Согласно Инструкции по применению Плана счетов, а также Методическим рекомендациям по учету издержек обращения распределению между реализованной продукцией общепита (проданными товарами) и остатком продуктов (товаров) на конец отчетного периода подлежат транспортные расходы по доставке продуктов (товаров) на склад организации.

При этом исчисление величины издержек обращения, относящихся к остатку продуктов (товаров) на конец отчетного периода (месяца) производится следующим порядком:

1) суммируются транспортные расходы на остаток продуктов (товаров) на начало месяца и произведенные в отчетном месяце;

2) определяется сумма продукции общепита (товаров), реализованных в отчетном месяце, и остатка продуктов (товаров) на конец месяца;

3) отношением определенной в подп. 1 суммы издержек обращения к сумме реализованной продукции и оставшихся продуктов (товаров) (в подп. 2) определяется средний процент издержек обращения к общей стоимости продуктов (товаров);

4) умножением суммы остатка продуктов (товаров) на конец месяца на средний процент указанных расходов определяется их сумма, относящаяся к остатку неиспользованных продуктов (товаров) на конец месяца.

Такой расчет можно привести к следующей формуле:

Средний % = (Тнм + Том) : (Ром + Пкм) х 100%,

где Тнм - транспортные расходы на начало отчетного периода (месяца);

Том - расходы на оплату транспортных услуг в отчетном периоде (месяце);

Ром - реализовано продукции общепита в отчетном периоде (месяце);

Пкм - остаток продуктов на складе на конец отчетного периода (месяца).

Рассмотрим на условном примере расчет среднего процента издержек обращения к общей стоимости продуктов (товаров).

Учетной политикой ООО «Белг» предусмотрено отнесение транспортных расходов на издержки обращения, а продукты и товары для перепродажи приходуются на складе по продажным ценам.

На начало отчетного периода (месяца) на счете 44 «Расходы на продажу» числился остаток транспортных расходов в сумме 4500 руб.

За текущий месяц организацией произведены расходы по оплате транспортных услуг сторонней организации на сумму 23 600 руб. (в том числе НДС 18% - 3600 руб.). При этом реализовано продукции общепита по продажным ценам на сумму 531 000 руб.

Остаток продуктов на складе на конец отчетного периода (месяца) составил 47 200 руб.

Средний процент издержек обращения будет равен:



(4500 руб. + (23600 руб. - 3600 руб.) : (531000 руб. + 47200 руб.) х 100%

= 4,24%.

Таким образом, величина транспортных расходов, приходящаяся на остаток продуктов, на конец месяца будет составлять 2001,28 руб. (47 200 руб. х 4,24%). Соответственно на себестоимость продаж будет списано издержек обращения (транспортных расходов) на сумму 22 498,72 руб. (4500 руб. + (23 600 руб. - 3600 руб.) - 2001,28 руб.).

В бухгалтерском учете данные операции по начислению и списанию издержек обращения будут отражены следующими проводками:

Таблица 4

Проводки

Содержание операции	Дебет счета	Кредит счета	Сумма, руб.
1. На издержки обращения списаны транспортные расходы за месяц (без учета НДС): (23 600 руб. - 3600 руб.)	44	60	20 000
2. Отражен в учете НДС, подлежащий уплате за транспортные услуги	19	60	3600
3. Оплачены транспортные услуги сторонней организации	60	51	23 600
4. Принят к вычету НДС, уплаченный за транспортные услуги	68, субсчет «Расчеты по НДС»	19	3600
5. Часть издержек обращения списана на себестоимость продаж (согласно расчету)	90-2	44	22 498,72

Оприходование продуктов (сырья) в организациях общественного питания может быть произведено как по покупным, так и по продажным ценам, включающим в себя, помимо расходов на приобретение продуктов, также торговую наценку и НДС.

При этом сумма наценки, приходящаяся на остаток продуктов на складе и реализованную продукцию, в организациях общепита может быть определена в порядке, аналогичном порядку, действующему на предприятиях розничной торговли.

Согласно Инструкции по применению Плана счетов такую величину можно рассчитать по проценту, исчисленному исходя из отношения величины торговой наценки на остаток продуктов (сырья) на начало отчетного периода (месяца) и оборота по кредиту счета 42 «Торговая наценка» к сумме реализованных по продажным ценам за месяц изделий, изготовленных из этих продуктов, и остатка продуктов на конец месяца (при условии, что весь учет движения сырья ведется по продажным ценам). Причем в данном случае необходимо брать в расчет не только остатки сырья в кладовой предприятия общепита, но и остатки сырья в незавершенном производстве (на кухне).

Если начисление торговой наценки осуществляется только на стадии передачи сырья в производство (на кухню), то данная величина (называемая также величиной реализованного торгового наложения) рассчитывается отдельно, т.е. без учета остатка продуктов на складе (в кладовой) по покупным ценам.

