Аудит использования и сохранности производственных запасов

Размещено на http://www.allbest.ru/

Аудит использования и сохранности производственных запасов

1. Теоретическое обоснование аудита

1.1 Основные понятия, сущность и виды аудита

В настоящее время аудиторская деятельность становится все более необходимым механизмом для решения насущных проблем привлечения инвестиций, укрепления финансовой дисциплины и подъема экономики страны. Федеральный закон от 7.08.01 г. №119-ФЗ «Об аудиторской деятельности» заложил серьезную основу для дальнейшего регулирования аудиторской деятельности, однако ряд его положений нуждается в совершенствовании.

Определений понятий «аудит» почти столько же, сколько авторов, пишущих о проблемах аудита. Между тем, как представляется, ни одно из них не является точным [Зевайкина; с. 23].

Голосов, О.В., Мельник, М.В. под аудитом понимают независимую экспертизу и анализ бухгалтерской и финансовой отчетности хозяйствующего субъекта на договорных началах, проверку состояния внутреннего контроля и соответствия бухгалтерского учета действующему законодательству, а также оказание консультационных и иных услуг на контрактной основе [Голосов; с. 3].

В данном определении, верно, подчеркивается контрольный характер аудиторской деятельности, но не указывается режим и цель ее осуществления.

Американский институт дипломированных общественных (присяжных) бухгалтеров (AICPA) определяет аудит как «независимое рассмотрение специально назначенным аудитом финансовых отчетов компаний и выражение мнения о них при соблюдении общепринятых бухгалтерских принципов» [Албаров; с. 5].

По мнению многих специалистов в данной предметной области (к данному мнению присоединяется и автор), наиболее удачное описание сущности аудита было дано в 1973 году Комитетом по основным концепциям учета Американской ассоциации бухгалтеров: «…аудитом называется систематический процесс объективного сбора и оценки свидетельств об экономических действиях и событиях с целью определения степени соответствия этих утверждений установленным критериям и предоставление результатов проверки заинтересованным пользователям…».

В соответствии с Федеральным законом «Об аудиторской деятельности» под аудиторской деятельностью и аудитом понимается предпринимательская деятельность по независимой проверке бухгалтерского учета и финансовой (бухгалтерской) отчетности организаций и индивидуальных предпринимателей [ФЗ].

Комментируя данное определение, современной экономической литературе сложились различные мнения по поводу соотношений понятий «аудиторская деятельность» и «аудит». Представляется, что необходимо разграничивать эти понятия.

А.А. Ялбуганов, например, считает данные понятия тождественными и дает такое определение: «Аудиторская деятельность, аудит - лицензируемая предпринимательская деятельность аттестованных независимых юридических и физических лиц» [Ялбуганов; с. 23].

Албаров Р.А., наоборот, разграничивает понятия «аудит» и «аудиторская деятельность». Под аудиторской деятельностью он понимает предпринимательскую деятельность аудиторов (аудиторских фирм) по осуществлению независимых вневедомственных проверок бухгалтерской (финансовой) отчетности, платежно-расчетной документации, налоговых деклараций и других финансовых обязательств и требований экономических субъектов, а также оказанию иных аудиторских услуг [Албаров; с. 6].

Но, исходя из буквального толкования норм Закона «Об аудиторской деятельности» можно прийти к выводу, что по смыслу законодателя «аудиторская деятельность» и «аудит» - тождественные понятия. Об этом свидетельствует, например, ст. 1 «Понятие аудиторской деятельности», где указанные понятия употребляются через запятую, а также п. 3 ст. 3 Закона, в котором указывается, что «индивидуальный аудитор вправе осуществлять аудиторскую деятельность, а также оказывать сопутствующие аудита услуги».

Приступая к аудиторской проверке, аудиторы должны четко представлять ее цели.

Международный стандарт аудита (МСА 200) «Цель и общие принципы аудита финансовой отчетности» указывает, что такой аудит призван дать аудитору возможность выразить мнение о том, составлена ли финансовая отчетность, во всех существенных аспектах, в соответствии с установленными основами финансовой отчетности.

Аналогичный подход зафиксирован в Российском законодательстве, регулирующем аудиторскую деятельность. Так, в соответствии с ФЗ «Об аудиторской деятельности» целью аудита является выражение мнения о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемых лиц и соответствии порядка ведения бухгалтерского учета законодательства Российской Федерации [ФЗ].

Аудиторские организации и предприниматели, осуществляющие свою деятельность без образования юридического лица могут оказывать сопутствующие аудиту услуги:

постановка, восстановление и ведение бухгалтерского учета, составление финансовой (бухгалтерской) отчетности, бухгалтерское консультирование;

налоговое консультирование;

анализ финансово-хозяйственной деятельности организаций и индивидуальных предпринимателей, экономическое и финансовое консультирование;

управленческое консультирование, в том числе связанное с реструктуризацией организаций;

правовое консультирование, а также представительство в судебных и налоговых органах по налоговым и таможенным спорам;

автоматизация бухгалтерского учета и внедрение информационных технологий;

оценка стоимости имущества, оценка предприятий как имущественных комплексов, а также предпринимательских рисков;

разработка и анализ инвестиционных проектов, составление бизнес-планов;

проведение маркетинговых исследований;

проведение научно-исследовательских и экспериментальных работ в области, связанной с аудиторской деятельностью, и распространение их результатов, в том числе на бумажных и электронных носителях;

обучение в установленном законодательством Российской Федерации порядке специалистов в областях, связанных с аудиторской деятельностью;

оказание других услуг, связанных с аудиторской деятельностью [Ковалева; с. 8].

В основу общей классификации аудита могут быть положены следующие признаки: статус аудитора, принцип инициативы, объект изучения, периодичность осуществления и применяемые методы.

