Размещено на http://www.allbest.ru/

Размещено на http://www.allbest.ru/

Содержание

1. Сущность концепции бережливого производства

2. Применение системы «директ-костинг» для принятия решений в сфере производства

Список используемых источников



1. Сущность концепции бережливого производства

Понятие «Lean Production» или «Lean» было введено в оборот американцем Джоном Крафчиком, одним из соавторов книги «Машина, которая изменила мир» [2, с. 9].

Отцом-основателем бережливого производства считается Тайити Оно (1912-1990 гг), начавший работу в Toyota Motor Corporation в 1943 году, привнеся в компанию лучший мировой опыт. В середине 1950-х годов он разработал и внедрил систему Toyota Production System, TPS, которая в западной интерпретации стала известна как Lean Production, Lean Manufacturing, или просто Lean.

Также стоит отметить значительный вклад в развитие теории Бережливого производства его соратника и помощника Сигэо Синго, который также в 1950-х годах внедрял на Тойоте новые методы управления [3, с. 20].

Идеи Бережливого производства впервые были сформулированы и внедрены ещё Генри Фордом. Но эти идеи носили характер разрозненных мероприятий и не затрагивали само мировоззрение работников. Было создано поточное, малозатратное производство, и автомобиль марки Форд-Т, не имел конкурентов в мире по цене, качеству, уровню удовлетворённости. Но идеи Форда не получили широкого распространения, так как экономика страны развивалась динамично, рынок был закрыт для других государств, существовали возможности для экстенсивного развития. Сейчас крупнейшие компании мирового уровня, такие как Alcoa, Boeing и многие другие, успешно используют Lean [2, с. 36].

Сначала Lean на Западе и в Японии применяли в отраслях с дискретным производством, прежде всего в автомобилестроении. Затем концепция была адаптирована к условиям непрерывного производства, а потом в торговле, сфере услуг, коммунальном хозяйстве, здравоохранении, вооружённых силах и государственном секторе. Привлекательность Lean в том, что система на 80% состоит из организационных мер и только на 20% составляют инвестиции в технологию.

Постепенно Lean превратилось в международную философию менеджмента, Lean-мышление (Lean Thinking), и даже Lean-культуру (Lean Culture) современного общества. Главное в Lean-культуре - опора на человеческий фактор, коллективная работа. Существенную поддержку этому оказывает формирование эмоционального интеллекта (EQ) у работников методом коучинга. Другим важным положением является стремление к постоянному совершенству, методом постепенных, но непрерывных улучшений (метод кайдзен). Теперь Lean охватывает не только само предприятие, организацию, но её клиентов и поставщиков и распространяется на все общество. Этому способствуют регулярные международные и региональные конференции по Lean, многие из которых проводятся по инициативе Lean Enterprise Institute (США) и Lean Enterprise Academy (Великобритания). Во многих странах распространению Бережливого производства оказывается государственная поддержка.

В России начался переход к широкому использованию Lean, после проведения Первого Российского Lean Форума в 2006 году в Екатеринбурге. В 2007 году там же состоялся Второй Российский Lean Форум. Первыми предприятиями, которые много раньше применили Lean, были Горьковский автомобильный завод (Группа "ГАЗ"), ВАЗ, КАМАЗ, Русал, ЕвразХолдинг, Еврохим, ВСМПО-АВИСМА, ОАО "КУМЗ", Северосталь-авто, Тутаевский моторный завод и др. Способствует использованию Lean-технологии в России (как и в Японии) коллективистская психология, которая не характерна для Западной культуры, особенно в США [3, с. 45].

Бережливое производство (англ. Lean Production/Lean Manufacturing) - логистическая концепция менеджмента, сфокусированная на разумном сокращении размеров заказа на выпуск продукции, удовлетворяющей спрос при повышении её качества; снижении уровня запасов используемых ресурсов; постоянном повышении квалификации производственного персонала, охватывающим весь контингент; внедрение гибких производственных технологий и интегрирование их в единые цепи с взаимодействующими технологиями партнёров [1, с. 68].

Концепция Бережливого производства представляет собой синтез и обобщение ряда передовых управленческих практик различных стран. В Европе акцент в реструктуризации во многом делался (и делается) на мотивацию персонала, в том числе на его участие в создании оптимальных форм труда. Lean в Европе -- это гораздо больший упор на мотивационную составляющую в организации производства, чем в США. Подход США - возможность набора рабочей силы невысокой квалификации, их скорейшая подготовка, возможность быстрой подготовки кадров с темпом, сообразным темпу роста производства. Легко уволить с работы, легко и набрать новый персонал.

В соответствии с концепцией Бережливого производства вся деятельность предприятия делится на операции и процессы, добавляющие ценность для потребителя, и операции и процессы, не добавляющие ценности для потребителя. Задачей Бережливого производства является планомерное сокращение процессов и операций, не добавляющих ценности [2, с. 80] -- это тип мышления. В Бережливом производстве важно внимание высшего руководства и первого лица на предприятии. Если первое лицо озабочено внедрением бережливого производства - результат будет, если не заинтересовано -- это пустая трата времени. Опыт внедрения бережливого производства в России и в развитых странах имеет одну важную особенность. На российских предприятиях большое значение уделяется инструментам бережливого производства, в зарубежных организациях - формированию идеологии бережливого производства, корпоративной культуре управления. Однако, инструменты Бережливого производства без идеологии не работают. Первичными являются вопросы мышления и внедрения рацпредложений. Нужно создать корпоративную культуру, которая бы способствовала внедрению этой системы. Корпоративная культура в свою очередь всегда основывается на поведении руководителя и его команды. А поступки вытекают из помыслов, о которых важно знать. Поэтому «паровоз» - правильное мышление, а потом уже выстраиваются «вагоны» - определённые инструменты Lean.