Вышеуказанный расчет среднего процента реализованного торгового наложения для организаций общественного питания можно представить следующей формулой:

Средний % = (Стн + Тн) : (Ри + Оп) х 100%,

где Стн - сумма торговой наценки на начало месяца;

Тн - торговая наценка по поступившим за месяц продуктам;

Ри - реализовано изделий за месяц;

Оп - остаток продуктов на конец месяца; или

Средний % = (Ос 42 + Ко) : (Ок + Ос 41) х 100%,

где Ос 42 - остаток по счету 42 «Торговая наценка» на начало месяца;

Ко - кредитовый оборот по счету 42 «Торговая наценка»;

Ок - оборот по кредиту счета 90-1 «Выручка»;

Ос 41 - остатки по счету 41 «Товары» и счету 20 «Основное производство».

Если организация общепита производит начисление торговой наценки только при отпуске сырья в производство (кухню), а учет продуктов в кладовой ведется по покупным ценам, остатки по счету 41 «Товары» в расчет величины реализованного торгового наложения не берутся.

Умножая полученный средний процент реализованного торгового наложения на стоимость реализованной по продажным ценам продукции общепита, определяется величина приходящейся на нее торговой наценки.

При этом если организация общепита ведет аналитический учет к счету 42 «Торговая наценка» в разрезе отдельных составляющих продажной цены продуктов (например, 42-1 «Торговая наценка», 42-2 «НДС»), то аналогичный расчет необходимо произвести также по величине НДС, учитываемой в продажных ценах и приходящейся на реализованные организацией общепита изделия.

Рассмотрим варианты расчета среднего процента реализованного наложения.

ООО «Белг» осуществляет оприходование продуктов по продажным ценам. Для удобства и наглядности расчетов предположим, что величина торговой наценки является на предприятии единой для всех продуктов и составляет 30%, а НДС - 18%.

На начало отчетного периода (месяца) остатки продуктов в кладовой организации общепита составляли 15 340 руб. по продажным ценам.

Соответственно остатки на счете 42 составляют:

1) субсчет 42-1 «Торговая наценка»- 3000 руб.;

2) субсчет 42-2 «НДС»- 2340 руб.

За месяц было приобретено и оприходовано по продажным ценам продуктов на сумму 613 600 руб. При этом в продажную цену включены торговая наценка - 120 000 руб. и НДС - 93 600 руб.

В течение отчетного периода передано на кухню (в производство) сырья на сумму 536 900 руб. по продажным ценам. При этом для удобства расчетов примем условие, что на счете 20 «Основное производство» остатки незавершенного производства на начало отчетного месяца не числились. Остаток продуктов на складе равен 92 040 руб. (15 340 руб. + 613 600 руб. - 536 900 руб.).

За отчетный период (месяц) было реализовано готовой продукции (изделий кухни) по продажным ценам через раздачу пиццерии на сумму 383 500 руб.

Отпущено из кладовой пиццерии в другое структурное подразделение (магазин-кулинарию) готовых изделий на сумму 59 000 руб., из которых было реализовано на сумму 56 640 руб.

Остаток продуктов (незавершенное производство) на конец месяца составил 94 400 руб. (536 900 руб. - 383 500 руб. - 59 000 руб.).

Остатков нереализованной продукции (изделий) на начало месяца в магазине-кулинарии не числилось. Соответственно, остаток нереализованных изделий на конец месяца составил 2360 руб. (59 000 руб. - 56 640 руб.).

За отчетный период (месяц) общая величина издержек обращения пиццерии, учитываемая на счете 44 «Расходы на продажу», составила 75 000 руб. При этом величину транспортных расходов, приходящихся на остаток продуктов на складе, возьмем из предыдущего примера (2001,28 руб.). Соответственно, на себестоимость продаж (счет 90-2) будет списано издержек обращений на сумму:

75 000 руб. - 2001,28 руб. = 72 998,72 руб.

Для расчета величины реализованного торгового наложения сгруппируем данные за отчетный период (месяц) по счетам 20 «Основное производство», 41 «Товары», 42 «Торговая наценка» в целом по ресторану. Кроме того, в данной группировке подобный расчет будет представлен в двух вариантах:

1) для организаций, начисляющих торговую наценку при оприходовании продуктов на склад;

2) для организаций, начисляющих торговую наценку при передаче продуктов в производство (на кухню).

Движение продуктов в кладовой (на складе) пиццерии(счет 41 «Товары», субсчет 41-1 «Продукты на складе»).

Таблица 5

Проводки

Вариант начисления торговой наценки на продукты	Остаток на начало месяца	Приход	Расход	Остаток на конец месяца, руб.
Организации, приходующие продукты в кладовые по продажным ценам	15340	613 000	536 900	92 040 (15 340 + 613 600 - 536 900)
Организации, начисляющие торговую наценку при передаче продуктов в производство (на кухню)	10000	400 000	350 000	60 000 (10 000 + 400 000 - 350 000)

Движение сырья и готовой продукции на производстве (кухне)(счет 20 «Основное производство»).

Таблица 6

Вариант начисления торговой наценки на продукты	Остаток на начало месяца	Поступило	Реализовано	Передано в бар	Остаток на конец месяца, руб.
1. Организации, приходующие продукты в кладовые по продажным ценам	--	536 900	383 500	59 000	94 400 (536 900 - 383 500 - 59 000)
2. Организации, начисляющие торговую наценку при передаче продуктов в производство (на кухню)		536 900	383 500	59 000	94 400 (536 900 - 383 500 - 59 000)

С учетом начисленных при передаче продуктов в производство (на кухню) торговой наценки и НДС.