В зависимости от статуса аудитора, осуществляющего аудиторские процедуры, выделяют внешний и внутренний аудит [Данилевский; с. 12].

Внешний аудит проводится независимой аудиторской организацией (аудитором) на договорной основе с экономическим субъектом главным образом с целью объективной оценки достоверности бухгалтерского учета и отчетности, а также оказания консультационных услуг администрации. Внешний аудит исходя из отраслевых особенностей подразделяется на общий аудит, аудит страховых организаций, аудит банков и аудит бирж, внебюджетных фондов и инвестиционных институтов. Внешний аудит проводиться периодически, как правило, один раз в год.

Внутренний аудит выступает неотъемлемой частью системы управленческого контроля на предприятии. Его цель - оценка эффективности функционирования системы управления. Она достигается в процессе контроля со стороны специального органа, создаваемого на предприятии (службы внутреннего аудита), за достоверностью бухгалтерской отчетности. исполнением смет расходов, сохранностью имущества, а также ну тем разработки предложений по совершенствованию методов организации производства, взаимодействия различных подразделений.

Исходя из принципа инициативы проведения аудит может быть инициативным (добровольным) или обязательным [Подольский; с. 15].

Инициативный аудит проводится, как правило, по решению администрации предприятия или его учредителей. Его цель - выявить недостатки в методике и организации бухгалтерского учета, составлении отчетности, налогообложении, провести анализ финансового состояния предприятия, разработать рекомендации по повышению эффективности его деятельности. Инициативный аудит может быть как комплексным, так и тематическим.

Обязательный аудит - это ежегодная обязательная аудиторская проверка ведения бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности организации или индивидуального предпринимателя.

Исходя из объекта изучения принято выделять три вида аудита: финансовый аудит, операционный аудит и аудит на соответствие.

Финансовый аудит (или аудит финансовой (бухгалтерской) отчетности) представляет собой оценку достоверности финансовой информации. В качестве критерия оценки информации обычно берут общепринятые принципы бухгалтерского учета. Финансовый контроль чаще всего проводится независимыми аудиторами, результатом работы которых является заключение относительно бухгалтерских отчетов предприятия. Заключение в дальнейшем используется различными группами пользователей финансовой информации.

Управленческий (операционный) аудит - это проверка любой части процедур и методов функционирования предприятия для оценки производительности и эффективности. Иногда его называют еще аудитом результатов или управленческим аудитом. Задача такого аудита состоит во всестороннем анализе экономики предприятия или определенного вида его деятельности. Такая проверка не ограничивается бухгалтерским учетом и включает также изучение организационной структуры, методов производства, инвестиционной и маркетинговой политики, целевых программ и др.

Аудит на соответствие. Цель такого аудита состоит в определении, соблюдаются ли на предприятии те конкретные правила, нормы, законы, инструкции, пункты договоров, которые оказывают воздействие на результаты деятельности или отчеты, а также те специфические требования, которые предписаны персоналу администрацией.

С точки зрения периодичности осуществления аудиторских проверок различают первоначальный и периодический аудит.

Первоначальный аудит означает проведение проверки на данном предприятии впервые.

Периодический (повторяющийся) аудит выполняется на данном предприятии при повторном заключении договора с аудиторской организацией [Зевайкина; с. 25].

С точки зрения применяемых методов различают также подтверждающий аудит, системно-ориентированный аудит и аудит, базирующийся на риске.

Подтверждающий аудит подразумевает изучение и подтверждение совершенных хозяйственных операций, оценку достоверности бухгалтерских документов и отчетности.

Системно-ориентированный аудит предполагает проведение экспертизы объектов проверки с учетом оценки состояния и эффективности системы внутреннего контроля. Если система внутреннего контроля на предприятии организована достаточно эффективно, внешние аудиторы могут ограничить свою работу выборочными проверками и тестированием отдельных объектов контроля. Это также позволяет сократить время и затраты на аудит.

Аудит, базирующийся на риске, означает концентрацию усилий аудитора в ходе проверки преимущественно на областях и объектах контроля, где риски (типичные ошибки, пропуски и т.п.) выше, и сокращение времени на изучение тех объектов контроля, где предполагается отсутствие риска или низкий риск. В результате обеспечивается более эффективное оказание аудиторских услуг с меньшими затратами для клиента [Барышников; с. 32].

Приведенная классификация видов аудита не является исчерпывающей. Расширение сферы применения аудиторских процедур позволит выделить новые направления в аудите.

1.2 Основные законодательные и нормативные документы, регулирующие учет материально-производственных запасов

Ведение бухгалтерского учета материально-производственных запасов осуществляется в соответствии с нормативными документами, имеющими разный статус. Одни из них обязательны к применению (Закон «О бухгалтерском учете», положения по бухгалтерскому учету), другие носят рекомендательный характер (План счетов, методические указания, комментарии).

Основными нормативными документами, используемыми при учёте и аудите производственных запасов являются следующие:

1. Федеральный закон «О бухгалтерском учете» от 21.11.96 г. №129-ФЗ.

2. Гражданский кодекс Российской Федерации. Часть I и II. - М.: Проспект, 1998.

3. Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации. Утверждено приказом Минфина РФ от 29.07.98 г. №34н (в ред. приказа Минфина РФ от 24.03.2000 г. №31н).

4. План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организации и Инструкция по его применению. Утверждены
приказом Минфина РФ от 31.10.2000 г. №94н.

Положение о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг) и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли. Утверждено постановлением Правительства Российской Федерации от 05.08.92 г. №552, с изменениями и дополнениями, утвержденными Правительством Российской Федерации.

Положение по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов. ПБУ 5/01. Утверждено приказом Минфина РФ от 09.06.01 г. №44н.

Методические рекомендации по инвентаризации имущества и финансовых обязательств. Утверждены приказом Минфина РФ от 13.06.95 г. №49.

