Разработка организационно-методических подходов к проведению аудиторской проверки при обязательном аудите

Размещено на http://www.allbest.ru/

Введение

В связи со стремительным развитием в России рыночных отношений, появлением акционерных, арендных предприятий, коммерческих банков возрастает необходимость в развитии института аудиторства. На данном этапе развития экономики в России от аудитора ожидают не только аудиторского заключения по итогам проверки, но и своеобразной своевременной помощи в принятии экономических решений.

В этой связи проведена определенная работа по становлению института аудиторства. Практически во всех крупных городах России организованы аудиторские фирмы. Принят Федеральный закон от 7 августа 2001 г. № 119-ФЗ «Об аудиторской деятельности», который определяет правовые основы регулирования аудиторской деятельности в РФ. В настоящее время разработаны и введены в действие 37 правил (стандартов) аудиторской деятельности, определены порядок проведения аттестаций на право осуществления аудиторской деятельности и порядок выдачи лицензий на осуществление аудиторской деятельности, определены субъекты которые должны подвергаться обязательному аудиту.

В настоящее время количество аудиторских фирм растет и поэтому в условиях конкуренции экономические субъекты имеют возможность выбора в качестве партнера квалифицированную аудиторскую фирму.

Выбор данной темы связан с тем, что в России появилось множество акционерных обществ различных типов, а акционерные общества являются теми экономическими субъектами, которые подлежат обязательной аудиторской проверке и обязаны подтверждать свой годовой отчет аудиторским заключением.

Подлежат обязательной аудиторской проверке следующие экономические субъекты (статья 7 Закона № 119-ФЗ):

все открытые акционерные общества;

кредитные организации;

товарные и фондовые биржи;

страховые организации и общества взаимного страхования;

инвестиционные фонды;

государственные внебюджетные фонды;

фонды, созданные за счет добровольных отчислений физических и юридических лиц;

организации и ИП, у которых объем выручки за год превышает 50 тыс. руб;

организации и ИП, у которых сумма активов баланса на конец отчетного года превышает 20 тыс. руб.;

- государственные и муниципальные унитарные предприятия, если у них объем выручки за год превышает 50 тыс. руб. или сумма активов баланса на конец года больше 20 тыс. руб.

Аудит особенно актуален именно для акционерных обществ, т.к. он необходим акционерному обществу в целом ряде случаев:

- для подтверждения достоверности годовой бухгалтерской отчетности;

- для подтверждения документов, прилагаемых к проспекту эмиссии ценных бумаг акционерных обществ;

- для подтверждения годового отчета по ценным бумагам акционерного общества;

- в каких-либо других случаях.

Кроме того, аудиторская проверка (во всех акционерных обществах, в том числе и не обязанных публиковать свои финансовые отчеты) должна быть проведена во всякое время по требованию акционеров, совокупная доля которых в уставном капитале составляет 10% и более.

Для проверки и подтверждения правильности годовой финансовой отчетности в соответствии со статьей 103 п.5 ГК РФ акционерное общество должно привлекать профессионального аудитора, не связанного имущественными интересами с данным обществом и его участниками. Порядок проведения аудиторских проверок деятельности АО определяется законодательством и уставом общества.

Для написания курсовой работы мной были изучены материалы статей периодических изданий, таких как журналы "Аудиорские ведомости", "Бухгалтерский учет". Тема обязательного аудита широко рассматривается в современной литературе, например:

- В.И. Подольский "Аудит"

- Ю.А. Данилевский "Основы аудита"

В ходе работы были изучены и другие источники.

Курсовая работа состоит из введения, трех глав, заключения, списка использованной литературы.

Целью данной работы является разработка организационно-методических подходов к проведению аудиторской проверки при обязательном аудите. В соответствии с этим в работе были поставлены следующие задачи:

1. Разработать методику аудиторской проверки.

2. Провести анализ организационной структуры предприятия.

3. Рассмотреть ведение бухгалтерского учета на примере магазина "Мельница" - структурного подразделения ЗАО "Тульский хлебокомбинат".

ЗАО "Тульский хлебокомбинат" подлежит обязательной аудиторской т.к. объем выручки от реализации собственной продукции за год превышает 50 тыс. руб., и сумма активов баланса на конец года больше 20 тыс. руб. В состав ЗАО "Тульский хлебокомбинат" входят три хлебозавода и сеть фирменных магазинов, к которым относится и магазин "Мельница".

Магазин "Мельница" был открыт 10 января 1997г. Род деятельности -розничная торговля. Среднесписочная численность работников 42 человека. Магазин осуществляет свою деятельность и ведет бухгалтерскую отчетность в соответствии с учетной политикой ЗАО "Тульский хлебокомбинат", которая принята на общем собрании акционеров и утверждена руководством предприятия. Учетная политика на 2004г составлена на основании Положения по бухгалтерскому учету ПБУ 1/98 "Учетная политика предприятия" (утверждено Приказом Минфина РФ от 9.12.1998г N 60).

Глава 1. Организация обязательных аудиторских проверок

1.1 Цели и задачи обязательной аудиторской проверки

Основным нормативным документом, регулирующим проведение обязательной аудиторской проверки, является Федеральный закон № 119-ФЗ «Об аудиторской деятельности».

Обязательная аудиторская проверка проводится комплексно, т.е. проводится оценка состояния бухгалтерского учета по всем счетам и разделам, по каждому разделу необходимо выяснить организацию аналитического учета, используемые методы ведения учета, применяемые регистры, а также выявить все недочеты и недостатки. Наряду с проверкой состояния бухгалтерского учета необходимо выяснить взаимоотношения аудируемого объекта с бюджетом и внебюджетными фондами. Для этой цели проверяют соответствующие расчеты и декларации. Внебюджетные фонды учитываются на счетах 68 «Расчеты по налогам и сборам» и 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению», по которым также осуществляют соответствующую проверку.

