3.3 Учет денежных средств на других счетах

Счет 52 "Валютные счета" применяется для учета наличия и движения денежных средств в иностранных валютах на валютных счетах в банках на территории Российской Федерации и за ее пределами.

Операции на валютных счетах отражаются в учете на основании выписок банка и приложенных к ним денежно-расчетным документам в валюте платежа и ее рублевом эквиваленте по курсу Центрального банка РФ, действующему на дату поступления или списания средств с валютного счета. В связи с изменением курса рубля к иностранным валютам образуется курсовая разница, которая отражается в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности в том отчетном периоде, к которому относится дата исполнения обязательств по оплате или за который составлена бухгалтерская отчетность. Возникшие курсовые разницы отражаются на счете 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 01 "Прочие доходы" или субсчет 02 "Прочие расходы".

По дебету счета 52 "Валютные счета" отражаются поступления денежных средств на валютные счета организации. По кредиту счета 52 "Валютные счета" отражается списание денежных средств с валютных счетов организации. К счету 52 "Валютные счета" могут быть открыты субсчета:

52-01 "Транзитный валютный счет";

52-02 "Текущий валютный счет";

52-03 "Валютный счет за рубежом";

52-04 "Специальный транзитный валютный счет".

Субсчет 52-01 "Транзитный валютный счет" выполняет функции счета, аккумулирующего поступающие в пользу организации средства в иностранной валюте, и функции счета, контролирующего эти поступления в части осуществления организацией обязательной продажи валютной выручки.

Поступление денежных средств в иностранной валюте от клиента за выполненные работы и услуги отражается по дебету субсчета 52-01 "Транзитный валютный счет" в корреспонденции с кредитом счетов:

62 "Расчеты с покупателями и заказчиками", 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", 79 "Внутрихозяйственные расчеты" и др.

Валютная выручка, зачисленная на транзитный валютный счет организаций, подлежит обязательной продаже на внутреннем валютном рынке в части, определенной законодательством РФ и нормативными документами Центрального банка РФ. В настоящее время порядок обязательной продажи валюты регламентируется Федеральным законом от 10.12.2003 N 173-ФЗ "О валютном регулировании и валютном контроле", а также инструкцией ЦБ РФ от 30.03.2004 N 111-И "Об обязательной продаже части валютной выручки на внутреннем валютном рынке РФ".

Валютные средства могут использоваться на приобретение материалов и основных средств, а также на оплату расходов на командировки за пределы Российской Федерации. При оплате валютного контракта сумма иностранной валюты списывается с кредита субсчета 52-02 "Текущий валютный счет" в дебет счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" (субсчет 60-01 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками по акцептованным и другим расчетным документам") или счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами". Расходы на командировки и передача их в административный отдел отражается по кредиту субсчета 52-02 "Текущий валютный счет" и дебету субсчета 79-09 "Внутрихозяйственные расчеты по прочим операциям". Возврат излишне полученной иностранной валюты на командировки отражается на тех же счетах в обратной корреспонденции.

По счету 52-03 "Валютный счет за рубежом" отражается движение денежных средств в иностранной валюте по валютному счету, открытому в банке за пределами Российской Федерации.

С валютного счета за границей иностранная валюта может расходоваться только на те цели, для которых открыт валютный счет.

Субсчет 52-04 "Специальный транзитный валютный счет" открывается организацией в уполномоченном банке с целью приобретения ею иностранной валюты на внутреннем валютном рынке. Покупка валюты за рубли без открытия данного счета не допускается.

Купленная валюта отражается по дебету субсчета 52-04 "Специальный транзитный валютный счет" в корреспонденции с субсчетом 57-02 "Денежные средства в пути", а с кредита субсчета 57-02 "Денежные средства в пути" в дебет счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-02 "Прочие расходы" относится сумма расходов по покупке иностранной валюты и вознаграждения банку за совершение операций по покупке иностранной валюты. Приобретенная валюта может использоваться на покупку материалов и основных средств, а также на оплату расходов на командировки за пределы Российской Федерации. При оплате валютного контракта сумма иностранной валюты списывается с кредита субсчета 52-04 "Специальный транзитный валютный счет" в дебет субсчета 60-01 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками по акцептованным и другим расчетным документам". Для оплаты расходов на командировки работников за пределы Российской Федерации получают в кассу организации наличную иностранную валюту, что отражается по дебету субсчета 50-01 "Касса организации", и кредиту субсчета 52-04 "Специальный транзитный валютный счет".

Возврат остатка неизрасходованных сумм отражается на тех же субсчетах в обратной корреспонденции.

Аналитический учет по счету 52 "Валютные счета" ведется по каждому счету, открытому для хранения денежных средств в иностранной валюте.

На счете 55 "Специальные счета в банках" отражается наличие и движение денежных средств в валюте Российской Федерации и иностранных валютах, находящихся на территории Российской Федерации и за ее пределами в аккредитивах, чековых книжках, иных платежных документах (кроме векселей) на текущих, особых и иных специальных счетах, а также движение средств целевого финансирования, которые должны храниться обособленно от других средств.

К счету 55 "Специальные счета в банках" могут быть открыты следующие субсчета:

55-01 "Аккредитивы";

55-02 "Чековые книжки";

55-03 "Депозитные счета";

55-04 "Текущий счет в банке"

55-05 "Счет по учету целевого финансирования";

55-06 "Прочие".

На субсчете 55-01 "Аккредитивы" учитывается движение средств, находящихся в аккредитивах.

Зачисление денежных средств в аккредитивы отражается по дебету субсчета 55-01 "Аккредитивы" и кредиту счетов: 51 "Расчетные счета", 52 "Валютные счета", 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам" и других аналогичных счетов.

Принятые на учет по субсчету 55-01 "Аккредитивы" средства в аккредитивах списываются по мере их использования (согласно выпискам кредитной организации), как правило, в дебет счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками". Неиспользованные средства в аккредитивах после восстановления кредитной организацией на тот счет, с которого они были перечислены, отражаются по кредиту субсчета 55-01 "Аккредитивы" в корреспонденции со счетом 51 "Расчетные счета" или 52 "Валютные счета".

Аналитический учет по субсчету 55-01 "Аккредитивы" ведется по каждому выставленному организацией аккредитиву.

