Заборочный лист М-14 (Приложение 2)

08/ Строительство объектов основных средств

70

Начислена заработная плата работников, выполняющим ПИР на прединвестиционном этапе

Платежная ведомость

(Расчетная ведомость)

08/ Строительство объектов основных средств

69

Начислены страховые взносы на заработную плату работников, выполняющих ПИР на прединвестиционном этапе

Платежная ведомость

(Расчетная ведомость)

08/ Строительство объектов основных средств

60, 76

Начислены затраты по выполнению подрядными организациями ПИР на прединвестиционном этапе

Акты выполненных работ и оказанных услуг по формам, согласованным в договорах с контрагентами

26, 91

60, 76, 10, 70, 69 и др.

Произведены иные затраты на прединвестиционном этапе

Акты выполненных работ и оказанных услуг,

Заборочный лист М-14,

Платежная ведомость

(Расчетная ведомость), и др.

Дальнейший учет затрат, понесенных на прединвестиционном этапе и учтенных в составе затрат на капитальное строительство, будет определяться условиями их осуществления и характером последующего использования.

2.1.2 Инвестиционная предпроектная подготовка

На стадии инвестиционной предпроектной подготовки Организация готовит исходно-разрешительную документацию (далее - ИРД):

- градостроительный план земельного участка (далее - ГПЗУ);

- результаты инженерно-геодезических и инженерно-геологических изысканий;

- технические условия;

- договор аренды земельного участка (документ на право землепользования);

- задание на проектирование;

- при реконструкции - отчет о состоянии строительных конструкций.

Отражение в бухгалтерском учете Организации расходов по инвестиционной предпроектной подготовке и инженерным изысканиям, зависит от способа их выполнения - хозяйственного или подрядного и последующего характера использования результата выполненных работ и при хозяйственном способе будут производиться следующими бухгалтерскими записями (табл. 2.1.2).

При выполнении работ по инвестиционной предпроектной подготовке порядным способом понесенные Организацией затраты будут отражаться следующими бухгалтерскими записями (табл. 2.1.3).

Таблица 2.1.2 - Бухгалтерские проводки. Учет расходов по выполнению работ хозяйственным способом по инвестиционной предпроектной подготовке

Дебет	Кредит	Хозяйственная операция	Документ учета
23	10	Списана себестоимость материалов, израсходованных на выполнение работ хозяйственным способом по инвестиционной предпроектной подготовке	Заборочный лист М-14
23	70	Начислена заработная плата работникам, выполняющим работы по инвестиционной предпроектной подготовке хозяйственным способом	Платежная ведомость (Расчетная ведомость)
23	69	Начислены страховые взносы на заработную плату работников, выполняющих работы по инвестиционной предпроектной подготовке хозяйственным способом	Платежная ведомость (Расчетная ведомость)
23	02	Начислена амортизация основных средств, использованных при выполнении работ по инвестиционной предпроектной подготовке хозяйственным способом	Ведомость расчета амортизационных отчислений
08/ Строительство объектов основных средств	60, 76	Отражены расходы (дополнительные услуги и работы) по инвестиционной предпроектной подготовке, выполненные подрядными организациями	Акт выполненных работ КС-2 Справка о стоимости выполненных работ КС-3 Акты оказанных услуг и выполненных работ по формам, согласованным сторонами договоров
08/ Строительство объектов основных средств	23	Списаны фактические затраты по выполнению работ по инвестиционной предпроектной подготовке хозяйственным способом	ФКС-2

Таблица 2.1.3 - Бухгалтерские проводки. Учет расходов на выполнение работ по инвестиционной предпроектной подготовке подрядным способом

Дебет	Кредит	Хозяйственная операция	Документ учета
08/ Строительство объектов основных средств	60, 76	Отражены расходы на выполнение работ по инвестиционной предпроектной подготовке, выполненных подрядными организациями	Акт выполненных работ КС-2 Справка о стоимости выполненных работ КС-3 Акты выполненных работ и оказанных услуг, форма которых согласована сторонами договоров

Расходы на подготовку, разработку и согласование ИРД, произведенные Организацией, включаются в стоимость объекта амортизируемого имущества в случае использования ИРД при осуществлении строительства (п. 1 ст. 257 НК РФ).

Первоначальную стоимость объекта амортизируемого имущества формируют расходы, связанные с выполнением работ по инвестиционной проектной подготовке капитального строительства (п. 1 ст. 257 НК РФ), в частности, следующие расходы:

- расходы, связанные с изготовлением и утверждением проектно-сметной документации (проектной документации) (Письмо Минфина РФ от 25.05.2007 № 03-03-06/1/308);

- расходы по государственной экспертизе проектной документации (ст.49 Градостроительного кодекса РФ);

- расходы по негосударственной экспертизе проектной документации (п. 5, 10 Положения о проведении негосударственной экспертизы проектной документации и результатов инженерных изысканий);

- расходы на иные виды экспертизы и согласования проектной документации на объекты амортизируемого имущества в соответствии с действующими законодательными и нормативными актами (в том числе архитектурно-строительное согласование, экспертиза промышленной безопасности и др.);

- расходы по разработке рабочей документации (п. 1 ст. 257 НК РФ).