Таким образом, идеология Lean подразумевает организацию Бережливого производства, оптимизацию бизнес-процессов с максимальной ориентацией на рынок и учётом мотивации каждого работающего.

Бережливое производство составляет основу новой философии менеджмента - Бережливого мышления, Lean-культуры (Культуры бережливости).

В переводе с английского "Lean" означает "постный, без жира, стройный". "Lean Production" ("Lean Manufacturing") - буквально "производство без жирка", производство, где нет излишеств и потерь [4, с. 111].

Чтобы радикально увеличить добавочную стоимость у потребителя нужно уменьшить семь видов потерь (муда, яп. –і‘К):

· Перепроизводство товаров, когда спрос на них ещё не возник.

· Ожидание следующей производственной стадии.

· Ненужная транспортировка материалов.

· Лишние этапы обработки, требующиеся из-за недостатка оборудования или несовершенства проекта.

· Наличие любых, кроме минимально необходимых, запасов.

· Ненужное перемещение людей в ходе работы (в поисках деталей, инструментов и пр.).

· Производство дефектов [1, с. 87].

Наглядно взаимосвязи таких потерь представлены на рисунке 1.

Рисунок 1 - Семь видов потерь

Путём устранения муда повышается качество, уменьшается время изготовления продукции и снижаются затраты.

Для решения проблемы устранения муда, в бережливом производстве используется кайдзен (‰ь‘P) - непрерывное, постоянное улучшение деятельности с целью увеличения ценности и уменьшения муда; вытягивание продукции методом бирок-канбан (ЉЕ”В) - информирования предыдущей производственной стадии, что нужно начинать работу (например, небольшая карточка, которую прикрепляют к ящику с деталями); предотвращение ошибок пока-ёке (ѓ|ѓJѓ€ѓP) - «дуракоустойчивость» - специальное устройство или метод, благодаря которому дефекты просто не образуются [1, с. 59].

Выявление и ликвидация потерь, скрытых в производственных процессах, начинается с аттестации резервов эффективности, которая служит механизмом отслеживания прогресса в освоении бережливого производства.

Потери от перемещений. Это потери рабочего времени, связанные с бесполезными, с точки зрения производства продукта, перемещениями персонала. Ликвидация этого вида потерь достигается путём рационального планирования и организации рабочего места, оптимального расположения органов управления, инструментов и приспособлений в рабочей зоне, с тем, чтобы исключить время на поиск нужного элемента, максимально ускорить процесс перехода его из состояния ожидания в состояние применения. Примером таких потерь может служить, например, бессистемное хранение инвентаря на рабочем месте. Такие потери легко могут быть устранены, например, установкой небольшого стеллажа для хранения инструмента непосредственно на рабочем месте, в зоне видимости и досягаемости работника, при этом стеллаж должен быть оборудован ячейками с чётко различимыми обозначениями (надписями или символами) соответствующего инвентаря.

Потери от транспортировки. Этот вид потерь связан с хаотическим перемещением материалов, полуфабрикатов и информации по производству, когда эти перемещения не добавляют ценности продукту производства. Всем знакома ситуация, когда, в процессе изготовления, продукт совершает множество встречных и перекрёстных перемещений, зачастую составляющих более 50 % всего времени изготовления. Решение - в критическом переосмыслении маршрутной технологии и планировок оборудования.

Потери от чрезмерной обработки. Это потери, связанные с тем, что продукт, в процессе создания подвергается чрезмерной обработке, которая не требуется для придания ему свойств, требуемых заказчиком. Такие переделы, при их обнаружении, должны немедленно исключаться из технологического процесса.

Потери от простоев. Для их устранения требуется выравнивать плановую рабочую нагрузку и синхронизировать операции. Устраняется путём перевода производства с работы партиями на принцип «поток в одну деталь», т.е. внедрением принципов Lean. Примерами являются производство автомобилей «Тойота» (большие серии) и производство авиадвигателей компании «Пратт энд Уитни» (малые серии).

Потери от перепроизводства. Потери от перепроизводства обусловлены самой природой массового «партионного» производства, когда предприятие вынуждено производить запасы, на которые в настоящий момент нет конкретного потребителя. Это ведёт к иммобилизации оборотных средств, выведению их из оборота, что увеличивает текущие финансовые потребности предприятия и негативно отражается на оборачиваемости оборотных средств и существенно снижает возможности маневрирования финансами. Лекарство тут только одно - не производить продукции больше, чем требует потребитель, при планировании производства опираться не на прогнозы продаж, сделанные не менее, чем месяц назад, а на реальные потребности рынка.

Потери от брака. Брак влечёт за собой либо увеличение отходов сырья и материалов, либо дополнительную обработку с целью устранения дефектов. В любом случае имеем потери. Метод борьбы с этими видами потерь по Lean - защита от брака, применение стандартных операционных карт, мероприятия по постоянному улучшению и усовершенствованию процессов изготовления.