На субсчете 55-02 "Чековые книжки" учитывается движение средств, находящихся в чековых книжках.

Депонирование средств при выдаче чековых книжек отражается по дебету субсчета 55-02 "Чековые книжки" и кредиту счетов: 51 "Расчетные счета", 52 "Валютные счета", 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам" и других аналогичных счетов. Суммы по полученным в кредитной организации чековым книжкам списываются по мере оплаты выданных организацией чеков, т.е. в суммах погашения кредитной организацией предъявленных ей чеков (согласно выпискам кредитной организации) с кредита субсчета 55-02 "Чековые книжки" в дебет счетов учета расчетов. Суммы по чекам, выданным, но не оплаченным кредитной организацией (не предъявленным к оплате), остаются на субсчете 55-02 "Чековые книжки"; сальдо по субсчету 55-02 "Чековые книжки" должно соответствовать сальдо по выписке кредитной организации. Суммы по возвращенным в кредитную организацию чекам (оставшимся неиспользованными) отражаются по кредиту субсчета 55-02 "Чековые книжки" в корреспонденции со счетом 51 "Расчетные счета" или 52 "Валютные счета".

Аналитический учет по субсчету 55-02 "Чековые книжки" ведется по каждой полученной чековой книжке.

На субсчете 55-03 "Депозитные счета" учитывается движение средств, вложенных организацией в банковские и другие вклады.

Перечисление денежных средств во вклады отражается организацией по дебету счета 55 "Специальные счета в банках" в корреспонденции со счетом 51 "Расчетные счета" или 52 "Валютные счета". При возврате кредитной организацией сумм вкладов в учете организации производятся обратные записи.

Аналитический учет по субсчету 55-03 "Депозитные счета" ведется по каждому вкладу.

Субсчет 55-04 "Текущий счет в банке" может использоваться для отражения информации о движении денежных средств филиалов и структурных подразделений. На такие счета зачисляют средства для предусмотренных платежей по заработной плате, хозяйственных и командировочных расходов и пр.

Аналитический учет по субсчету 55-04 "Текущий счет в банке" ведется по каждому открытому в банке счету.

На субсчете 55-05 "Счет по учету целевого финансирования" отражается движение средств целевого финансирования, в частности поступивших бюджетных средств. Получение денежных средств целевого финансирования отражается по дебету субсчета 55-05 "Счет по учету целевого финансирования" в корреспонденции с кредитом счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" (субсчет 28 "Расчеты с бюджетом") или счета 86 "Целевое финансирование". Субсчет 55-05 "Счет по учету целевого финансирования" кредитуется на основании выписки банка в корреспонденции с разными счетами в зависимости от направления расходования средств.

Аналитический учет по субсчету ведется по каждому виду целевого финансирования.

Субсчет 55-06 "Прочие специальные счета в банках" предназначен для учета наличия и движения денежных средств организации, находящихся на прочих специальных счетах в банках. В частности, поступивших бюджетных средств, средств на финансирование капитальных вложений, аккумулируемых и расходуемых организацией с отдельного счета, и т.д. Например, в дебет субсчета 55-06 "Прочие специальные счета в банках" с кредита счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" относятся суммы, полученные из бюджета на выплату компенсаций работникам, имеющим специальные удостоверения инвалидов, удостоверения участников ликвидации последствий катастрофы на Чернобыльской АЭС и нагрудные знаки.

По кредиту субсчета 55-06 "Прочие специальные счета в банках" отражается списание денежных средств в корреспонденции с разными счетами.

Наличие и движение денежных средств в иностранных валютах учитываются на счете 55 "Специальные счета в банках" обособленно. Построение аналитического учета по этому счету должно обеспечить возможность получения данных о наличии и движении денежных средств в аккредитивах, чековых книжках, депозитах и т.п. на территории Российской Федерации и за ее пределами.

Продажа инвалюты отражается на счете 91 ”Прочие доходы и расходы”. Обязательная продажа оформляется следующим образом:

1. Д-т сч.57 ”Переводы в пути” Списание инвалюты К-т сч.52-1 ”Транзитные валютные счета” с транзитного счета;

2. Д-т сч.91 ”Прочие доходы и расходы” Проданная инвалюта в К-т сч.57 ”Переводы в пути” рублевом эквиваленте на день списания;

3. Д-т сч.51 ”Расчетный счет” Оприходована выручка К-т сч.91 ”Прочие доходы и расходы”. на день зачисления;

4. Д-т сч.91 ”Прочие доходы и расходы” Списание положительной К-т сч.99 ”Прибыли и убытки”. курсовой разницы (прибыль);

5. Д-т сч.99 ”Прибыли и убытки” Списание отрицательной К-т сч.91 ”Прочие доходы и расходы”. курсовой разницы (убыток).

3.4 Контроль за поступлением и расходом денежных средств на предприятии

Ответственность за соблюдение порядка ведения кассовых операций возлагается на руководителя ООО «Эталон СПб», главного бухгалтера и кассира, поэтому аудитор опрашивает каждого из ответственных лиц. Вопросник аудитора составляется таким образом, что в большинстве случаев ответ не надо вписывать, так как аудитор отмечает в вопроснике полученный ответ, номер процедуры и номер предварительного вывода. Вопросник построен по принципу блок-схемы: если нет необходимости задавать какой-либо вопрос, номер следующего вопроса указан в графе «Номер следующего вопроса».

Вопросник аудитора составляется в трех экземплярах, на каждом из них проставляются должность, фамилия, имя и отчество лица, с которым будет проведена беседа.

Представленный вопросник позволяет аудитору сделать ряд промежуточных выводов, совокупность которых дает право сделать основной вывод о том, что кассовая дисциплина у клиента не соблюдается, а порядок ведения кассовых операций нарушается.

