Основополагающим документом является Закон Российской Федерации от 7 августа 2001 года № 119 - ФЗ "Об аудиторской деятельности" (с учетом изменений и дополнений, внесенных Федеральным законом от 14 декабря 2001 года № 164 - ФЗ).

В соответствии с этим документом, при проведении аудиторской проверки аудиторские организации и индивидуальные аудиторы вправе:

1) самостоятельно определять формы и методы проведения аудита;

2) проверять в полном объеме документацию, связанную с финансово-хозяйственной деятельностью аудируемого лица, а также фактическое наличие любого имущества, учтенного в этой документации;

3) получать у должностных лиц аудируемого лица разъяснения в устной и письменной формах по возникшим в ходе аудиторской проверки вопросам;

4) отказаться от проведения аудиторской проверки или от выражения своего мнения о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности в бухгалтерском заключении в случае непредставления аудируемым лицом всей необходимой информации, а также в случае выявления в ходе проверки обстоятельств, оказывающих существенное влияние на мнение аудиторской организации или аудитора о степени достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемого лица.

5) Осуществлять иные права не противоречащие законодательству Российской Федерации.

При проведении аудиторской проверки аудиторские организации и индивидуальные аудиторы обязаны:

1) осуществлять аудиторскую проверку в соответствии с законодательством Российской Федерации;

2) предоставлять по требованию аудируемого лица необходимую информацию о требованиях законодательства РФ, касающихся проведения аудиторской проверки, а также о нормативных актах РФ, на которых основываются замечания и выводы аудиторской организации или индивидуального аудитора;

3) в срок, установленный договором оказания аудиторских услуг, передать аудиторское заключение аудируемому лицу и (или) лицу, заключившему договор оказания аудиторских услуг;

4) обеспечивать сохранность документов, не разглашать их содержание без согласия аудируемого лица и (или) лица, заключившего договор оказания аудиторских услуг;

5) исполнять иные обязанности не противоречащие законодательству РФ.

Материально-производственные запасы составляют значительную часть стоимости имущества организации, поэтому цель аудиторской проверки учета материально - производственных запасов состоит в подтверждении достоверности данных по наличию и движению товарно-материальных ценностей, установлении правильности оформления операций по производственным запасам в соответствии с действующими нормативными актами Российской Федерации.

Основными задачами аудиторской проверки операций с материально-производственными запасами являются:

· подтверждение достоверности показателей баланса по статье "Производственные запасы";

· подтверждение целесообразности и законности операций по отпуску и списанию запасов;

· проверка организации складского хозяйства и обеспечения сохранности материально-производственных запасов;

· оценка качества проведенной в организации инвентаризации;

· проверка порядка формирования стоимости материально-производственных ресурсов и соответствие его избранной учетной политике;

· изучение других вопросов, вытекающих непосредственно из особенностей деятельности проверяемой организации.

При разработке программы проверки руководитель группы аудиторов должен учитывать, что аудит материальных ценностей очень трудоемок. Поэтому при организации аудита используется выборочный метод и лишь в исключительных случаях - сплошной. Размер выборки и объем аудиторских процедур зависят от степени доверия аудитора к системе внутреннего контроля. Наиболее эффективным методом получения информации о системе внутреннего контроля являются опросы работников, производимые при помощи специальной анкеты.

Проведение опроса позволяет аудитору уточнить типовую программу аудиторской проверки, определить аудиторские процедуры, что в конечном счете повышает ее эффективность.

На первом этапе аудиторской проверки по данным аналитического учета определяется номенклатура применяемых материалов и выделяются группы основных и вспомогательных материалов, дорогостоящих, легкореализуемых и пр. По хозяйственным договорам определяется география поставщиков, условия поставки и оплаты.

Методом обследования выявляются условия хранения производственных запасов, соответствуют ли они требованиям обеспечения их сохранности.

К сфере аудиторского контроля относится проверка правильности оценки приобретаемых производственных запасов.

Важным моментом проверки является контроль полноты и своевременности оприходования поступивших материальных ценностей. Для этого сопоставляют наименование и количество оприходованных материалов с аналогичными данными в сопроводительных документах поставщиков.

Важным этапом аудиторской проверки является подтверждение обоснованности оценки и списания материальных ценностей, для чего аудитор проверяет, соответствует ли избранный организацией и зафиксированный в учетной политике метод фактически используемому, подтверждает или не подтверждает экономическую целесообразность применяемого порядка оценки.

Аудитор должен выявить все случаи поступления материальных ценностей без счетов-фактур и других сопроводительных документов. Также необходимо проверить соблюдение требований по проведению инвентаризации материальных ценностей, порядок списания с баланса естественной убыли и пр.

Выявленные в ходе проверки отклонения фиксируются в рабочих документах аудитора и в таблицах с определением количественного влияния на показатели отчетности.

При реализации материальных ценностей проверяется правильность определения их цены, отражения на счетах бухгалтерского учета, начисления налогов и документального оформления этих операций.

Заключительным этапом проверки является контроль за ведением сводного учета материальных ценностей. Эти данные проверяются путем сверки журнала-ордера 10, накопительных ведомостей и Главной книги.

При необходимости аудитор проводит анализ всей системы учета материальных ценностей и дает рекомендации по ее рационализации.