При проверке бухгалтерского учета необходимо уточнить применяемую форму учета, изучить организацию системы внутреннего контроля.

Оценка используемой формы учета состоит в том, что необходимо установить, насколько применяемая форма учета соответствует установленной законодательством форме бухгалтерского учета для данного вида предприятия и отвечает особенностям данного объекта. Необходимо выяснить, соблюдены ли все принципы используемой формы: система регистров, принцип двойной записи и др.

Система внутреннего контроля зависит от многих факторов и прежде всего от характера деятельности объекта (производственное предприятие, торговая фирма, научная фирма и др.). Необходимо изучить и оценить те средства контроля, на основе которых аудитор собирается определить суть, масштаб и временные затраты предполагаемых аудиторских процедур. В том случае, если аудитор убеждается, что он может опереться на соответствующие средства контроля, он получает возможность проводить аудиторские процедуры менее детально или более выборочно, а также может внести изменения в суть применяемых аудиторских процедур и в предполагаемые затраты времени на их осуществление.

При заключительной стадии комплексной проверки аудитор может сделать общие выводы и дать рекомендации. Они должны быть краткими, четкими и ориентировать субъекта на улучшение постановки и организации учета. Для того, чтобы аудитор смог сделать соответствующие выводы по итогам проверки, ему необходимо провести соответствующие аналитические процедуры. В аудиторской деятельности применяется широкий спектр приемов и методов экономического анализа.

Под аналитическими процедурами подразумеваются анализ и оценка полученной аудитором информации, исследование важнейших финансовых и экономических показателей проверяемого экономического субъекта в целях выявления необычных и неверно отраженных в бухгалтерском учете фактов хозяйственной деятельности, а также выяснения причин таких ошибок и искажений. Типичными видами аналитических процедур являются: сопоставление остатков по счетам за различные периоды; сопоставление показателей бухгалтерской отчетности со сметными (плановыми) показателями; оценка соотношений между различными статьями отчетности и сопоставление их с данными предыдущих периодов; сопоставление финансовых показателей деятельности экономического субъекта со средними показателями соответствующей отрасли экономики; сопоставление финансовой информации и нефинансовой (сведений о деятельности экономического субъекта, не отражаемой напрямую в системе его бухгалтерского учета).

Однако, метод аналитических процедур, как таковой, не даст никакой информации для выводов, если не знать: какие именно арифметические расчеты есть необходимость проверять, а какие - нет; в инвентаризации каких активов и обязательств следует поучаствовать, от каких третьих лиц нужно получить письменные подтверждения; какие именно документы требуется подвергнуть анализу.

Искусство аудитора как раз и состоит в том, чтобы четко знать:

а) как правильно должен быть поставлен бухгалтерский учет и налажена система внутреннего контроля;

б) какие отклонения (нарушения, ошибки, заблуждения) возможны в организации учета и контроля;

в) какой метод (методы) следует применить для выявления каждого из возможных нарушений;

г) к каким именно объектам контроля (документам, активам, обязательствам, субъектам, юридическим лицам и т.д.) требуется применить тот или иной метод.

Аудитор, составляя программу аудиторской проверки, должен указать в ней, какие именно аналитические процедуры он предполагает провести и в каком объеме необходимо собрать данные для их проведения.

При этом следует учитывать помимо прочих факторов и общую экономическую ситуацию в стране, так, например, процедура сопоставления абсолютных значений остатков по счетам за различные учетные периоды в

условиях высокой инфляции абсолютно неинформативна.

В зависимости от специфики и устройства предприятия детализируются аудитором этапы проверки и используемые источники информации. Информация, собранная и проанализированная аудитором в ходе проверки, служит обоснованием выводов аудитора.

В общем виде состав источников информации при проведении аудиторской проверки предприятия выглядит следующим образом:

1) первичные документы по совершаемым операциям;

2) учетные регистры по счетам;

3) акты инвентаризации;

4) главная книга;

5) отчетные балансы.

Ответственность экономического субъекта за уклонение от проведения обязательной аудиторской проверки в соответствии со статьей 21 Федерального закона «Об аудиторской деятельности» определена следующим образом:

Аудиторские организации и их руководители, индивидуальные аудиторы, аудируемые лица и лица, подлежащие аудиту, несут уголовную, административную и гражданско-правовую ответственность в соответствии с законодательством РФ.

Осуществление аудиторской деятельности аудиторской организацией или индивидуальным аудитором без получения соответствующей лицензии влечет взыскание штрафа с аудиторской организации или индивидуального аудитора в размере от 100 до 300 МРОТ.

Уклонение организации или индивидуального предпринимателя, подлежащих обязательному аудиту, от его проведения или препятствование его проведению, влекут взыскание штрафа с организации и индивидуального предпринимателя в размере от 500 до 1000 МРОТ.

Взыскание штрафов, предусмотренных пп.2 и 3, производится в судебном порядке на основании постановления уполномоченного федерального органа о привлечении к ответственности за указанные правонарушения.

1.2 Получение аудиторских доказательств

В программе аудита следует предусмотреть, какие аудиторские процедуры и в каком объеме необходимо выполнить для сбора аудиторских доказательств.

В соответствии с Федеральным аудиторским стандартом «Аудиторские доказательства» для обоснованного выражения своего мнения о достоверности бухгалтерской отчетности аудитор должен получить достаточные для этого аудиторские доказательства.

Аудиторские доказательства могут быть внешними, внутренними и смешанными. Внешние аудиторские доказательства включают в себя информацию, полученную от третьей стороны в письменном виде (обычно по письменному запросу аудиторской организации). Внутренние аудиторские доказательства включают в себя информацию, полученную от экономического субъекта в письменном или устном виде. Смешанные аудиторские доказательства включают информацию, полученную от экономического субъекта в письменном или устном виде и подтвержденную третьей стороной в письменном виде.