Таблица 19 - Вопросы для проверки кассовых операций в ООО «Эталон СПб»:

№ п/п	Вопрос	Ответ	Информация или документ, который следует запросить
1	2	3	4
1.	Кому предоставлено право подписи приходных и расходных кассовых ордеров в качестве главного бухгалтера	Главному бухгалтеру	Образец подписи главного бухгалтера
2.	Кому предоставлено право подписи расходных кассовых документов в качестве руководителя предприятия	Руководителю предприятия	Образец подписи руководителя
3.	Ведется ли в ООО «Эталон СПб» журнал регистрации приходных кассовых ордеров	Нет
4.	Ведется ли в ООО «Эталон СПб» журнал регистрации расходных кассовых ордеров	Нет
5.	В каком размере установлен лимит денег в кассе		Лимит остатка денег в кассе; 10000 рублей
6.	Установлены ли руководителем ООО «Эталон СПб» сроки внезапной ревизии кассы приказом по предприятию	Нет
7.	Сменялись ли кассиры на предприятии в проверяемом периоде	Нет
8.	Назначена ли приказом руководителя в ООО «Эталон СПб» комиссия для проведения ревизии кассы	Да	Приказ о назначении комиссии по ревизии кассы
9.	Заключен ли договор с кассиром о полной материальной ответственности	Да	Договоры с кассирами о полной материальной ответственности
10.	Имеются ли на предприятии контрольно-кассовые машины	Да	Карточки учета основных средств на ККМ и платежные документы
11.	Зарегистрированы ли контрольно-кассовые машины в налоговых органах	Да	Карточки регистрации ККМ в налоговых органах
12.	Имеет ли в ООО «Эталон СПб» договор с каким-либо центром технического обслуживания и ремонта контрольно-кассовых машин	Да	Договор с центром технического обслуживания и ремонта
13.	Ведется ли в ООО «Эталон СПб» кассовая книга	Да	Кассовая книга
14.	Получают ли сотрудники в ООО «Эталон СПб» деньги от сторонних организаций по доверенности	Да	ККМ
15.	Ведется ли журнал выданных доверенностей	Да	Журнал учета выданных доверенностей
16.	Ведется ли журнал регистрации платежных (расчетно-платежных) ведомостей	Нет
17.	Имеется ли в ООО «Эталон СПб» список лиц, которым разрешено выдавать деньги на хозяйственные нужды, утвержденный приказом по предприятию	Да	Список лиц, которым разрешено выдавать деньги на хозяйственные нужды
18.	Составляет ли кассир реестр депонированных сумм	Нет
19.	Ведется ли в ООО «Эталон СПб» журнал учета депонентов	Нет

Основной процедурой аудиторской проверки денежных средств в кассе является, проверка на соответствии ведения кассовых операций и расчетов: а) Федеральный закон от 22 мая 2003 г. N 54-ФЗ "О применении контрольно-кассовой техники при осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт", вступающий в силу по истечении одного месяца со дня его официального опубликования б) по соблюдению лимита хранения наличных денег к кассе, а также порядка расчетов наличными деньгами с юридическими лицами и др.

Аудитор должен уделить внимание:

1. Оборудованию кассового помещения, хранению дубликатов ключей от сейфов кассы и др.

2. Сохранности денежных эквивалентов.

3. Правильности оформления приходных и расходных кассовых ордеров, кассовой книги, журнала регистрации кассовых ордеров.

4. Наличию всех реквизитов.

5. Правильности ведения книг учета принятых и выданных денег № КО-5 (при наличии несколько кассиров).

6. Полноте и своевременности оприходования денег. Полученных по чекам из банка, полноте оприходования других поступлений.

Проводится выборочная арифметическая проверка правильности; а) подсчета итогов в платежных ведомостях; б) ведения кассовой книги, ежедневных оборотов, выведенных остатков на конец дня и др. На выборочной основе тестируется соответствие фамилий в расчетно-платежных ведомостях с другими документами (заявление о приеме на работу и пр.), правильность выдачи денег по доверенности (книга выдачи доверенностей) и др.

Проводится проверка наличия: а) кассовых машин при расчетах с населением (соблюден ли порядок их регистрации, применяется ли контрольная кассовая лента и др.), б) правильности оформления и ведения книги кассира-операциониста в) приказа о назначении кассира, договора о его полной индивидуальной ответственности, соответствие помещения касса техническим стандартам; г) актов инвентаризации кассы, отражения в учете их результатов и др.

Источники информации при проверке учета операций с денежными средствами в кассе:

1. первичные документы по оформлению приема и выдачи наличных денег (кассовые приходные и расходные ордера, формы КО-2 и КО-2);

2. кассовая книга (форма КО-4);

3. журнал регистрации приходных и расходных кассовых документов (КО-3, КО-3а);

4. первичные оправдательные документы к кассовым документам;

5. учетные регистры по счетам 50 «Касса», 51 «Расчетный счет»;

6. баланс, «Главная книга».

По прибытию в кассу проводится инвентаризация наличных денежных эквивалентов и бланков строгой отчетности. Внезапная ревизия кассы осуществляется с полным полистным пересчетом всех денег и проверкой других наличных ценностей. Эта операция фиксируется в акте инвентаризации наличных денежных средств (пол тип. Ф.№ инв 15). При обнаружении недостач на значительные суммы или злоупотреблений следует потребовать немедленного отстранения кассира от должности.

Последний кассовый отчет и документы по операциям последнего дня, кассир предоставляет для проверки, а также дает расписку в том, что все приходные и расходные документы включены в отчет и в момент инвентаризации в кассе нет оприходованных или не списанных в расход денег. При проверке кассы также выяснить, заключен ли с кассиром договор о материальной ответственности, соблюдается или нет установленный лимит хранения денежной наличности по отдельным датам.

В кассовых документах проверяется наличие всех реквизитов, вплоть до штампов «Получено» или «Оплачено» на кассовых ордерах и подписи в документах на получение денег. Ведется ли в организации журнал регистрации приходных и расходных ордеров; все ли кассовые документы зарегистрированы; имеется ли кассовая книга, которая должна быть прошнурована, пронумерована и отпечатана сургучной печатью, а количество листов в ней заверено подписью руководителя и главного бухгалтера; действительно ли одну кассовую книгу ведет предприятие. Проверив все приходные и расходные денежные документы, устанавливается законность проведения кассовых операций.

Аудитор тщательно проверяет полноту и своевременность оприходования денег, полученных по каждому чеку из банка, проверяет оприходованные денежные средства не только по корешкам чека, но и по выпискам банка. Если на них имеются следы подчисток, исправлений, а также при расхождении остатков следует получить в банке выписку из расчетного счета и сверить записи, а бухгалтерии с данными выписками.