Потери от излишних запасов. По сути своей, аналогичны потерям от перепроизводства. Вытягивающее производство, построенное по принципу «поток в одну деталь», функционирует, основываясь не на прогнозе продаж, а на реальном платёжеспособном спросе. Это позволяет точно планировать оптимальные размеры запасов, что существенно снижает размеры оборотных средств, в них иммобилизованных [3, с. 189].

Бережливое производство нацелено на устранение потерь во всех сферах производства, включая отношения с заказчиками, замысла продукции, цепи снабжения и производственного менеджмента. Целью такого производства является достижение минимальных затрат труда, минимальных сроков по созданию новой продукции, гарантированной поставки продукции заказчику, высокое качество при минимальной стоимости [2, с. 201].

Концепция бережливого производства предполагает разработку миссии, формирование целей и задач. У каждого предприятия они свои. Отсюда вытекают задачи:

· формирование принципов выявления узких мест;

· планирование и управление пилотными проектами в рамках всей производственной системы предприятия;

· разработка стандарта предприятия по организации и функционированию бережливого производства;

· формирование оценки показателей эффективности пилотных проектов и методов стимулирования их участников;

· организация тиражирования лучших практик подразделений предприятия для общего пользования в рамках корпорации (максимальное качество при минимальной стоимости) [3, с. 210].

Это достигается применением следующих принципов:

· Вытягивающее производство (продукция «вытягивается» со стороны заказчика, а не навязывается производителем, последующие операции сигнализируют о своих потребностях предыдущим операциям).

· Превосходное качество (сдача с первого предъявления, система «ноль дефектов», обнаружение и решение проблем у истоков их возникновения)

· Минимизация муда путём устранения всех видов деятельности, которые не приносят добавочной стоимости заказчику, максимальное использование всех ресурсов (капитал, люди, земля).

· Непрерывное улучшение (снижение затрат, повышение качества продукции и используемой информации, рост производительности).

· Гибкость.

· Установление долговременных отношений с заказчиком путём деления рисков, затрат и информации.

Вытягивающее производство - метод управления производством, при котором последующие операции сигнализируют о своих потребностях предыдущим операциям.

Существуют три типа вытягивающего производства:

· вытягивающая система супермаркета (система возмещения/восполнения) - вытягивающая система типа А;

· последовательная вытягивающая система - вытягивающая система типа В;

· смешанная вытягивающая система - вытягивающая система типа С.

Вытягивающая система супермаркета - наиболее популярная. При ней на каждой производственной стадии имеется склад - супермаркет, в котором хранится определённый объем изготавливаемой на этой стадии продукции. На каждой стадии производится столько продукции сколько было изъято из супермаркета. Как правило, когда продукция изымается из супермаркета последующим процессом - потребителем, последний направляет вверх предыдущему процессу информацию об изъятии с помощью специальной карточки (канбан) или иным способом.

Каждый процесс отвечает за пополнение запасов своего супермаркета, поэтому оперативное управление и поиск объектов постоянного совершенствования (кайдзен) не составляет большого труда. Вместе с тем, её применение осложняется при наличии большого количества видов производимой продукции

Последовательная вытягивающая система целесообразно использовать при большой номенклатуре продукции, производимой одним процессом, т.е. когда сложно или практически невозможно поддерживать запас каждого вида продукции в супермаркете. Продукция, по сути, производится на заказ, при этом общие запасы в системе сводятся к минимуму. Последовательная система требует поддержания непродолжительного и предсказуемого времени выполнения заказов, надо хорошо понимать структуру поступления заказов от клиента. Функционирование такой системы требует очень сильного руководства.

Смешанная вытягивающая система предполагает комбинацию двух перечисленных систем. Её целесообразно применять, когда действует правило 80/20, т.е. когда небольшая доля видов продукции (примерно 20 %) составляет наибольшую часть ежедневно выпускаемого объёма продукции (примерно 80 %).

Все виды продукции подразделяются на группы по объёму выпуска: большой объем, средний объем, малый объем и редкие заказы. Для группы «редкие заказы» целесообразно применять последовательную вытягивающую систему. Для других групп - вытягивающую систему супермаркета. При смешанной вытягивающей системе будет сложнее управлять совершенствованием и выявлять отклонения [4, с. 93].

Для достижения бережливости компании, внедрившие у себя технологии Lean, могут использовать следующие глобальные инструменты:

· Устранение скрытых потерь.

· Система организации рабочего места 5S.

· Быстрая переналадка (SMED).

· Система «точно вовремя» (JIT).

· Бирка (канбан).

· Предотвращение ошибок.

· Составление карты потока создания ценности.

· Метод кайдзен и другие [1, с. 368].

Устранение скрытых потерь. В системе бережливого производства под потерями понимается любое действие, которое потребляет ресурсы, но не создаёт ценности для клиента. Выделяют два рода потерь:

· потери первого рода не создают ценности, но от них невозможно отказаться при существующих технологиях и основных средствах;

· потери второго вида не создают ценности, но их можно быстро устранить [4, с. 74].