Аудиторские доказательства должны быть достоверными и достаточными. Их достаточность в каждом конкретном случае определяют на основе системы внутреннего контроля и величины аудиторского риска. Для составления объективного и обоснованного заключения аудитор обязан собрать достаточное количество качественных доказательств.

Источниками получения аудиторских доказательств могут быть:

- первичные документы экономического субъекта и третьих лиц;

- регистры бухгалтерского учета экономического субъекта;

- результаты анализа финансово-хозяйственной деятельности экономического субъекта;

- устные высказывания сотрудников экономического субъекта и третьих лиц;

- сопоставление одних документов экономического субъекта с другими, а также сопоставление документов экономического субъекта с документами третьих лиц;

- результаты инвентаризации имущества экономического субъекта, проводимой сотрудниками экономического субъекта;

- бухгалтерская отчетность.

Качество доказательств зависит от их источников. Наиболее ценными аудиторскими доказательствами считаются доказательства, полученные аудитором непосредственно в результате исследования хозяйственных операций.

Если аудиторской организации экономическим субъектом не представлены существующие документы в полном объеме и она не в состоянии собрать достаточные аудиторские доказательства по какому-либо счету и (или) операции, аудиторская организация обязана отразить это в отчете (письменной информации руководству экономического субъекта) и может рассмотреть вопрос о подготовке аудиторского заключения, отличного от безусловно положительного.

Собирая аудиторские доказательства, аудитор может применять одну или несколько процедур вне зависимости от того, проверяется одна или группа хозяйственных операций. Наиболее распространенными способами получения аудиторских доказательств являются следующие:

проверка документов;

наблюдение;

запрос;

подтверждение;

пересчет;

аналитические процедуры;

прослеживание;

устный опрос персонала, руководства экономического субъекта и независимой (третьей) стороны.

Проверка документов, касающихся имущества аудируемого лица, предоставляет достоверные аудиторские доказательства относительно его существования, но необязательно относительно права собственности на него или его стоимостной оценки.

Наблюдение представляет собой отслеживание аудитором процесса или процедуры, выполняемой другими лицами (например, наблюдение аудитора за пересчетом материальных запасов, осуществляемым сотрудниками аудируемого лица, или отслеживание выполнения процедур внутреннего контроля, по которым не остается документальных свидетельств для аудита).

Запрос-поиск информации у осведомленных лиц в пределах или за пределами аудируемого лица. По форме он может быть как официальным письменным запросом, адресованным третьим лицам, так и неформальным устным вопросом, адресованным работникам аудируемого лица. Ответы на запросы (вопросы) могут предоставить аудитору сведения, которыми он ранее не располагал или которые подтверждают аудиторские доказательства.

Подтверждение есть ответ на запрос об информации, содержащейся в бухгалтерских записях (обычно аудитор запрашивает подтверждение о дебиторской задолженности непосредственно у дебиторов).

Пересчет представляет собой проверку точности арифметических расчетов в первичных документах и бухгалтерских записях либо выполнение аудитором самостоятельных расчетов.

Аналитические процедуры представляют собой анализ и оценку полученyой аудитором информации, исследование важнейших финансовых и экономических показателей проверяемого аудируемого лица с целью выявления необычных и (или) неправильно отраженных в бухгалтерском учете хозяйственных операций, выявление причин таких ошибок и искажений.

Наряду с приведенными методами сбора аудиторских доказательств могут применяться и некоторые другие, например инвентаризация, прослеживание, устный опрос персонала, руководства экономического субъекта и независимой (третьей) стороны, подготовка альтернативного баланса.

Приведенные методы не противоречат тем, которые приведены в стандарте, а лишь дополняют и расширяют их. Так инвентаризация является классическим методом, широко применяемым в бухгалтерском учете. Она дополняет такие методы, как наблюдение и инспектирование.

Прослеживание позволяет изучить нетипичные ситуации (статьи, бухгалтерские записи и др.), которые отражены в документах клиента. Этот метод близок по содержанию к подтверждению и аналитическим процедурам.

Устный опрос персонала, руководства экономического субъекта и независимой (третьей) стороны может проводится на всех этапах аудиторской проверки. Результаты устных опросов должны записываться в виде протокола или краткого конспекта, в котором обязательно указываются фамилия аудитора, проводившего опрос, а также фамилия, имя, отчество опрошенного лица.

Для проведения типовых опросов аудиторская организация может готовить бланки с перечнями вопросов. На этих бланках могут отмечаться ответы опрошенных лиц. Письменная информация по итогам устных опросов должна приобщаться аудиторской организацией к другим рабочим документам аудиторской проверки.

1.3 Методические подходы к проведению обязательной аудиторской проверки

В настоящее время проведена работа по созданию методологии организации аудиторских проверок. Основные положения, на которые необходимо обратить внимание при проведении проверок:

- нормативная база для проведения аудита;

- предметная область проведения проверок;

- методика проверки разделов учета и работ, подлежащих аудиту;

- особенности проведения аудита в условиях использования клиентом

вычислительной техники для ведения учета.

1) Нормативная база , используемая для проведения проверок, делится на внешнюю и внутреннюю.

Внешняя нормативная база - соответствующие законы, положения, методические материалы по учету и отчетности, налогообложению и аудиторские правила (стандарты). Они необходимы аудитору, чтобы выявить соответствие ведения учета и составления отчетности, проведения анализа, составления заключения. При наличии у аудитора или аудиторской фирмы современных персональных ЭВМ (ПЭВМ) можно использовать различные информационно-справочные системы: "Гарант", "Консультант" и др. значительно облегчающие работу аудитора, ускоряющие процесс проведения проверок, повышающие их качество. В условиях ручного труда можно применять вспомогательные таблицы, справочники.