Альбом новых унифицированных форм первичной учетной документации. Утвержден постановлением Госкомстата России от 30.10.97 г. №71а.

Налоговый кодекс Российской Федерации. Часть 2. Федеральный закон от 05.08.2000 г. №117-ФЗ (в ред. Федерального закона от 29.12.2000 г. №166-ФЗ).

Методические рекомендации по применению главы 21 «Налог на добавленную стоимость» Налогового кодекса РФ. Утверждены приказом Министерства РФ по налогам и сборам от 20.12.2000 г. №БГ-3-03/447.

12. «О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на прибыль предприятий и организаций». Инструкция Министерства РФ по налогам и сборам от 15.06.2000 г. №62.

13. Методические рекомендации о порядке формирования показателей бухгалтерской отчетности организации. Приказ Минфина РФ от 28.06.2000 г. №60н.

1.3 Цели, задачи и методика проверки комплексов работ по учету МПЗ

Контроль состояния учета, полноты и своевременности оприходования, правильности хранения и использования производственных запасов в современных условиям имеет большее значение. Материально производственные запасы составляют значительную часть стоимости имущества организации, материалоёмкость в некоторых отраслях составляет 90% хозяйствующего субъекта.

Согласно п. 7 Методических рекомендаций по учету материально-производственных запасов, утвержденных Приказом Минфина России от 28.12.2001 г. №119н, основными требованиями, предъявляемыми к бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, являются:

сплошное, непрерывное и полное отражение движения (прихода, расхода, перемещения) и наличия запасов;

учет количества и оценка запасов;

оперативность (своевременность) учета запасов;

достоверность;

соответствие синтетического учета данным аналитического учета на начало каждого месяца (по оборотам и остаткам);

соответствие данных складского и оперативного учета движения запасов в подразделениях организации данным бухгалтерского учета. [По итогам аудиторских проверок за 1 квартал, 20 стр. 2]

Цель аудиторской проверки учета производственных запасов состоит в подтверждении достоверности данных по наличию и движению товарно-материальных ценностей, в установлении правильности оформления операций по производственным запасам в соответствии с действующими нормативными актами Российской Федерации.

Здесь необходимо проверить, как ведется учет на синтетических счетах 10, 11, 14, 15, 16 и 19. Основное внимание при этом, безусловно, следует уделить счету 10 «Материалы», который подразделяется на субсчёта по группам материальных ценностей [Подольский; с. 383].

Поэтому основными задачами контроля операций с производственными запасами являются:

- проверка организации складского хозяйства, состояние сохранности запасов;

- установление законности проведенных операций с запасами;

- определение правильности отнесения затрат в состав затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг);

- проверка соблюдения норм затрат материалов, сырья и топлива;

- проверка правильности и эффективности использования материальных ресурсов;

- проверка нормативов запасов;

- проверка соблюдения правил отпуска запасов;

- оценка системы внутреннего контроля за использованием запасов в производстве;

- проверка правильности реализации излишков запасов;

- проверка правильности формирования себестоимости продукции (работ, услуг) по объектам калькулирования затрат;

- определение правильности синтетического и аналитического учета затрат на производство и реализацию продукции (работ, услуг), которые включаются в себестоимость;

- проверка соблюдения предприятиями налогового законодательства по операциям, связанных с формированием себестоимости продукции (работ, услуг);

- оценка полноты и правильности отражения хозяйственных операций и с запасами в бухгалтерском учете и отчетности [Абрамова Н.В; с. 6].

Основными источниками информации являются первичные документы по учету производственных запасов и различные аналитические и синтетические регистры. В качестве первичных документов по учету материалов используются преимущественно унифицированные учетные документы, к числу которых относятся следующие формы:

доверенность (ф. №М-2 и №М-2а) - применяется для оформления права лица выступать в качестве доверенного лица организации при получении материальных ценностей, отпускаемых поставщиком по наряду, счету, договору, заказу, соглашению;

приходный ордер (ф. №М-4) - используется для учета материалов, поступающих от поставщиков или из переработки;

акт о приемке материалов (ф. №М-7) - для оформления при емки материальных ценностей, имеющих количественные и качественные расхождения с данными сопроводительных документов поставщика;

лимитно-заборная карта (ф. №М-8) - применяется для оформления отпуска материалов, систематически потребляемых при изготовлении продукции в течение месяца;

требование-накладная (ф. №М-1Т) - используется для учета движения материальных ценностей внутри организации между структурными подразделениями или материально-ответственными лицами;

накладная на отпуск материалов на сторону (ф. №М-15) - применяется для учёта отпуска материальных ценностей хозяйствам своей организации, расположенным за пределами' ее территории, или сторонним организациями;

карточка учета материалов (ф. М'М-17) - предназначена для учета движения материалов на складе по каждому сорту, виду, размеру или другому признаку материала;

акт об оприходовании материальных ценностей, полученных при разборке и демонтаже зданий и сооружений (ф. №М-35) - применяется для оформления оприходования материальных ценностей, полученных при разборке и демонтаже зданий и сооружений, пригодных для использования при производстве работ.

Общие данные по учету материальных ценностей и производственных запасов проверяются по статьям раздела II «Оборотные активы» актива баланса (ф. 1) по строкам 210, 211, 212, 213, 218 и по таким бухгалтерским регистрам, как Главная книга, журналы-ордера №№6, 10, 10/1, вспомогательная ведомость №10 при мемориально-ордерной форме учета или соответствующие машинограммы, полученные на персональных компьютерах [Подольский; с. 383].

Аудитор начинает свою работу с ознакомления проверяемого предприятия. Для того, чтобы качественно и своевременно провести аудит составляется план и программа аудиторской проверки учета МПЗ.