Бережливое производство основывается на системе 5s - система наведения порядка, чистоты, укрепления дисциплины, повышения производительности и создания безопасных условий труда, с участием всего персонала. Данная система позволяет практически без затрат не только наводить порядок на предприятии (повышать производительность, сокращать потери, снижать уровень брака и травматизма), но и создавать необходимые стартовые условия для реализации сложных и дорогостоящих производственных и организационных инноваций, обеспечивать их высокую эффективность за счёт радикального изменения сознания работников, их отношения к своему делу.

S - пять взаимосвязанных принципов организации рабочего места, обеспечивающих визуальный контроль и бережливое производство. Английская транслитерация японского названия каждого из этих принципов начинается с буквы "S":

· seiri (сортировка): отделить нужные предметы - инструменты, детали, материалы, документы - от ненужных, с тем чтобы убрать последние;

· seiton (упорядочение): аккуратно расположить то, что осталось: поместить каждый предмет на своё место;

· seiso (очищение): поддерживать чистоту;

· seiketsu (стандартизация): соблюдать аккуратность за счет регулярного выполнения первых трёх S.

· shitsuke (дисциплина): придерживаться дисциплины, обеспечивающей выполнение первых четырёх S.

Система 5S представляет собой метод организации рабочего места, который значительно повышает эффективность и управляемость операционной зоны, улучшая корпоративную культуру, и сохраняет время.

Некоторые сторонники бережливого производства вводят шестое понятие - разрабатывайте и придерживайтесь процедур безопасности на производстве. На Тайоте традиционно придерживаются системы всего 4S. Не важно сколько S, главное, что эта программа неотъемлемая составная часть системы бережливого производства [4, с. 151].

Быстрая переналадка (SMED). Многие производители уверены, что длительная обработка одной крупной партии более эффективна и поэтому выгодна, по сравнению с обработкой нескольких небольших партий, так как в последнем случае требуется частая переналадка оборудования.

На Тойоте поняли, что верно обратное. Если время переналадки значительно сократить, а сам процесс переналадки упростить, то ее можно производить чаще, благодаря этому будут лучше удовлетворяться запросы клиентов.

Сегодня клиенты заинтересованы в быстром и качественном выполнении именно его заказа. Поэтому ускорение переналадки на более компактном и более гибком для переналадки оборудовании облегчает реагирование на запросы клиентов и снижает затраты на содержание больших запасов в ожидании соответствующих заказов.

Основные идеи быстрой переналадки сводятся к следующему:

· выделению внутренних операций по переналадке, которые можно выполнять только остановив оборудование (например, установка новой пресс-формы);

· выделению операций по внешней переналадке, которые можно выполнять в процессе работы оборудования (например, доставка новой пресс-формы к станку);

· последующему преобразованию внутренних операций по переналадке во внешние.

Если большинство бывших внутренних операций переведены во внешние, то их теперь можно выполнять до и после фактической переналадки. Следующий шаг - сокращение времени на оставшиеся внутренние операции. Разработчиком инструмента быстрой переналадки является Cигео Синго (1950-1960 гг). Он считал, что время переналадки должно измеряться в минутах однозначным числом, т.е. быть меньше 10 мин.

Система «точно вовремя» (JIT). Система производства, при которой производятся и доставляются только те изделия, которые нужны точно в нужное время и точно в нужном количестве. JIT использует три ключевых элемента: вытягивающее производство, время такта и непрерывный поток. Хотя система «точно вовремя» проста, для её реализации нужна строгая дисциплина.

Цель показателя время такта в том, чтобы привести темп производства в точное соответствие с темпом потребления. Он определяет «пульс» системы бережливого производства.

Скорость процесса обычно измеряется временем такта. (например, предприятие работает 480 мин в день, потребительский спрос равен 240 штук этой продукции в день. Время такта равно 2 мин.) Впервые время такта было использовано в качестве инструмента управления в Германии в 1930-е годы в авиастроении.

Непрерывный поток - производство и перемещение одного изделия (или небольшой однородной партии изделий) через несколько стадий обработки с максимально возможной непрерывностью. При этом на каждой предыдущей стадии делается только то, что требует следующая стадия.

Непрерывный поток также называют потоком единичных изделий и «сделал изделие - передал изделие». В непрерывном процессе минимизируется незавершённое производство между стадиями процессов и/или в их начальных точках. Незавершённым производством может считаться как взятое со склада сырье, так и частично обработанные изделия или услуги.

Бирка (канбан) - средство информирования, с помощью которого даётся разрешение или указание на производство или изъятие (передачу) изделий в вытягивающей системе. Существуют шесть правил эффективного использования бирки:

· процессы - потребители заказывают продукцию в полном объёме, указанном на бирке;

· процессы-поставщики производят продукцию в точном объёме и в последовательности, указанной на бирке;

· без бирки изделия не производятся и не перемещаются;

· ко всем деталям и материалам всегда прикрепляется бирка;

· на последующую производственную стадию никогда не передаются дефектные детали и детали в неточном количестве;

· чтобы уменьшить объем запасов и обнаружить новые проблемы, нужно последовательно уменьшать количество бирок.

Применение инструментария канбан целесообразно при организации производства, управлении запасами и организации материально-технического снабжения на ремонтных и промышленных структурных подразделениях и т.п.

Предотвращение ошибок. Это метод ликвидирует саму возможность совершения ошибки. Рабочие, инженеры и руководители сами разрабатывают процедуры и устройства для предотвращения ошибок там, где они могут возникнуть. Предотвращение ошибок в месте и во время их возникновения - наиболее экономичный и дешёвый способ избежать проблем.