Основными нормативными документами при проведении обязательной аудиторской проверки являются:

1. Гражданский кодекс РФ (части I и II);

2. Федеральный закон «Об аудиторской деятельности» № 119-ФЗ от 7 августа 2001 г.;

3. Федеральный закон «О бухгалтерском учете» N 129-ФЗ от 21.11.96;

4.Федеральный закон «Об акционерных обществах» ( № 208-ФЗ от 26 декабря 1995 г.);

5.Постановление правительства РФ от 12 июня 2002 г. № 409 «О мерах по обеспечению проведения обязательного аудита»;

6. Российские правила (стандарты) аудиторской деятельности. Комиссия по аудиторской деятельности при Президенте РФ. Протоколы.

7. Порядок представления отчета аудиторскими организациями и аудиторами, имеющими лицензии на осуществление аудиторской деятельности в области общего аудита, аудита бирж, внебюджетных фондов и инвестиционных институтов, а также аудита страховщиков (утв. Приказом МФ РФ N 69-н от 27.10.99.) и другие.

Внутренняя нормативная база - это учетная политика субъекта, различные методические и инструкционные материалы по организации учета на конкретном предприятии. Они подлежат анализу и сопоставлению с действующей методологией.

2) Предметная область проведения проверок включает учредительные и другие общие документы предприятия, в том числе и учетную политику, документы по всем счетам и разделам бухгалтерского учета и отчетности.

Изучая учредительные и другие общие документы заказчика, можно получить сведения о предприятии, его деятельности, особенностях технологии и организации производства. Анализ учетной политики позволяет выявить общие сведения об организации учета в методическом, техническом и организационном аспектах, провести экспресс-анализ ведения бухгалтерского учета у клиента.

Центральное место в проведении проверок занимает аудит учета по всем разделам и счетам и бухгалтерской отчетности. Нет четкой градации видов работ, их трудоемкости и очередности проведения. Наиболее рациональной является методика, базирующаяся на выделении комплексов, подлежащих аудиту, применительно к плану счетов бухгалтерского учета. Однако для каждого конкретного экономического субъекта необходимо определить наиболее значимые комплексы и именно им необходимо уделить основное внимание при проверке.

3) Одним из наиболее эффективных путей проведения обязательного аудита является выработка четкой методики проверки каждого раздела или

участка бухгалтерского учета.

Методики по различным разделам учета должны разрабатываться по единой схеме. Для проверки каждого раздела бухгалтерского учета составляется методика, которая должна включать в себя:

1. Перечень основных нормативных документов.

2. Описание альтернативных учетных решений, выбор которых предоставлен экономическому субъекту Законом о бухгалтерском учете, Положением о бухгалтерском учете и отчетности, отражаемых в учетной политике.

3. Первичные документы по разделу учета.

4. Регистры синтетического и аналитического учета и отчетность.

5. Классификатор возможных нарушений.

6. Вопросник аудитора для составления программы проверки.

7. Методы сбора аудиторских доказательств, применяемые при проверке.

8. Описание контрольных процедур.

Проверка, осуществляемая одним аудитором, включает выполнение положений, приведенных в первых четырех пунктах методики. Последующие пункты методики целесообразно использовать, если к работе привлекаются ассистенты.

4) Аудит в условиях компьютерной обработки данных (КОД) сохраняет своей целью независимую проверку отражения в учетных регистрах финансово-хозяйственной деятельности клиента для установления и подтверждения достоверности отчетности, а также соответствие действующему законодательству совершенных финансово-хозяйственных операций.

Для проверки хозяйственных операций наряду с традиционными первичными учетными документами используются и первичные учетные документы на машиночитаемом носителе; постоянные нормативно-справочные и производные показатели могут быть проверены по данным, хранящимся в памяти компьютера или на машиночитаемых носителях информации.

При проведении аудита в условиях КОД аудитор должен иметь представление о техническом, программном и математическом обеспечении компьютеров, а также систем обработки экономической информации. Если у аудитора нет специальных знаний, то ему следует либо отказаться от проведения аудита у данного клиента, либо использовать работу эксперта в области информационных технологий.

В плане проведения аудита должны быть затронуты и согласованы с

клиентом следующие вопросы:

- привлечение независимого эксперта с целью изучения компьютерной системы клиента;

- характер выполнения аудиторских процедур с использованием системы КОД (вывод документов, подготовленных в среде КОД на печать, работа в среде КОД клиента).

Дата начала аудиторской проверки должна соответствовать дате представления аудитору данных в виде, согласованном с клиентом в плане проведения аудита.

Если у клиента учет ведется в компьютеризованной среде, в каждом этапе плана аудиторской проверки следует уточнить влияние на процесс аудита применяемых информационных технологий.

При оценке среды компьютерной обработки данных аудитор должен выявить:

- соответствие применяемой формы учета используемой системе обработки данных;

- адекватность алгоритмов обработки данных действующему законодательству и возможность их актуализации;

- способ организации, хранения и актуализации данных;

- возможность актуализации внешней отчетности;

- возможность контроля ввода данных;

- возможность получения бумажной копии данных о хозяйственных операциях.

Наиболее эффективно в среде КОД использование автоматизированной формы бухгалтерского учета, хотя в условиях может применяться любая форма учета.

Адекватность алгоритмов проверяется по всем автоматизированным расчетам.

В условиях использования клиентом системы КОД повышается эффективность и достоверность такой аудиторской процедуры, как проверка арифметических расчетов клиента.

Аудитор также должен быть уверен в том, что алгоритм расчетов, запрограммированный в системе КОД, соответствует общепринятым правилам (стандартам) ведения бухгалтерского учета и другим действующим нормам законодательства.