Прежде всего необходимо проверить положения учетной политики по учету запасов, которые отражены в документе «Учетная политика». При этом особое внимание следует обратить на то:

как учитываются материальные ценности - по фактической себестоимости их приобретения (заготовления) или по учетным ценам;

какой метод используется для списания материальных ценностей на затраты производства;

какой метод применяется для учета движения материальных ценностей на складах [Шеремет; с. 286].

Ознакомление с учетной политикой позволяет определить применяемые на предприятии методы внутреннего контроля за использованием материалов (инвентаризация, документирование, партионный раскрой и др.); применяемый вариант оприходования материалов и учетные цены на них. Аудиторам следует также убедиться в наличии оформленных договоров с материально-ответственными лицами, журналов регистрации приходно-расходных документов, приказов об утверждении состава инвентаризационных комиссий и порядке проведения инвентаризаций. Аудиторам также необходимо выясняет число и размещение складских помещений, их емкость, специализацию, наличие условий для хранения ценностей, обеспеченность пожарно-охранной сигнализацией, весоизмерительным оборудованием, тарой и т.д. [Кавалева; с. 143].

Для выполнения проверки комплексов задач по учету материальных ценностей применяют различные методы получения аудиторских доказательств.

Так, для подтверждения фактического наличия товарно-материальных ценностей можно провести инвентаризацию. В ходе аудиторской проверки аудиторы могут сами проводить инвентаризацию или наблюдать за процессом ее проведения.

Для подтверждения достоверности арифметических подсчетов товарно-материальных ценностей, соответствия их величине, отраженной в первичных документах и в регистрах бухгалтерского учета, обычно используется пересчет данных.

Для подтверждения правильности отражения в бухгалтерском учете поступления и расходования ТМЦ, полноты и своевременности их отражения в регистрах бухгалтерского учета, обоснованности их оценки используется проверка документов.

Операции, отраженные в первичном учете, в журналах-ордерах, ведомостях, Главной книге, бухгалтерской отчетности, проверяются в ходе прослеживания. Особое внимание здесь следует обратить на соответствие корреспонденции счетов, сумм оборотов и остатков в регистрах аналитического и синтетического учета.

При сопоставлении наличия товарно-материальных ценностей 'в различные периоды, данных отчета о движении товарно-материальных ценностей с данными бухгалтерского учета, оценке соотношений между различными статьями отчета и сопоставлении их с данными за предыдущие периоды можно применить аналитические процедуры [Подольский; с. 389].

Проверяя учет поступления материалов, прежде всего уточняют, какой вариант применяет проверяемый субъект: с использованием счетов 15 и 16 или без их использования. Данный метод должен быть зафиксирован в учетной политике предприятия. Аудиторам следует убедиться в соблюдении принятого на предприятии варианта учета путем анализа применяемых схем корреспонденции счетов.

Далее контролируют правильность оформления первичных документов на поступление материалов, их оценку, ведение аналитического учета (по номенклатурным номерам, артикулам и др.).

Одновременно устанавливают, как был выделен НДС, отнесен на счет 19 и списан в дальнейшем на счет 68 субсчет НДС. [Кавалева; с. 144].

При проверке организации учета движения материальных ценностей на складах прежде всего надо проконтролировать организацию складского хозяйства и контрольно-пропускной системы. Далее проверяют, как организован складской учет материалов и как ведется контроль со стороны бухгалтерии. Предприятия могут применять преимущественно три основных варианта учета движения материалов на складах: оперативно-бухгалтерский (сальдовый) метод, карточно-документационный, бескарточный.

Если применяется сальдовый метод, то аудитор проверяет ведомости по приходу и расходу материалов, сверяет итоговые данные этих ведомостей с сальдовыми ведомостями. Второй метод предусматривает составление в бухгалтерии количественно-суммовых оборотных ведомостей по группам материалов. В этом случае аудитор просматривает эти ведомости и проводит сверку остатков с карточками складского учета. Обычно осуществляется выборочная сверка, так как сплошной контроль - операция весьма трудоемкая. Третий метод - наиболее эффективный. Он применяется, как правило, при использовании персонального компьютера. В этом случае карточки складского учета в обычном. варианте не ведутся. Сам процесс складского учета организуется на ПК, а за определенные периоды (месяц, квартал) составляются оборотные ведомости. Аудитор знакомится с имеющимися документами, выясняет, как ведется сверка данных складского учета с бухгалтерскими данными

Особое внимание должно быть уделено проверке операций по отпуску материальных ценностей в производство. Для этой цели на предприятии можно применить один из следующих методов оценки: по себестоимости единицы запасов; по средней себестоимости; по себестоимости первых по времени приобретения закупок (метод ФИФО); по себестоимости последних по времени приобретения закупок (метод ЛИФО).

По каждому методу применяются свои алгоритмы расчета проверки, которые и использует аудитор. Здесь, безусловно, неоценимую помощь аудитору может оказать применение персональных компьютеров для выполнения трудоемких расчетов.

Проверка правильности отнесения и списания материальных ценностей, образованных в результате недостач и хищений, проводится аудитором в том случае, если такие данные обнаружены. Правильность отражения в учете стоимости недостающих (излишних) ценностей, выявленных в ходе инвентаризаций, проверяется аудиторами путем анализа инвентаризационных описей, сличительных ведомостей, ведомостей учета результатов, выявленных инвентаризацией, приказов руководителя, бухгалтерских справок, решений судебных органов и др. На издержки может быть списана сумма недостач и порчи ценностей только в пределах норм естественной убыли, недостачи сверх норм должны относиться на виновных лиц, а при их отсутствии (или отказе во взыскании с них по решению суда) - к прочим расходам предприятия. Излишки ценностей подлежат оприходованию, а их сумма - отнесению к прочим доходам предприятия. Кроме того, аудитор проверяет сводные данные по инвентаризации товарно-материальных ценностей и переоценке материалов в части их отражения в балансе [Кавалева; с. 147].