Контроль, который вскрывает ошибки, но не обеспечивает обратной связи, называется оценочным.

Информативный контроль - контроль, предоставляющий данные и информацию о том, где и когда возникают ошибки. Он может быть полезным для предотвращения будущих ошибок.

Контроль, который выявляет, устраняет и / или предотвращает ошибки до их возникновения там, где они могли произойти или произошли, называется контролем у источника. Только контроль у источника предотвращает переход ошибок на следующие стадии процесса и предоставляет данные для предотвращения ошибок или для их коррекции. Контроль у источника называется также внутрипроцессным контролем.



2. Применение системы «директ-костинг» для принятия решений в сфере производства

Система «директ-костинг» представляет собой систему управленческого учета, основанную на классификации затрат на постоянные (периодические) и переменные (приходящиеся на единицу готового продукта), включающую учет и анализ затрат по их видам, местам возникновения и носителям, а также учет финансовых результатов деятельности и принятие оперативных управленческих решений. При этом затраты подразделяются на постоянные и переменные в зависимости от изменения объема производства.

Одним из ключевых показателей системы «директ-костинг» является маржинальный доход (или сумма покрытия), представляющий собой разницу между выручкой от реализации и переменными затратами. Величина маржинального дохода, определенная для конкретного вида продукции, показывает «вклад» данного товара в покрытие постоянных затрат и тем самым - в общую сумму прибыли предприятия [4, с.26].

Важнейшей особенностью системы «директ-костинг» является то, что себестоимость продукции (работ, услуг) учитывается и планируется только в части переменных затрат. При этом постоянные расходы собирают на отдельном счете (или счетах) и с заданной периодичностью (например, один раз в месяц) списывают непосредственно на счет финансовых результатов. Постоянные расходы не включаются в себестоимость продукции, а как расходы периода относятся на уменьшение прибыли от реализации в том периоде, в котором они были произведены. В то же время отдельный учет постоянных затрат дает возможность менеджерам осуществлять более оперативный их контроль и регулирование.

В качестве постоянных расходов выступает часть общепроизводственных расходов и все общехозяйственные расходы, которые только содействуют изготовлению продукции, непосредственно не участвуя в ее производстве. Это затраты, связанные с процессом обслуживания и управления и зависящие в большей мере от длительности отчетного периода. В системе «директ-костинг» по переменным затратам оцениваются и остатки готовой продукции на складе, и незавершенное производство на конец периода. При этом ограничение себестоимости лишь переменными расходами позволяет упростить планирование, учет и контроль за счет резкого уменьшения числа калькуляционных статей затрат: себестоимость становится более обозримой, а отдельные затраты - лучше контролируемыми.

Деление расходов на постоянные и переменные позволяет получить информацию о расходах, необходимую для принятия большого числа управленческих решений. В первую очередь это касается решений в части оценки затрат при различной производительности.

Еще одно преимущество системы «директ-костинг» состоит в том, что ее применение позволяет использовать многоступенчатый принцип построения отчета о доходах. Отчет должен содержать такие показатели, как: выручка от реализации продукции (ВР), переменные затраты (ПЗ), маржинальный доход (МД = ВР - ПЗ), постоянные (фиксированные) затраты (ФЗ) и прибыль (П = МД - ФЗ). Таким образом, на первом этапе выявляется маржинальный доход, т.е. сумма продаж за вычетом переменных затрат, а затем уже чистая прибыль предприятия без постоянных расходов. Данный подход усиливает контроль за формированием издержек обращения по местам возникновения затрат и по центрам ответственности и, следовательно, позволяет менеджерам принимать более оперативные и эффективные управленческие решения [5, с.15].

При использовании «директ-костинга» размер прибыли определяется уровнем переменных производственных затрат, ценами продажи, структурой выпускаемой продукции и величиной постоянных издержек производства. В результате такая учетная информация позволяет в оперативном порядке находить наиболее выгодные комбинации продажных цен и объема производства, быстро переориентировать производство в соответствии с меняющейся конъюнктурой рынка.

С помощью «директ-костинга» обосновываются важные управленческие решения, в том числе по оптимизации производственной программы, о целесообразности принятия к исполнению определенного заказа, о приобретении или замене оборудования, производстве полуфабрикатов или заказе их на стороне, выпуске побочной продукции, по вопросам ценовой политики и др.

Система «директ-костинг» позволяет:

· определять формы зависимости затрат от объемов производства;

· получать информацию о прибыльности или убыточности хозяйственной деятельности в зависимости от объема производства и продаж;

· рассчитывать критическую точку объема продаж;

· оптимизировать товарный ассортимент;

· прогнозировать поведение затрат в зависимости от различных факторов;

· принимать управленческие решения в условиях ограниченности какого-либо ресурса;

· проводить эффективную ценовую политику;

· решать тактические задачи управления предприятием [5, с. 10].

На основе анализа переменных и постоянных издержек разрабатываются гибкие программы-сметы. Они ориентируются на исходную ожидаемую величину выручки, при этом позволяют учесть возможные отклонения объема продаж и выручки от реализации и влияние этих отклонений на конечную величину прибыли. В результате менеджер может рассчитать тот объем продаж, при котором достигается безубыточность предприятия, а затем оценить прибыльность при различных уровнях деловой активности.