Проверяя полноту и своевременность оприходования денег, полученных с банка, следует применить метод взаимного контроля. При этом сравниваются суммы, отраженные в ведомости по дебету счета 50 «Касса» с данными журнала-ордера по кредиту 51 «Расчетный счет». Эти суммы должны совпадать.

В случае расхождения их сопоставляют по приходным кассовым ордерам, выпискам банка, отчет кассира, корешкам чека.

Нужно тщательно проверять полноту оприходования выручки от продажи продукции, работ, услуг, сверяя записи и в кассовой книге, приходных кассовых ордерах, корешках чеков и выписках банка с отчетами, накладными и счетами по реализации продукции (работ и услуг).

Пристальное внимание следует уделить при проверке кассовых операций правильности учета прочих доходов, необходимо проверять соблюдения размера лимита наличных расчетов с организациями за товарно-материальные ценности. При проверке изучаются договора, заключенные с физическими лицами. Списание денег в расход проверяют по документам, приложенных к кассовым отчетам. При этом следует обратить внимание на четкое оформление документов: есть ли подписи получателей на каждом документе; имеются ли на титульном листе разрешения на выдачу денег руководителя и главного бухгалтера с их подписями, нет ли следов подчисток или исправлений. Необходимо проверить правильность корреспонденции счета по кассовым ордерам. Неправильное отражение операций на счетах может повлечь за собой искажение финансовой отчетности. В ходе проверки используются такие приемы контроля. Как чтение документов, обследование, взаимный контроль (сверка), арифметическая проверка, тестирование.

Аудиторская проверка операций по счетам в банке начинается с того, что аудитор знакомится со сведениями о рублевых счетах и счетах в иностранной валюте в банках, приложенными к налоговой отчетности. При этом он устанавливает количество и номера счетов, открытых в банках; наименования банков. Эти данные нужны для проверки наличия банковских выписок по всем счетам и регистров синтетического учета по каждому счету.

Затем аудитор определяет юридические основы взаимоотношений организации и банка, проверяет соответствие договора банковского счета (договора на банковское обслуживание) нормам Гражданского кодекса Российской Федерации. Операции по зачислению и списанию денежных средств со счетов в банке оформляют первичными документами, формы и порядок заполнения которых установлены инструктивными указаниями Центрального банка Российской Федерации. К таким документам относятся:

- выписки банка с приложенными утвержденными банком формами расчетно-платежных документов: платежное поручение, платежное требование, платежное требование-поручение, платежный ордер, инкассовое поручение (распоряжение), заявление на взнос наличных денег на расчетный счет, бланк денежного чека на снятие наличных денег с расчетного счета, поручение на обязательную продажу валюты, поручение на покупку валюты, распоряжение резидента о переводе купленной валюты и др.;

- первичные документы, прилагаемые к расчетным банковским документам и обосновывающие правомерность совершаемых операций.

Аудитор проверяет правильность оформления документов, проводит арифметическую проверку документов и проверку на законность совершаемых по банковским счетам хозяйственных операций.

Особое внимание аудитор должен уделить операциям по бесспорному (безакцептному) списанию банком денежных средств. Это возможно лишь на основании решения суда, прямого указания закона, договора клиента с банком.

Операции по счетам в банке могут быть приостановлены согласно ст.76 Налогового кодекса Российской Федерации для обеспечения решения о взыскании налога или сбора.

Указанное ограничение не распространяется на платежи, очередность исполнения которых в соответствии с гражданским законодательством Российской Федерации предшествует исполнению обязанности по уплате налогов.

Для подтверждения достоверности бухгалтерской отчетности нужно проверить соответствие ее показателей данным синтетического и аналитического учета и выпискам банка. Такую проверку целесообразно проводить по схеме.

Данная процедура проверки оформляется рабочими документами аудитора. При выявлении расхождений необходимо показать сумму отклонений и выявить их причины.

Таким образом, в ходе аудита операций по счетам в банке осуществляются следующие процедуры:

- проверка соответствия произведенных операций нормативным документам и законодательным актам, действующим на территории Российской Федерации;

- проверка правильности оформления выписок со счетов в банке и документов, приложенных к выпискам, подтверждающих операции;

- арифметическая проверка правильности выведения остатков на конец дня и подсчета оборотов по приходу и расходу денежных средств в выписках банка и регистрах по учету денежных средств в банке;

- проверка соответствия записей в выписках банка и регистрах бухгалтерского учета, регистрах бухгалтерского учета и Главной книге, а также сальдо по Главной книге и статей баланса.

Рисунок 6 - Проверки соответствия показателей данных синтетического и аналитического учета и выпискам банка:

3.5 Аудит денежных кассовых операций

При планировании аудита кассовых операций аудиторской организацией выделяются основные этапы: предварительный; подготовка и соблюдение общего плана аудита; подготовка и составление программы аудита. Планирование аудита проводится на основании общих принципов проведения аудита, а также в соответствии со следующими частными принципами: комплексности, непрерывности, оптимальности.

В связи с тем, что аудитор всегда ограничен в своей возможности проверить досконально всю документацию аудируемого лица, существует вероятность того, что его мнение о достоверности отчте6ности не будет соответствовать ее качеству, а содержание аудиторского заключения будет неверным.

Под аудиторским риском понимается - риск выражения аудитором ошибочного мнения в случае, когда в бухгалтерской отечности содержатся существенные искажения.

Аудиторский риск включает две составные части: риск существенных искажений и риск не обнаружения, которые фактически определяют условия выполнения аудита.

Для анализа составляющих представим аудиторский риск в виде упрощенной предварительной модели:

ПАР=ВХР*РК*РН (8)

Где ПАР - принятый аудиторский риск.

ВХР - внутрихозяйственный риск (относительная величина).

РК - риск контроля (относительная величина).

РН - допустимы риск не обнаружения при аудите.

Аудиторский риск определяет взаимодействие всех участников информационного процесса, результат которого интересует пользователей. В ООО «Эталон СПб» аудитор считает, что внутрихозяйственный риск составляет 80%, риск контроля - 50% и риск не обнаружения - 10%.