Глава 2. Действующая практика учета материалов

2.1 Краткая характеристика предприятия

Выпускная квалификационная работа написана на основе данных компании Регионнефтегаз, занимающейся разработкой, добычей и продажей нефти и газа, как на внутреннем рынке, так и на экспорт. Регионнефтегаз включает в себя несколько структурных подразделений, специализирующихся на определенных видах деятельности (нефтегазодобыча, бурение скважин, транспортное управление, строительное управление и др.).

Поскольку в сферу деятельности компании Регионнефтегаз не входит торговля то основным элементом материально-производственных запасов являются материалы. Предприятие расположено в Сибири, поэтому многие виды работ носят сезонный характер, что затрудняет процесс заготовления и хранения материалов.

Среди активов большую долю занимают внеоборотные активы. Значительную часть во внеоборотных активах составляют основные средства, так как помимо зданий, сооружений, предприятие имеет большой арсенал строительной, транспортной техники, бурильные установки, оборудование и т.д.

По состоянию на 01.01.2001г. запасы составили 735,8 млн. руб., на 01.01.2002г. 890,0 млн. руб. Стоимость запасов в течение года возросла на 154,2 млн. руб. Этот прирост произошел в основном за счет увеличения количества сырья, материалов и других материальных ценностей на складах предприятия.

Среди пассивов значительную долю занимают капитал и резервы а также краткосрочные обязательства.

Начиная с экономического кризиса 1998 г. и фактически совпавшего с ним значительного роста цен на российскую нефть на мировом рынке, предприятие Регионнефтегаз существенно увеличило свою прибыль. Так за 2001 год прибыль компании возросла почти вдвое. Это произошло как за счет увеличения цен на продукцию компании, так и за счет увеличения нефте- и газодобычи, расширения изыскательских работ, открытия новых месторождений.

2.2 Учетная политика предприятия в области учета материально-производственных запасов

В области учета материально-производственных запасов учетная политика имеет следующее содержание (извлечение):

Производственные запасы

По состоянию на 01.01.2001г. запасы составили 735,8 млн. руб., на 01.01.2002г. 890,0 млн. руб. Стоимость запасов в течение года возросла на 154,2 млн. руб. Этот прирост произошел в основном за счет увеличения количества сырья, материалов и других материальных ценностей на складах предприятия.

Производственные запасы оценены в сумме фактических затрат на приобретение. Запасы материалов, рыночная стоимость которых в конце года оказалась ниже фактических затрат на приобретение в связи с имевшей место в отчетном году тенденцией к снижению цен, приведены по рыночной стоимости. Для целей учета транспортно-заготовительных расходов при приобретении горюче-смазочных материалов используется счет 16 "Отклонение в стоимости материалов".

Оценка запасов при отпуске в производство и ином выбытии производится по себестоимости первых по времени приобретения запасов (способ ФИФО).

Стоимостным лимитом для отнесения предметов к малоценным предметам является их стоимость на дату приобретения, а именно - не более 100 минимальных размеров оплаты труда.

Стоимость малоценных и быстроизнашивающихся предметов (инструменты, производственный инвентарь и приспособления) погашается путем начисления амортизации в размере 50% при передаче их в эксплуатацию и в размере остальных 50% при выбытии за непригодностью.

Таким образом, при разработке и утверждении учетной политики на 2001 год в части учета материально-производственных запасов, организацией не приняты во внимание кардинальные изменения при разработке нового плана счетов бухгалтерского учета, связанные с решением об отказе от выделения в российской системе бухгалтерского учета такого объекта учета, как малоценные и быстроизнашивающиеся предметы. В соответствии с этим, нет специальных счетов (12 "Малоценные и быстроизнашивающиеся предметы" и 13 "Износ малоценных и быстроизнашивающихся предметов") по учету предметов со сроком полезного использования менее 12 месяцев, независимо от их стоимости, и предметов стоимостью на дату приобретения не более 100 - кратного размера установленного законодательством Российской Федерации минимального размера месячной оплаты труда за единицу независимо от срока их полезного использования. По новым правилам предмет со сроком полезного использования, превышающим 12 месяцев или обычный операционный цикл, если он превышает 12 месяцев, учитывается в составе основных средств и по ним начисляется амортизация в установленном порядке. Если срок полезного использования менее 12 месяцев, то предмет учитывается в составе средств в обороте на счете 10 "Материалы" и его стоимость списывается на затраты производства и расходы на продажу полностью по мере отпуска их в производство (эксплуатацию).

2.3 Действующая практика учета материалов

Компания Регионнефтегаз включает в себя несколько структурных подразделений. В дипломе рассмотрен порядок организации бухгалтерского учета наиболее материалоемких структурных подразделения компании, отобранных по данным балансов всех подразделений компании (таблица 1).

Таблица 1. Данные балансов структурных подразделений компании

ПОДРАЗДЕЛЕНИЕ	СТР. 211 БАЛАНСА, тыс. Руб.
Управление производственно-технического обеспечения и комплектации оборудования	272 133
Управление буровых работ	110 407
Строительное управление	140 157
Нефтегазодобывающее подразделение	49 701
Прочие подразделения	158 095
Итого выбрано	572 398
Итого по предприятию	730 493
% выбранного к общему	78%

Таким образом, в дипломной работе рассмотрены 4 подразделения: УПТОиКО (Управление производственно-технического обеспечения и комплектации оборудования), УБР (Управление буровых работ), СУ (строительное управление) и НГДП (Нефтегазодобывающее подразделение).

