Идентификация ядерного топлива как объекта учета

Размещено на http://www.allbest.ru/

Идентификация ядерного топлива как объекта учета

Учету и планированию затрат на топливо в промышленной энергетике придается особое значение в силу того, что эта составляющая имеет наибольший удельный вес в затратах на производство и соответственно в цене реализуемой потребителю энергии.

В традиционной тепловой энергетике, занимающей преимущественное положение в мировом производстве электрической энергии По данным Energy Information Administration, USA в 1999 году общее производство электроэнергии в мире составило 14065 млрд.кВтЧч, из которых 62,8% произведены тепловой генерацией, 18,6% - гидрогенерацией, 17,0% - атомными станциями и 1,6% - с использованием нетрадиционных источников энергии. и использующей в качестве топлива уголь, газ или мазут, проблем с постановкой учета затрат на топливо при производстве энергии не существует.

Традиционно в качестве основного показателя, характеризующего эффективность топливоиспользования и качество работы электростанции в целом, применяется удельный расход топлива на отпущенный в сеть кВтЧчас, выраженный в граммах условного топлива на единицу продукции. При этом фактическое использование органического топлива пересчитывается в условное топливо, исходя из теплотворной способности последнего 7000 Ккал/кг. Для анализа и контроля стоимостных характеристик расхода топлива дополнительно используется показатель топливной составляющей себестоимости 1 кВтЧчаса или топливной составляющей тарифа на отпускаемую электроэнергию. Они могут быть выражены как в процентах к общей величине себестоимости производства или товарной продукции, так и в единицах национальной валюты в расчете на 1 кВтЧчас.

В атомной энергетике, использующей ядерное топливо, все обстоит гораздо сложнее. Это, прежде всего, обусловлено особенностями ядерного топлива как объекта учета Особенности ядерного топлива по сравнению с традиционным топливом:

- жесткая конструкция, не подлежащая разборке в течение всего срока использования единицы учета (ТВС);

- по окончании использования не изменяются внешние характеристики ТВС - количество, вес, размер, геометрия. Изменяется только изотопный состав исходного материала;

- полезное использование единицы учета производится в течение срока (3-4 года), существенно превышающего длительность отчетного периода хозяйственной деятельности предприятия (месяц, квартал, год);

расход ЯТ во время работы ЯУ невозможно определить инструментальным путем, его можно только рассчитать по глубине выгорания;

- высокий уровень остаточного ионизирующего облучения объекта учета по окончании полезного использования;

- поставщиком ядерного топлива является не резидент, а точнее - российское предприятие ОАО "ТВЭЛ", которое занимает монопольное положение на постсоветском пространстве..

Экономическим результатом этих особенностей для эксплуатирующих организаций как субъектов хозяйственной деятельности, использующих в качестве единицы учета тепловыделяющую сборку (ТВС), при воздействии таких факторов, как увеличение цены единицы ядерного топлива вследствие инфляционных процессов или проведения мероприятий по улучшению качества изделия с соответствующим увеличением цены, падение курса национальной валюты страны-покупателя ядерного топлива по отношению к курсу валюты страны-поставщика, является неизбежным превышение объема оборотных средств, необходимых для покупки партии СЯТ в целях проведения плановой перегрузки реактора, над затратами, включаемыми в состав производственной себестоимости энергии по статье "топливо".

Уровень экономических потерь вследствие действия данного эффекта в атомной энергетике зависит от особенностей национальных норм и стандартов бухгалтерского и налогового учета, а также от принятой методологии расчетного определения фактических затрат на ядерное топливо, включаемых в себестоимость энергии, произведенную в отчетном периоде.

Оптимизировать методику планирования и учета затрат на топливо при производстве энергии на АЭС возможно только после идентификации функций и целей управленческого, бухгалтерского и налогового учета в отношении такого специфического объекта, как ядерное топливо.