После вычислений получается значение риска при аудите 4% (0,8-0,5-0,1). Аудитор пришел к заключению, что приемлемый уровень аудиторского риска в ООО «Эталон СПб» составляет не больше 4 %, то план считается приемлемым. Подобный план помогает аудитору получить приемлемый уровень аудиторского риска.

Под уровнем существенности понимается то предельное значение ошибки бухгалтерской отчетности, начиная с которой квалифицированный пользователь этой отчетности с большой степенью вероятности перестанет быть в состоянии делать на ее основе правильные выводы и принимать правильные экономические решения.

Единые требования, касающиеся концепции в аудите, приведены в ФПСАД № 4 «Существенность в аудите».

На различных этапах проверки аудитор сталкивается с необходимость либо оценить существенность фактов, показателей, данных либо решить, насколько существенны, с его точки зрения, их искажения.

Для нахождения общего уровня существенности в стандарте приведена таблица базовых показателей и их долей, используемых в расчете.

Уровень существенности рассчитывается следующим образом. По итогам отчетного года организации, подлежащей проверке, определяют финансовые показатели, перечисленные в графе 1 табл. 3. Их значение заносится в графу 2 в тех денежных единицах, в которых подготовлена бухгалтерская отчетность. От этих показателей берутся процентные доли, приведенные в графе 3 таблицы, и результат заносится в графу 4.

Таблица 20 - Значения уровня существенности в ООО «Эталон СПб»:

Наименование базового показателя	Значение базового показателя бухгалтерской отчетности проверяемого субъекта	Доля, %	Значение, применяемое для нахождения уровня существенности
1	2	3	4
Балансовая прибыль предприятия	3789	5	189,45
Валовой объем реализации без НДС	8569	2	171,38
Валюта баланса	6834	2	136,68
Собственный капитал	6602	10	660,02
Общие затраты предприятия	2680	2	53,60

Часть показателей включить в таблицу не удастся. Например, организация может иметь убыток по итогам года либо может иметь небольшую прибыль, которая, по мнению аудитора, с учетом анализа показателей за предыдущие годы не характерна для данной организации.

Аудитор анализирует числовые значения, записанные в графе 4. Значения, сильно отклоняющиеся в большую и (или) меньшую сторону от остальных отбрасываются. На базе оставшихся показателей рассчитывается средняя величина, которая для удобства дальнейшей работы округляется, но так, чтобы после округления ее значение изменилось бы более чем на 20% в ту или иную сторону от среднего значения. Данная величина и является единым показателем уровня существенности, который использует аудитор в своей работе. В ООО «Эталон СПб» значения уровня существенности равно 165 тыс. руб. Расчет уровня существенности в ООО «Эталон СПб».

1) Рассчитывается средняя величина графы 4.

(189,45+171,38+136,68) : 3 = 165,83 тыс. руб.

Таким образом, величина 165 тыс. руб. является единым суммарным показателем уровня существенности в ООО «Эталон СПб». Планирование аудита кассовых операций осуществляется на основе сводного общего плана и сводной программы аудита организации. При планировании аудита аудиторской организацией выделяются основные этапы: предварительный; подготовка и соблюдение общего плана аудита; подготовка и составление программы аудита.

В ходе составления общего плана аудита необходимо:

- выделить объекты проверки;

- для каждого объекта определить исполнителя аудиторских процедур и сроки их выполнения.

В общем плане аудиторская организация определяет способ проведения аудита на основании результатов предварительного анализа, оценки надежности системы внутреннего контроля и рисков аудита.

Аудитору следует документально оформить программу аудита, присвоит номер (код) каждой проводимой аудиторской процедуре, чтобы в процессе работы иметь возможность делать ссылки на них в рабочих документах. Программа аудита содержит как тесты средств контроля, так и аудиторские процедуры по существу. Общий план и программа должны по мере необходимости уточняться и пересматриваться в ходе аудита. Планирование должно осуществляться непрерывно на протяжении проведения проверки. Содержание плана и программы аудиторской проверки в целом приведены в таблице 21.

Таблица 21 - Общий план аудиторской проверки учета кассовых операций в ООО «Эталон СПб»:

№ п/п	Планируемые виды работ (комплексы задач)	Период проведения	Исполнители
1	Аудит первичного и аналитического учета движения денежных средств в кассе	Один раз а месяц	Челякова О.А., Бархотквна ГА.
2	Аудит полноты и правильности раскрытия информации о движении денежных средств в кассе в отчете о движении денежных средств	За год	Замчинская М.А., Бархоткииа Г.А.

С целью упорядочения результатов аудита рекомендуется разрабатывать специальную программу проверки кассовых операций.

Таблица 22 - Программа проведения аудита кассовых операций в «Эталон СПб»:

№ п/п	Наименование аудиторских процедур	Период проведения	Исполнители	Рабочие документы аудитора
1. Аудит первичного и аналитического учета движения денежных средств в кассе
1.1	Проведение инвентаризации кассовой дисциплины	На конец года	Викторов И.Я. Соколова В. В.	Регистры учета результатов внезапной инвентаризации кассы
1.2	Проверка полноты документов, подтверждающих приход и расход денежных средств в кассу и из кассы	В течение года	Соколова В.В. Петрова И.В.	Первичные документы по кассе, оправдательные документы
1.3	Сверка вступительных остатков по кассе на текущий день с исходящим остатком на предыдущий день	В течение года	Соколова В.В. Петрова И.В.	Кассовая книга
1.4	Проверка соблюдения лимита кассы			Установленный лимит кассы, кассовая книга
1.5	Проверка соблюдений предельной величины расчетов наличными денежными средствами с юридическими лицами и индивидуальными предпринимателями			Обороты по расходам наличных денежных средств, договоры с поставщиками
2. Аудит полноты и правильности раскрытия информации о движении денежных средств в кассе в отчете о движении денежных средств
2.1	Проверка правильности о раскрытии информации о движении денежных средств в кассе, в отчете о движении денежных средств	В течение года	Викторов И.Я. Соколова В. В.	Налоговый Кодекс

План проверки учета кассовых операций должен быть основан на достигнутом аудиторами понимании деятельности аудируемого лица. Правильно составленная программа поможет аудитору последовательно проверить различные участки учета операций с денежными средствами, избегая повторов и пропусков, целенаправленно провести сбор необходимых доказательств и их документирование.

