План разрабатывался с участием экспертов транснациональных корпораций ООН. Специалисты международных организаций были привлечены для разработки плана счетов и новой методологии бухгалтерского учета с целью привести отечественный учет в соответствие с международными правилами.

Для учета специфических операций организации могли по согласованию с Минфином России (или другими органами) вводить при необходимости в план счетов дополнительные синтетические счета (первого порядка), используя свободные коды счетов. Субсчета, перечисленные в Плане счетов, использовались исходя из требований анализа, контроля и отчетности. Организации могли уточнять содержание отдельных из них, а также вводить дополнительные субсчета, исключать или объединять их. Организации не обязаны были использовать все синтетические счета, приведенные в плане счетов.

Порядок ведения аналитического учета устанавливался организацией, исходя из положений Инструкции по применению плана счетов и нормативных актов по отдельным разделам учета.

Раздел I был переименован в "Основные средства и другие долгосрочные вложения", разд. VIII - в "Капитал и резервы". Количество забалансовых счетов увеличилось, они не имели нумерации раздела.

В разд. I были включены новые счета для отражения имущества, созданного в процессе научно-технического прогресса и новых экономических отношений: 03 "Доходные вложения в материальные ценности"; 04 "Нематериальные активы", 05 "Амортизация нематериальных активов"; 06 "Долгосрочные финансовые вложения". Счет 08 "Капитальные вложения" перенесен из разд. III и в нем изменены субсчета.

Раздел III дополнен счетом 36 "Выполненные этапы по незавершенным работам". В счетах реализации были выделены счета 46 "Реализация продукции (работ, услуг)", 47 "Реализация и прочее выбытие основных средств" и 48 "Реализация прочих активов". Для учета ценных бумаг вводился счет 58 "Краткосрочные финансовые вложения".

В разд. VI появились счета 75 "Расчеты с учредителями" с субсчетами по вкладам в уставный капитал и по выплате доходов (необходимость в его образовании возникла при создании в стране предприятий различных форм собственности - акционерных обществ, обществ с ограниченной ответственностью); 78 "Расчеты с дочерними (зависимыми) обществами"; субсчета счета 61 стали самостоятельными счетами первого порядка.

В разд. VII внесен счет 82 "Оценочные резервы" для учета резервов по сомнительным долгам и резервов под обесценение вложений в ценные бумаги.

Раздел VIII дополнен счетами 86 "Резервный капитал", 87 "Добавочный капитал" (суммы прироста стоимости при переоценке; эмиссионный доход от реализации ценных бумаг; стоимость безвозмездно полученных средств - учитывалась до 01.01.2000); 88 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)"; счет 85 "Уставный фонд" стал называться "Уставный капитал".

И наконец, разд. IX включил счета 94 "Краткосрочные займы" и 95 "Долгосрочные займы"; 97 "Арендные обязательства" (не применяется с 01.01.1997).

В забалансовые счета добавлены счета 003 "Материалы, принятые в переработку", 004 "Товары, принятые на комиссию", 008 и 009 - обеспечения полученные и выданные, 014 и 015 - счета износа, 021 "Основные средства, сданные в аренду".

План счетов бухгалтерского учета 1991 г. изменялся Приказами Минфина России от 28.12.1994 N 173; от 28.07.1995 N 81; от 27.03.1996 N 31 и от 17.02.1997 N 15. После всех изменений в Плане счетов имелось 22 резервных кода плюс 77 заполненных. Практически хозяйствующие субъекты использовали 60 счетов; 31 счет содержал фиксированную структуру субсчетов и на 5 счетах содержание и название субсчетов уточнялись предприятиями. В плане было задействовано 6 регулирующих счетов.

Формально План счетов 1991 г. почти ничего не изменил - ликвидировали 19 счетов и ввели 17 новых, связанных с особенностями рыночной экономики.

Новыми же для бухгалтерского учета стали следующие моменты:

- возможная в ряде случаев оценка имущества собственниками;

- ликвидация дублирования (износа и амортизации) - сохраняется только амортизация, называемая износом;

- альтернативность списания общехозяйственных расходов на счета "Основное производство" или "Реализация";

- введение совершенно новых для наших бухгалтеров учетных объектов (нематериальные активы, финансовые вложения, долгосрочные финансовые вложения и др.);

- признание отгрузки ценностей моментом их реализации.

3.5 Действующий план счетов бухгалтерского учета

В настоящее время в стране действуют План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкция по его применению, которые были утверждены Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н во исполнение Программы реформирования бухгалтерского учета в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности, принятой Постановлением Правительства РФ от 06.03.1998 N 283. План счетов введен в действие с 1 января 2001 г.

