ // Відомості Верховної Ради України. - 2018. - № 9. - Ст. 50 [Електронний ресурс].

3. Куреза Т В. Правові аспекти укладення договору на проведення аудиту та надання інших аудиторських послуг / Т В. Куреза // Аудитор України. - 2009. - № 13-14. - С. 60-62.

4. Петрик О. А. Аудит: методологія і організація: монографія / О. А. Петрик. - К.: КНЕУ 2003. - 260 с.

5. Кучеренко Г. Аудит по-новому: що змінилося? [Електронний ресурс] / Г Кучеренко. - 2018.

6. Михайленко О. Г. Зарубіжний досвід формування системи контролю якості аудиторських послуг [Електронний ресурс] / О. Г. Михайленко // Наукові праці Кіровоградського національного технічного університету. Економічні науки. - 2011. - Вип. 20(2). - С. 180-186.

7. Гуцаленко Л. В. Аудит в Україні: розвиток, проблеми та шляхи їх вирішення [Електронний ресурс] / Л. В. Гуцаленко, Н. В. Пришляк // Інноваційна економіка: всеукраїнський науково-виробничий журнал. - 2011. - № 1. - С. 97-101.

8. Давидов Г. М. Аудит: теорія і практика / Г М. Давидов. - Кіровоград: ІМЕкс-ЛТД, 2006. - 324 с.

References

1. ЕС zaklykaie Kyiv nevidkladno vvesty v diiu reformu audytorskoi diialnosti. - 2018

2. Pro audyt finansovoi zvitnosti ta audytorsku diialnist: Zakon Ukrainy: vid 21.12.2017 № 2258-VIII // Vidomosti Verkhovnoi Rady Ukrainy. - 2018. - № 9. - St. 50 [Elektronnyi resurs].

3. Kureza T. V. Pravovi aspekty ukladennia dohovoru na provedennia audytu ta nadannia inshykh audytorskykh posluh / T V. Kureza // Audytor Ukrainy. - 2009. - № 13-14. - S. 60-62.

4. Petryk O. A. Audyt: metodolohiia i orhanizatsiia: monohrafiia / O. A. Petryk. - K.: KNEU, 2003. - 260 s.

5. Kucherenko H. Audyt po-novomu: shcho zminylosia? [Elektronnyi resurs] / H. Kucherenko. - 2018.

6. Mykhailenko O. H. Zarubizhnyi dosvid formuvannia systemy kontroliu yakosti audytorskykh posluh [Elektronnyi resurs] / O. H. Mykhailenko // Naukovi pratsi Kirovohradskoho natsionalnoho tekhnichnoho universytetu. Ekonomichni nauky. - 2011. - Vyp. 20(2). - S. 180186.

7. Hutsalenko L. V. Audyt v Ukraini: rozvytok, problemy ta shliakhy yikh vyrishennia [Elektronnyi resurs] / L. V. Hutsalenko, N. V. Pryshliak // Innovatsiina ekonomika: Vseukrainskyi naukovo-vyrobnychyi zhurnal. - 2011. - № 1. - S. 97-101.

8. Davydov H. M. Audyt: teoriia i praktyka / H. M. Davydov. - Kirovohrad: IMEks-LTD, 2006. - 324 s.

Размещено на Allbest.ru