Основные нарушения - злоупотребления, хищения, ошибки с сфере кассовых операций классифицируются следующим образом:

- прямое хищение денежных средств, в том числе ничем не замаскированное, или замаскированное неоформленными документами;

- недостача или излишек денежных эквивалентов в кассе;

- излишние списание денег по кассе путем повторного использования одних и тех же документов;

- не оприходование или присвоение поступивших денежных сумм, в том числе из банка или различных физических и юридических лиц по приходным ордерам;

- списание сумм без оснований, или по подложенным документам;

- подделка подписей в первичных документах;

- подлог в законно оформленных документах с увеличением сумм списаний;

- присвоение сумм, законно начисленных разным лицам и организациям путем присвоения депонированной заработной платы и средств, начисленных по другим основаниям;

- исправления в приходных и расходных кассовых ордерах;

- выдача денежных средств без доверенности;

- превышение установленного кассового лимита;

- отсутствие первичных кассовых документов или оформление их с нарушением установленных требований;

- отсутствие договора о полной материальной ответственности;

- выплаты подотчетным лицам на основании документов, подтверждающих расходы, без оформления авансовых отчетов;

- расчеты суммами денежных наличных средств, превышающими предельную величину при расчетах с другими юридическими лицами и и индивидуальными предпринимателями;

- непроведение ревизий кассы;

- расчеты с население наличными за готовую продукцию, товары, выполненные работы или оказанные услуги без применения контрольно-кассовых машин или без регистрации контрольно-кассовых машин в налоговых органах.

Нарушение, выразившееся в осуществлении расчетов наличными деньгами с другими организациями сверх установленных размеров, неоприходовании (неполном оприходовании) в кассу денежной наличности, несоблюдении порядка хранения свободных денежных средств, а равно в накоплении в кассе наличных денег сверх установленных лимитов, влечет за собой наложение штрафа на должностных лиц в размере от 4000 до 5000 руб., на юридических лиц - от 40 000 до 50 000 руб. (ст. 15.1 КоАП РФ).

Продажа товаров, выполнение работ либо оказание услуг в организациях торговли либо в иных организациях, а равно гражданами, зарегистрированными в качестве индивидуальных предпринимателей, при отсутствии установленной информации об изготовителе или о продавце либо без применения в установленных законом случаях ККТ влечет за собой наложение штрафа на граждан в размере от 1500 до 2000 руб., на должностных лиц - от 3000 до 4000 руб., на юридических лиц - от 30 000 до 40 000 руб. (ст. 14.5 КоАП РФ).

Статьей 120 НК РФ предусмотрены штрафные санкции за грубое нарушение организацией правил учета доходов и (или) расходов и (или) объектов налогообложения, если эти деяния совершены в течение одного налогового периода, под которым понимается в том числе несвоевременное или неправильное отражение на счетах бухгалтерского учета и в отчетности денежных средств. За указанное нарушение при отсутствии признаков налогового правонарушения, предусмотренного п. 2 ст. 120 НК РФ, взыскивается штраф в размере 5000 руб. Если нарушение совершено в течение более одного налогового периода, штраф составляет 15 000 руб. За данное нарушение, повлекшее за собой занижение налоговой базы, взыскивается штраф в размере 10% суммы неуплаченного налога, но не менее 15 000 руб.

На предприятии ООО «Эталон СПб» аудиторская проверка проводится каждый год. С фирмой заключен договор о проверке предприятия. В 2011 г. была проведена очередная проверка деятельности предприятия ООО «Эталон СПб». При планировании и проведении аудиторской проверки денежных средств было рассмотрено состояние внутреннего контроля «Эталон СПб».

1. В процессе аудита не было обнаружено никаких серьезных нарушений установленного порядка бухгалтерского учета денежных средств в кассе и на расчетном счету, которые могли бы существенно повлиять на достоверность бухгалтерской отчетности.

В ходе аудиторской проверке учета денежных средств существенных нарушений установленного порядка ведения бухгалтерского учета и составлении финансовой отчетности, влияющих на ее достоверность выявлено не было.

Было выяснено, что ООО «Эталон СПб» не ведет журнал регистрации приходных и расходных кассовых ордеров. Отсутствие такого журнала создает возможностей для злоупотребления путем уничтожения кассовых ордеров. При составлении показателей по данным бухгалтерского учета и данным инвентаризации денежных средств в сличительной ведомости расхождений обнаружено не было. Кассовая книга прошнурована, пронумерована, скреплена печатью и подписями руководителя и главного бухгалтера. По ведению кассовой книги и оформлению кассовых документов замечаний нет.

При проверке соответствия проведенных кассовых операций порядку ведения, утвержденному ЦБ РФ от 22.09.93 было выявлено нарушение (п.7 и установлено использование выручки и других средств сверх установленной банком норме).

По результатам аудиторской проверки операций по учету кассы можно сделать следующие выводы. Бухгалтерский учет на предприятии ведется в соответствии с федеральным законом “О бухгалтерском учете” от 21.11.96 № 129-ФЗ, Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ утвержденным Приказом Минфина РФ от 29.07.98 № 34н. Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности и Инструкций по его применению утвержденных Приказом Минфина РФ от 31.10.2000 № 94н с изменениями и дополнениями, а также в соответствии с принятой учетной политикой. Все хозяйственные операции по движению имущества оформляются первичными документами, которые составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации. Хозяйственные операции отражаются в регистрах бухгалтерского учета в хронологической последовательности и группируются по соответствующим счетам бухгалтерского учета.

Бухгалтерский учет кассы «Эталон СПб» ведется в соответствии с принятой учетной политикой.

Для целей внутреннего контроля финансово-хозяйственной деятельности на предприятии создана ревизионная комиссия, которая проводит регулярно ревизию деятельности «Эталон СПб» и выдает заключение о результатах проверки, а также свои выводы и предложения Решению собрания учредителей. Бухгалтерская отчетность «Эталон СПб» достоверна и не содержит существенных искажений.

В заключении можно сделать вывод о том, что в общей аудиторской проверке аудит кассовых операций занимает важное место. Проверка этого раздела бухгалтерского учета помогает не только в выявлении конкретных текущих ошибок в деятельности бухгалтерии проверяемого предприятия, но и в выработке общего представления о финансовом состоянии предприятия и его производственно-хозяйственной деятельности.