При выполнении аудита следует обращать внимание на следующие факторы:

- необходимость сверки регистров учета, формируемых системой КОД, с данными первичного учета. Наличие системы КОД не освобождает клиента от обязанности документировать факты хозяйственной жизни;

- наличие несанкционированных изменений программного обеспечения. Изменения, вносимые в программное обеспечение клиентом в связи с изменением хозяйственного или налогового законодательства, должны быть документированы, согласованы, одобрены и проведены разработчиком программного обеспечения;

- ввод данных в систему КОД может быть выполнен с оформлением или без оформления первичных документов.

Аудитор не должен принуждать клиента к применению системы КОД, известной аудитору, а также в случае, когда аудитор является непосредственным или опосредствованным дилером организации - разработчика систем КОД.

Аудиторам следует обратить внимание на сам процесс проведения проверки и используемые при этом технические средства. В настоящее время аудит в России проводится преимущественно вручную или, в лучшем случае, с использованием компьютеров, используемых для арифметических подсчетов. Однако в передовых аудиторских фирмах в России применяются цивилизованные компьютерные технологии работы.

Глава 2. Методика проведения аудиторской проверки экономического субъекта

2.1 Аудит учредительных документов и учета капитала и резервов

Аудит учредительных документов

Аудит учредительных документов заключается в тщательной проверке юридических оснований на право функционирования экономического субъекта в соответствии с действующим законодательством.

При проверке необходимо определить предмет деятельности предприятия и установить, имеются ли:

- устав или учредительный договор экономического субъекта;

- свидетельство о государственной регистрации предприятия;

- протоколы собраний учредителей;

- свидетельство о регистрации в Министерстве экономики РФ для экономических субъектов с участием иностранного капитала;

- документы, подтверждающие права собственности учредителей на имущество, вносимое в оплату приобретенных ими акций при государственной регистрации общества с участием государственных или муниципальных предприятий;

- свидетельство о внесении записи в Единый государственный реестр юридических лиц о юридическом лице;

- свидетельства о регистрации в органах статистики, государственной налоговой инспекции, Пенсионном фонде РФ, Фонде социального страхования, Фонде обязательного медицинского страхования, в экологических фондах;

- договор на банковское обслуживание;

- проспект эмиссии;

- реестр акционеров для акционерных обществ;

- лицензии и разрешения на определенные виды деятельности.

Также необходимо выяснить следующее:

- кто является учредителями предприятия;

- размер уставного капитала и доли каждого учредителя;

- организационно-правовую форму предприятия (госпредприятие, товарищество, акционерное общество и т.д.);

- предусмотрено ли в уставе создание резервного и других фондов;

- имеет ли право предприятие создавать на территории РФ и за рубежом филиалы и другие структурные подразделения, выделенные на самостоятельный баланс;

- порядок распределения чистой прибыли предприятия;

какие счета имеет право открывать экономический субъект в учреждениях банков.

Аудит учета капитала и резервов

Капитал организации представляет собой совокупность таких составляющих: уставный капитал (счет 80), резервный капитал (счет 82), добавочный капитал (счет 83).

Таким образом, при аудите учета капитала и резервов речь идет о проверке по счетам 80, 82, 83, 96 .

Уставный капитал входит в состав собственного капитала экономического субъекта и определяет минимальный размер имущества экономического субъекта, гарантирующего интересы его кредиторов.

Аудитору необходимо обратить внимание на следующие моменты:

- в бухгалтерском учете должна быть отражена величина уставного капитала, зарегистрированная в учредительных документах экономических субъектов как совокупность вкладов (долей, паевых взносов учредителей (участников), акций по номинальной стоимости (для акционерных обществ)) в денежной, натуральной, нематериальной форме или в виде ценных бумаг;

- сумма уставного капитала должна увеличиваться или уменьшаться в соответствии с результатами рассмотрения итогов деятельности экономического субъекта за год и после перерегистрации учредительных документов с внесенными в них изменениями.

Для обобщения информации о состоянии и движении уставного капитала предназначен пассивный балансовый счет 80 "Уставный капитал". Сальдо по этому счету должно соответствовать размеру уставного капитала, зафиксированному в учредительных документах предприятия. Записи по счету 80 производятся лишь в случаях увеличения или уменьшения уставного капитала и только после внесения соответствующих изменений в учредительные документы предприятия.

После государственной регистрации экономического субъекта его уставный капитал в сумме, предусмотренной учредительными документами, отражается в бухгалтерском учете следующей проводкой:

Дебет 75 "Расчеты с учредителями" Кредит 80 "Уставный капитал"

- на сумму уставного капитала.

Аналитический учет по счету 80 "Уставный капитал" организуется таким образом, чтобы обеспечить формирование информации по учредителям предприятия, стадиям формирования капитала и видам акций.

При формировании уставного капитала вновь открытого акционерного общества (АО) необходимо сделать следующие проводки:

Дебет 50, 51, 52 Кредит 75 - поступили денежные средства в счет оплаты выпущенных акций;

Дебет 04, 10 (55, 58) Кредит 75 - поступили нематериальные активы и материальные оборотные средства (ценные бумаги) в счет оплаты акций;

Дебет 01(07) Кредит 75 - поступили основные средства (оборудование для установки) в счет оплаты акций.

Уставный капитал акционерного общества не является постоянной величиной, он может изменяться. При изменении уставного капитала действующего акционерного общества в бухгалтерском учете делаются следующие записи:

Дебет 81 Кредит 50, 51, 52 - приобретены акции своего АО у акционеров;

Дебет 80 Кредит 81 - уменьшение уставного капитала на номинальную стоимость акций (при аннулировании выкупленных акций);

Дебет 75 (80) Кредит 80 (75) - увеличение (уменьшение) стоимости акций (изменение уставного капитала);

Дебет 80 Кредит 84 - уменьшение номинальной стоимости акций для покрытия убытков АО;

Дебет 84 Кредит 80 - часть нераспределенной прибыли направлена на увеличение уставного капитала (по решению акционеров или учредителей);

Дебет 83 Кредит 80 - направлены средства добавочного капитала на увеличение уставного капитала.