Если рассматривать управленческий учет как процесс выявления, измерения, накапливания, анализа, подготовки, интерпретации и передачи информации, которая используется управленческим звеном для планирования, оценки и контроля внутри организации процесса обеспечения подотчетного использования ресурсов [1], то в отношении ядерного топлива он должен обеспечивать, как минимум, решение следующих основных задач:

Выполнение комплекса нейтронно-физических расчетов в целях организационно-технического обеспечения производственной деятельности АЭС при соблюдении необходимого уровня безопасности (формирование топливной загрузки АЗ, планирование и осуществление перегрузки ядерного реактора и вывоза ОЯТ, подготовка контрактов на поставку и вывоз, обеспечение радиационной безопасности и эксплуатационной надежности в процессе полезного использования и т.п.).

Обеспечение физической защиты ядерного топлива в процессе транспортировки СЯТ, входного контроля, хранения, полезного использования и транспортировки ОЯТ.

Участие в разработке и осуществлении мероприятий по повышению эффективности и качества ядерного топлива (повышение глубины выгорания, увеличение срока полезного использования в АЗ, улучшение конструкции и т.п.).

В качестве основного объекта учета при решении такого рода задач, как правило, совершенно обоснованно, принимается ТВС.

Целью бухгалтерского учета и составления финансовой отчетности является предоставление пользователям для принятия решений полной, правдивой и непредвзятой информации о финансовом состоянии, результатах деятельности и движении денежных средств предприятия [2]. В отношении ядерного топлива для целей бухгалтерского учета принципиально важным является определение методологических принципов формирования в учете информации о запасах В соответствии с нормами стандартов бухгалтерского учета под запасами понимаются "активы, которые находятся в процессе производства в целях дальнейшей продажи продукта производства" (пункт 4 ПСБУ №9). Следовательно ядерное топливо, имеющее сколь угодно малую потенциальную способность производить энергию, должно рассматриваться как "запас" вне зависимости от места его расположения: узел свежего топлива АЭС, активная зона реактора в процессе производства энергии или бассейн выдержки (органическое топливо, помещенное в тепловой котел, реально участвующий в процессе производства энергии, уже не может считаться запасом).. При этом должно обеспечиваться решение следующих задач: энергетика планирование топливо

Формирование информации о фактических топливных затратах АЭС на производство единицы энергии и о суммарных затратах периода по статье топливо, включаемых в производственную себестоимость. Оценка экономической эффективности топливоиспользования.

Формирование информации о реальных остатках ресурса в местах расположения, как минимум, на дату составления финансовой отчетности, а еще лучше - в постоянном режиме.

Планирование расходов на приобретение свежего ядерного топлива для обеспечения перегрузки активной зоны реактора в целях выполнения прогнозируемой производственной программы.

Без возможности решения указанных задач затруднительным представляется реализация таких важнейших функций управления жизнеобеспечением деятельности современного предприятия, как ценообразование, планирование, финансовая отчетность, контроль и анализ результата. А учитывая вес топливной составляющей в экономике атомного производства, не трудно сделать вывод о степени важности получения положительных результатов при решении этих задач.

Согласно требованиям украинского законодательства бухгалтерский учет движения ядерного топлива должен вестись в соответствии с порядком, установленным для учета запасов [3] по счетам 2-го класса "Запасы" в составе синтетического счета 20 "Производственные запасы" и субсчета 203 "Топливо" [4].