Заключение

Значение ведения учета денежных средств имеет огромную важность и является важнейшим разделом бухгалтерского учета на предприятии.

Денежные средства - это совокупность наличных и безналичных покупательных и платежных средств, обеспечивающих обращение товаров и услуг в народном хозяйстве, которыми располагают частные лица, предприятия и государство.

Объектом исследования дипломной работы выступило ООО «Эталон - СПб». Общество с ограниченной ответственностью «Эталон-СПб» создано на основании учредительного договора от 25.08.2006 г. на неопределенный срок и осуществляет свою деятельность в соответствии с Гражданским кодексом Российской Федерации, Федеральным законом «Об обществах с ограниченной ответственностью» и иными правовыми актами.

Основными видами деятельности общества являются: продажа недвижимого имущества; коммерческое посредничество при купле-продаже всех видов товаров народного потребления и промышленного назначения.

Из проведенного анализа основных экономических показателей видно, что выручка от продаж в 2011 г. по сравнению с 2010 г. снизилось на 3290 тыс.руб.

Себестоимость также снизилась за этот период на 1887 тыс. руб. Положительным фактом можно отметить, что темп прироста выручки (72,3%) за этот период выше, чем темп прироста себестоимости (58,7%).

В связи со снижением выручки от продаж, прибыль от продаж также снизилась в 2011 г. по сравнению с 2010 г. на 364 тыс. руб. Сумма чистой прибыли снизилась на 265 тыс. руб.

Можно говорить о заметном уменьшении сумм полученной в 2011 г. по сравнению с 2010 г. прибыли. В связи с этим и снижение всей рентабельности. Учетная политика предприятия формируется главным бухгалтером ООО «Эталон-СПб» утверждается руководителем организации.

Учетная политика ООО «Эталон-СПб» для целей бухгалтерского учета на 2012 год утверждена приказом № 1 от 31 декабря 2011 года. Оценку соответствия учетной политики ООО требованиям нормативных документов по бухгалтерскому учету необходимо провести по двум разделам: организационно-техническому; методическому.

Касса является местом хранения ограниченной суммы денег. Под кассовыми понимают операции по приему и выдаче наличных денег.

Ведение кассовых операций в ООО «Эталон-СПб» возложено на кассира, с которым заключается договор о материальной ответственности при приеме на работу.

Порядок ведения кассовых операций в РФ утвержден инструкцией ЦБ РФ. Новое Положение ЦБ РФ от 12 октября 2011 г. № 373-П «О порядке ведения кассовых операций» Минюст России зарегистрировал в конце ноября 2011 г., и с нового года организациям стало работать проще, а индивидуальным предпринимателям - сложнее.

Кассовые операции в ООО «Эталон-СПб» с 2012 г. оформляют на основе шести документов, входящих в Общероссийский классификатор управленческой документации ОК 011-93. Это кассовая книга (форма 0310004) , приходный и расходный ордера (форма 0310001, 0310002), книга учета денежных средств (форма 0310005) и два вида ведомостей: расчетно-платежная (форма 0301009) и платежная (форма 0301011).

Расчетные счета открываются предприятиям, являющимся юридическими лицами и имеющим самостоятельный баланс и др.

Синтетический учет операций по расчетному счету бухгалтерия ООО «ООО «Эталон-СПб»» ведет на счете 51 ”Расчетный счет”.

Ответственность за соблюдение порядка ведения кассовых операций возлагается на руководителя ООО «Эталон СПб», главного бухгалтера и кассира, поэтому аудитор опрашивает каждого из ответственных лиц. При планировании аудита кассовых операций аудиторской организацией выделяются основные этапы: предварительный; подготовка и соблюдение общего плана аудита; подготовка и составление программы аудита. Общий план и программа должны по мере необходимости уточняться и пересматриваться в ходе аудита. Планирование должно осуществляться непрерывно на протяжении проведения проверки.

Правильно составленная программа поможет аудитору последовательно проверить различные участки учета операций с денежными средствами, избегая повторов и пропусков, целенаправленно провести сбор необходимых доказательств и их документирование.

На предприятии ООО «Эталон СПб» аудиторская проверка проводится каждый год. С фирмой заключен договор о проверке предприятия. В 2011 г. была проведена очередная проверка деятельности предприятия ООО «Эталон СПб».

По результатам аудиторской проверки операций по учету кассы можно сделать следующие выводы. Бухгалтерский учет на предприятии ведется в соответствии с федеральным законом “О бухгалтерском учете” от 21.11.96 № 129-ФЗ, Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ утвержденным Приказом Минфина РФ от 29.07.98 № 34н. Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности и Инструкций по его применению утвержденных Приказом Минфина РФ от 31.10.2000 № 94н с изменениями и дополнениями, а также в соответствии с принятой учетной политикой. Все хозяйственные операции по движению имущества оформляются первичными документами, которые составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации. Хозяйственные операции отражаются в регистрах бухгалтерского учета в хронологической последовательности и группируются по соответствующим счетам бухгалтерского учета.

Список использованной литературы

1. Конституция Российской Федерации» (принята всенародным голосованием 12.12.1993) (с учетом поправок, внесенных Законами РФ о поправках к Конституции РФ от 30.12.2008 N 6-ФКЗ, от 30.12.2008 N 7-ФКЗ) [Электронный ресурс]//Сайт ООО «НПП «Гарант-Сервис», 2012. - Режим доступа (http:base.garant.ru/10103000/) - Проверено 10.02.2012.

2. Гражданский кодекс Российской Федерации (часть первая)» от 30.11.1994 N 51-ФЗ (принят ГД ФС РФ 21.10.1994) (ред. от 07.02.2011) [Электронный ресурс]//Сайт ООО «НПП «Гарант-Сервис», 2012. - Режим доступа (http:base.garant.ru/10164072/) - Проверено 10.02.2012.

3. Налоговый кодекс РФ (части первая и вторая по состоянию на 1 января 2012г. (С изм. и доп. от 7 декабря 2011 г.). Официальный текст с изм. и доп. на 1 февраля 2012 г., - 376с.