Также при проверке формирования уставного капитала аудитору необходимо обратить внимание на следующее:

- соответствует ли кредитовый остаток по счету 80 заявленной в учредительных документах сумме уставного капитала;

- полностью ли внесли учредители свои доли;

- правильно ли оформлены доли, внесенные учредителями;

- обоснованно ли увеличен уставный капитал за счет завышения стоимости материальных ценностей и нематериальных активов, вносимых в счет оплаты участниками уставного капитала;

- имеются ли в наличии подтверждающие документы по совершенным финансово-хозяйственным операциям;

Резервный капитал образуется в соответствии с действующим законодательством РФ и учредительными документами. Если в учредительных документах предприятия не предусмотрено создание резервов капитала, то предприятие не имеет права его создавать.

При проверке резервного и специальных фондов аудитору следует знать, что на большинстве предприятий формируется резервный капитал, необходимый для их деятельности и социального развития коллектива.

Резервный капитал учитывается на одноименном счете 82 и создается за счет прибыли до налогообложения (если предусмотрено законодательством) для покрытия непредвиденных потерь и убытков или за счет прибыли, оставшейся после налогообложения. Разница между ними в том, что резерв, образованный за счет прибыли до налогообложения, используется по целевому назначению.

В соответствии с инструкцией к плану счетов отчисления в резервный капитал отражаются в бухгалтерском учете следующими записями:

Дебет 99 Кредит 84 - проведена реформация баланса;

Дебет 84 Кредит 82 - создан резервный капитал.

Следует заметить, что на предприятиях, для которых законодательством предусмотрено создание резервного капитала, отчисления производятся до исчисления налогооблагаемой прибыли. В связи с этим на таких предприятиях отчисления в резервный фонд целесообразно отражать по дебету счета 99 "Прибыли и убытки" и кредиту счета 82 "Резервный капитал".

Добавочный капитал на предприятии формируется за счет:

- прироста стоимости имущества в результате проведенной в установленном порядке дооценки основных средств;

- путем дополнительной эмиссии акций или повышения номинальной стоимости акций над рыночной;

- суммы разницы, образовавшейся от превышения суммы начисленной амортизации на дату переоценки основных средств над суммовой амортизацией основных средств, полученной путем индексации или прямого пересчета;

- курсовых разниц в случае погашения задолженности по взносам в уставный (складочный) капитал, выраженный в иностранной валюте;

- средств целевого финансирования, направленных некоммерческой организацией на финансирование капитальных расходов.

Сумма разницы между продажной и номинальной ценой, полученной при продаже акций по цене выше номинальной, отражается по дебету счетов учета денежных средств и кредиту счета 83 "Добавочный капитал".

Аудитору необходимо установить:

- правильность использования резервного капитала;

- правильность использования добавочного капитала;

- правильность ведения аналитического и синтетического учета по счетам 80 "Уставный капитал", 82 "Резервный капитал", 83 "Добавочный капитал" и 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)";

- соответствие записей синтетического и аналитического учета по счетам 80, 82, 83, 84 записям в Главной книге, балансе и формах бухгалтерской отчетности.

Для равномерного включения предстоящих расходов в себестоимость продукции (работ, услуг) законодательством предусмотрено создание резервов предстоящих расходов и платежей: на оплату отпусков работников, на выплату вознаграждения за выслугу лет, на ремонт основных средств, на восстановление и ремонт автомобильных шин, по сомнительным долгам, - и других резервов.

Обязательным условием для создания резервов является то, что порядок и размеры их образования должны быть отражены в приказе (распоряжении) по учетной политике предприятия.

Необходимо проверить целевое использование этих резервов. Они должны инвентаризироваться в соответствии с установленными в приказе по учетной политике сроками.

Так, например, оставшиеся неиспользованными на конец налогового периода суммы резерва предстоящих затрат на ремонт основных средств включаются в состав доходов налогоплательщика на последнюю дату текущего налогового периода.

Необходимо проверить правильность ведения синтетического и аналитического учета по счету 96, соответствие бухгалтерских проводок по созданию резервов, а также по счету 96 записям в Главной книге, балансе и формах бухгалтерской отчетности

2.2 Аудит учета расчетов

Аудит расчетов по оплате труда

Основной задачей проверки расчетов с рабочими и служащими по оплате труда является проверка соблюдения нормативно-правовых актов при начислении оплаты труда, удержания из нее и правильности ведения бухгалтерского учета расчетов по оплате труда.

Источниками информации, используемой в процессе контроля, являются аналитические и синтетические данные по счетам 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда", 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" (субсчет "Расчеты с депонентами"), первичные документы по учету выработки и начислению оплаты труда (табеля учета рабочего времени, наряды и др.), листки о временной нетрудоспособности, расчеты на оплату отпусков и т.д., нормативные документы, регулирующие эти операции.

Начинать проверку расчетов с рабочими и служащими по оплате труда следует с установления соответствия показателей аналитического учета по счету 70 с записями в Главной книге и бухгалтерском балансе на одну и ту же дату. Для этого необходимо сверить сальдо по счету 70 на первое число в Главной книге и в балансе с итоговыми суммами (к выдаче) расчетно-платежных ведомостей. При выявлении расхождений необходимо установить их причины.

Также необходимо сверить данные по счету 76 (субсчет "Расчеты с депонентами") с данными книги учета депонированной зарплаты.