Принципиально важным для организации бухгалтерского учета движения такого актива, как ядерное топливо, является решение проблемы определения единицы учета. Нормами бухгалтерского учета установлено, что "единицей бухгалтерского учета запасов является их наименование или однородная группа (вид)"[5]. До недавнего времени единицей бухгалтерского учета в России и Украине признавалась ТВС. Но существование реальной проблемы возникновения дополнительных налоговых обязательств при формировании оборотных средств для приобретения СЯТ обуславливает попытки решить задачу за счет изменения объекта учета. Так, например, в России вообще, не мудрствуя лукаво, с 1 января 2002 г. признали ТВС основными средствами, определив их как "оборудование активной зоны ядерного реактора" под кодом 142813325 в классификаторе основных средств, включаемых в амортизационные группы, утвержденном Постановлением правительства РФ №1 от 01.01.2002 г Оценка всего спектра проблем, возникающих при таком методологическом подходе, не входит в круг вопросов, рассматриваемых в настоящей статье. Но можно с уверенностью сказать, что он по всей вероятности удивит весь мир атомной энергетики, узнавший, что, начиная с 2002 года, в России производство энергии на АЭС происходит вообще без топлива, т.к. оно теперь оборудование и отражается в учете в составе амортизации. . На Украине тоже пошли, мягко говоря, необычным путем. Специалисты НАЭК Энергоатом в проекте "Методики планирования и списания затрат ядерного топлива на производство электрической и тепловой энергии на АЭС Украины с реакторами типа ВВЭР", представленном в октябре 2002 года для утверждения в Минтопэнерго в качестве отраслевого нормативного документа, по сути предложили в качестве единицы бухгалтерского учета ЯТ принять эффективные сутки работы реактора в отчетном периоде. Хотя признание в качестве единицы учета запасов временного параметра можно без преувеличения назвать новым словом в теории бухгалтерского учета.

То, что требования норм и правил бухгалтерского учета в Украине очень существенно отличаются от методологии налогового учета, уже ни для кого не секрет. По сути, сегодня это два самостоятельных вида учета, которые должно вести предприятие, осуществляющее предпринимательскую деятельность.

Не ставя цели проведения оценки, хорошо это или плохо, правильно или неправильно, удобно или неудобно, отметим лишь те задачи, которые должны быть решены атомным энергогенерирующим предприятием при определении учетной политики в целях правильного ведения налогового учета:

Формирование методологии учета остатков запаса ядерного топлива на начало и конец отчетного периода (квартал, год [6]) с учетом прироста (убыли) балансовой стоимости покупных товаров в течение отчетного периода, принимая во внимание то, что такой учет ведется энергогенерирующими предприятиями по результатам отчетного (налогового) года [6,7].

Организационное и методологическое обеспечение непрерывного учета в течение отчетного (налогового) года, уменьшение балансовой стоимости запасов ядерного топлива, размещаемого в АЗ реактора, пропорционально количеству произведенной за этот период тепловой энергии.

Решение о выборе единицы учета ядерного топлива таким образом, чтобы период ее полезного использования для производства энергии не превышал отчетного (налогового) периода.

Отсутствие решения по данным вопросам делает невозможным уйти от возникновения дополнительных налоговых обязательств при осуществлении расходов на приобретение СЯТ.

Таким образом, первым и обязательным этапом установления адекватной системы любого вида учета запасов является определение единицы учета того или иного ресурса. Как правило, не только допускается, но и рекомендуется для целей различных видов учета идентифицировать различные физические единицы учета. При этом должно соблюдаться условие возможности методологически определенной взаимной трансформации учетных единиц, принятых для целей того или иного вида учета Например, в строительной организации в качестве единицы бухгалтерского учета может быть принят 1 кг гвоздей, а в целях управленческого учета - 1 ящик гвоздей. При этом важно понимать, каким образом от одной единицы учета перейти к другой..

Для достижения определенности в учете ядерного топлива необходимо прежде всего понять, что же это такое.

Ядерное топливо с точки зрения физического содержания представляет собой материал, содержащий нуклиды, которые делятся при взаимодействии с нейтронами. К делящимся нуклидам относится изотоп 235U, содержащийся в природном уране Изотопный состав природного урана включает ²³⁸U - 99,2831%, ²³⁵U - 0,7115% и ²³⁴U - 0,0054%. (природный нуклид), а также искусственно образованные в результате ядерных реакций из 238U атомы - изотопы плутония (239Pu, 241Pu) и ряд других трансурановых элементов. Ядерное топливо, содержащее природные нуклиды, называется первичным, а содержащее искусственные (производные) нуклиды - вторичным. Примерное соотношение различных изотопов в первичном и вторичном топливе тепловых реакторов различных типов показано в таблице.