4. Федеральный закон РФ «О бухгалтерском учете» от 21.11.96 г. № 129-ФЗ. [Электронный ресурс]//Сайт ООО «НПП «Гарант-Сервис», 2012. - Режим доступа (http:base.garant.ru/10136812/) - Проверено 10.02.2012.

5. Федеральный закон от 06.12.2011 № 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" [Электронный ресурс]//Сайт ООО «НПП «Гарант-Сервис», 2012. - Режим доступа (http:base.garant.ru/59602135/) - Проверено 10.02.2012.

6. Федеральный закон РФ «Об аудиторской деятельности» № 307-ФЗ от 30.12.2008. [Электронный ресурс]//Сайт ООО «НПП «Гарант-Сервис», 2012. - Режим доступа (http:base.garant.ru/12164283/) - Проверено 10.02.2012.

7. Федеральный закон от 08.08.2001 № 129-ФЗ «О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей» [Электронный ресурс]//Сайт ООО «НПП «Гарант-Сервис», 2012. - Режим доступа (http:base.garant.ru/12564288/) - Проверено 10.02.2012.

8. Об акционерных обществах: федеральный закон Российской Федерации от 26 дек. 1995 г. № 208-ФЗ (в ред. от 27.07.2006 № 155-ФЗ) // Собрание законодательства Российской Федерации. - 1995. - № 1. - Ст. 1; Собрание законодательства Российской Федерации. - 2006. - № 31. - Ст. 3454.

9. Приказ Минфина РФ N 10н, ФКЦБ РФ N 03-6/пз от 29.01.2003 «Об утверждении Порядка оценки стоимости чистых активов акционерных обществ» (Зарегистрировано в Минюсте РФ 12.03.2003 N 4252) [Электронный ресурс]//Сайт ООО «НПП «Гарант-Сервис», 2012. - Режим доступа (http:base.garant.ru/12024485/) - Проверено 10.02.2012.

10. О формах бухгалтерской отчетности организаций: приказ Министерства финансов Российской Федерации от 2 июля 2010 г. № 66н //Бюллетень нормативных актов федеральных органов исполнительной власти. - 2010. - № 35.-С. 5-40.

11. О формах бухгалтерской отчетности организаций: приказ Министерства финансов Российской Федерации от 22 июля 2003 г. N 67н // Бюллетень нормативных актов федеральных органов исполнительной власти. - 2003. - № 35.-С. 5-30.

12. Об одобрении Концепции развития бухгалтерского учета и отчетности на среднесрочную перспективу: приказ Минфина Российской Федерации от 01.07.2004 N 180 // «Российская Бизнес-газета», N 27, 20.07.2004, «Бухгалтерский учет», N 16, 2004.

13. Об утверждении Программы реформирования бухгалтерского учета в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности: Постановление Правительства РФ от 06.03.1998 г. № 1283 // Собрание законодательства Российской Федерации. - 1998. - № 11. - Ст. 1290.

14. Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации: утверждено приказом Министерства финансов Российской Федерации от 29 июля 1998 г. № 34н (в ред. от 26.03.2007 № 26н) // Нормативные акты для бухгалтера. - 2000. - № 10. - С. 92-103; Российская газета. - 2007. - 12 мая. - С. 9.

15. Положение по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» (ПБУ 1/2008) : утверждено приказом Министерства финансов Российской Федерации от 6 окт. 2008 г. № 106н (в ред. от 11.03.2009 № 22н) // Бюллетень нормативных актов федеральных органов исполнительной власти. - 2008. - № 44. - С. 87-93 ; Бюллетень нормативных актов федеральных органов исполнительной власти. - 2009. - № 16. - С. 150-151.

16. Положение по бухгалтерскому учету «Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте» (ПБУ 3/2006): утверждено приказом Министерства финансов Российской Федерации от 27 нояб. 2006 г. № 154н (в ред. от 25.12.2007 № 147н) // Российская газета. -2007. - 7 февр. - С. 19; Российская газета. - 2008. - 6 февр. - С. 24.

17. Положение по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации» ПБУ 4/99: утверждено приказом Министерства финансов Российской Федерации от 6 июля 1999 г. № 43н (в ред. от 18.09.2006 № 115н) // Нормативные акты для бухгалтера. - 1999. - № 17. - С. 112-118; Финансовая газета. - 2006. - Нояб. (№ 46). - С. 1.

18. Положение по бухгалтерскому учету «Учет материально-производственных запасов» (ПБУ 5/01): утверждено приказом Министерства финансов Российской Федерации от 28.12.2001 N 119н (в ред. от 26.03.2007 №44н) // Бюллетень нормативных актов федеральных органов исполнительной власти.- 2001 .-№ 31.- С. 4.

19. Положение по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01: утверждено приказом Министерства финансов Российской Федерации от 30 марта 2001 г. № 26н (в ред. от 27.11.2006 № 156н) // Нормативные акты для бухгалтера. - 2001. - № 10. - С. 18-22; Бюллетень нормативных актов федеральных органов исполнительной власти. - 2007. - № 4. - С. 182-183.

20. Положение по бухгалтерскому учету «События после отчетной даты» ПБУ 7/98: утверждено приказом Министерства финансов Российской Федерации от 25 нояб. 1998 г. № 56н (в ред. от 20.12.2008 № 143н) // Экономика и жизнь. - 1999. - Янв. (№ 3). - Прил.: с. 25. - (Ваш партнер -консультант); Российская газета. - 2008. - 30 янв. - С. 19.

21. Положение по бухгалтерскому учету «Условные факты хозяйственной деятельности» ПБУ 8/01: утверждено приказом Министерства финансов Российской Федерации от 28 нояб. 2001 г. № 96н (в ред. от 18.09.2006 № 116н) // Нормативные акты для бухгалтера. - 2002. - № 2. - С. 101-107; Российская газета. - 2006. - 27 окт. - С. 10.

22. Положение по бухгалтерскому учету «Доходы организации» ПБУ 9/99 : утверждено приказом Министерства финансов Российской Федерации от 6 мая 1999 г. № 32н (в ред. от 27.11.2006 № 156н) // Финансовая газета. - 1999. -Июнь (№ 23). - С. 1-2; Бюллетень нормативных актов федеральных органов исполнительной власти. - 2007. - № 4. - С. 182-183.

...