2.1.3 Учет оборудования, требующего монтажа (оборудования к установке)

Оборудование к установке в зависимости от возможности выделения в качестве отдельного объекта основных средств может отражаться в бухгалтерском учете следующим образом:

- включаться в стоимость объекта строительства (здания, сооружения). В этом случае фактическая себестоимость оборудования увеличивает стоимость Инвестиционной задачи, соответствующей объекту строительства - зданию, сооружению - на субсчете 08/Строительство объектов основных средств;

- формировать стоимость отдельных объектов основных средств. В этом случае капитальные затраты, связанные с приобретением оборудования к установке, отражаются в качестве отдельной Инвестиционной задачи (или нескольких Инвестиционных задач) на субсчете 08/Приобретение отдельных объектов основных средств.

Отнесение оборудования к установке на увеличение стоимости Инвестиционных задач, соответствующих объектам строительства (зданиям, сооружениям), либо выделение оборудования в качестве самостоятельных Инвестиционных задач относится к компетенции технической службы Организации, отвечающей за реализацию Инвестиционных проектов, связанных с осуществлением капитального строительства.

Учет оборудования, требующего монтажа, ведется на счете 07 "Оборудование к установке".

Аналитический учет по счету 07 "Оборудование к установке" ведется по местам хранения оборудования и отдельным его наименованиям (видам, маркам и т.д.).

К оборудованию, требующему монтажа, относится оборудование, которое может быть введено в действие только после сборки его отдельных частей или установки на фундаменты и опоры.

К оборудованию относятся:

- технологические линии, станки, установки, аппараты, машины, механизмы, приборы и другие устройства, совершающие различные технологические процессы, в результате которых производится энергия, вырабатывается полуфабрикат, готовый продукт или обеспечивается их перемещение, а также сопутствующие им процессы, обеспечивающие автоматизацию управления технологическими процессами, функции связи и контроля;

- санитарно-техническое оборудование, связанное с обеспечением работы технологического оборудования и технологических процессов;

- поставляемые в комплекте с основным оборудованием обвязочные трубопроводы, трубопроводная арматура, металлические конструкции, мерные с разделанными концами участки кабелей и т.п.

Обеспечение строительства оборудованием может осуществляться как заказчиком, так и подрядчиком.

При хозяйственном способе осуществления капитального строительства обеспечение строительства оборудованием осуществляется заказчиком (Организацией).

При подрядном способе осуществления капитального строительства обеспечение строительства оборудованием осуществляется в порядке, установленном договором строительного подряда, либо заказчиком, либо подрядчиком, либо частично каждой из сторон договора.

Оборудование, требующее монтажа, принимается к бухгалтерскому учету по дебету счета 07 "Оборудование к установке" по фактической себестоимости приобретения, складывающейся из стоимости по ценам приобретения и расходов по приобретению и доставке этих ценностей на склады Организации, либо к месту монтажа за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов.

Фактическими затратами на приобретение оборудования, подлежащими включению в его фактическую себестоимость, являются:

- суммы, уплачиваемые поставщикам в соответствии с договором поставки (контрактная стоимость);

- услуги по транспортировке оборудования, погрузочно-разгрузочные работы;

- консультационные и информационные услуги, связанные с приобретением оборудования;

- таможенные пошлины и сборы;

- не возмещаемые налоги, уплачиваемые в связи с приобретением оборудования;

- вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации, через которую приобретено оборудование;

- работы по доизготовлению оборудования, предмонтажной ревизии, устранению дефектов и повреждений оборудования;

- страхование оборудования;

- проценты за пользование кредитными ресурсами, использованными на приобретение оборудования, если оборудование соответствует критериям инвестиционного актива, установленным Учетной политикой;

- иные затраты, непосредственно связанные с приобретением оборудования (расходы по открытию аккредитива для приобретения оборудования; командировочные расходы; содержание заготовительно-складских подразделений; услуги по ответственному хранению оборудования, услуги по ведению складского учета).

В момент фактического поступления оборудования его стоимость по договорным (учетным) ценам отражается на субсчете 07 "Оборудование на складах покупное" в корреспонденции с кредитом счета 15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей".

Фактическая себестоимость оборудования к установке отражается по дебету счета 15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей" в корреспонденции с кредитом счетов расчетов с поставщиками и подрядчиками, прочими дебиторами и кредиторами на основании товаро-сопроводительных документов поставщика и документов, подтверждающих суммы затрат на приобретение оборудования, подлежащих включению в его фактическую себестоимость (транспортно-заготовительных расходов).

Бухгалтерские записи по оприходованию оборудования к установке имеют следующий вид.

Таблица 2.1.4 - Учет оборудования к установке по учетной цене с выявлением отклонений с использованием счета 15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей"

Дебет	Кредит	Хозяйственная операция	Документ учета
07/ "Оборудование на складах покупное"	15	Оприходовано фактически поступившее от поставщика оборудование к установке в оценке по учетной цене	Приходный ордер М-4
15	60	Отражена задолженность Организации перед поставщиками оборудования на основании поступивших от них расчетных документов (либо на основании договора с поставщиком при неотфактурованных поставках)	Расчетные и товаро-сопроводительные документы поставщика: счета, накладные, акты приема-передачи и т.п.
08/Доп. расходы по оборудованию	23	Отражены транспортно-заготовительные расходы Организации, произведенные хозяйственным способом	ФКС-2
08/Доп. расходы по оборудованию	60, 76	Отражены транспортно-заготовительные расходы Организации, произведенные силами подрядных организаций	Акты оказанных услуг