Заключительным этапом проверки является контроль ведения сводного учета материальных ценностей. Эти данные проверяются по данным журнала-ордера ф. №10, ведомостей ф. №№10, 11, Юс, 14, 15 с и Главной книги.

При необходимости аудитор может провести анализ всей системы организации учета материальных ценностей и дать рекомендации по ее рационализации [Газарян; с. 38].

Анализ аудиторской практики свидетельствует, что типичными ошибками, которые выявляются в ходе проверки операций с материально-производственными запасами, являются следующие:

не заключены договоры о материальной ответственности с кладовщиками (материально-ответственными лицами);

неправильно оформляются документы по приходу и расходу
товарно-материальных ценностей;

не ведется аналитический учет движения ТМЦ в бухгалтерии;

нерегулярно проводится сверка данных по движению материальных ценностей в бухгалтерии и на складах предприятия;

не проводится ежегодная инвентаризация ТМЦ;

на складах хранится большое количество неиспользуемых ТМЦ;

• неправильно производится списание ТМЦ по видам расходов

• неверно ведется учет НДС по поступившим ТМЦ [Емельянова; с. 34]

2. Анализ финансового состояния СПК «Тепличный»

2.1 Выявление «больных» статей отчетности

Для выявления «больных» статей отчетности проанализируем активную и пассивную части бухгалтерского баланса.

Проанализируем актив бухгалтерского баланса

Из данных таблицы 1 видим, что за отчётный период:

1. валюта баланса на конец года снизилась по сравнению с началом периода на 562 тыс. р., составив 51843 тыс. р.;

2. темпы прироста оборотных средств выше темпов прироста внеоборотных активов, что положительно характеризует деятельность предприятия. Так, внеоборотные активы снизились на 1,16%, когда как оборотные возросли на 37%. Следовательно, структура средств улучшается и возрастает платежеспособность предприятия;

3. оборотные активы на 84% сформированы за счет собственного капитала, а собственный капитал превышает величину краткосрочных обязательств на 10593 тыс. р. или на 46%;

4. денежные средства и дебиторская задолженность уменьшились на 31% и 96%, составив 153 тыс. р. и 85 тыс. р. соответственно.

После оценки изменения имущества предприятия необходимо выявить так называемые «больные» статьи баланса.

Статьи, говорящие об определённых недостатках в работе предприятия:

1. наличие сумм «плохих» долгов в статьях: «Дебиторская задолженность (платежи по которой ожидаются более чем через 12 месяцев после отчётной даты)» (строка 230);

2. «Дебиторская задолженность (платежи по которой ожидаются в течение 12 месяцев после отчётной даты)» (строка 240).

В кооперативе отсутствует долгосрочная дебиторская задолженность, что снижает долю медленно реализуемых активов. Но на предприятии имеет место краткосрочная дебиторская задолженность в сумме 85 тыс. р. на конец года, сократившаяся за год на 96%, что сократило итог баланса на 4,54%.

Таблица 1. Сравнительный аналитический баланс СПК «Тепличный» за 2005 г.

Наименование статей	Абсолютные величины, тыс. руб.	Относительные величины, %
	На начало года	На конец года	изменение (+,-)	На начало года	На конец года	изменение (+,-)	в % к величине на начало года	в % к изменению итога баланс
1 внеоборотные активы
Основные средства	6321	19876	+13559	+12,06	+38,33	+26,27	+214,5	+223,5
Незавершенное строительство	24959	10557	-14402	+47,62	+20,36	-27,26	-0,02	+200,2
Итого по разделу 1	31280	3043	-847	+59,6	+58,5	-1,16	-0,03	+423,7
2. Оборотные активы
Запасы	17923	20326	+2403	+34,20	+39,21	5,01	+13,41	+250,8
Дебиторская задолженность (после 12 мес)	2466	85	-2381	+4,70	+0,16	-4,54	-98,55	+45,51
Денежные средства	220	153	-67	+0,41	+0,30	-0,11	-30,45	-100,2
Итого по разделу 2	21125	2141	+285	+4,31	+41,5	36,82	+1,35	-396,6
Медленнореализуемые Активы	18439	2117	+2733	+35,1	+41,1	+9,95	+114,8	+45,51
Наиболее ликвидные активы	220	153	-67	+0,14	+0,30	+0,26	-30,45	+48,74
Величина фин.-потребностей	15113	1743	+2321	+28,8	+33,8	+9,03	+19,35	-651
Стоимость имущества	52405	51843	-562	100	100	0	-1,07	100
3. Капитал и резервы
Уставный капитал	6410	8325	+1915	+12,23	+18,17	+9,94	+29,87	+123
Добавочный и резервный капитал	18846	1884	-	+35,9	38,61	2,65	-	+151
Нераспределенная прибыль	13462	4047	-9415	+25,6	+7,87	-17,82	-69,93	+140
Итого по разделу 3	38718	31218	-7500	+73,8	+60,6	-13,24	-19,37	+414
5 краткосрочные обязательства
Заемные средства	8411	1764	+9237	+13,0	+34,28	+21,24	+1,09	+647
Кредиторская задол-ть	5276	2977	-2299	+10,0	+9,78	-0,329	-0,43	-130
Итого по разделу 5	13687	2062	+6938	+26,1	+40,0	+13,95	+0,51	-195
Краткосроч. пассивы	8411	1764	+9237	+16,0	+34,2	+18,23	+1,09	-130
Всего заемных средств	13687	2062	+6938	+26,1	+40,0	+13,94	+0,51	-123
Итог баланса	52405	5184	-562	100	100	0	-1,07	100
Рабочий капитал	7438	785	-6653	+14,1	+1,52	-12,67	-00,89	+162
Величина собственных средств в обороте	7438	785	-6653	+14,1	+1,52	-12,67	-0,89	+162

Несмотря на то, что дебиторская задолженность краткосрочная, наличие её в такой незначительной сумме характеризует иммобилизацию (отвлечение) оборотных средств предприятия из производственно-хозяйственного оборота.