Движение готовой продукции (изделий) в магазине-кулинарии (счет 41 «Товары», субсчет 41-2 «Товары в розничной сети»)

Таблица 7

Проводки

Вариант начисления торговой наценки на продукты	Остаток на начало месяца	Приход	Реализация	Остаток на конец месяца, руб.
1. Организации, приходующие продукты в кладовые по продажным ценам		59 000	56 640	2360 (59 000 - 56 640)
2. Организации, начисляющие торговую наценку при передаче продуктов в производство (на кухню)		59 000	56 640	2360 (59 000 - 56 640)

Данные о величине торговой наценки и НДС, которые учитываются в составе продажных цен на продукцию (изделия) ресторанов

Таблица 8

Проводки

Вариант начисления торговой наценки на сырье (продукты)	Торговая наценка	НДС, руб.
	Остаток на н. м.	Приход	Остаток на к.м.	Приход
1. Организации, приходующие продукты в кладовые по продажным ценам	3000 (по данным примера)	120 000 (по данным примера)	234 0 (по данным примера)	93 600 (по данным примера)
2. Организации, начисляющие торговую наценку при передаче продуктов в производство (на кухню)		105 000 (536 900 -81 900) : 1,3 х 30%)		81 900 (536 900 : 1,18 х 18%)

Используя приведенные выше данные, произведем расчеты процентов реализованного торгового наложения, а также величины НДС, включаемых в продажные цены реализуемых изделий кухни.

1. Расчет процента реализованного торгового наложения:

а) для организаций, ведущих учет сырья по продажным ценам с момента оприходования продуктов в кладовую пиццерии:

(3000 руб. + 120 000 руб.) : (383 500 руб. + 56 640 руб.) + (92 040 руб. +

94 400 руб. + 2360 руб.) х 100% = 19,557%;

б) для организаций, начисляющих торговую наценку при передаче продуктов из кладовой в производство (на кухню):

105 000 руб. : [(383 500 руб. + 56 640 руб.) + (94 400 руб. + 2360 руб.)] х

100% = 19,557.

2. Расчет процента для исчисления величины НДС, входящего в продажную цену реализованной продукции (изделий):

а) для организаций, ведущих учет сырья по продажным ценам с момента оприходования продуктов в кладовую:

(2340 руб. + 93 600 руб.) : [(383 500 руб. + 56 640 руб.) + (92 040 руб. +

94 400 руб. + 2360 руб.)] х 100% = 15,254%;

б) для организаций, начисляющих торговую наценку и НДС при передаче продуктов из кладовой в производство (на кухню):

81 900 руб. : [(383 500 руб. + 56 640 руб.) + (94 400 руб. + 2360 руб.)] х

100% = 15,254%.

Величина торговой наценки и НДС, относящиеся к продажной цене реализованной продукции общепита, будут составлять:



1) торговая наценка = (383 500 руб. + 56 640 руб.) х 19,557% = 86

078,18 руб.;

2) НДС = (383 500 руб. + 56 640 руб.) х 15,254% = 67 138,96 руб.

Как видно из примера, расчет величины реализованного торгового наложения не зависит от момента начисления торговой наценки (при оприходовании продуктов на склад или при их передаче в производство).

В бухгалтерском учете вышеуказанные операции отпуска и реализации продукции (изделий, блюд) необходимо отразить следующим образом:

Таблица 9

Проводки

Содержание операции	Дебет счета	Кредит счета	Сумма, руб.
Реализовано продукции общепита через раздаточную ресторана и в магазине-кулинарии: (383 500 руб. + 56 640 руб.)	50	90-1	440 140
Списана себестоимость продукции общепита, реализованной через раздаточную ресторана	90-2	41-1	383 500 +
Списана себестоимость изделий, реализованных через розничную сеть (магазин-кулинарию)	90-2	41-2	56 640
Сторнирована величина торговой наценки, приходящаяся на реализованную продукцию общепита (согласно расчету)	90-2	42-1	-86 078,18
Сторнирована величина НДС, включенная в	90-2	42-2	-67 138,96
продажную цену и приходящаяся на реализованную продукцию
Начислен НДС по реализованной продукции общепита: (440 140 руб. : 1,18 х 18%)	90-3	68, субсчет «Расчеты по НДС»	67 140
Списание издержек обращения	90-2	44	72 998,72
Прибыль от реализации продукции общепита через раздаточную ресторана и в магазине-кулинарии: (4 40 14 0 руб. 440 140 руб. - 86 078,18 руб. - 67 138,96 руб.) - 67 140 руб. - 72 998,72 руб.)	90-9	99	13 078,42



Далее рассмотрим отражение продаж продукции в бухгалтерской отчетности.

1.4 Отражение продаж продукции в бухгалтерской отчетности

В бухгалтерской отчетности в форме №2 » Отчет о прибылях и убытках» на основании данных субсчетов счета 90 »Продажи», накопленных нарастающим итогом за отчетный период (квартал, полугодие, 9 месяцев, год), в ООО «Белг» приводится информация о выручке от продажи продукции (работ, услуг), о фактической производственной (полной или сокращенной) себестоимости проданной продукции (работ, услуг), о величине расходов на продажу, величине управленческих расходов и о прибыли (убытке) от продаж.