При организации учета поступления оборудования с применением учетной стоимости, в состав транспортно-заготовительных расходов, формирующих отклонения в стоимости оборудования (ТЗР) входят:

- расходы на погрузочно-разгрузочные работы, транспортировку оборудования от поставщика до складов Организации, подлежащие оплате покупателем сверх цены этого оборудования согласно договору;

- наценки (надбавки), комиссионные вознаграждения (стоимость услуг), уплачиваемые снабженческим, внешнеэкономическим и иным посредническим организациям, плата за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением оборудования к установке;

- плата за хранение оборудования в местах приобретения, на железнодорожных станциях, портах, пристанях, на складах контрагентов-хранителей;

- страхование оборудования;

- плата по процентам за предоставленные кредиты и займы, связанные с приобретением оборудования до принятия его к бухгалтерскому учету;

- таможенные пошлины и иные таможенные платежи;

- не возмещаемые налоги, уплачиваемые в связи с приобретением оборудования;

- расходы на командировки по непосредственному заготовлению оборудования к установке;

- иные расходы, непосредственно связанные с приобретением оборудования.

При применении учетных цен оборудования, его фактическая себестоимость рассчитывается как суммарная величина его учетной цены, определенной как договорная цена поставщика, и суммы ТЗР, приходящихся на это оборудование.

Отклонения в стоимости оборудования к установке на момент оприходования оборудования на счет 07, субсчет "Оборудование на складах покупное" (либо на момент поступления товаросопроводительных документов по неотфактурованным поставкам) учитываются по дебету счета 08 "Вложения во внеоборотные активы", субсчет "Дополнительные расходы по оборудованию", в разрезе каждой Инвестиционной задачи, к которой относится оборудование (с привязкой к серийному номеру оборудования).

2.1.4 Учет передачи оборудования к установке в монтаж и расходов по монтажу оборудования

Передача оборудования подрядным организациям или службам Организации выполняется при предоставлении доверенности на право получения оборудования и расписки на получение паспорта оборудования. В момент получения оборудования в монтаж уполномоченный представитель подрядной организации или службы Организации расписывается в Акте о приемке-передаче оборудования в монтаж (ф. ОС-15) в получении оборудования на ответственное хранение до окончания монтажных работ.

Датой оприходования оборудования к установке в состав счета 08 "Вложения во внеоборотные активы" является дата подписания Акта по форме КС-2 и Справки по форме КС-3 по окончании монтажа оборудования.

В состав работ по монтажу оборудования включаются расходы Организации, связанные с выполнением:

- работ по сборке и установке технологического, энергетического, подъемно-транспортного, насосно-компрессорного и другого оборудования на месте его постоянной эксплуатации, включая проверку и испытание качества монтажа (сборка и установка санитарно-технического оборудования, учитываемого в стоимости строительных работ, относятся к строительным работам);

- работ по устройству подводок к оборудованию (подвод воды, воздуха, пара, охлаждающих жидкостей, прокладка, протяжка и монтаж кабелей, электрических проводов и проводов связи);

- работ по монтажу и установке технологических металлоконструкций, обслуживающих площадок, лестниц и других устройств, конструктивно связанных с оборудованием;

- работ по изоляции и окраске устанавливаемого оборудования и технологических обвязочных трубопроводов;

- других, не перечисленных выше работ и затрат, связанных с монтажом оборудования.

Не включаются в состав и объем работ по монтажу оборудования:

- расходы по демонтажу и монтажу оборудования, производимые во время пусковых и наладочных работ (включаются в стоимость пусконаладочных работ, относимых к прочим капитальным затратам);

- работы по монтажу и демонтажу строительных машин и механизмов (включаются в состав расходов на строительно-монтажные работы);

- работы по доизготовлению оборудования, предмонтажной ревизии, устранению дефектов и повреждений оборудования (включаются в фактическую стоимость приобретения оборудования).

Сбор затрат на выполнение работ по монтажу оборудования, включаемого в стоимость объекта строительства (здания, сооружения), осуществляется Организацией на счете 08 "Вложения во внеоборотные активы", субсчет "Строительство объектов основных средств" по каждому объекту строительства (Инвестиционной задаче).

Документальное оформление операций по монтажу оборудования и отражение их на счетах бухгалтерского учета осуществляется Организацией в порядке, аналогичном порядку, установленному настоящими Методическими указаниями для документального оформления и учета операций по выполнению строительных работ.

Таблица 2.1.5 - Учет расходов по монтажу оборудования к установке подрядным способом

Дебет	Кредит	Хозяйственная операция	Документ учета
07/ Оборудование на складах покупное	07/Оборудование на складах покупное	Передано в монтаж оборудование к установке, требующее монтажа	Акт о приеме-передаче оборудования в монтаж ф. ОС-15
08/Строительство объектов основных средств	07/ Оборудование на складах покупное	Произведен монтаж оборудования к установке	Акт выполненных работ КС-2 Справка о стоимости выполненных работ КС-3 Бухгалтерская справка
08/Строительство объектов основных средств	15	Отражены расходы по монтажу оборудования, выполненные подрядным способом, по договорной стоимости	Акты выполненных работ КС-2 Справки о стоимости выполненных работ КС-3
15	60, 76	Отражены расходы по монтажу оборудования, выполненные подрядным способом, в соответствии с документами подрядчика