В условиях финансово-экономического кризиса «директ-костинг» дает также информацию о возможности использования в конкурентной борьбе демпинга - продажи товаров по заведомо заниженным ценам, что связано с установлением нижнего краткосрочного предела цены (на уровне переменных затрат на изготовление).

Одним из важных преимуществ использования в учете системы «директ-костинг» является возможность изучения взаимосвязей и взаимозависимостей между объемом производства, затратами и прибылью. Ее применение позволяет управленческому аппарату заострить внимание на изменении маржинального дохода как по предприятию в целом, так и по отдельным видам продукции, таким образом, делая возможным оценку прибыльности производства и продаж различных продуктов вне зависимости от общего спада или подъема объемов реализации, связанных с сезонностью продаж или другими факторами. С другой стороны, выявляя продукцию с большей рентабельностью, предприятие оптимизирует свой ассортимент.

Благодаря использованию «директ-костинга» значительно расширяются аналитические и контрольные возможности учета: анализируя поведение переменных и постоянных затрат в зависимости от изменения объемов продаж, можно гибко и оперативно принимать решения по управлению, особенно касающиеся выбора между альтернативными вариантами действий. Раздельное отражение в учете позволяет более четко отслеживать и контролировать как переменные, так и постоянные производственные издержки в разрезе подразделений предприятия, товарных групп и сегментов рынка. Кроме того, использование системы «директ-костинг» при составлении внутренней управленческой отчетности дает возможность избежать излишней капитализации постоянных накладных расходов в периоды, когда спрос на производимую продукцию уменьшается и происходит накопление производственных запасов [7, с.17].

Таким образом, в последние годы на российских предприятиях все более используется метод калькулирования себестоимости под названием директ-костинг (direct costing), широко применяемый в западной практике. Сущность его заключается в принципиально новом подходе к включению затрат в себестоимость. Для калькулирования себестоимости на основе использования данного метода производственные затраты классифицируются на постоянные и переменные. В расчете себестоимости выпущенной продукции участвуют только переменные производственные затраты. Постоянные затраты в общей сумме признаются в качестве расходов соответствующего отчетного периода. До расчета операционной прибыли формируется показатель маржинальной прибыли компании и лишь затем, уменьшая маржинальную прибыль компании на сумму постоянных затрат, формируется финансовый результат.

К методу развитого «директ-костинга» эволюционно привел простой «директ-костинг». Практическое применение простого «директ-костинга» основано на предположении, что каждое изделие или центр ответственности вносят свой вклад в формирование общей суммы переменных затрат и только на уровне предприятия подсчитывается финансовый результат в виде прибыли или убытка. При этом отказывались от определения финансового результата по изделиям и центрам ответственности и ограничивались исчислением общей маржи (маржинального дохода), за счет которой списывали постоянные расходы [6, с.206].

По мере внедрения простого «директ-костинга» в систему управленческого учета предприятия выяснилось, что некоторые постоянные расходы (специфические), могут быть прямо, без условного их распределения отнесены на соответствующие изделия и их группы, центры ответственности, сегменты деятельности. Возникло понятие «полумаржи» (или маржи по специфической стоимости), как разницы маржи и соответствующей суммы прямых постоянных расходов.

Понятие «полумаржа» экономически приближается к понятию «финансовый результат», так как характеризует частичное покрытие косвенных постоянных расходов. В этом принципиальное отличие простого и развитого «директ-костинга» (рис. 2) [9, с.29].

Рисунок 2. Структура выручки по методу простого и развитого «директ-костинга»

директ костинг производство бережливый

Второй отличительной чертой развитого «директ-костинга» является то, что принцип «затраты / результат» действует не только на самом предприятии, но и за его пределами, и это позволяет определять финансовые результаты в виде «полумарж» по сегментам деятельности, т.е. в маркетинговом аспекте. Контроль прибыльности требует выявления всех издержек и определения фактической рентабельности по всем направлениям: по товарам, сбытовым территориям, торговым каналам и заказам разного объема. С помощью метода развитого «директ-костинга» это можно делать более качественно и объективнее, чем с использованием метода простого «директ-костинга», в то же время все преимущества метода «директ-костинг», такие как оперативность, вариативность в решении управленческих задач, сохраняются [8, с.16].

Организация учета по методу «директ-кост» основывается на следующих принципах:

- выделение и учет переменных затрат по объектам учета на отдельных счетах, субсчетах, аналитических счетах, например, для учета неполной стоимости проданной продукции - субсчет 90-21 «Себестоимость (неполная) продаж продукции А»; для учета неполной стоимости произведенной продукции - субсчет 43-11 «Готовая продукция (неполная стоимость) типа А»;

- учет и оценка незавершенного производства, готовой продукции по неполной стоимости;

- учет выручки (признание дохода) по объектам учета на отдельных субсчетах и аналитических счетах, например, субсчет 90-11 «Выручка от продаж продукции А»;

- выделение периодических затрат и отражение на отдельных счетах, например, для учета периодических затрат - счет 26 «Общехозяйственные расходы»; периодических расходов, списанных на реализацию - субсчет 90-5 «Расходы периода»;

- выделение отдельного счета, субсчета, аналитического счета по счету 90 «Продажи» для учета маржи по объектам учета, например, субсчет 90-81 «Сальдо доходов и неполной стоимости продукции А»;