Проанализируем пассив бухгалтерского баланса

При анализе пассивной части баланса сделаем выводы:

1. пассивная часть баланса уменьшилась за счет уменьшения собственного капитала на 19%, и за счет роста заемных средств, в том числе за счет увеличения по статье «Краткосрочные кредиты и займы» почти в 2 раза.

2. темпы роста собственного капитала выше темпов роста заемного капитала на 3%, а его доля в структуре пассивов занимает 66,89%;

3. величина кредиторской задолженности превышает величину дебиторской почти в 2 раза, наблюдается сбалансированность темпов роста данных задолженностей;

4. долгосрочных обязательств у предприятия нет, также отсутствует строка «непокрытый убыток».

Самыми «больными» статьями в СПК «Тепличный» являются:

- «краткосрочные кредиты и займы», составившие на конец отчетного периода 17648 тыс. р. (кооператив нуждается в дополнительном привлечении ресурсов со стороны);

- «кредиторская задолженность». Наибольший удельный вес в ней имеет задолженность перед персоналом организации (8,9%) от суммы кредиторской задолженности) по неоплаченным в срок документам. Все это свидетельствует о финансовых затруднениях.

- «непокрытый убыток отчётного года», статья сразу свидетельствующая о крайне неудовлетворительной работе предприятия в отчётном периоде и сложившимся в результате этого плохом финансовом положении. В кооперативе данная строка отсутствует, что свидетельствует о удовлетворительной работе кооператива за 2005 г.

Таким образом, на основании проведенного предварительного обзора баланса СПК «Тепличный» за 2005 г., можно сделать вывод о удовлетворительной работе предприятия и небольшим преобладанием «больных» статей. В связи с этим необходимо дать оценку кредитоспособности предприятия, которая производится на основе анализа ликвидности баланса.

2.2 Анализ имущественного положения предприятия

Одним из важнейших условий эффективной деятельности кооператива является оснащение их основными средствами, которые действуют в неизменной форме длительное время и утрачивают свою стоимость по частям.

Обобщенную картину процесса движения и обновления основных средств можно представить по данным таблицы 1.

Таблица 2. Анализ имущественного положения СПК «Тепличный» за 2003-2005 гг.

Показатель	2003 г.	2004 г.	2005 г.
Итог баланса-нетто, тыс. р.	52131	52405	51843
Доля активной части основных средств, %	18,41	23,36	37,50
Коэффициент износа	0,93	0,92	0,88
Коэффициент обновления	0,01	0,01	0,22
Коэффициент выбытия	0,01	0,06	0,05

Как видно из таблицы, активная часть основных средств за исследуемый период возросла на 50%, составив в 2005 г. 37%. Чем ниже коэффициент износа (выше коэффициент годности), тем лучше техническое состояние, в котором находятся основные средства. Из таблицы видно, что на СПК «Тепличный» коэффициент износа на конец 2005 г. сократился на 5,3%, составив 0,88. Это говорит о том, что все же большая половина основных средств изношена. Коэффициент обновления увеличился, составив 0,22. Итог баланса сократился на 0,5%, составив 51843 тыс. р.

2.3 Анализ ликвидности и платежеспособности

Задача анализа ликвидности баланса возникает в связи с необходимостью давать оценку платежеспособности СПК «Тепличный», т.е. способности своевременно и полностью рассчитываться по всем своим обязательствам.

Таблица 3. Анализ ликвидности и платежеспособности СПК «Тепличный» за 2003-2005 гг.

Показатель	2003 г.	2004 г.	2005 г.
Чистый оборотный капитал, тыс. р.	4724	7438	785
Коэффициент текущей ликвидности	1,27	1,54	1,04
Коэффициент быстрой ликвидности	0,28	0,19	0,01
Коэффициент абсолютной ликвидности	0,04	0,02	0,01
Доля собственных оборотных средств в покрытии запасов, %	0,29	0,41	0,04

За исследуемый период чистый оборотный капитал существенно снизился на 83,38%, составив 785 тыс. р. Коэффициент быстрой ликвидности уменьшался и в 2005 г. составляет 0,01 при норме 0,8 - 1. Это означает, что в течение 12 месяцев предприятие может погасить текущими активами всего 0,01% краткосрочных обязательств. Эта способность не соответствует норме. Так как коэффициент абсолютной ликвидности равен 0,01 (норма ? 0,2), то хозяйство не может оплатить текущими активами в ближайшее время (1-2 месяца) краткосрочные задолженности. Коэффициент текущей ликвидности составляет 1,04, при норме ? 2,0, что говорит о неплатежеспособности СПК «Тепличный», т.е. неспособности своевременно и полностью рассчитываться по всем своим обязательствам.

2.4 Анализ финансовой устойчивости

Финансово-устойчивым является такой хозяйствующий субъект, который за счет собственных средств покрывает средства, вложенные в активы (основные фонды, нематериальные активы, оборотные средства), не допускает неоправданной дебиторской и кредиторской задолженности и расплачивается в срок по своим обязательствам. Главным в финансовой деятельности являются правильная организация и использование оборотных средств.

Задачей анализа финансовой устойчивости является оценка степени независимости от заемных источников финансирования. Долгосрочные пассивы и собственный капитал направляются на приобретение основных средств, на капитальные вложения и другие внеоборотные активы. Для того, чтобы выполнялось условие платежеспособности, необходимо, чтобы денежные средства и средства в расчетах, а также материальные оборотные активы покрывали краткосрочные пассивы.