Таблица - Изотопный состав свежего и отработавшего ядерного топлива в действующих тепловых реакторах АЭС (данные из источника [4,с. 41])

В процессе реакций деления ядер топлива при взаимодействии с нейтронами образуются вторичные нейтроны, которые в свою очередь вступают в реакцию деления, порождая новые вторичные нейтроны. Так осуществляется цепная реакция деления. Для того чтобы она была самоподдерживающейся, необходимо, чтобы количество вторичных нейтронов, способных вызывать новые реакции деления, было не меньше количества первичных нейтронов, породивших эти вторичные нейтроны.

Обеспечение самоподдерживающейся цепной реакции связано с целым рядом факторов, определяющихся характеристиками активной зоны (АЗ) реактора, представляющей собой специально спроектированную часть реактора, обеспечивающую реализацию самоподдерживающейся цепной ядерной реакции с заданными свойствами. Активная зона включает непосредственно само ядерное топливо, конструкционные материалы ТВЭЛов, ТВС, реакторной установки (решетки АЗ), замедлитель, снижающий энергию нейтронов деления, теплоносители для отвода тепла от ТВЭЛов и пр.

Нейтроны деления ядер взаимодействуют не только с ядрами топлива, но и с ядрами других материалов АЗ, которые могут поглощать нейтроны, тем самым уменьшая их количество. Кроме того, взаимодействие с ядрами топлива может также сопровождаться поглощением нейтронов без деления. Например, при взаимодействии с ядрами 235U только ~85-92% нейтронов вызывают деление, а остальные захватываются ядрами без деления. Поглощение нейтронов без деления ядрами топлива приводит к образованию новых изотопов и даже новых элементов. Так, поглощение нейтронов ядрами 235U приводит к образованию 236U, а поглощение нейтронов ядрами 238U - к возникновению нового делящегося элемента 239Pu.

Ядерный материал в виде порошка двуокиси урана (UO2) с различным удельным содержанием 235U и 238U подвергается специальному процессу прессования в топливные таблетки, которые собираются в трубчатые конструкции - тепловыделяющие элементы (ТВЭЛы). ТВЭЛ изготовлен в виде круглого стержня и состоит из герметической оболочки, заполненной ядерным топливом в виде таблеток. Герметичная оболочка ТВЭЛ для реакторов на тепловых нейтронах изготовлена из циркониевого сплава. Пучки ТВЭЛов помещаются в специальные конструкции - тепловыделяющие сборки (ТВС), которые, собственно, и представляют собой законченную форму реакторного ядерного топлива. ТВС могут включать ТВЭЛы с одной концентрацией топлива (непрофилированные сборки) и набор ТВЭЛов с разными концентрациями (профилированные сборки). ТВС, загруженные в реактор, составляют топливную часть активной зоны реактора. Активная зона ВВЭР-1000 содержит 163 ТВС, каждая их которых имеет общую длину 4,57 м и состоит из 312 ТВЭЛов. Общая длина ТВЭЛ составляет 3,84 м, а диаметр топливной таблетки - 7,53 мм.

Таким образом, ядерное топливо для реакторов типа ВВЭР представляет собой двуокись урана с различным удельным содержанием 235U и 238U, спрессованную в таблетки типовой геометрической формы, размещенные в определенном количестве ТВЭЛов, собранных в жесткую конструкцию, представляющую собой ТВС. Обычно к понятию ядерного топлива относят комплектующие, без которых невозможно его полезное использование СВП и ПС СУЗ.

Автору не приходилось встречать понятие удельного расхода ядерного топлива на единицу отпускаемой энергии. В качестве показателей, характеризующих топливоиспользование на АЭС, используется либо топливная составляющая себестоимости отпускаемой энергии (в процентах или в стоимостном выражении), либо удельный вес затрат на топливо в общей стоимости (тарифе, цене) единицы энергии.

Данное обстоятельство не позволяет контролировать и соответственно корректировать режимы работы АЭС, оценивать качество работы персонала АЭС по достижению максимально возможной эффективности. Более того, некоторые авторы убеждены, что с учетом специфики использования ядерного топлива на АЭС проводить такую оценку за отчетный период (месяц, квартал, год) невозможно и нецелесообразно [8].