Счет 90 «Продажи» предназначен для обобщения информации о доходах и расходах, связанных с обычными видами деятельности организации, а также для определения финансового результата по ним.

Доходами от обычных видов деятельности является выручка от продажи продукции (товаров, поступления, связанные с выполнением работ, оказанием услуг.

Финансовый результат от продажи определяется как разница между доходами, т.е. выручкой от продажи продукции (работ, услуг) без налога на добавленную стоимость, акцизов, экспортных пошлин и других вычетов, предусмотренных законодательством, и расходами, т.е. затратами на ее производство и реализацию.

По кредиту счета отражается сумма выручки от продажи товаров, продукции, выполнения работ, оказания услуг. По дебету отражается себестоимость проданных товаров, продукции, выполненных работ, оказанных услуг, а также сумма налогов, исчисляемых с суммы выручки от продажи по счету 90 «Продажи» представляет собой финансовый результат от продаж.

К счету 90 «Продажи» могут быть открыты субсчета:

90-1 «Выручка»;

90-2 «Себестоимость продаж»;

90-3 «Налог на добавленную стоимость»;

90-4 «Акцизы»;

90-9 «Прибыль/убыток от продаж».

Ежемесячно совокупные дебетовые обороты субсчетов 90-2 «Себестоимость продаж», 90-3 «НДС», 90-4 «Акцизы», сопоставляются с кредитовым оборотом субсчета 90-1 «Выручка».

Данный финансовый результат ежемесячно заключительными оборотами отражается по субсчету 90-9 «Прибыль/убыток от продаж» в корреспонденции со счетом 99 «Прибыли и убытки».

По посредническим договорам на счете 90 «Продажи» у комитента, принципала отражается весь объем выручки, полученный за реализованный товар (продукцию, работы, услуги). Затем на основании отчета посредника ему начисляется вознаграждение.

У посредника (комиссионера, поверенного, агента) на счете 90 «Продажи» отражается только сумма его вознаграждения, под которую списывается сумма связанных с исполнением договора расходов, некомпенсируемых по условиям договора комитентом, доверителем, принципалом.)

Информация, формируемая на счете 90 «Продажи», в годовой бухгалтерской отчетности отражается в форме №2 «Отчет о прибылях и убытках» в соответствии с инструкцией по заполнению данной формы отчетности.



Глава 2. Особенности контроля за объемом продаж в предприятиях общественного питания

2.1 Функции и виды контроля

Контроль выступает средством обратной связи между объектом и системой управления, информируя о релевантности всех её элементов и фактическом выполнении управленческих решений.

В переводе с французского контроль означает «список, ведущийся в двух экземплярах, пересмотр, проверка чего-либо».

В классическом менеджменте функция контроля дуальна. С одной стороны, она сопряжена с любым управленческим (хозяйственным) процессом наряду с планированием, организацией и мотивацией. С другой стороны, она обособлена.

Необходимость контроля выделяется в управлении любым процессом, поскольку ни планирование, ни создание организационных структур, ни мотивацию нельзя рассматривать полностью в отрыве от контроля.

Цель внутреннего контроля состоит в том, чтобы обеспечить гарантии достижения целей организации.

В соответствии с положением №1 «Контроль: концепции и ответственность» международных стандартов, разработанных Институтом внутреннего аудита они формулируются следующим образом:

- организация приспособленности к изменениям обстановки, означающая способность внутреннего контроля отслеживать изменяющиеся обстоятельства и эффективно реагировать на них;

- ограничение накопления ошибок, означающее способность внутреннего контроля выявлять даже незначительные ошибки и справляться с ними;

- минимизация затрат, означающая, что система внутреннего контроля способна помочь сократить расходы организации за счет повышения оборачиваемости ресурсов.

Рассматривая внутренний аудит как форму контроля, нам представляется целесообразным проиллюстрировать его логику (приложение 1).

При этом внешний аудит в ретроспективном ракурсе информирует широкий круг пользователей об уровне адекватности финансовой информации, содержащейся в отчетах компании, на основании которой возможно достаточно достоверно оценить эффективность использования её ресурсов. Внутренний аудит стремится получить существенную для принятия решений экономическую информацию относительно осуществляемой деятельности по самостоятельно выбранным направлениям для своевременного принятия эффективных управленческих решений.

Поскольку стандарты внутреннего аудита являются открытыми, то в их разработке принимают участие различные организации.

В России термин «аудит» появился в период преобразований фискального устройства Петра I и не применялся в отношении частных экономических субъектов, что объясняется, прежде всего, отсутствием рынка капитала и коллективных собственников, а был связан с «державным» (государственным) контролем.

В дальнейшем, ввиду исторических особенностей экономического развития нашей страны, сложились и специфические формы проведения контроля. Они были предопределены наличием административно-командной системы с иерархичной структурой субъектов контроля, что привело к экспонированию используемых приемов и методов на все уровни управления. Это обстоятельство послужило причиной того, что, адаптируя впоследствии технологию аудита к деятельности российских экономических субъектов, современная наука часто отождествляет методы его внешнего и внутреннего видов.