Факторами, вызвавшими пересмотр плана счетов, послужили:

- развитие рыночных отношений в экономике;

- совершенствование методики бухгалтерского учета;

- гармонизация российских правил бухгалтерского учета с международной бухгалтерской практикой.

Рыночные отношения предъявляют новые требования к процессу формирования финансовой информации о деятельности хозяйствующего субъекта. В центре внимания оказываются проблемы обеспечения полезности результативной информацией бухгалтерского учета: достоверности и объективности данных о финансовом положении организации, изменениях в нем и финансовых результатах. Для решения этих задач требуется рационализация систематизации и накапливания информации, т.е. совершенствование процесса отражения фактов хозяйственной деятельности на счетах бухгалтерского учета.

Ярким примером влияния этого фактора служит порядок отражения на счетах прибыли организации. Предусмотренный предыдущим Планом счетов порядок не обеспечивал системного формирования отчета о прибылях и убытках. Сальдо счета прибылей и убытков, полученное по правилам предыдущего плана, не характеризовало величину чистой прибыли отчетного года, нераспределенной прибыли. Оно являлось по существу лишь промежуточным показателем. Для того чтобы удовлетворить потребности акционеров в информации о действительной величине прибыли, нужны были множественные корректировки.

С развитием рыночной экономики у предпринимателей повышается интерес к управленческой информации, для удовлетворения которого требуется создать систему счетов для управленческого учета. Значительно меняются и представления о многих объектах бухгалтерского учета, что приводит к пересмотру его правил и методик, в которых определяются новые способы оценки активов и обязательств и их классификации. Происходит стабилизация законодательства, совершенствуется практика, следовательно, уточняется характеристика различных учетных объектов. Это вызывает необходимость изменения состава и содержания синтетических счетов и субсчетов в Плане счетов.

Особенно актуальны последние изменения Плана счетов в связи с активной и целенаправленной работой по сближению отечественной учетной практики с международно признанной. Российская система бухгалтерского учета должна обеспечивать подготовку данных, пригодных для составления финансовой отчетности по МСФО.

Действующий План счетов состоит из восьми разделов и одиннадцати забалансовых счетов. Наиболее значительные изменения произошли в разделах, связанных с учетом источников финансирования и финансовых результатов деятельности организации. Счета 80 - 89 полностью предназначены для учета капитала организации, разд. VII "Капитал" соответствует разд. VIII "Капитал и резервы" прежнего Плана счетов. Счета 90 - 99 отведены для отражения информации о доходах и расходах организации, а также о конечном финансовом результате ее деятельности (разд. VIII "Финансовые результаты"). Разделы I - VII охватывают главным образом счета бухгалтерского баланса, а разд. VIII связан с отчетом о прибылях и убытках.

Исключен разд. IX бывшего Плана счетов "Кредиты и финансирование".

Счета учета расчетов по займам перенесены в разд. VI "Расчеты", а счет учета целевого финансирования - в разд. VII "Капитал".

Счета учета реализации (продажи) продукции и других активов исключены из разд. IV, который теперь называется "Готовая продукция и товары". В действующем Плане счетов они помещены в разд. VIII "Финансовые результаты", это счет 90 "Продажи" с субсчетами, формирующими информацию о доходах и расходах организации.

При пересмотре Плана счетов наибольшие изменения затронули счета учета финансовых результатов и завершили формирование нового порядка учета доходов и расходов.

В действующем Плане счетов расходы в бухгалтерском учете включаются в стоимость активов либо списываются (непосредственно или через себестоимость) на счет 99 "Прибыли и убытки". Отнесение каких-либо расходов за счет прибыли, оставшейся в распоряжении организации, или нераспределенной прибыли прошлых лет не допускается. Это обеспечивает формирование более точных показателей величины активов и величины конечного финансового результата деятельности организации в отчетном году.

Накладные (управленческие, административные) расходы не включаются в стоимость активов, а списываются на счет 99 "Прибыли и убытки" в том отчетном месяце, когда фактически понесены, т.е. действует принцип начисления.

В себестоимость же продукции включаются расходы, связанные с ведением обычной коммерческой деятельности организации. А прочие расходы в настоящее время списываются прямо на счет 91 "Прочие доходы и расходы".