- выявление маржи по переменным расходам объектов учета как разницы между кредитовым оборотом по всем аналитическим счетам субсчета 90-1 «Выручка от продаж» и дебетовым оборотом всех аналитических счетов субсчета 90-2 «Себестоимость продаж»;

- учет маржи по переменным расходам объектов учета на отдельном аналитическом счете субсчета 90-8 «Сальдо доходов и неполной стоимости» в корреспонденции с субсчетом 90-9 «Прибыль/убыток от продаж»;

- выявление общего финансового результата по объектам учета как разницы между кредитовым оборотом субсчета 90-9 «Прибыль/убыток от продаж» и дебетовым оборотом субсчета 90-5 «Расходы периода»;

- учет общего финансового результата корреспонденцией субсчета 90-9 «Прибыль / убыток от продаж» и счета 99 «Прибыли и убытки» [6, с.203].

Организация учета по методу развитого «директ-костинга» или специфической стоимости строится на тех же принципах, что и при методе «директ-костинг» с той лишь разницей, что специфические постоянные расходы следует выделять на отдельном счете или субсчете. Поскольку к постоянным расходам относят, как правило, расходы периода (административные расходы и расходы на продажу), то к счету 26 «Общехозяйственные расходы» или счету 44 «Расходы на продажу» (в зависимости от их характера) необходимо открыть два субсчета:

- субсчет 26-1 (или субсчет 44-1) «Общие постоянные расходы»;

- субсчет 26-2 (или субсчет 44-2) «Специфические постоянные расходы».

Дополнительно следует ввести аналитические счета по видам продукции, различным сегментам деятельности и т.д.

Для учета данных расходов, списанных на счет 90 «Продажи», необходимо ввести следующие субсчета:

- субсчет 90-5 «Списанные общие постоянные расходы»;

- субсчет 90-6 «Списанные специфические постоянные расходы» (по аналитическим счетам);

- субсчет 90-8 «Сальдо доходов и специфической стоимости» (по аналитическим счетам).

В этом случае методология учета финансового результата немного изменится: сначала будет выявляться маржа по специфической стоимости отдельных объектов учета, а затем общий результат за вычетом общих постоянных расходов.

Величина маржи по специфической стоимости каждой аналитической позиции будет определяться как разница кредитового оборота по субсчету 90-1 «Выручка» и дебетовых оборотов субсчетов 90-2 «Себестоимость продаж» и 90-6 «Списанные специфические постоянные расходы» и учитываться на субсчете 90-8 «Сальдо доходов и специфической стоимости» в корреспонденции с субсчетом 90-9 «Прибыль / убыток от продаж» соответствующих аналитических счетов. В свою очередь общий финансовый результат будет определяться как разница между кредитовым оборотом по субсчету 90-8 «Сальдо доходов и специфической стоимости» и общими постоянными расходами, учтенными на субсчете 90-5 «Списанные общие постоянные расходы», и учитываться на субсчете 90-9 «Прибыль/убыток от продаж» в корреспонденции со счетом 99 «Прибыли и убытки».

Маржа по специфической стоимости отдельных объектов учета будет отражена по кредиту субсчета 90-9 «Прибыль/убыток от продаж» или дебету субсчета 90-8 «Сальдо доходов и специфической стоимости» каждого аналитического счета, а общий финансовый результат - на счете 99 «Прибыли и убытки» в корреспонденции с субсчетом 90-9 «Прибыль / убыток от продаж», что не противоречит названию и принципам использования данных счетов.

Соответственно, закрытие субсчетов будет осуществляться следующим образом: субсчета 90-1 «Выручка», 90-2 «Себестоимость продаж» и 90-6 «Списанные специфические постоянные расходы» закрываются внутренними проводками с субсчета 90-8 «Сальдо доходов и специфической стоимости» по каждому аналитическому счету, а субсчет 90-9 «Прибыль / убыток от продаж» будет закрываться внутренней корреспонденцией с субсчетом 90-5 «Списанные общие постоянные расходы».

Таким образом, преимущество системного учета состоит в следующем: во-первых, при большом разнообразии выпускаемой продукции и без системной идентификации специфических расходов процесс выборки необходимых данных затруднен, тем более при принятии решений по нескольким видам продукции; во-вторых, основное преимущество данного метода в быстроте и точности расчетов и принятии оперативных решений по ассортименту выпускаемой продукции, это возможно, если информация определенным образом сгруппирована уже на стадии ее формирования, подтверждена документально, т.е. обеспечена ее контролируемость, все эти функции выполняют счета и системная запись; в-третьих, определение маржи и «полумаржи» по видам продукции встроено в единую базу данных, тем самым обеспечивается интеграция учетного процесса и принципиально не нарушается его методология.

«Директ-костинг» является одним из наиболее прогрессивных методов учета затрат, применение которого в современных условиях позволяет существенно повысить потребительную стоимость информации бухгалтерского учета и осуществлять управление производством более эффективно. Однако возможности его адаптации к учетной практике российских предприятий изучены недостаточно полно.

Успешное использование метода «директ-костинг» на практике осложняется определенными проблемами.