На современном этапе вопросы организации внутреннего аудита одними из первых формализовал банковский сектор. На основании рекомендаций Базельского комитета Банк России, придавая большое значение стратегии и тактике кредитной организации в обеспечении ее устойчивого развития, разработал целый ряд документов об организации внутреннего контроля в банках. В частности, он обязал службы внутреннего контроля предоставлять руководству банка заключение о реалистичности достижения банком поставленных целей, а также принимать активное участие в разработке программы развития банка.

Соблюдение международных правил торговли, вслед за законом Сарбейнса-Оксли, потребовало от крупных российских компаний внедрения внутреннего аудита как понятной зарубежным инвесторам формы контроля.

Для этого в соответствии с законодательством Российской Федерации Федеральной комиссией по рынку ценных бумаг (ФКЦБ) был рекомендован к использованию разработанный в соответствии с мировым опытом Кодекс корпоративного поведения.

В дальнейшем были приняты методические рекомендации по осуществлению организаторами торговли на рынке ценных бумаг контроля за соблюдением акционерными обществами его положений.

В результате требования об организации и функционировании субъектов корпоративного контроля, изложенные в нем (под которыми понимают внутренний аудит), являются в настоящий момент обязательными при размещении акционерными обществами ценных бумаг, включенных в котировальные листы «А» первого уровня на ведущих российских биржах.

Как известно, аудит связан с выражением независимого от менеджмента суждения о достоверности данных бухгалтерской финансовой отчетности компании. Рассматривая его как научную категорию, принято выделять внешний и внутренний аудит. В литературе, например, считается, что их фундаментальное начало базируется на общем методологическом подходе, отличающемся по уровню дифференцирования решаемых задач. В этой связи целесообразно привести сравнительную характеристику внешнего и внутреннего аудита, проведенную на основании исследования международных стандартов аудита (таблица 10).

Таблица 10

Сравнительный анализ внешнего и внутреннего аудита

Признак	Внутренний аудит	Внешний аудит
Объект	все аспекты деятельности компании	бухгалтерская (финансовая) отчетность компании, отдельные аспекты деятельности в рамках выполнения сопутствующих аудиту услуг
Субъект	служба внутреннего аудита комитет по аудиту	аудиторская компания
Цели	повышение эффективности деятельности компании и создание конкурентных преимуществ	обеспечение заинтересованных пользователей проверенной экономической информацией
Основные задачи	формирование и оптимизация адекватной и эффективной системы внутреннего контроля комплексная оценка эффективности деятельности компании своевременное обеспечение заинтересованных пользователей релевантной информацией координация системы корпоративного менеджмента	оценка эффективности действующей системы внутреннего контроля оценка адекватности и достоверности данных финансовой отчетности оценка эффективности использования ресурсного потенциала компании
Правовая база	международные стандарты внутреннего аудита внутрифирменные стандарты	международные стандарты аудита Закон об аудиторской деятельности Федеральные правила (стандарты) аудиторской деятельности правила (стандарты) аудиторской деятельности, разрабатываемые саморегулируемыми аудиторскими организациями, внутрифирменные стандарты аудиторской деятельности
Заинтересованные пользователи	менеджмент собственники внешний аудит инвесторы	фискальные органы контрагенты инвесторы собственники менеджмент

Можно сказать, что разделение внешнего и внутреннего аудита основано, по сути, на обеспечении заинтересованных пользователей информацией, необходимой для принятия решений. Здесь ключевое значение приобретают задачи, направленные на реализацию совершенно различных целей, а объект внутреннего аудита не ограничивается финансовыми показателями. Отсюда следует, что применение методик внешнего аудита и ревизии не может в полной мере быть достаточным для внутреннего аудита.

Согласно формулировке пункта 3 федерального правила (стандарта) аудиторской деятельности №29 «Рассмотрение работы внутреннего аудита» внутренний аудит - это контрольная деятельность, осуществляемая внутри аудируемого лица его подразделением - службой внутреннего аудита. В названном документе указывается, что функции этой службы включают мониторинг адекватности и эффективности системы внутреннего контроля, методы которого не являются общепризнанными.

Необходимо отметить, что международные стандарты внутреннего аудита (МСВА) также не содержат сведений о его конкретных приемах и методах. учет аудит продажа продукция

Подводя итог вышеизложенного, можно заключить, что современная концепция внутреннего аудита не является логически законченной и научно обоснованной как в организационном, так и в методическом аспектах. В результате существенно затрудняется сама возможность его внутрифирменной стандартизации. В этой связи представляется необходимым применение институционального подхода к определению спецификации субъектов внутреннего аудита в организации. При этом в качестве методической основы стандартизации целесообразно использовать системный подход к функционированию внутреннего аудита, что определяет диалектическое изучение его научно-теоретического аппарата.

2.2 Виды контроля, осуществляемые в ООО «Белг»

Оценка надежности системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля является важной составляющей ознакомления аудиторов с особенностями аудируемого лица. Знакомство с системой бухгалтерского учета включает в себя изучение, анализ и оценку сведений о хозяйственной деятельности проверяемого экономического субъекта. Вопросы, изучаемые в ходе знакомства с системой бухгалтерского учета и внутреннего контроля ООО «Белг» представлены ниже.