Затем изучаются достоверность первичных документов, правильность их заполнения, их соответствие требованиям нормативных документов по начислению и выдаче зарплаты и других видов оплаты труда. При этом особое внимание обращается на проверку табелей учета рабочего времени.

При повременной оплате труда проверяются правильность применения тарифных ставок или условий контракта, а при сдельной - выполнение количественных и качественных показателей работы, правильность применения норм и расценок.

При проверке первичных документов по учету труда и его оплаты устанавливают наличие подписей должностных лиц, ответственных за учет выполненных работ, правильность заполнения всех реквизитов, нет ли в документах подчисток, исправлений (не оговоренных) и т.д.

При проверке табелей учета рабочего времени и нарядов, а также других первичных документов по начислению оплаты труда необходимо выяснить, нет ли случаев включения в них вымышленных (подставных) лиц.

Для этого следует проанализировать наряды по датам их выдачи, сопоставить фамилии рабочих в нарядах и табелях учета рабочего времени с данными учета личного состава. Необходимо проверить, нет ли случаев повторного начисления сумм по ранее оплаченным первичным документам, повторения фамилий одних и тех же лиц в нескольких расчетно-платежных ведомостях. Особое внимание следует обратить на наряды, выписанные на лиц, не состоящих в списочном составе предприятия и проработавших не продолжительное время, а также наряды по устранению брака по переделке

работ, выполненных с низким качеством.

При проверке первичных документов и расчетных ведомостей особое внимание необходимо уделить правильности арифметических расчетов.

Дальнейшими этапами осуществления аудиторской проверки являются:

- выборочная проверка правильности начисления оплаты труда;

- порядок оформления доплат в связи и отклонением от нормальных

условий работы;

- документальное оформление и оплата простоя;

- документальное оформление брака продукции и его оплата;

- доплата за работу в ночное время;

- оплата труда за работу в сверхурочное время;

- оплата работы в праздничные дни;

- начисление выплат за неотработанное время, предусмотренное действующим законодательством (оплата отпусков, выходных пособий и др.);

- начисление пособий по временной нетрудоспособности;

- проверка правильности удержаний из зарплаты.

В заключении проверки необходимо установить: правильность проверки отнесения расходов к фонду оплаты труда; правильность отнесения отдельных выплат на себестоимость продукции (работ, услуг); правильность составления бухгалтерских проводок по фонду оплаты труда; правильность ведения синтетического и аналитического учета, сводных данных и заполнения форм бухгалтерской отчетности по фонду оплаты труда; соответствие записей аналитического учета по счету 70 и 76 в части расчетов по исполнительным листам и депонированной зарплате записям в журналах-ордерах N 8 и N 10, Главной книге и балансе.

Аудит денежных средств

Операции по движению денежных средств проверяются сплошным порядком. В составе денежных средств наиболее подвижный характер имеют наличные деньги. Движение наличных денег совершается посредством кассовых операций. В силу того, что кассовые операции носят массовый характер, этот этап аудиторской проверки является достаточно трудоемким. Однако кассовые операции достаточно просты.

Многочисленные и разнообразные операции движения денежных средств в кассе находя свое отражение в следующих регистрах синтетического учета и отчетности:

- Главная книга;

- журнал-ордер N 1 и ведомость N 1 (для журнально-ордерной формы счетоводства);

- иные регистры синтетического учета кассовых операций;

- баланс предприятия (ф. N 1);

- отчет о финансовых результатах и их использовании (ф. N 2);

- отчет о движении денежных средств (ф. N 4).

Для проверки и выявления возможных нарушений или злоупотреблений разработан определенный набор контрольных процедур. Все процедуры построены по единой схеме: наименование, цель процедуры; средства, необходимые для ее выполнения; оформление результатов.

1) Для выявления случаев неоприходования и присвоения поступивших денежных сумм из банка применяют:

- проверку чековой книжки (книжек) предприятия на полноту;

- проверку полноты оприходования денежных средств в кассу предптриятия, полученных из банка по чеку.

2) Для выявления случаев неоприходования и присвоения денежных сумм, поступивших от различных физических и юридических лиц по приходным ордерам, применяют:

- проверку своевременности расчетов сотрудников предприятия по командировочным расходам;

- проверку своевременности расчетов сотрудников по средствам, выданным на хозяйственные нужды;

- проверку соответствия приходных кассовых ордеров записям в журнале регистрации приходных кассовых ордеров;

- проверку одновременности оформления кассовых ордеров и движения денег по ним.

3) Для выявления излишнего списания денег по кассе путем повторного использования одних и тех же документов применяют:

- проверку полноты первичных приходных кассовых документов, приложенных к отчету кассира;

- проверку полноты первичных расходных кассовых документов, приложенных к отчету кассира;

- проверку правильности и своевременности гашения приложений.

4) Для выявления излишнего списания денег по кассе неправильным подсчетом итогов в кассовых документах и кассовых отчетах применяют:

- проверку совпадения входящего остатка по кассе на каждый день с конечным остатком за предыдущий день;

- проверку итогов кассовых отчетов.

5) Для выявления излишнего списания денег по кассе без оснований или по подложным документам применяют:

- проверку совпадения расходных кассовых ордеров информации о них, содержащейся в журнале регистрации расходных кассовых ордеров;

- проверку доброкачественности первичных документов;

- проверку обоснованности включения лиц в расчетно-платежные ведомости.

6) Для выявления излишнего списания денег по кассе путем подлога законно оформленных документов с увеличением сумм списания применяют:

- проверку полноты регистрации платежных (расчетно-платежных) ведомостей в журнале регистрации платежных ведомостей;

- проверку соответствия данных аналитического и синтетического учета по расчетам с персоналом.

7) Для выявления случаев присвоения сумм, причитающихся другим предприятиям:

- проверка достоверности доверенностей от других предприятий на получение денег.