Таблица 2.1.6 Учет расходов по монтажу оборудования к установке хозяйственным способом

Дебет	Кредит	Хозяйственная операция	Документ учета
07/ Оборудование на складах покупное	07/Оборудование на складах покупное	Передано в монтаж оборудование к установке, требующее монтажа	Акт о приеме-передаче оборудования в монтаж ф. ОС-15
08/Строительство объектов основных средств	07/ Оборудование на складах покупное	Произведен монтаж оборудования к установке	Акт выполненных работ КС-2 Справка о стоимости выполненных работ КС-3 Бухгалтерская справка
23	10	Отпущены материалы на выполнение работ по монтажу оборудования хозяйственным способом	Заборочный лист М-14
23	70	Начислена заработная плата работникам, выполняющим работы по монтажу оборудования хозяйственным способом	Платежная ведомость (Расчетная ведомость)
23	69	Начислены страховые взносы на заработную плату работников, выполняющих работы по монтажу оборудования хозяйственным способом	Платежная ведомость (Расчетная ведомость)
23	02	Начислена амортизация основных средств, использованных при выполнении работ по монтажу оборудования хозяйственным способом	Ведомость расчета амортизационных отчислений
15	60, 76	Отражены расходы (дополнительные услуги и работы) по монтажу оборудования, выполненные подрядными организациями, в соответствии с документами подрядчика	Акт выполненных работ КС-2 Справка о стоимости выполненных работ КС-3
08/Строительство объектов основных средств	23	Отражены расходы по монтажу оборудования, выполненные хозяйственным способом	ФКС-2

Произведенные хозяйственным способом работы по монтажу оборудования предварительно собираются в дебете счета 23 "Вспомогательные производства" с последующим их списанием в дебет счете 08 "Вложения во внеоборотные активы".

Расходы на работы по монтажу оборудования (в соответствии со списком, указанным выше) формируют стоимость монтируемого оборудования (п.1 ст.257 НК РФ).

2.1.5 Учет оборудования, не требующего монтажа, инструмента и инвентаря

При обеспечении Организацией строительства оборудованием, не требующим монтажа, стоимость данного оборудования отражается на счете 08 "Вложения во внеоборотные активы", субсчет "Приобретение отдельных объектов основных средств" на основании первичных учетных документов, оформляющих передачу Организации соответствующих материальных ценностей их поставщиками и переход рисков и выгод, связанных с данными объектами, к Организации в соответствии с условиями договора поставки.

Операции по поступлению оборудования, не требующего монтажа, отражаются в бухгалтерском учете с использованием счета 15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей".

Оборудование при фактическом поступлении в Организацию отражается по учетной цене (договорной стоимости) по дебету счета 08 "Вложения во внеоборотные активы", субсчет "Приобретение отдельных объектов основных средств" и кредиту счета 15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей". Фактическая стоимость приобретения оборудования отражается по дебету счета 15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей" и кредиту счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками".

Отклонения фактической стоимости оборудования, а также фактические затраты, связанные с приобретением оборудования (кроме стоимости приобретения) учитываются по дебету счета 08 "Вложения во внеоборотные активы", субсчет "Дополнительные расходы по оборудованию".

Приобретенные инструмент и инвентарь, отражаются в бухгалтерском учете аналогично оборудованию, не требующему монтажа, в составе отдельных объектов основных средств.

Если приобретенные инструмент и инвентарь не соответствуют критериям признания основных средств, стоимость их приобретения и иные фактические затраты, связанные с приобретением, формируют фактическую себестоимость материально-производственных запасов и включаются в стоимость соответствующих Инвестиционных задач по мере передачи инструмента и инвентаря в эксплуатацию.

В случае неприбытия оборудования, инструмента и инвентаря на склад Организации, если произошел переход рисков и выгод, связанных с данными Объектами к Организации, стоимость данных объектов отражается на конец месяца на счете 15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей" как находящихся в пути.

Расходы на приобретение оборудования, не требующего монтажа, инструмента, инвентаря не включаются в стоимость объекта амортизируемого имущества, так как являются отдельными, самостоятельными объектами.

Оборудование, не требующее монтажа, учитывается в качестве объекта основных средств, включаемого в состав амортизируемого имущества (п. 1 ст. 256 НК РФ).

Таблица 2.1.7 Учет затрат на приобретение оборудования, не требующего монтажа

Дебет	Кредит	Хозяйственная операция	Документ учета
08/Приобретение отдельных объектов основных средств	15	Оприходовано оборудование не требующее монтажа, инструмент и инвентарь, по договорной стоимости	Приходный ордер М-4
15	60, 76	Отражена задолженность Организации перед поставщиками оборудования, не требующего монтажа, инструмента и инвентаря (фактическая стоимость приобретения), на основании поступивших от них расчетных документов (либо на основании договора с поставщиком при неотфактурованных поставках)	Расчетные и товаро-сопроводительные документы поставщика: счета, накладные, акты приема-передачи и т.п.
08/Доп. расходы по оборудованию	60, 76	Отражены отклонения фактической стоимости оборудования, не требующего монтажа, инструмента и инвентаря, а также фактические затраты, связанные с приобретением (кроме стоимости приобретения)	Акты оказанных услуг
08/Приобретение отдельных объектов основных средств	08/Доп. расходы по оборудованию	Включены в стоимость оборудования, не требующего монтажа, инструмента и инвентаря отклонения фактической стоимости, а также фактические затраты, связанные с приобретением (кроме стоимости приобретения)	Бухгалтерская справка
01	08/Приобретение отдельных объектов основных средств	Отражен ввод в эксплуатацию оборудования, инструмента и инвентаря, соответствующих критериям признания ОС	Акт приема-передачи ОС-1 (ОС-1б) Акт о приеме-передаче оборудования, не требующего монтажа
10	08/Приобретение отдельных объектов основных средств	Отражено включение в состав МПЗ инструмента и инвентаря, не соответствующих критериям признания ОС	Приходный ордер М-4 Бухгалтерская справка