Вопросы, изучаемые аудитором в ходе знакомства с системой бухгалтерского учета и внутреннего контроля

I. Общие вопросы бухгалтерского учета:

1. Организация бухгалтерской службы, распределение обязанностей.

Бухгалтерский учет на предприятии ведется бухгалтерской службой, которая является его структурным подразделением и действует на основании Положения о бухгалтерии. Бухгалтерская служба возглавляется главным бухгалтером.

2. Форма бухгалтерского учета.

Бухгалтерский учет ведется частично автоматизированным способом с использованием программного продукта 1С: Бухгалтерия 8. При использовании для ведения бухгалтерского учета вычислительной техники учетные регистры формируются применяемым программным обеспечением. Ручное ведение учета осуществляется по книжно-журнальной форме.

3. Наличие учетной политики и ее соответствие требованиям ПБУ.

На предприятии ООО «Белг» учетная политика составляется и соответствует требованиям ПБУ.

4. Порядок подготовки бухгалтерской отчетности.

Подготовка бухгалтерской отчетности проводится согласно ПБУ 4/99.

5. Наличие организационно-распорядительной документации.

На предприятии ООО «Белг» имеется приказ по учетной политике и положение о бухгалтерии, включающий в себя права, обязанности и функции бухгалтерии.

II. Конкретные вопросы бухгалтерского учета:

Раздел «Готовая продукция»

Виды готовой продукции:

Пицца «Маргарита»

Пицца «Фунги»

Пицца «Ветчина»

Пицца «Милано»

Пицца «Куриная»

Пицца «Гавайская»

Пицца «Мясная»

Пицца «Национальная»

Пицца «Мясное ассорти»

Пицца «Мега»

2. Порядок учета расходов на производство готовой продукции.

Учет расходов на производство ведется по видам деятельности на счетах 20 «Основное производство». По дебету отражаются прямые расходы на продажу.

Расходы, которые нельзя отнести напрямую к какому-либо виду деятельности (косвенные расходы), отражаются на счетах 25 «Общепроизводственные расходы» и 26 «Общехозяйственные расходы».

Осуществление процедур текущего контроля за состоянием и движением готовой продукции.

Для контроля за состоянием и движением готовой продукции проводится инвентаризация 1 раз в год.

Система внутреннего контроля создается с целью:

1. Обеспечения соблюдения политики руководства. Система внутреннего контроля должна быть построена так, чтобы стимулировать выполнение предусмотренных этой стратегией правил работниками организации.

2. Обеспечение сохранности имущества и информации. Имущество организации должно быть защищено действенными мерами контроля, предотвращающими кражи, порчу и использование не по назначению.

3. Обеспечение своевременной и достоверной информации для управления организацией. Предотвращение ошибок, искажений в документах, регистрах и отчетности.

4. Соблюдение требований законодательства.

Источники информации для проведения проверки системы внутреннего контроля ООО «Белг»:

1. Учетная политика.

2. Приказ о назначении инвентаризационной комиссии и проведении инвентаризации.

3. Договоры о материальной ответственности.

4. Должностные инструкции.

5. Первичные документы.

6. Результаты опроса сотрудников.

Анкета для проведения тестирования системы внутреннего контроля в ООО «Белг» представлена в таблице 11.

Таблица 11

Анкета оценки системы внутреннего контроля процесса продажи продукции в ООО «Белг»

№	Содержание вопроса	Ответ	Примечание
1	Подтверждается ли реализация продукции соответствующими документами	да	осуществляется
2	проводится ли ежеквартально сверка расчетов с покупателями продукции?	да	проводится
3	регулярно ли осуществляется инвентаризация продукции на складах готовой продукции?	да
4	отражаются ли в учете потери от недостач и порчи готовой продукции?	да
5	являются ли документы на реализацию продукции бланками строгой отчетности и обеспечена ли их сохранность?	да	документы хранятся в архиве
6	правильно ли определяется объем реализации продукции в целях бухгалтерского учета и налогообложения?	да	главный бухгалтер проверяет работу бухгалтеров
7	всегда ли реализация продукции осуществляется по цене не ниже фактической себестоимости?	да
8	своевременно ли определяются и списываются на финансовые результаты доходы от реализации?	да
9	правильно ли определяется оборот, облагаемый НДС?	да
10	санкционируются ли продажи продукции руководством организации?	да
11	отпуск продукции производится при наличии доверенностей?	да
12	сверяется ли отгруженная продукция с документами на оплату?	да
13	проверяются ли счет-фактуры для выявления возможных ошибок?	да	выборочно
14	имеется ли рабочий план бухгалтерских счетов продаже продукции?	да	рабочий план счетов
15	имеется ли приказ по учетной политике по вариантам признания выручки от реализации?	да	метод признания выручки «по отгрузке»
16	соблюдается ли тождество бухгалтерской отчетности и регистров бухгалтерского учета по продаже продукции?	да
17	соответствуют ли данные складского учета готовой продукции и реализации аналитическому учету бухгалтерии?	да
18	правильно ли составляются бухгалтерские проводки по операциям с готовой продукцией?	да
19	проводится ли инвентаризация готовой продукции на складах?	да
20	оформляются ли результаты инвентаризации соответствующими документами?	нет
21	имеется ли постоянно действующая инвентаризационная комиссия?	нет