В действующем Плане счетов структура данного счета представляет собой систему синтетических и аналитических позиций для обобщения информации о доходах, расходах и конечном финансовом результате деятельности организации. Элементами этой системы являются счета учета доходов и расходов (90 "Продажи", 91 "Прочие доходы и расходы"), предназначенные для систематизации и накапливания информации о расходах по ведению обычных видов деятельности организации, а также счет 99 "Прибыли и убытки", служащий для формирования финансового результата от экономической деятельности, составляющей главную цель создания организации. Эта система дает возможность составлять отчет о прибылях и убытках на основе системных учетных данных. К счету 90, как мы говорили ранее, открываются субсчета 1 "Выручка", 2 "Себестоимость продаж", 3 "Налог на добавленную стоимость", 4 "Акцизы". Кроме того, к счету 90 открывается субсчет 9 "Прибыль/убыток от продаж". По окончании каждого месяца сопоставляются итоги оборотов по дебету по субсчетам 2, 3, 4 с итогом кредитовых оборотов по субсчету 1 счета 90. Выявленный результат - либо прибыль, либо убыток отчетного месяца от продаж. Он записывается заключительным оборотом отчетного месяца по дебету счета 90, субсчет 9 и кредиту счета 99, если получена прибыль, или по дебету счета 99 и кредиту счета 90, субсчет 9 - если получен убыток.

В разд. VIII введен новый счет 91 "Прочие доходы и расходы" с субсчетами 1 "Прочие доходы", 2 "Прочие расходы", 9 "Сальдо прочих доходов и расходов". По субсчетам 1 и 2 счета 91 данные накапливаются в течение года по видам прочих доходов и расходов. Эти сведения используются для составления отчета о прибылях и убытках и другой бухгалтерской отчетности. Счет 91 заменил счета 47 "Реализация и прочее выбытие основных средств", 48 "Реализация прочих активов" и во многом счет 80 "Прибыли и убытки" предыдущего Плана счетов. Субсчет 9 счета 91 предназначен для формирования счета прибылей и убытков в течение отчетного года.

Счет 99 "Прибыли и убытки" формируется путем переноса сальдо доходов и расходов со счетов 90 и 91 по окончании каждого месяца. Непосредственно на счет 99 относятся суммы платежей налога на прибыль (со счета 68 "Расчеты по налогам и сборам"). На счете 99 выявляется чистая прибыль организации, которая служит основой для объявления дивидендов и иного распределения. Величина ее в конце года переносится на счет 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)".

В отличие от счетов финансовых результатов счета учета активов оказались затронутыми в меньшей степени, так как на протяжении последних лет велась активная работа по совершенствованию методики учета разных активов. Приняты стандарты по бухгалтерскому учету основных средств, нематериальных активов, материально-производственных запасов, валютных ценностей, займов и кредитов, финансовых вложений. Это позволяет говорить о практической завершенности построения системы учета активов. В свою очередь, действующий План счетов закрепляет порядок отражения на счетах операций с этими объектами. В нем учтен порядок учета безвозмездно полученных активов; выбытия активов; основных средств в общей собственности; амортизации нематериальных активов; переоценки материалов; резервов под снижение стоимости материалов; долгосрочных и краткосрочных финансовых вложений.

Особо остановимся на учете малоценных и быстроизнашивающихся предметов (МБП). В действующем Плане счетов не предусмотрено, как ранее, счетов для их обособленного учета - информация о них в настоящее время собирается либо на счете 01 "Основные средства", либо на счете 10 "Материалы". Решение об учете МБП на одном из приведенных счетов принимает руководитель каждой организации самостоятельно и включает данное решение в учетную политику. При этом на первый план выходит срок службы предмета. Стоимость предметов, учитываемых на счете 10, включается сразу в полной сумме в затраты на производство (расходы на продажу) в момент их использования в производстве или иной хозяйственной деятельности (при передаче со склада в эксплуатацию). Стоимость предметов, учитываемых на счете 01, погашается путем начисления амортизации линейным способом, способом уменьшаемого остатка, способом списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования либо способом списания стоимости пропорционально объему продукции (работ, услуг).

Финансовые вложения по действующему Плану счетов более не делятся на долгосрочные и краткосрочные, так как возникает периодическая необходимость при учете перевода объектов из долгосрочных в краткосрочные, и наоборот. Согласно Положению по бухгалтерскому учету "Учет финансовых вложений" ПБУ 19/02, утвержденному Приказом Минфина России от 10.12.2002 N 126н, их учет осуществляется на счете 58 "Финансовые вложения". Лишь при составлении бухгалтерской отчетности бухгалтерская служба вместе со специалистами по ценным бумагам будет определять, какие из них признать на отчетную дату долгосрочными вложениями, а какие - краткосрочными.

В действующем Плане счетов изменился порядок отражения на счетах некоторых расчетов организации с контрагентами. Но эти изменения не меняют традиционные подходы к бухгалтерскому учету расчетов.