Материалы от поставщиков (главным образом компания "Славмаркет") поступают в складское подразделение УПТОиКО. Оттуда поступившие материалы по мере надобности отпускаются в прочие подразделения.

В настоящее время компания Регионнефтегаз планирует поменять при списании материалов метод ФИФО на метод средней себестоимости запасов.

Разделение материалов по складам на Управление производственно-технического обеспечения и комплектации оборудования (УПТОиКО) осуществляется на основе вида материала (склад труб, склад запчастей и т.д.).

Приход материалов от поставщика сопровождается следующими документами: товарно-транспортная накладная и счет-фактура. На складе приход материалов сопровождается следующими документами:

Приходный ордер (форма М-4). Этот документ заполняется в случае, если в результате проведения обмера, взвешивания количество поступивших материальных ценностей соответствует количеству, отраженному в сопроводительных документах.

Акт о приемке материалов (форма М-7). Составляется в случае, если количество поступивших материальных ценностей не соответствует данным, указанным в сопроводительных документах. Акт в этом случае передается в бухгалтерию предприятия, которая выставляет претензию конкретному поставщику.

Поступление на склад материалов собственного изготовления и оставшихся от ликвидации имущества оформляют накладными на внутреннее перемещение материалов.

Следует отметить, что Управление производственно-технического обеспечения и комплектации оборудования (УПТОиКО) несвоевременно заводит карточку складского учета (форма М-17) на поступившие материалы и отражает в них их движение. Фактически эти данные заполняются только к концу отчетного периода или инвентаризации.

В бухгалтерии учет материалов осуществляется по журнально-ордерной форме в журнале-ордере №3. При этом данные о поступлении материалов зачастую отражаются не в соответствующем периоде в связи с задержкой счетов-фактур в инженерной службе подразделения.

По истечении месяца завскладом подсчитывает количество поступивших и количество выбывших материалов и выводит остаток на конец месяц, используя начальное сальдо. Этот остаток должен соответствовать остатку последнего дня месяца. Выведенные остатки заносятся в книгу складского учета (сальдовую книгу), хранящуюся в бухгалтерии.

Поступление материалов отражается на счете 10 "Материалы" и 16 "Отклонение в себестоимости материалов", на котором учитываются транспортно-заготовительные расходы при поступлении горюче-смазочных материалов в корреспонденции со счетом 60 (для Славмаркета) или 76 (для прочих поставщиков).

Дт 10 (16) Кт 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" (76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами")

Дт 19 "НДС по приобретенным ценностям" Кт 60

Отпуск материалов со склада осущестляется на основе следующих документов:

Лимитно-заборная карта (форма М-8). Составляется при систематическом отпуске материальных ценностей со склада.

Накладная на отпуск материало(в (форма М-11). Этот документ заполняется при эпизодическом отпуске материалов.

Форма М-15 "Накладная на отпуск материалов на сторону" применяется и при продаже материальных ценностей другому юридическому лицу.

Управление производственно-технического обеспечения и комплектации оборудования (УПТОиКО) не использует материалы для собственных нужд, а лишь поставляет их другим подразделениям. Выбытие материалов подразделениям компании Регионнефтегаз осуществляется следующим образом (без наценки):

Дт 48 "Выбытие прочих активов" Кт 10,16

Дт 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" Кт 48

Дт 79 "Внутрихозяйственные расчеты" Кт 62,

В новом плане счетов отсутствует счет 48 "Выбытие прочих активов", поступления, связанные с продажей и прочим списанием основных средств и иных активов, отличных от денежных средств, отражаются по кредиту счета 91 "Прочие доходы и расходы" в корреспонденции со счетами учета расчетов или денежных средств (в данном случае сч. 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками"); по кредиту счета 91 "Прочие доходы и расходы" отражается фактическая себестоимость активов, списываемых организацией, в корреспонденции со счетами учета соответствующих активов (в данном случае сч. 10 "Материалы").

А при реализации на сторону (с наценкой):

Дт 48 Кт 41 "Товары"

Дт 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" Кт 48

Дт 48 Кт 68 "Расчеты с бюджетом"

Дт 48 Кт 80 "Прибыли и убытки"

Дт 51 "Внутрихозяйственные расчеты" Кт 62

Вместо счета 80 "Прибыли и убытки" для обобщения информации о формировании конечного финансового результата в новом плане счетов используется счет 99 с тем же названием.

31 декабря все неотфактурованные материалы учитываются на счете 15 "Приобретение и заготовление материалов" по стоимости последних идентичных материалов, а 1 января эти проводки сторнируются.

УПТОиКО имеет самостоятельную учетную политику, в которой предусмотрен другой метод начисления износа МБП. Если в целом по предприятию предусмотрено начисление амортизации в размере 50% при передаче их в эксплуатацию и в размере остальных 50% при выбытии за непригодностью, то в УПТОиКО 100% амортизации начисляется при передаче малоценных и быстроизнашивающихся предметов в эксплуатацию.

Прочие подразделения компании. Во всех подразделениях компании учет списания материалов ведется по методу ФИФО. Поступление материалов в подразделения осуществляется, в основном, через УПТОиКО и отражается в учете подразделений по дебету счета 10 "Материалы". Зачастую вопреки учетной политике подразделения для учета отклонений или транспортно-заготовительных расходов применяют в учете счет 16. Так Управление буровых работ (УБР) использует счет 16 для накопления всех видов транспортно-заготовительных и прочих дополнительных расходов; Строительное управление (СУ) использует счет 16 для расчета незначительных математических отклонений; в Нефтегазодобывающем подразделении (НГДП) на счете 16 аккумулируются все виды наценок. Таким образом можно отметить, что в подразделениях компании нет единого метода учета транспортно-заготовительных расходов.