Основной целью эксплуатации реакторной установки на атомной станции в конечном итоге является производство тепловой энергии, часть которой трансформируется в электрическую. Исходя из этого, оценку эффективности использования энергетического потенциала ядерного топлива за отчетный период, по мнению автора, целесообразно проводить, принимая во внимание именно количество тепловой энергии, произведенной реакторной установкой за отчетный период. В этом случае расход ядерного топлива, отнесенный к количеству электрической энергии, отпущенной в сеть, будет действительно характеризовать эффективность использования всего комплекса оборудования АЭС и может применятся для оценки качества работы персонала по ведению эксплуатационных режимов.

Казалось бы, что для решения данной задачи вполне достаточно иметь представление о теплотворной способности 235U. Расчеты специалистов говорят о том, что теплотворную способность ядерного топлива можно характеризовать следующим образом: "…при выгорании 1 г 235U выделяется энергия Е0,94 МВтЧсут… "[9,с.524], т.е. для получения 1 МВтЧсут требуется выгорание примерно 1,06г 235U или "при ионном делении 1 кг 235U выделяется энергия 2,22Ч107 кВтЧч … "[10,с.195], что эквивалентно тому, что при выгорании 1г 235U выделяется энергия 0,925 МВтЧсут, а для получения 1 МВтЧсут тепловой энергии (эквивалент 20,736 ГКал) требуется выгорание 1,08 г 235U. Таким образом, расчетные оценки практически совпадают, их расхождение составляет около 2 процентов. Но применять данные оценки непосредственно для характеристики топливоиспользования в промышленных реакторных установках будет методолгически неверно, т.к. они не учитывают эффекта образования в процессе ядерной реакции вторичных нейтронов, которые, в свою очередь, вступают в реакцию деления, образовывая новые вторичные нейтроны с соответствующим выделением тепловой энергии.

Вместе с тем идентификация в качестве единицы бухгалтерского и налогового учета количественного параметра 235U представляется весьма обоснованной.

Выводы

Учитывая специфику ядерного топлива, следует разделять цели управленческого и бухгалтерского (налогового) учета с определением в качестве единиц учета различных объектов.

Для целей управленческого учета ядерного топлива целесообразно идентифицировать единицу учета "тепловыделяющая сборка".

В качестве единицы бухгалтерского и налогового учета запасов ядерного топлива теоретически возможно и с определенными допусками целесообразно определить количественный параметр 235U.

Список литературы

Голов С.Ф. Управленческий бухгалтерский учет. - К.: Скарби, 1998. - 384 с.

Закон Украины О бухгалтерском учете и финансовой отчетности в Украине от 16.07.1999 г. №996 - ХIV.

"План счетов бухгалтерского учета активов, капитала, обязательств и хозяйственных операций предприятий и организаций", утвержденный приказом МФУ от 30.11.99 г. №291.

Гордеев Б.К. Введение в экономику ядерного топливного цикла атомной энергетики. - М.: ЦНИИатоминформ, 2001. - 127 с.

Положение (стандарт) бухгалтерского учета "Запасы", утвержденный приказом МФУ №246 от 20.10.99 г. с изменениями и дополнениями, внесенными приказами МФУ от 28.01.00 г. №15, от 14.07.00 г. №131, от 30.11.00 г. №304.

Закон Украины "О налогооблажении прибыли предприятий" от 22.05.97 г. №283/97-ВР с изменениями и дополнениями.

Постановление КМУ от 02.10.98 г. №1579 "О перечне покупных товаров, материалов, сырья, комплектующих изделий, полуфабрикатов и остатков готовой продукции, учет прироста (убыли) балансовой стоимости которых ведется по итогам отчетного (налогового) года.

Шевелев Я.В., Клименко А.В. Эффективная экономика ядерного топливно-энергетического комплекса. - М.: РГГУ, 1996. - 736 с.

Острейковский В.А. Эксплуатация атомных станций: Учебник для вузов. - М.: Энергоатомиздат, 1999. - 928с.

Гольстрем В.А., Кузнецов Ю.Л. Энергетический справочник инженера. - К.: Техніка, 1983. - 488с.

Размещено на Allbest.ru