Исключены синтетические счета для учета расчетов: с государственными и муниципальными органами, выступающими учредителями унитарных предприятий, с дочерними и зависимыми обществами, по договорам доверительного управления и простого товарищества, по авансам полученным и выданным, с внебюджетными фондами, по претензиям, по имущественному и личному страхованию. Часть из этих синтетических счетов стала субсчетами (например, расчеты по имущественному и личному страхованию - субсчет 1 счета 76, расчеты по претензиям - субсчет 2 счета 76, расчеты по договору доверительного управления имуществом - субсчет 3 счета 79 и др.).

Предприняты шаги к дальнейшему разделению финансового и управленческого учета. Технически организация может вести управленческий учет в рамках единой с финансовым учетом системы счетов.

Данный План счетов, как и прежний План, дает возможность использования обоих вариантов построения учета. Единая система счетов - традиционный вариант для российского бухгалтерского учета. Он хорошо знаком и повсеместно применяется на практике. В нем задействованы лишь счета 20 - 29.

В действующем Плане предусмотрена возможность реализации варианта с двумя системами счетов: счета 20 - 29 традиционно используются для учета расходов по статьям, а счета 30 - 39 предназначены для учета расходов по элементам. Связь между финансовой и производственной бухгалтерией рекомендуется организовать с помощью отражающих счетов.

В России до настоящего времени был принят иерархический подход к построению плана счетов. При этом особое внимание уделяется использованию информационных возможностей субсчетов. На каждом синтетическом счете можно открыть до 11 субсчетов.

Тенденции развития плана счетов в России наглядно представлены в таблице (См. Приложение 4).

Заключение

В ходе работы были выполнены цели, поставленные во введении. В связи с этим, можно сделать некоторые обобщенные краткие выводы после проделанной работы.

Все хозяйственные процессы на предприятии систематизированы в учёте по однородности их происхождения в «План счетов бухгалтерского учёта».

Классификация счетов является методическим основанием для построения планов счетов. Существует несколько принципов классификации счетов: по отношению к балансу, по экономическому содержанию, назначению и структуре.

Планом счётов бухгалтерского учёта называется перечень регистров учета, который позволяет всем предприятиям вести раздельный учёт имущества, источников средств предприятия и совершаемых операций по единой методологии принятой в России. Он обеспечивает всестороннее, взаимосвязанное и единообразное отражение однородных фактов хозяйственной деятельности (финансовых, хозяйственных операций и др.). План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций с учетом изменений приказа Минфина России от 07.05.2003 № 38н ПБУ 18/02 состоит из 8 разделов основных счетов и 11 забалансовых счетов. Для достижения единообразия в ведении бухгалтерского учета в дополнение к Плану счетов Министерством финансов разработана Инструкция, в которой приводятся характеристика каждого счета и базовая схема отражения показателей на нем.

Основой при разработке плана счетов является требуемый для контроля выбор основных счетов синтетического учета. С этой целью разрабатывается экономически обоснованный перечень синтетических счетов, необходимых для учета хозяйственной деятельности.

Существуют различные модели построения планов счетов. Из них, прежде всего, выделяют матричную и линейную модели.

Матричная модель представляет собой группировку счетов, построенную в виде матрицы, в которой выделяются группы и классы счетов. Внутри групп и классов, в свою очередь, выделяются подклассы; подгруппы и сами счета. Линейная модель представляет собой группировку счетов путем простого перечисления в определенном порядке.

Библиографический список

1. Федеральный закон от 21 ноября 1996 года N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете"

2. План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкция по его применению (утвержден приказом Минфина РФ от 31.10.2000г. №94н)

3. Нечитайло А.И. Теория бухгалтерского учета. Учебное пособие.-СПб.: Издательство «Юридический центр Пресс», 2003.

4. Алборов Р.А. Основы бухгалтерского учета: Учебное пособие. - М.: Издательство «Дело и сервис», 2002.

5. Кеворкова Ж.А., Сапожникова Н.Г., Савин А.А. План и корреспонденция счетов бухгалтерского учета: Практическое пособие / Ж.А. Кеворкова, Н.Г. Сапожникова, А.А. Савин. - М.: Проспект, 2005.

6. Слезингер Ю.В. Бухгалтерский учет в вопросах и ответах / Ю.В. Слезингер. - М. : Лига, 2005.

7. Шнякин С. Классификация счетов бухгалтерского учета // Расчет.-2005.-№ 12.- С.5-8.

Приложения

Приложение 1

План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций (утв. приказом Минфина РФ от 31 октября 2000 г. N 94н)

Приложение 2

МИНИСТЕРСТВО ФИНАНСОВ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ ПРИКАЗ