Дт 10 (16) Кт 60 "Расчеты с поставщ. и подрядчиками"

Дт 60 Кт 79

Выбытие материалов (включение в себестоимость продукции) отражается по дебету затратных счетов.

Дт 20, 23, 25, 26 Кт 10 (16)

Какой-либо значительной продажи материалов на сторону эти подразделения не ведут. Тем не менее в единичных случаях структурные подразделения тоже могут осуществлять продажу излишних материалов на сторону.

Дт 48 Кт 10 (16)

2.4 Проведение аудиторской проверки учета материалов

Аудиторская проверка компании Регионнефтегаз осуществлялась как в целом по предприятию, так и по отдельным структурным подразделениям.

На предприятии существует группа внутреннего аудита, систематически проверяющая состояния учета на предприятии, что облегчает работу внешних аудиторов и повышает достоверность проверяемых данных.

Проверка учета материалов на подразделениях состояло из следующих этапов:

Сверка информации, полученной по данным соответствующих строк бухгалтерского баланса подразделения с данными по субсчетам, входящим в каждую строку, полученными из Главной книги подразделения.

В случае отсутствия расхождений по первому пункту следующим этапом является анализ помесячного движения по самому материальному субсчету.

Если в ходе анализа не было выявлено каких-либо ошибок или необычных колебаний, то далее выборочно проверяются несколько первичных документов на предмет их правильного отражения в бухгалтерском учете. Если же в ходе анализа выявляются ошибки, то производится их анализ и более тщательная проверка первичной документации.

Параллельно с этим осуществляется проверка корреспонденции счетов на предмет выявления необычных проводок. В случае наличия таковых, производится их анализ.

Следующим этапом проверки является анализ своевременности отражения в бухгалтерском учете поступления материалов. С этой целью анализируются первичные документы на начало января 2002 г.

С предыдущими этапами проверки неразрывно связана информация, полученная из годовой инвентаризации. Так, наличие существенных недостач или излишков может свидетельствовать о слабости системы учета и контроля материалов, а абсолютное отсутствие недостач на больших складах - о недостаточном качестве инвентаризации.

При проведении аудита материалов в компании Регионнефтегаз, Управлению производственно-технического обеспечения и комплектации оборудования (УПТОиКО), как обладающему наибольшим количеством материалов было уделено повышенное внимание. Здесь была осуществлена не только аналитическая проверка регистров бухгалтерского учета, но и проведен осмотр склада.

Для целей анализа информации строка баланса 211 "Материалы" была рассмотрена в разрезе счетов и субсчетов. Были получены следующие результаты (табл. 2):

Таблица 2. Строка баланса 211 в разрезе субсчетов (тыс. Руб.)

Субсчет	На 01.01.01	На 01.01.02
10.1 Сырье и материалы	3 071	128 580
10.2 Покупные полуфабрикаты		1 752
10.3 Топливо	279	22 132
10.4 Тара		4 233
10.5 Запасные части	2 333	46 776
10.6 Прочие материалы		4
10.08 Строительные материалы		8 598
10.99 Материалы в пути		59 734
16 Отклонение в стоимости материалов		324
Итого:	5 683	272 133
Итого строка 211 по балансу:	5 683	272 133
Расхождение:	0	0

В связи с тем, что в начале 2001 г. УПТОиКО вело ручной учет движения материалов, сводный помесячный учет движения материалов по субсчетам не велся. В результате для дальнейшего анализа материалы были рассмотрены в разрезе складов. Данные журнала-ордера №3 были сверены с Главной книгой. В результате были получены следующие данные (табл. 3 стр. 41).

Далее информация по складам, на которых хранится наибольшее количество материальных ценностей (на складе № 3 - сырья и материалов хранится на сумму 52622 тыс. руб.; на складе № 10 -сумма хранящихся запчастей составила 18862 тыс. руб.) была рассмотрена в разрезе помесячных приходов и расходов. Затем самое материальное движение (раздельно приход и расход) было сверено с первичными документами (счета-фактуры, транспортные накладные).

Однако при проведении анализа помесячного движения материалов на складах выяснилось, что УПТОиКО не вело сводного учета помесячных поступлений (ситуация, аналогичная субсчетам). Поэтому дальнейший анализ производился путем выборочной проверки первичных документов и сверки их с регистрами бухгалтерского учета.

Следующим этапом проверки является тестирования первичных документов на предмет своевременности отражения операций в регистрах бухгалтерского учета. С этой целью проверяется несколько счетов за последние числа декабря 2001 г. и первые числа января 2002 г. Данные счета обязательно должны быть отражены в том отчетном периоде, к которому относятся транспортные накладные.

Таблица 3. Анализ субсчетов 10.1 "Сырье и материалы" и 10.5 "Запасные части" в разрезе складов (на 31.12.01. тыс. руб.).