В случае, когда инструмент и инвентарь обладают признаками основного средства - амортизируемого имущества (предполагаемый срок эксплуатации превышает 12 месяцев и стоимость объекта превышает 40 000 рублей), они учитываются в качестве объектов основных средств, включаемых в состав амортизируемого имущества (п.1 ст.256 НК РФ).

Если инструмент и инвентарь не обладают признаками основного средства - амортизируемого имущества (предполагаемый срок эксплуатации не превышает 12 месяцев и (или) стоимость объекта не превышает 40 000 рублей), они учитываются в составе материальных расходов по мере ввода в эксплуатацию (п.п.3 п.1 ст.254 НК РФ).

2.2 Учет незавершенных капитальных вложений (незавершенного строительства)

Учет расходов на строительно-монтажные работы осуществляется на счете 08 "Вложения во внеоборотные активы", субсчета "Строительство объектов основных средств" и "Расходы на проведение работ по модернизации и реконструкции" по каждому объекту капитальных вложений (Инвестиционной задаче) обособленно от других видов расходов на капитальное строительство.

Порядок учета и первичного документального оформления расходов на строительные работы зависит от способа их осуществления: хозяйственного или подрядного.

2.2.1 Учет расходов при хозяйственном способе осуществления строительных работ

При осуществлении Организацией строительных работ хозяйственным способом в состав расходов на строительно-монтажные работы включаются следующие виды затрат, непосредственно связанных с производством работ и обусловленных технологией и организацией их производства:

- стоимость использованных в производстве материалов, строительных конструкций и деталей, топлива, энергии, пара, воды (а также износа временных (нетитульных) сооружений и устройств);

- расходы на оплату труда рабочих и инженерно-технического персонала;

- расходы по содержанию и эксплуатации строительных машин и механизмов;

- расходы по транспортировке работников к месту работы и обратно в направлениях, не обслуживаемых пассажирским транспортом общего пользования;

- затраты, связанные с командированием работников для выполнения строительных, монтажных и специальных работ;

- расходы, связанные с осуществлением работ вахтовым методом;

- расходы на выплату надбавок к заработной плате стимулирующего характера по системным положениям (премии, надбавки к тарифным ставкам и окладам за профессиональное мастерство и т. д.), компенсирующего характера, связанных с режимом работы и условиями труда (за работу в ночное время, в многосменном режиме, в тяжелых, вредных условиях труда, за подвижной и разъездной характер работы и т. д.), оплата очередных и дополнительных отпусков и других выплат за неявочное время;

- расходы на содержание пожарной и сторожевой охраны;

- расходы на осуществление других видов строительных работ, предусмотренных в СНиП РФ.

Таблица 2.2.1 Учет расходов на осуществление строительных работ хозяйственным способом

Дебет	Кредит	Хозяйственная операция	Документ учета
10	10	Отпущены материалы на выполнение строительных работ хозяйственным способом	Требование-накладная М-11
23	10	Списана себестоимость материалов, израсходованных на выполнение строительных работ хозяйственным способом	Заборочный лист М-14
23	70	Начислена заработная плата работникам, выполняющим строительные работы хозяйственным способом и инженерно-техническим работникам	Платежная ведомость Т-53 (Расчетная ведомость Т-51)
23	69	Начислены страховые взносы на заработную плату работников, выполняющих строительные работы хозяйственным способом	Платежная ведомость Т-53 (Расчетная ведомость Т-51)
23	71	Списаны расходы по командированию работников, связанному с выполнением строительных работ хозяйственным способом	Авансовый отчет АО-1
23	02	Начислена амортизация основных средств, использованных при выполнении строительных работ хозяйственным способом	Ведомость расчета амортизационных отчислений
23	60, 76	Отражены расходы (дополнительные услуги и работы) по выполнению строительных работ подрядными организациями	Акт выполненных работ КС-2 Справка о стоимости выполненных работ КС-3
08/Строительство объектов основных средств	23	Списаны фактические затраты по выполнению строительных работ хозяйственным способом	Акт выполненных работ ФКС-2

При строительстве объекта амортизируемого имущества хозяйственным способом расходы на строительные работы формируют его первоначальную стоимость (п. 1 ст. 257 НК РФ).