Dнет = 2 / 21 = 9,52 %

Dда = 19 / 21 = 90,48 %

Надежность системы внутреннего контроля определяется как высокая, так как доля ответов «да» в анкете оценки системы внутреннего контроля составляет 90,48%. На предприятии проводится инвентаризация готовой продукции, но нет постоянно действующей инвентаризационной комиссии и данные о результатах инвентаризации, не оформляются должным образом. Следовательно, данные складского учета могут не соответствовать данным бухгалтерского учета. Это является огромным минусом в организации внутреннего контроля и в работе бухгалтерии. Аудитор должен порекомендовать внести изменения в учетную политику предприятия, где будут строго установлены сроки проведения инвентаризации, будут определены документы о результатах инвентаризации, а также назначить постоянно действующую инвентаризационную комиссию.

В результате оценки системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля в области учета готовой продукции на предприятии ООО «Белг» также было выявлено:

- наличие на предприятии должным образом оборудованных специально приспособленных помещений;

- оптимальное размещение запасов сырья, обеспечивающее возможность их быстрой приемки, отпуска и проверки наличия; в местах хранения каждого вида запасов прикрепляется ярлык с указанием данных о находящемся запасе;

- оснащение мест хранения запасов весовым хозяйством, измерительными приборами и мерной тарой, поскольку сырье в натуральном выражении оценивается в весовых единицах.

Недостатками системы внутреннего контроля являются:

- отсутствие списка лиц, имеющих право подписи первичных документов, утвержденного руководителем ООО «Белг» по согласованию с главным бухгалтером (в списке указываются должность, фамилия, имя, отчество и уровень компетенции (тип или виды операций, по которым данное должностное лицо имеет право принятия решений).

- увольнение и перемещение материально ответственных лиц осуществляется без согласования с главным бухгалтером предприятия.

В целом, рассматривая систему бухгалтерского учета и внутреннего контроля, можно сделать вывод о том, что в ООО «Белг» надежность состояния системы контроля оценивается как среднее. Таким образом, риск аудитора оценивается как средний.

Уровень существенности - это предельное значение ошибки бухгалтерской отчетности, начиная с которой квалифицированный пользователь этой отчетности с большей степенью вероятности перестанет быть в состоянии делать на ее основе правильные выводы и принимать правильные экономические решения.

Расчет уровня существенности ООО «Белг» представлен в таблице 12.

Таблица 12

Показатель существенности на уровне бухгалтерской отчетности за 2011 г. в целом по ООО «Белг»

Наименование базового показателя	Значение базового показателя	Доля, %	Значение, применяемое для нахождения уровня существенности
Чистая прибыль	1085	5	54,3
Объем продаж	20450	2	409
Общие затраты	19103	2	382,1
Валюта баланса	7167	2	143,3
Собственный капитал	6142	10	614,2

Средний арифметический показатель:

54,3+40,9+382,1+143,3+614,2/5=320,6;

Отклонение наибольшего из значений, применимого для нахождения уровня существенности от средней арифметической:

614,2-320,6/320,6*100=91,6 >20%

Значит 614,2, исключаем из расчетов.

Отклонение минимального показателя значений, применимого для нахождения уровня существенности от средней арифметической:



320,6-54,3/320,6*100=83,1 > 20%,

минимальный показатель исключаем из расчетов.

Находим новую среднюю арифметическую:

409+382,1+143,3/3=311,5

При условии, что риск является высоким, показатель существенности должен быть округлен в меньшую сторону до 300 или на 4%. Таким образом, все ошибки в отчетности в пределах 300 тыс. рублей.

Также рассчитывают показатель существенности для отдельных статей бухгалтерского учета. Расчет показателя существенности для готовой продукции представлен в таблице 13.

Таблица 13

Существенные суммы искажений для показателей готовой продукции бухгалтерского баланса ООО «Белг»

Наименование статей баланса	Значение статьи в отчетности, руб.	Доля статьи в валюте баланса, %	Существенная сумма, руб.
Готовая продукция и товары для перепродажи	841000	11	33000

Существенная сумма составляет 33000 руб. Значит, все ошибки в отчетности в пределах 30000 рублей.

При проведении аудиторской проверки предприятия предполагается наличие аудиторского риска, который состоит из двух компонентов:

- риск существенных искажений;

- риск необнаружения ошибки.

Аудиторский риск выражает меру готовности аудитора признать тот факт, что финансовая отчетность может содержать существенные ошибки, после того как уже завершен аудит и дано положительное заключение;

Неотъемлемый риск выражает вероятность существования ошибки, превышающей допустимую величину, до проверки системы внутрихозяйственного контроля (таблица 14).