Склад\Субсчет	10.1 "Сырье и материалы"	10.5 "Запчасти"
1	4 647	10 911
3	52 622	3 769
4	4 313	10
5	9 668
6	17 819	12 951
7	12 690	1 046
8	10 803	72
10	12	18 862
11	4 765
15	1 699	33
16	1
19	8 244	164
21	3 424	25
Итого по Ж/О:	130 707	47 843
Итого по ГК:	128 580	46 776
Расхождение:	2 127	1 067

После проверки на своевременность отражения операций в учете следует осмотр складов. Он осуществлялся следующим образом: из имеющихся у кладовщика инвентарных карточек произвольно выбираются несколько штук (в данном конкретном случае 5). После этого осуществляется осмотр самого склада. В процессе осмотра склада данные инвентарных карточек сверяются с фактическим наличием материалов на складе. Параллельно с этим среди материалов случайно выбирается несколько наименований, они пересчитываются, обследуются на предмет наличия бирок. Данные по этим материалам по возвращении сверяются с данными соответствующих инвентарных карточек.

Одним из существенных моментов проведения аудиторской проверки материалов является беседа с заведующим складом и кладовщиком. В процессе общения с небухгалтерскими работниками подчас выявляются аспекты, скрываемые или неучитываемые бухгалтерами. В частности в результате разговора с кладовщиком может быть получена информация о залежалых, устаревших и непригодных к применению предметах.

По результатам годовой инвентаризации в УПТОиКО не было выявлено недостач или излишков, что и было подтверждено в ходе выборочной проверки.

Проверка материалов на прочих подразделениях компании.

Структура строки 211 баланса в УБР (Управления буровых работ), СУ (строительного управления) и НГДП (Нефтегазодобывающего подразделения) представлена в таблицах 4, 5 и 6 соответственно.

Таблица 4. Строка 211 баланса в УБР.

Субсчет	Сумма (тыс. руб.)
10.1 Сырье и материалы	84 948
10.3 Топливо	240
16	25 219
Итого	110 407

Таблица 5. Строка 211 баланса в СУ.

Субсчет	Сумма (тыс. руб.)
10.1 Сырье и материалы	89 559
10.3 Топливо	3 443
10.4 Тара	61
10.5 Запчасти	46 951
16	143
Итого	140 157

Таблица 6. Строка 211 баланса в НГДП.

Субсчет	Сумма (тыс. руб.)
10.1 Сырье и материалы	19 835
10.3 Нефтепродукты	1 594
10.4 Тара	590
10.5 Запчасти	27 682
Итого	49 701

Проверка материалов в данных подразделениях проводилась во многом идентично с проведением проверки на складском подразделении.

Здесь, как и в УПТОиКО, в целях детального анализа 211 строки баланса она была рассмотрена в разрезе субсчетов (табл. 4-6 стр.42-43). После этого по самым материальным субсчетам было проанализировано помесячное движение (на данных подразделениях в отличие от УПТОиКО велся компьютерный учет материалов на самостоятельно разработанном программном обеспечении, позволяющим проводить подобный анализ). Затем из самых материальных месяцев прихода и расхода были выборочно проверены несколько первичных документов. В процессе проверки помесячного движения материалов выявлялись те месяцы, где колебания материалов в подразделении были существенны. В подобных случаях колебания анализировались более детально.

Наряду с этой проверкой также был произведен анализ корреспонденции самого материального субсчета на предмет выявление нетипичных проводок и операций.

Следующим этапом проведения аудита, как и в УПТОиКО, является проверка правильности отнесения операций к отчетному периоду. Также проводился анализ результатов инвентаризации и информации о неликвидных материалах, предоставленной подразделениями.

Рассмотрим полученные результаты по каждому из проверявшихся подразделений.

Проверка материалов в Управление буровых работ (УБР).

Анализ движения материалов по субсчету 10.1 "Сырье и материалы" представлен в таблице 7 и на рисунке 1 (стр. 44-45).

Из таблицы 7 и рисунка 1 видно, что наиболее существенный приход имел место в апреле, а выбытие в августе. Причем апрельский приход существенно превышает расход. При детальном анализе первичных документов за апрель выяснилось, что этот факт объясняется покупкой подразделением в апреле 2001 г. оборудования для телеметрии. Однако, это оборудование не использовалось для производственных нужд и до конца года хранилось на складе. Таким образом, можно сделать вывод, что средства, использованные для приобретения данного оборудования, необоснованно изъяты из производственного оборота, а расходы на его хранение увеличивают себестоимость продукции, тем самым уменьшают прибыль предприятия. Анализ корреспонденции субсчета 10.1 "Сырье и материалы" представлен в таблице 8.

Таблица 7. Помесячное движение материалов в УБР по субсчету 10.1 "Сырье и материалы" (тыс. руб.).

Месяц	Входящий баланс	Приход	Расход	Исходящий баланс
Январь	28 994	7 220	11 644	24 570
Февраль	24 570	10 793	11 504	23 859
Март	23 859	24 435	13 630	34 664
Апрель	34 664	41 646	20 529	55 781
Май	55 781	17 298	19 110	53 969
Июнь	53 969	13 128	13 885	53 212
Июль	53 212	16 563	14 758	55 017
Август	55 017	20 645	21 702	53 960
Сентябрь	53 960	23 916	20 072	57 804
Октябрь	57 804	27 544	21 345	64 003
Ноябрь	64 003	19 980	14 764	69 219
Декабрь	69 219	30 526	14 798	84 947

Рисунок 1. Динамика движения материалов по счету 10.1 в УБР (тыс. Руб.)

Таблица 8. Корреспонденция субсчета 10.1 "Сырье и материалы" (тыс. руб.)