8) Для выявления случаев расчетов суммами наличных денежных средств, превышающими предельную величину, с другими юридическими лицами и предпринимателями, действующим без образования юридического лица, применяют:

- проверку осуществления расчетов наличными деньгами с другими юридическими лицами суммами, превышающими установленную предельную величину;

- проверку соблюдения установленного банком лимита остатка кассы;

- проверку соблюдения предприятием предельных сумм расчетов между юридическими лицами наличными денежными средствами, поступающими в кассу.

9) Для выявления случаев расчетов с населением наличными денежными средствами за готовую продукцию, товары, выполненные работы и оказанные услуги с применением контрольно-кассовых машин, применяют:

- проверку правильности ведения книг кассира-операциониста;

- проверку полноты оприходования в кассу предприятия выручки контрольно-кассовых машин;

- проверку своевременности постановки на учет ККМ в налоговом органе;

- проверку своевременности снятия с учета в налоговом органе ККМ.

10) Некорректное отражение кассовых операций в регистрах синтетического учета выявляются посредством процедуры:

- проверки соответствия контировки, проставленной на первичных кассовых документах, записям в журнал-ордере N 1 "Касса".

В условиях автоматизированного составления отчета кассира и ведения кассовой книги необходимость проведения многих из указанных процедур отпадает.

При аудите операций по расчетному счету прежде всего аудитор устанавливает, сколько на предприятии имеется расчетных счетов, и при наличии нескольких таких счетов необходимо проверить, как ведется аналитический и синтетический учет по каждому из них.

Основная информация содержится в банковских выписках и приложенных к ним первичных документах. Аудитор проверяет подтверждение каждой операции, отраженной в выписке, соответствующими первичными документами. Такая взаимосверка должна сочетаться с контролем по банковским документам сущности проведенных операций.

Особое внимание должно быть обращено на получение наличных средств из банка, их зачисление на счет 50 "Касса", а также на обратную операцию - перечисление наличных денег на расчетный счет.

При использовании журнально-ордерной формы учета основные регистры - журнал-ордер N 2 и ведомости по дебету счета 50 - должны быть сверены с выписками банка, первичными документами и Главной книгой.

Если учет ведется на ПЭВМ, то сверка осуществляется с соответствующими регистрами (обычно оборотной ведомостью).

Для учета операций в валюте предусмотрен счет 52, записи операций на котором ведут в валюте платежа (доллары США, Евро и др.) и ее рублевом эквиваленте по курсу ЦБ РФ, действующему на дату поступления (списания) средств.

Курсовые разницы по валютным счетам и операциям в иностранной валюте отражаются обособленно на счете 91.

Аудитор на основании журнала-ордера N 2 и ведомости по дебету счета 52 проверяет данные выписок с соответствующими датами по журналу и ведомости, а также правильность проставления корреспондирующих счетов и других данных.

Аудитор проверяет, как зачислялась валютная выручка от реализации других валютных операций при совершении внешэкономических операций. При проверке следует руководствоваться инструкцией ЦБ РФ "О порядке обязательной продажи предприятиями, объединениями, организациями части валютной выручки через уполномоченные банки и проведение операций на внутреннем валютном рынке РФ" от 29.06.1992 г. N 7 с учетом последующих изменений и дополнений.

Аудитор должен установить:

- законность открытия валютных счетов;

- соответствие сумм по выпискам банка суммам, отраженным в первичных документах;

- правильность осуществления перевода в рубли (соответствие курса перевода на определенную дату и др.);

- правильность отражения в учете операций по продаже и покупке валюты;

- правильность отнесения расходов по оплате услуг банка по конвертации, продаже валюты и др.;

- правильность расчета и отнесения курсовых зарниц;

- правильность перечисления авансов за импортную продукцию.

Аудит расчетов с поставщиками и подрядчиками, дебиторами и кредиторами.

Проверка по счетам расчетов должна осуществляться по следующим основным направлениям: наличие и правильность оформления документов, определяющих права и обязанности сторон по поставке продукции (работ, услуг); правильность оплаты или получения сумм за полученные или отгруженные материалы; полнота оприходования и списания полученных ценностей.

При проверке следует обратить внимание на следующее:

- имеются ли договора на поставку продукции (выполнение работ, услуг) и правильность их оформления;

- при наличии дебиторской и кредиторской задолженности необходимо установить дату ее возникновения и причину образования;

- имеется ли задолженность с истекшим сроком исковой давности, принимаются ли меры к ее взысканию;

- при поступлении товарно-материальных ценностей, на которые не получены расчетные документы (неотфактурованные поставки), необходимо проверить, не числятся ли эти поступившие ценности как оплаченные, но находящиеся в пути или не вывезенные со складов поставщиков, и не числится ли стоимость этих ценностей как дебиторская задолженность;

- проводилась ли инвентаризация расчетов. Посмотреть ее результаты, а в необходимых случаях провести встречную проверку расчетов;

- полноту оприходования материальных ценностей;

- правильность установления цен на материальные ценности, соответствуют ли они ценам, указанным в договорах поставки;

-правильность списания затрат с кредита расчетов с дебиторами и кредиторами ан себестоимость продукции (работ, услуг);

- правильность списания задолженности с истекшим сроком исковой давности; аудиторский проверка обязательный магазин

- правильность ведения аналитического и синтетического учета по счету 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками";

- правильность составления проводок по счетам расчетов;

- соответствие данных журналов-ордеров N 6 и N 8 по этим счетам данным, указанным в Главной книге и балансе.

Аудит расчетов с покупателями и заказчиками

При проверке правильности расчетов с покупателями и заказчиками необходимо установить:

- заключены ли договоры на поставку продукции;

- реальность задолженности покупателей, что должно быть подтверждено актами инвентаризации (сверки) расчетов;

...