При осуществлении Организацией строительных работ хозяйственным способом в состав расходов на строительные работы включаются следующие виды затрат, непосредственно связанных с производством строительных работ и обусловленных технологией и организацией их производства (п. 1 ст. 257 НК РФ):

- стоимость используемых при строительстве материалов, строительных конструкций и деталей, топлива, энергии, пара, воды;

- амортизация основных средств, используемых при строительстве;

- расходы на оплату труда рабочих, участвующих в строительстве, и инженерно-технического персонала;

- страховые взносы на обязательное страхование, начисленные на указанные расходы на оплату труда;

- расходы по содержанию и эксплуатации строительных машин и механизмов, используемых при строительстве;

- расходы по транспортировке работников к объекту строительства и обратно в направлениях, не обслуживаемых пассажирским транспортом общего пользования;

- затраты, связанные с командированием работников для выполнения строительных, монтажных и специальных работ;

- расходы на содержание пожарной и сторожевой охраны объектов строительства;

- затраты на восстановительные работы по разрушенным зданиям и сооружениям, осуществляемые за счет капитальных вложений, которые включают затраты на строительные работы, проводимые в соответствии с проектно-сметной документацией (с рабочими чертежами и сметами на отдельные объекты и виды работ);

- другие расходы, непосредственно связанные с осуществлением строительных работ.

При строительстве объекта амортизируемого имущества хозяйственным способом с привлечением сторонней организации стоимость строительно-монтажных работ, выполненных подрядной организацией, включается в стоимость объекта амортизируемого имущества (п. 1 ст. 257 НК РФ).

При осуществлении Организацией строительных работ подрядным способом в состав расходов на строительно-монтажные работы включаются затраты по принятым к оплате счетам подрядных организаций за выполненные ими работы в порядке и на условиях, согласованных сторонами в договорах строительного подряда.

Учет затрат на строительные работы при подрядном способе их выполнения ведется на основании предоставленных подрядчиками и подписанных сторонами Актов выполненных работ по унифицированной форме КС-2.

Расходы на строительные работы, выполненные подрядными организациями, формируют стоимость объекта амортизируемого имущества (п. 1 ст. 257 НК РФ).

Таблица 2.2.2 Учет расходов на осуществление строительных работ подрядным способом

Дебет	Кредит	Хозяйственная операция	Документ учета
08/Строительство объектов основных средств	60, 76	Отражены расходы на выполнение строительных работ подрядными организациями в соответствии с условиями договоров строительного подряда	Акт выполненных работ КС-2 Справка о стоимости выполненных работ КС-3
60, 76	08/Строительство объектов основных средств	Уменьшение принятых затрат и задолженности перед подрядными организациями при выявлении завышения стоимости СМР по оплаченным или принятым к оплате счетам подрядных организаций	Акт выполненных работ КС-2 Справка о стоимости выполненных работ КС-3 Справки-расчеты

2.3 Учет прочих капитальных затрат и учет ввода в эксплуатацию законченного строительством объекта

При осуществлении капитального строительства в качестве прочих квалифицируются работы и затраты, не относящиеся к строительным и монтажным работам, а также оборудованию, требующему и не требующему монтажа.

В состав прочих капитальных работ и затрат входят:

- проектно - изыскательские работы (включая работы для строительства будущих лет и затраты по разработке технико-экономических обоснований), авторский надзор проектных организаций, экспертизы проектов;

- расходы на научно - исследовательские работы по уточнению строительных и технологических проектных решений в связи со спецификой местных условий строительства и особенностями работы данного предприятия или сооружения (кроме работ, связанных с сооружением экспериментальных установок и приобретением оборудования);

- дополнительные затраты при производстве строительно-монтажных работ в зимнее время;

- затраты по содержанию и восстановлению после окончания строительства действующих постоянных автомобильных дорог;

- затраты по перевозке автомобильным транспортом занятых в капитальном строительстве работников подрядных строительных организаций, если обязанность Организации по перевозке работников закреплена договором подряда, или затраты по перевозке строительных рабочих при строительстве хозяйственным способом, или компенсация расходов по организации специальных маршрутов городского пассажирского транспорта;

- затраты, связанные с командированием работников подрядных организаций на стройки (оплата расходов на проживание, проезд, суточные), если компенсация таких расходов Организацией предусмотрена договором подряда;

- затраты по перебазированию строительно-монтажных подразделений Организации с одной стройки на другую, либо подразделений подрядчика (если компенсация подрядчику расходов по перебазированию предусматривается договором подряда, или обязанность Организации по обеспечению перебазирования подразделений подрядчика предусмотрена договором подряда);

- расходы, связанные с оформлением паспорта технической инвентаризации объекта, документов на регистрацию права собственности инвестора на объект строительства;

- расходы по организации и проведению подрядных торгов;

- расходы по содержанию законсервированных объектов незавершенного строительства (электроэнергия, охрана и т.п.);

- расходы, связанные с использованием и освоением земельных участков под строительство объекта;

- расходы по пусконаладке оборудования "вхолостую" и "под нагрузкой" с учетом положений пункта 5.2.3 настоящих Методических указаний;

- расходы на премирование работников за ввод в действие законченных строительством объектов, включаемые в состав прочих капитальных затрат (за исключением затрат, которые резервируются в соответствии с локальными нормативными документами Организации);

- проценты по займам и кредитам, привлеченным для приобретения (создания) инвестиционных активов;

- расходы на страхование объекта незавершенного строительства и страхование ответственности;

- амортизация и затраты на содержание временных зданий и сооружений, включенных в состав основных средств и используемых при возведении объектов строительства (зданий, сооружений);

- фактическая себестоимость и затраты на содержание временных зданий и сооружений, не соответствующих критериям признания основных средств и используемых при возведении объектов строительства (зданий, сооружений);

- затраты на содержание проектного офиса (включая заработную плату персонала проектного офиса и соответствующие суммы страховых взносов, затраты на аренду офиса и т.п.) в период осуществления Инвестиционного проекта;

- другие работы и затраты, непосредственно связанные с созданием (приобретением) объекта капитальных вложений (Инвестиционной задачи) и доведением его до состояния, в котором данный объект пригоден к использованию в запланированных Организацией целях.