С кредита счетов:	Сумма	В дебет счетов:	Сумма
23	1 111	20	176 810
60	251 551	23	15 838
		48	3 305
Прочие	1 033	Прочие	1 789
Итого	253 695	Итого	197 742

При проведении анализа корреспонденции никаких нетипичных корреспонденций выявлено не было.

Проверка материалов в строительном управлении.

Анализ движения материалов по субсчету 10.1 "Сырье и материалы" представлен в таблице 9 и на рисунке 2.

Таблица 9. Помесячное движение материалов в СУ по субсчету 10.1 "Сырье и материалы" (тыс. Руб.).

Месяц	Входящий баланс	Приход	Расход	Исходящий баланс
Январь	78 619	3 573	4 190	78 002
Февраль	78 002	6 216	8 445	75 773
Март	75 773	4 848	7 240	73 381
Апрель	73 381	7 657	8 157	72 881
Май	72 881	12 428	13 361	71 948
Июнь	71 948	43 849	49 186	66 611
Июль	66 611	60 564	67 147	60 028
Август	60 028	45 077	47 296	57 809
Сентябрь	57 809	49 101	48 676	58 234
Октябрь	58 234	33 337	40 062	51 509
Ноябрь	51 509	9 591	7 702	53 398
Декабрь	53 398	51 025	14 866	89 557

Рисунок 2. Динамика движения материалов по счету 10.1 в СУ (тыс. Руб)

Из таблицы 9 и рисунка 2 видно, что наиболее существенный приход и расход имел место в июле. Причем с июня по октябрь наблюдается существенный рост прихода и расхода материалов. При детальном анализе первичных документов и беседе с главным бухгалтером выяснилось, что это обстоятельство объясняется сезонностью работ по строительству дорог в данной местности. Превышение прихода над расходом в декабре объясняется закупкой СУ большой партии грунта, который не использовался до следующего сезона, благоприятного для строительства (май-июнь). Таким образом выяснилось, что у организации не было необходимости закупать большое количество грунта до начала строительного сезона. Необоснованное отвлечение средств, и расходы на хранение данного материала, как и в случае с УБР, неблагоприятно повлияли на конечный результат работы предприятия.

Анализ корреспонденции субсчета 10.1 "Сырье и материалы" представлен в таблице 10.

Таблица 10. Корреспонденция субсчета 10.1 "Сырье и материалы" (тыс. Руб).

С кредита счетов:	Сумма	Прим.	В дебет счетов:	Сумма	Прим.
01	35 549	[1]	10.1	162 205	[2]
10.1	162 205	[2]	20	127 861
23	71 345	[3]	23	29 748	[3]
60	65 332
Прочие	124		Прочие	3 801
Итого	334 555		Итого	323 615

Примечания:

1. Поступления грунта (для подразделения, поставляющего грунт, он является основным средством, а для СУ - материалом);

2. Перемещение материалов между материально ответственными лицами;

3. Оборот по дебету счета 23 означает передачу материалов в переработку в цех по производству асфальта, по кредиту - получение из этого цеха асфальтовой смеси.

Проверка материалов в нефтегазодобывающем подразделении.

Анализ движения материалов по субсчету 10.5 "Запасные части" представлен в таблице 11 и на рисунке 3.

Таблица 11. Помесячное движение материалов в НГДП по субсчету 10.5 "Запасные части" (тыс. руб.).

Месяц	Входящий баланс	Приход	Расход	Исходящий баланс
Январь	19 871	5 877	1 649	24 099
Февраль	24 099	2 765	3 430	23 434
Март	23 434	3 321	4 607	22 148
Апрель	22 148	2 743	3 224	21 667
Май	21 667	2 398	3 222	20 843
Июнь	20 843	945	813	20 975
Июль	20 975	5 969	3 116	23 828
Август	23 828	3 267	4 414	22 681
Сентябрь	22 681	9 048	5 551	26 178
Октябрь	26 178	2 603	6 580	22 201
Ноябрь	22 201	3 281	2 806	22 676
Декабрь	22 676	7 360	2 354	27 682

Рисунок 3. Динамика движения материалов по счету 10.1 в НГДП (тыс. Руб)

Из таблицы 11 и рисунка 3 видно, что наиболее существенный приход имел место в сентябре, а расход - в октябре, но в целом все движение по счету было небольшим. Обращает на себя внимание существенное снижения прихода и расхода в июне 2001 г. Это вызвано тем, что в связи с переходом основного поставщика материалов (УПТОиКО) в мае-июне на автоматизированную систему учета им был снижен материалооборот в целях снижения нагрузки на сотрудников бухгалтерии.

Анализ корреспонденции субсчета 10.5 "Запасные части" представлен в таблице 12.

Таблица 12. Корреспонденция субсчета 10.5 "Запасные части" (тыс. Руб).

С кредита счетов:	Сумма	В дебет счетов:	Сумма
10.5	12 590	10.5	12 590
23	2 566	23	1 368
60	34 401	24	19 690
		25	5 754
Прочие	20	Прочие	8 118
Итого	49 577	Итого	41 766

В ходе проведения анализа годовой инвентаризации на всех трех подразделениях были выявлены незначительные недостачи и излишки, которые были соответствующим образом учтены и отражены в бухгалтерском учета:

Дт 84 Кт 10 недостачи; с последующим отнесением либо на виновных лиц, либо ан финансовые результаты

Дт 10 Кт 80 излишки

Вместо счета 84 для обобщения информации о суммах недостач и потерь от порчи материальных и иных, выявленных в процессе их заготовления, хранения и продажи в новом плане счетов используется счет 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей".