Таблица 4. Анализ финансовой устойчивости СПК «Тепличный» за 2003-2005 гг.

Показатель	2003 г.	2004 г.	2005 г.
Коэффициент концентрации собственного капитала	0,67	0,73	0,60
Коэффициент концентрации заемного капитала	0,33	0,26	0,40
Коэффициент финансовой зависимости	0,26	0,33	0,40
Коэффициент маневренности собственного капитала	0,14	0,19	0,025

Коэффициент маневренности собственного капитала составляет 0,025 при оптимальном значении 0,5. Он показывает, что 0,025 собственного капитала используется для финансирования текущей деятельности хозяйства, т.е. вложено в оборотные активы, а 99,97 собственного капитала капитализирована, т.е. вложена во внеоборотные активы. Коэффициент концентрации заемного капитала составляет 0,40, т.е. доля долга в общей сумме капитала составляет 0,40. Коэффициент концентрации собственного капитала составляет 0,60. Коэффициент хозяйственной зависимости составил 0,40

Таким образом, в целом финансовая устойчивость СПК «Тепличный» неудовлетворительная. Предприятие не располагает достаточными платежными средствами, чтобы оплатить долги в установленные сроки. Поэтому необходима разработка программ по увеличению эффективности использования имеющихся средств предприятия.

2.5 Анализ деловой активности

Одним из направлений анализа результативности является оценка деловой активности исследуемого предприятия. Деловая активность проявляется в динамичности развития СПК «Тепличный», достижении ею поставленных целей, что отражают абсолютные стоимостные и относительные показатели.

Деловая активность в финансовом аспекте проявляется прежде всего в скорости оборота средств. Анализ деловой активности заключается в исследовании уровней и динамики разнообразных финансовых коэффициентов - показателей оборачиваемости. Они очень важны для организации.

Таким образом, для анализа деловой активности СПК «Тепличный» будем использовать данные таблицы 4.

Таблица 5. Анализ деловой активности СПК «Тепличный» за 2003-2005 гг.

Показатель	2003 г.	2004 г.	2005 г.
Выручка от реализации, тыс. р.	78798	84958	89179
Чистая прибыль, тыс. р.	13047	13824	2253
Производительность труда	189,41	205,21	224,63
Фондоотдача	1,40	1,44	1,24
Оборачиваемость дебиторской задолженности:
раз	35	38	40
дней	10	9	9
Оборачиваемость запасов:
раз	3	3	5
дней	120	120	72
Оборачиваемость кредиторской задолженности, дни	23	23	17
Продолжительность операционного цикла, дни	130	129	81
Продолжительность финансового цикла, дни	107	106	64
Оборачиваемость совокупного капитала, обороты	2	2	2

По данным таблицы видно, что выручка от реализации продукции возросла на 13%, составив 89179 тыс. р. Увеличилась и производительность труда на 19%. Чистая прибыль, наоборот существенно снизилась на 82%, составив 2253 тыс. р. Фондоотдача характеризует эффективность использования основных средств, измеряемую величиной продаж, приходящейся на единицу стоимости основных средств, т.е. на 1 р. основных средств в 2004 г. приходилось 1,24 р. выручки.

Оборачиваемость дебиторской задолженности показывает, что за 9 дней у кооператива в среднем погашается дебиторская задолженность, а количество оборотов средств задолженности составляет 40. Оборачиваемость запасов показывает, что за 72 дня оборачиваются запасы в 2005 г., а величина оборачиваемости материальных запасов 5 раза в год. Оборачиваемость кредиторской задолженности сократилось, составив 17 дней. Это говорит о снижении коммерческого кредита, предоставляемого кооперативу.

2.6 Анализ рентабельности

В условиях рыночных отношений велика роль показателей рентабельности продукции, характеризующих уровень прибыльности (убыточности) её производства. Они характеризуют относительную доходность предприятия, измеряемую в процентах к затратам средств или капитала с различных позиций. Проведем анализ на основании данных таблицы 5.

Таблица 6. Анализ имущественного положения СПК «Тепличный» за 2003-2005 гг.

Показатель	2003 г.	2004 г.	2005 г.
Рентабельность продукции	16,77	19,24	5,74
Рентабельность основной деятельности	20,16	23,82	6,10
Рентабельность собственного капитала	37,35	39,57	6,45
Период окупаемости собственного капитала	3	3	16

Рентабельность всей реализованной продукции снизилась за отчетный период на 65,77% и составила к концу 2005 г. 5,74%. Это значит, что в конце отчетного периода каждый рубль реализации стал приносить на 11 копеек меньше прибыли от реализации. Рентабельность собственного капитала снизилась, составив в отчетном году всего 0,07%. Это говорит о снижении эффективности использования капитала. Рентабельность основной деятельности снизилась, составив в отчетном году всего 0,07%.

В целом можно отметить, что все показатели рентабельности вложений предприятия находятся на низком уровне, что говорит о недостаточно эффективном вложении средств СПК «Тепличный».

3. Аудиторская проверка наличия и использования производственных запасов в СПК «Тепличный»

3.1 Аудит оценки материалов

Внешнюю аудиторскую проверку проводит Общество с ограниченной ответственностью «Аудиторская фирма «Аудит-Центр». Между СПК «Тепличный» и аудиторской фирмой заключается договор на проведение аудиторской проверки (приложение 66). В котором указываются: Исполнитель - аудиторская фирма; Заказчик - кооператив; предмет договора; условия проведения работ; стоимость работ и порядок расчетов; обязанности сторон; порядок приема-сдачи работ; ответственность сторон; прочие условия; разрешение споров; срок действия договора и реквизиты сторон.

По окончании проведения проверки выдается аудиторское заключение. Прилагается также и отчет аудитора.