Отражение на счетах бухгалтерского учета прочих капитальных затрат зависит от способа их производства: подрядного или хозяйственного.

При подрядном способе производства, затраты Организации на выполнение подрядными организациями прочих работ и оказание прочих услуг, отражаются на счете 08 "Вложения во внеоборотные активы" субсчет "Строительство объектов основных средств" в сумме фактически понесенных расходов на основании получаемых от подрядчиков Актов выполненных работ КС-2, и других применимых первичных учетных документов, подтверждающих факт выполнения работ и оказания услуг (табл. 2.3.1).

При осуществлении прочих работ хозяйственным способом, фактические затраты по мере их осуществления учитываются в дебете счета 23 "Вспомогательные производства" с последующим включением их в себестоимость строительства (ежемесячным списанием в дебет счета 08, субсчет "Строительство объектов основных средств").

Таблица 2.3.1 Отражение в учете прочих капитальных затрат по выполнению работ подрядным способом

Дебет	Кредит	Хозяйственная операция	Документ учета
08/Строительство объектов основных средств	15	Отражены прочие капитальные затраты, понесенные при выполнении капитального строительства подрядным способом, по договорной стоимости	Акт выполненных работ ф. КС-2 Справка о стоимости выполненных работ ф. КС-3 Акты выполнения работ и оказания услуг
15	60	Отражены прочие капитальные затраты, понесенные при выполнении капитального строительства подрядным способом, по документам подрядчиков (исполнителей)

Таблица 2.3.2 Бухгалтерские проводки. Учет прочих капитальных затрат при хозяйственном способе производства работ

Дебет	Кредит	Хозяйственная операция	Документ учета
23	10	Отпущены материалы на выполнение прочих работ хозяйственным способом	Заборочный лист М-14
23	70	Начислена заработная плата работникам, выполняющим прочие работы	Платежная ведомость Т-53 (Расчетная ведомость Т-51)
23	69	Начислены страховые взносы на заработную плату работников, выполняющих прочие работы	Платежная ведомость Т-53 (Расчетная ведомость Т-51)
23	02	Начислена амортизация основных средств, использованных при выполнении прочих работ	Ведомость расчета амортизационных отчислений
08/Строительство объектов основных средств	15	Отражены расходы по привлечению подрядных организаций к выполнению прочих работ хозяйственным способом, по договорной стоимости	Акт выполненных работ КС-2 Справка о стоимости выполненных работ КС-3 Акты оказанных услуг и выполненных работ по формам, согласованным сторонами договоров
15	60, 76	Отражены расходы по привлечению подрядных организаций к выполнению прочих работ хозяйственным способом, по документам подрядчиков (исполнителей)
08/Строительство объектов основных средств	23	Списаны фактические затраты по выполнению прочих работ хозяйственным способом	Производственный отчет

2.3.1 Окончание капитального строительства. Основные средства (законченное строительство). Признание объекта, законченного строительством

К объектам, законченным строительством относятся:

- завершенные строительством здания и сооружения;

- установленное оборудование;

- законченные работы по модернизации, реконструкции и техническому перевооружению объектов основных средств, увеличивающие их первоначальную стоимость, по которым закончены капитальные вложения.

В учете Организации затраты по данным объектам в размере их инвентарной стоимости, а также другие расходы списываются со счета "Вложения во внеоборотные активы" на счета учета приходуемого имущества (основных средств) или источников их финансирования.

Завершенные строительством здания и сооружения, установленное оборудование, законченные работы по реконструкции и техническому перевооружению объектов основных средств, увеличивающие их первоначальную стоимость, зачисляются в состав основных средств при их соответствии определению основных средств и совокупности критериев их признания, установленных Учетной политикой и иными внутренними локальными документами Организации, регулирующими вопросы бухгалтерского учета основных средств.

При выполнении указанных условий производится отражение объекта в составе основных средств на счете 01 "Основные средства", что подтверждается оформлением акта приема-передачи по форме ОС-1, ОС-1а.

В бухгалтерском учете зачисление в состав основных средств законченного строительством объекта производится независимо от факта государственной регистрации прав на построенный объект недвижимости, а также от факта подачи документов на государственную регистрацию.

Зачисление объекта в состав основных средств производится в момент полной готовности к эксплуатации объекта в том виде, в котором Организация намерена и способна его использовать для извлечения дохода.

Оборудование, требующее монтажа (как включаемое в стоимость объекта строительства (здания, сооружения), так и формирующее стоимость отдельных объектов основных средств), зачисляется в состав основных средств одновременно с зачислением в состав основных средств объекта строительства (здания, сооружения), в котором устанавливается указанное оборудование.

Оборудование, не требующее монтажа, зачисляется в состав основных средств в момент, когда существует полная готовность к эксплуатации данного оборудования в том виде, в котором Организация намерена и способна его использовать для извлечения дохода, и оборудование находится в Организации: либо в местах хранения, либо в местах эксплуатации. При этом фактическая эксплуатация оборудования, не требующего монтажа, не является обязательной.