В данном случае вместо счета 80 "Прибыли и убытки" для учета излишков, по новому плану счетов, используется счет 91 "Прочие доходы и расходы".

В ходе проведения проверки состояния учета материалов на предприятии было выявлено, что в силу ряда причин подразделения не всегда соблюдают учетную политику в отношении учета материалов по фактической стоимости на счете 10. Вследствие этого необходимо привести существующую практику учета в соответствие с учетной политикой предприятия.

2.5 Результаты аудиторской проверки

В результате аудиторской проверки деятельности Управления производственно-технического обеспечения и комплектации оборудования (УПТОиКО) были выявлены следующие недостатки:

Отражение в учете счетов поставщиков и подрядчиков не в соответствующем периоде. При анализе первичных документов и регистров бухгалтерского учета было выявлено, что отражение в учете полученных товарно-материальных ценностей и принятых работ производится значительно позднее даты, зафиксированной первичными документами. Данная ситуация объясняется бухгалтерами задержкой в получении первичных учетных документов (накладных, счетов-фактур), служащих основанием для отражения операций на счетах бухгалтерского учета. При обсуждении этого вопроса с главным бухгалтером подразделения выяснилось, что в основе проблемы лежит неправильный документооборот компании. В соответствии с решением правления компании "Регионнефтегаз" основным поставщиком материалов на УПТОиКО является общество "Славмаркет". Согласно договора, поставщик имеет право предоставлять счета-фактуры (на основании которых и осуществляются бухгалтерские записи) в течение 30 дней с момента поставки. Поскольку вероятность неплатежа или непоставки в данном случае отсутствует, то "Славмаркет" обычно присылает счета-фактуры ближе к окончанию срока, установленного договором. В свою очередь УПТОиКО, не зная точной цены поступившего товара, не учитывает его в бухгалтерском учете.

Потенциальный риск:

Искажение сумм (сальдо и оборотов) по счетам учета материальных ценностей, незавершенного строительства и кредиторской задолженности и, следовательно, возникновение определенных затруднений при сверке задолженности с поставщиком;

Искажение показателей формы № 1 "Бухгалтерский баланс", характеризующих производственные запасы (стр. 210) и кредиторскую задолженность (стр. 620), а также формы № 2 "Отчет о прибылях и убытках" по строке 020 "Себестоимость выполненных работ, оказанных услуг";

Искажение исчисленных на основе показателей формы № 2 (по оплате) "Отчет о прибылях и убытках" налогов;

Неадекватное отражение данных в книге покупок и соответствующие претензии со стороны налоговых органов по налогу на добавленную стоимость;

Занижение налогооблагаемой базы по налогу на имущество.

Некорректное составления договора поставки. Согласно договору поставки поставщик (Славмаркет) имеет право предоставлять в УПТОиКО счета-фактуры в течение 30 дней с момента поставки материала, что, как уже отмечалось выше, существенно усложняет работу складского подразделения.

В соответствие с Налоговым Кодексом Российской федерации (часть вторая), счета-фактуры на поступившие товарно-материальные ценности должны предоставляться покупателю не позднее 5 дней со дня отгрузки товара. Счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или к возмещению.

Потенциальный риск:

1. Несвоевременное принятие предъявленных сумм налога на добавленную стоимость к вычету или возмещению.

Несовершенство складского учета материалов. При проведении аудита материалов на складе были выявлены следующие недостатки в области ведения складского учета:

Несвоевременность отражения поступивших на склад материалов в инвентарных карточках. Данная проблема имеет объективные и субъективные причины. К объективным можно отнести тот факт, что в момент проведения проверки в УПТОиКО поступало существенное количество материалов как от сторонних организаций, так и от других подразделения компании. К субъективным же относится то обстоятельство, что сверка складских и бухгалтерских данных происходит только в момент закрытия квартала или к моменту проведения инвентаризации, в прочее же время внесение данных о поступивших материалах в инвентарные карточки существенно отстает от фактического оприходования материалов на склад.

При осмотре склада было обнаружено, что полки, на которых расположены материалы, не пронумерованы, что затрудняет быстрый поиск материалов на складе.

Также было выявлено, что в инвентарной карточке не указано, где конкретно (№ полки, ряда) расположен материал, что тоже затрудняет процесс его поиска.

На поступивших недавно материалах отсутствуют бирки, позволяющие произвести однозначное определение материала на складе. Среди объективных причин отсутствия бирок может привести двумя факторами: либо к данному материалу нет сопроводительных документов, либо по материалу наблюдалась пересортица.

Еще одним существенным недостатком складского учета в УПТОиКО является складирование материалов не по видам, а по приходам.

Недостатки документооборота в подразделении. Документооборот в УПТОиКО построен по следующему принципу:

Рис. 4

Как следует из рисунка 4, информация поступает в бухгалтерию из двух ведомств: складов и инженерной службы. При этом при прохождении документов через оба ведомства зачастую возникают задержки. Например, как уже говорилось выше, "Славмаркет" может задерживать передачу счетов-фактур на УПТОиКО. Также материалы на склад могут поступать без сопроводительных документов или их комплектация может им не соответствовать (пересортица). Помимо вышеперечисленных задержек инженерная служба может не предоставлять документы в бухгалтерию в связи с несоответствием указанной цены имеющемуся договору или просто вследствие халатности сотрудников. Подобная ситуация, в частности, выявилась и в процессе проверки первичных документов, относящихся к поступлению материалов в УПТОиКО, за январь 2002 г. При проверке было обнаружено несколько материалов, счета-фактуры и накладные к которым были получены канцелярией УПТОиКО в декабре 2001 г. Однако, вследствие халатности сотрудников инженерной службы, документы на эти материалы были переданы в бухгалтерию лишь в январе 2002 г. Подобная практика документооборота влечет за собой проблему несвоевременности отражения в учете поступления материалов.