В условии рыночной экономики цены на производственные запасы часто изменяются под влиянием факторов спроса и предложения. СПК «Тепличный» получает материалы на протяжении отчетного периода много раз по разным договорным. Возникает вопрос оценки использованных запасов и их остатков на конец отчетного периода, так как от выбора метода оценки запасов в значительной мере зависит точность определения материальных затрат на производства, а также величина баланса и налогооблагаемой прибыли. Каждый вид ценностей оценивается в стоимостном выражении на определенных этапах их движения в организации и отражается в бухгалтерском учете индивидуально.

Материальные ценности подлежат оценке по их конкретным видам на следующих этапах движения ценностей:

- принятие на учет;

- использование материалов на производство продукции;

- продажа готовой продукции;

- прочее выбытие ценностей;

- определение стоимости остатков ценностей на конец отчетного периода;

- отражение в бухгалтерской отчетности.

Сначала проверим положения учетной политики по учету запасов, которые отражены в документе «Учетная политика». Согласно учетной политике оценку материалов проведем по двум направлениям:

1. первоначальная оценка запасов;

2. оценка выбытия запасов;

Первоначальная оценка материалов. Приобретенные (полученные) или изготовленные материалы в соответствии с п.п. 8-13 ПБУ 9 зачисляются на баланс кооператива по первоначальной стоимости.

В соответствии с «Положением по ведению бухгалтерского учета ПБУ 5/01», утвержденное приказом Минфина РФ от 09.09.01 №44н все материально-производственные запасы в СПК «Тепличный» отражаются в учете и отчетности по их фактической себестоимости.

Под фактической себестоимостью материально-производственных запасов, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат организации на приобретение, за исключением налога на добавленную стоимость.

В ходе проверки установили, что первоначальной стоимостью запасов СПК «Тепличный», приобретенных за плату, является себестоимость запасов, которая состоит из следующих фактических расходов:

- Суммы, уплачиваемой согласно договора поставщику (продавцу) за вычетом непрямых материалов (это себестоимость приобретенных запасов, указанных в накладных или других товарно-транспортных документах, без сумм НДС, подлежащих включению в налоговый кредит);

- Расходы на транспортировку, хранение и доставку материальных ценностей, осуществляемую сторонними организациями.

Расчет отклонений от транспортно-заготовительных расходов в кооперативе не производится. Расходы автотранспорта сразу относятся на стоимость материалов.

Оценка выбытия материалов. Предприятие при формировании учетной политики имеет возможность выбора метода оценки материалов. Любой вариант может быть выбран.

Основная проблема при выборе метода - как точнее увязать издержки производства с доходами от реализации и оценить производственные запасы на конец периода по стоимости, соответствующей рыночной конъюнктуре.

Так, согласно Учетной политике, на протяжении четырех лет отпуск материально-производственных запасов в производство (ином выбытии) осуществляется по средней себестоимости. При проверке выбытия выявили, что на исследуемом предприятии соблюдается принятый варианта отпуска запасов.

При оценке запасов по методу средней себестоимости производится ее расчет каждого вида материальных ценностей. Расчет производится, исходя из себестоимости имеющихся в наличии и приобретении ценностей с делением полученной суммы на количество единиц запасов. В результате средняя себестоимость единицы конкретного вида материалов используется для определения фактической себестоимости материальных ресурсов, списываемых на издержки производства и оставшихся в наличии.

По состоянию на 01.01.2006 года стоимость запасов составила 20326 тыс. р., что соответствует значению строки 210 Бухгалтерского баланса.

Существенных нарушений по данному разделу не обнаружено.

3.2 Инвентаризация товарно-материальных ценностей

Инвентаризация товарно-материальных ценностей - один из приемов контроля, обеспечивающий сохранность собственности, качественное состояние ценностей, ведение их складского и бухгалтерского учета. Ее проводят все предприятия и организации независимо от форм собственности, вида деятельности и режимности работы.

Главной целью инвентаризации является определение фактического наличия и состояния имущества объекта инвентаризации.

В ходе аудиторской проверки установили, что до начала проведения инвентаризации главный бухгалтер проводит со всеми членами инвентаризационных комиссий инструктаж о правилах проведения инвентаризации. Все складские помещения приводятся в образцовое состояние, все ценности раскладываются по наименованиям и снабжаются ярлыками.

Также, в период работы комиссий, кооператив при необходимости, выделяет в их распоряжение транспорт.

В ходе проверки установили, что СПК «Тепличный» обеспечен складскими помещениями, в пределах, необходимых для надлежащего хранения производственных запасов. Материальные ценности не хранятся в неприспособленных помещениях, под открытым небом. Складские помещения пригодны для хранения производственных запасов. Это одноэтажные здания для хранения материалов, топлива, запасных частей, семян, минеральных удобрений, ядохимикатов, хозяйственных принадлежностей и других запасов:

1 - центральный склад;

2 - склад строительных материалов и удобрений;

3 - склад горюче - смазочных материалов;

4 - склад запчастей;

5 - склад по учету автошин.

Сохранность производственных запасов зависит не только от состояния складских помещений, но и от соблюдения правил хранения. Поэтому при проверке мест хранения материалов выявили, что материалы размещены таким образом, что к ним в любое время имеется доступ, обеспечивающий складирование вновь поступающих ценностей, отпуск ценностей, проверку нормативного запаса и их наличия.

Также в ходе проверки установили, что:

- случаев порчи материальных ценностей из-за нарушений правил хранения не было;

- на местах хранения материалов ярлыки имеются, они полностью заполнены, в них указан номенклатурный номер, наименование данного вида материальных ценностей;

- обеспечена противопожарная защита и установлены надежные запоры и сигнализация;

- имеется налаженное весовое хозяйство и другие...