1. Выделение переменных и постоянных затрат в составе затрат на производство продукции. Первая проблема является центральной при применении метода «директ-костинг» и проявляется в сложности выделения переменных и постоянных затрат в составе затрат на производство продукции. Критерием их выделения может служить зависимость от изменения объема производства продукции: переменные затраты изменяются при изменении объема производства, постоянные затраты либо вовсе не изменяются, либо изменяются, но очень слабо [6, с.9].

Для изучения изменения затрат можно предложить следующую методику. На основании аналитических сведений по счетам 20 «Основное производство» и 25.2 «Общепроизводственные расходы» необходимо рассчитать темпы ежемесячного прироста затрат по каждой статье и темпы прироста объема производства продукции. Полученные результаты позволяют с помощью возможностей компьютерной программы MS Excel построить графики изменений затрат относительно изменений объема производства продукции. На каждом таком графике расположены две кривые: одна отображает ежемесячные темпы прироста объема производства продукции, другая - темпы прироста той или иной статьи затрат на их производство.

Подобное графическое наблюдение позволяет выделить затраты, однозначно относящиеся к переменным, которые изменяются пропорционально изменениям объема производства, и постоянным, которые при этом не изменяются или изменяются незначительно. Однако наряду с ними наблюдается выделение так называемых смешанных затрат, которые содержат как переменный, так и постоянный компонент (изменяются скачкообразно). Существует несколько статистических методов их деления: метод минимальной и максимальной точки («мини-макси»), графический метод и метод наименьших квадратов. Наиболее простым на практике признается метод «мини-макси», но он не дает точных результатов. Наиболее точным, относительно нетрудоемким и имеющим высокую способность к автоматизированной обработке данных является метод наименьших квадратов. При этом, конечно, для расчета ставки переменных затрат можно строить громоздкие таблицы, однако на практике ее значение можно получить значительно более легким путем. Для этого достаточно применить функцию «ЛИНЕЙН» программы MS Excel, введя в поле «Изв_знач_Y» множество значений ряда «Итого смешанных затрат», а в поле «Изв_знач_X» - множество значений ряда «Объем производства продукции». Помножив объем производства продукции на полученную ставку переменных затрат, можно определить их величину.

Наряду с выявлением характера изменения затрат следует оценить тесноту связи между изменением затрат и объема производства продукции. Статистически это возможно с помощью коэффициента корреляции (R): у переменных затрат он приближается к 1, а у постоянных - к 0 [9, с.169].

Другой не менее важной проблемой является порядок учета переменных и постоянных затрат на производство продукции на бухгалтерских счетах.

Традиционно в организациях применяется метод учета затрат и исчисления себестоимости продукции с полным их распределением, в результате чего себестоимость продукции исчисляется с включением в нее всех прямых и косвенных расходов. Директ-костинг является альтернативным методом учета затрат традиционному методу, результатом применения которого является исчисление неполной (сокращенной) себестоимости, ограниченной только переменными затратами. При этом в объеме переменных затрат оцениваются также остатки готовой продукции и незавершенное производство. Постоянные же затраты списываются на уменьшение выручки от продаж в том отчетном периоде, в котором они возникли. В связи с этим в птицеводческих организациях яичного направления можно предложить следующий порядок учета затрат (приложение 1).

Противники «директ-костинга» считают, что постоянные расходы также участвуют в производстве данного продукта и, следовательно, должны быть включены в его себестоимость. «Директ-костинг» не дает ответа на вопрос, сколько стоит произведенный продукт, какова его полная себестоимость. Поэтому требуется дополнительное распределение условно-постоянных расходов, когда необходимо знать полную себестоимость готовой продукции или незавершенного производства.

Таким образом, решение рассмотренных проблем в итоге позволит определять такие показатели, как маржинальный доход, порог рентабельности, запас финансовой прочности и операционный рычаг. Этот комплекс показателей является важным методическим инструментарием в управлении производством, позволяющим принимать обоснованные управленческие решения и максимизировать операционную прибыль организаций.



Список использованных источников

1. Вумек Джеймс П., Джонс Даниел Т. Бережливое производство. Как избавиться от потерь и добиться процветания вашей компании. - М.: «Альпина Паблишер», 2014. - 472 с.

2. Сигео Синго. Изучение производственной системы Тойоты с точки зрения организации производства. - М: ИКСИ, 2014. - 296 с.

3. Голоктеев К., Матвеев И. Управление производством: инструменты, которые работают. - СПб.: Питер, 2015. - 251 с.

4. Тайити Оно. Производственная система Тойоты: уходя от массового производства. - М: Издательство ИКСИ, 2016. - 194 с.

5. Адамов Н.А. Особенности системы управленческого учета «директ-костинг» // Финансовая газета. Региональный выпуск. - 2015. - № 26. - С.27.

6. Алборов Р.А. Бухгалтерский управленческий учет (теория и практика). - М.: Дело и сервис, 2015. - 410с.

7. Бочкарев А.Н. Управлять затратами в условиях кризиса, стабильности и далекого будущего нужно по-разному // Эксперт. - 2014. - № 32. - С. 9-11.

8. Малиновская Н.В. Управленческий учет и анализ в обеспечении устойчивого развития предприятий // Экономический анализ: теория и практика. - 2015. - № 9. - С.15-16.

9. Николаева С.А. Особенности учёта затрат в условиях рынка: система «директ-костинг». - М.: Финансы и статистика, 2015. - 380с.

Размещено на Allbest.ru

...