Таким образом, в результате проверки Управления производственно-технического обеспечения и комплектации оборудования был выявлен ряд недостатков в области ведения бухгалтерского учета, самым существенным из которых является несвоевременность отражения в учете поступления материальных ценностей.

В остальных проверенных подразделениях были отмечены два существенных недостатка.

Первым недостатком является неправильное использование счета 16 "Отклонение в стоимости материалов". Согласно учетной политике компании этот счет используется только для учета транспортно-заготовительных расходов при приобретении топлива. При проведении проверки было выявлено следующее:

УБР использует счет 16 для накопления всех видов транспортно-заготовительных и прочих дополнительных расходов, указанных в счете поставщика сверх стоимости материалов. В конце месяца 16 счет закрывается пропорционально списанию со счета 10 по следующей формуле:

,

где СН 16 - Сальдо начальное по счету 16;

ОД 16 - Оборот по дебету счета 16:

СН 10,12 - Сальдо начальное по счетам 10, 12;

ОД 10,12 - Оборот по дебету счетов 10,12;

СК 10,12 - Сальдо конечное по счетам 10,12.

СУ использует счет 16 для расчета незначительных математических отклонений, возникающих при распределении транспортно-заготовительных расходов между единицами поступивших материалов.

В НГДП при поступлении материалов из УПТОиКО они целиком относятся на счет 10. При поступлении материалов от сторонних поставщиков на счете 16 аккумулируются все виды наценок (ситуация, аналогичная УБР).

Вторым выявленным недостатком является неправильное списание материалов. Так при проверке было обнаружено следующее: при отпуске материалов на сторону все подразделения отпускают не самые старые материалы (как необходимо по методу ФИФО), а самые дорогие. При отпуске же материалов в производство метод ФИФО соблюдается.

Несовершенство учетной политики в области учета материалов. В ходе анализа учетной политики предприятия в ней были выявлены следующие недостатки:

в учетной политике нет указаний на периодичность сдачи материальных отчетов со складов в бухгалтерию;

в учетной политике не указан определенная схема документооборота по движению материалов между подразделениями;

в учетной политике нет перечня лиц, имеющих право подписывать документы по движению материалов;

в учетной политике бухгалтерский учет в части учета МБП, зафиксирован с нарушениями требований действующего законодательства, в частности без учета Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденного приказом Минфина РФ от 30.03.2001 года № 26н.

Глава 3. Пути совершенствования учета и аудита материалов

3.1 Основные недостатки учета материально-производственных запасов

Первым и самым существенным недостатком является ведение бухгалтерского учета без применения Плана счетов бухгалтерского учета финансово хозяйственной деятельности организаций, утвержденного приказом Министерства финансов РФ от 31 октября 2000 г. № 94н, введенного в действие с 1 января 2001 года.

Отражение в учете счетов поставщиков и подрядчиков не в соответствующем периоде. Отражение в учете полученных товарно-материальных ценностей и принятых работ производится значительно позднее даты, зафиксированной первичными документами. Данная ситуация объясняется задержкой в получении первичных учетных документов (накладных, счетов-фактур), служащих основанием для отражения операций на счетах бухгалтерского учета. В основе проблемы лежит неправильный документооборот компании.

Некорректное составления договора поставки. Согласно договору поставки, поставщик имеет право предоставлять счета-фактуры в течение 30, а не 5 дней с момента отгрузки материала, как предписано Налоговым Кодексом РФ что, как уже отмечалось выше, существенно усложняет работу складского подразделения.

Несовершенство складского учета материалов заключаются в следующем:

- несвоевременность отражения поступивших на склад материалов в инвентарных карточках.

- полки, на которых расположены материалы, не пронумерованы.

- в инвентарной карточке не указано, где конкретно (№ полки, ряда) расположен материал.

- на поступивших недавно материалах отсутствуют бирки.

- складирование материальных ценностей не по видам материалов, а по времени оприходования.

Несоответствие бухгалтерского учета МБП, требованиям действующего законодательства. В соответствии с принятой организацией учетной политикой на 2001 год, Стоимостным лимитом для отнесения предметов к малоценным предметам является их стоимость на дату приобретения, а именно - не более 100 минимальных размеров оплаты труда. Стоимость малоценных и быстроизнашивающихся предметов (инструменты, производственный инвентарь и приспособления) погашается путем начисления амортизации в размере 50% при передаче в эксплуатацию и в размере остальных 50% при выбытии за непригодностью. Бухгалтерский учет малоценных и быстроизнашивающихся предметов ведется организацией на счете 12 "Малоценные и быстроизнашивающиеся предметы". А в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденным приказом Минфина РФ от 30.03.2001 года № 26н, с 1 января 2001 года, вступил в действие порядок, согласно которому устанавливается только один критерий для отнесения средств труда к основным средствам - срок полезного использования, который составляет период, превышающий 12 месяцев или обычный операционный цикл, если он превышает 12 месяцев. Второй критери...