Таблица 14

Оценка системы неотъемленного риска в ООО «Белг»

Вопросы	Да	Нет	Комментарии
1. Имеется ли четкая структура управления предприятием?	*		Низкий риск
2. Есть ли отдел внутреннего контроля?		*	Нет фактического внутреннего контроля
3. Осуществляется ли руководством организация проверки систем внутреннего контроля?	*		Небольшая вероятность риска
4. Промежуточная бухгалтерская отчетность составляется регулярно и детализировано?	*		Невысокий уровень риска
5. Соблюдается ли распределение обязанностей при отсутствии работников (по болезни, в отпуске)	*		Невысокий уровень риска
6. Соблюдается ли график предоставления отчетности?	*		Небольшая вероятность риска
7. Составлен ли приказ об учетной политике?	*		Небольшая вероятность риска
8. Разработана ли система процедур обеспечивающая ограничение доступа к: - бухгалтерским данным, - прикладным программам, - операционной системе.	*		Небольшая вероятность риска

При оценке неотъемленного риска в отношении баланса и отчетности принималось во внимание следующие основные факторы: специфика деятельности предприятия (пиццерия), опыт и квалификация работников предприятия, ответственных за ведение учета и подготовку отчетности, возможность наличия внешнего давления на руководителей и персонал предприятия с целью достижения любой ценой определенных показателей бухгалтерской отчетности, а также возможность контроля за деятельностью предприятия со стороны уполномоченных органов. В результате тестирования было выявлено, что внутрихозяйственный риск можно оценить в 80%.

Риск средств контроля выражает вероятность того, что существующая ошибка, превышающая допустимую величину, не будет ни предотвращена, ни обнаружена в системе внутрихозяйственного контроля (таблица 15).

Таблица 15

Оценка уровня контрольного риска в ООО «Белг»

Факторы, влияющие на оценку риска	Да	Нет	Иное	Примечание
1.Работу средств внутреннего контроля можно оценить как: Непрерывную; Периодическую.	*
2.Система бухгалтерского учета выявляет ошибки искажения в бухгалтерском учете и отчетности.	*
3.Исправляются ли ошибки, выявленные средствами внутреннего контроля.	*
4.Осуществляется ли надлежащий уровень контроля при отсутствии сотрудников, осуществляющих контрольные функции.		*
5.Происходят ли частые замены сотрудников, осуществляющих контрольные функции		*
6.Увеличивается ли риск средств контроля при работе бухгалтерии в периоды повышенной интенсивности (составление периодической и годовой отчетности): - Значительно увеличивается; - Незначительно увеличивается; - Уровень контроля остается неизменным.	*

Было принято во внимание, что некоторые средства контроля могут быть эффективными в целом, но не быть эффективными в отдельные периоды деятельности. Это может быть связано со следующими факторами: кратковременная замена учетного работника, ответственного за осуществление данного средства контроля, в связи с отпуском или болезнью; особенности работы бухгалтерии предприятия, отражающие отдельные периоды работы повышенной интенсивности; появление ошибок, имеющих единичный и случайный характер. В результате тестирования было выявлено, что риск средств контроля можно оценить как 50%.

Риск необнаружения выражает вероятность того, что применяемые аудиторские процедуры и подлежащие сбору доказательства не позволят обнаружить ошибки, превышающие допустимую величину (таблица 16).

Таблица 16

Риск необнаружения при проведении аудиторской проверки в ООО «Белг»

Фактор	Оценка фактора
	низкий риск	средний риск	высокий риск
1. Информировать аудитора о клиенте	клиент давно и хорошо знаком аудитору	аудитор знаком с клиентом	новый клиент
2. Наличие налоговых проверок за предыдущие периоды	проверялись последние три года	год, предшествующий отчетному, не проверялся	последние три года не проверялись
3. Опыт и квалификация аудиторов	высокие	средние	низкие
3. Планируемый объем проверяемой документации (планируемый объем выборки)	увеличенный	средний	уменьшенный
3. Преобладающее применение аудиторских процедур, исходя информация для которых получена из:	внешних источников	смешанных источников	внутренних источников
4. Итого оценок: - высоких - средних - низких	два два один
5. Итоговая оценка риска не обнаружения	низкий	Средний	высокий

В результате оценки риска необнаружения его уровень был определен как 10%.

Теперь, используя формулу факторной модели аудиторского риска, определим чему равен аудиторский риск (АР).

Формула факторной модели:

АР= РСИ Ч РН

РСИ = НЕР Ч РСК

где АР - аудиторский риск;

НЕР - неотъемлемый риск;

РСК - риск средств контроля;

РН - риск необнаружения.

Аудитор полагает, что: неотъемлемый риск - 80%; риск средств контроля - 50%; риск необнаружения - 10%.

Тогда аудиторский риск составит:

0,8 Ч 0,5 Ч 0,1 = 0,04 или 4%.

Если аудитор пришел к заключению, что приемлемый уровень аудиторского риска в данном случае должен быть не выше 4%, то данный план считается приемлемым.

В общем плане аудиторская организация определяет способ проведения аудита. Так как аудит проводится выборочным путем, аудитору необходимо сформировать аудиторскую выборку.

План аудиторской проверки ООО «Белг» представлен ниже.

План аудита

Проверяемая организация - ООО «Белг»

Проверяемый период - 01.01.2011-31.12.2011

Планируемые трудозатраты -3/7

Состав аудиторской группы - Васильева А.Н., Купцова Г.Н., Сиваева П.А.

Руководитель проверки - Васильева А.Н.

Срок проведения проверки- 7 дней

Планируемый аудиторский риск- средний

Планируемый уровень существ...