В случае если по законченному строительством объекту, фактически эксплуатируемому, не оформлено разрешение на ввод объекта в эксплуатацию, то исходя из приоритета содержания над формой, принципа соответствия доходов и расходов и выполнения условий признания основных средств - объекты завершенного строительства, фактически эксплуатируемые, принимаются к учету в качестве объектов основных средств на дату подтверждения факта эксплуатации. Начало фактической эксплуатации законченного строительством объекта подтверждается заключением технологической службы и Распоряжением руководителя Организации и принятии объекта в эксплуатацию.

Приемка законченного реконструкцией (модернизацией) объекта основных средств оформляется Актом приемки-сдачи отремонтированных, реконструированных и модернизированных объектов (форма № ОС-3) (табл. 2.3.4).

Таблица 2.3.3 - Бухгалтерские проводки. Учет ввода в эксплуатацию законченного строительством объекта

Дебет	Кредит	Хозяйственная операция	Документ учета
01	08/Строительство объектов основных средств 08/Приобретение отдельных объектов основных средств	Отражен ввод в эксплуатацию законченного строительством объекта	Акт приема-передачи ОС-1, ОС-1а, ОС-1а (НКС)

Таблица 2.3.4 - Бухгалтерские проводки. Учет объекта основных средств переведенного из реконструкции (модернизации) в эксплуатацию

Дебет	Кредит	Хозяйственная операция	Документ учета
01	08/ Расходы на проведение работ по модернизации и реконструкции	Объект основных средств переведен из реконструкции (модернизации) в эксплуатацию	Акт приемки-сдачи отремонтированных, реконструированных и модернизированных объектов ф..№ ОС-3

Данные о реконструкции, достройке, дооборудовании, модернизации вносятся в инвентарную карточку учета объекта основных средств (форма № ОС-6).

Если законченный строительством объект не соответствует критериям признания основных средств и иными локальными нормативными документами Организации, регулирующими вопросы бухгалтерского учета основных средств, то объект включается в состав соответствующих активов Организации (товары, доходные вложения в материальные ценности), либо его стоимость подлежит включению в состав текущих расходов.

Амортизация объекта амортизируемого имущества, права на который подлежат государственной регистрации (недвижимое имущество) для налога на прибыль начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором этот объект был введен в эксплуатацию, но не ранее 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором получено документальное подтверждение факта подачи документов на государственную регистрацию прав (п.1 ст.2, ст.4 Федерального закона от 21.07.1997 № 122-ФЗ, п.11 ст.258, п.4 ст.259 НК РФ, Письмо Минфина РФ от 20.09.2010 № 03-03-06/1/598).

2.4 Налоговый учет затрат на капитальное строительство

2.4.1 Особенности определения налоговой базы при выполнении СМР для собственного потребления

В состав строительно-монтажных работ, выполняемых для собственного потребления (далее - СМР для собственного потребления), включаются работы, выполняемые хозяйственным способом (собственными силами Организации).

Данные работы включают одновременно и строительные, и монтажные работы. Так, к СМР для собственного потребления может относиться монтаж оборудования только по виду деятельности, относящемуся к строительству (например, монтаж и наладка оборудования, необходимого для эксплуатации зданий, установка и монтаж оборудования для отопления, вентиляции, лифтов, систем электро-, газо- и водоснабжения и т.п.). Работы по монтажу оборудования, не связанные с капитальным строительством (например, монтаж производственного оборудования), не включаются в понятие СМР для собственного потребления, и у Организации соответственно не возникает объект налогообложения.

При выполнении СМР для собственного потребления налоговая база определяется как стоимость выполненных работ хозяйственным способом, исчисленная исходя из всех фактических расходов на их выполнение (п. 2 ст. 159 НК РФ).

Организация начинает формировать налоговую базу по СМР, выполненным собственными силами, с момента фактического начала этапа осуществления капитального строительства. Расходы, произведенные Организацией на этапе планирования капитального строительства (прединвестиционном этапе, этапе инвестиционной предпроектной подготовки, этапе инвестиционной проектной подготовки) не включаются в налоговую базу по СМР, выполненным собственными силами, т.к. отсутствует объект налогообложения НДС - выполнение строительно-монтажных работ.

В налоговую базу по СМР, выполненным собственными силами Организации, в частности, включаются (п. 2 ст. 159 НК РФ):

- стоимость материалов, используемых Организацией при выполнении СМР;

- сумма амортизации по основным средствам, используемым при выполнении СМР;

- заработная плата работников Организации, непосредственно занятых на строительно-монтажных работах;

- страховые взносы в государственные внебюджетные фонды, начисленные на заработную плату указанных работников;

- работы (услуги), используемые Организацией для осуществления капитального строительства (в частности, расходы на оплату коммунальных платежей - энергоснабжение, водоснабжение, канализация);

- затраты Организации на содержание аппарата управления подразделения капитального строительства, в случае, когда работники подразделения занимается исключительно деятельностью, связанной с капитальным строительством (п. 2 ст. 159 НК РФ).

Общехозяйственные расходы (косвенные расходы собственных подразделений, например, заработная плата руководства, отдела бухгалтерского учета, аренда офисного помещения) не включаются в налоговую базу по СМР, т.к. не являются фактическими расходами на выполнение СМР, не включаются в первоначальную стоимость объектов амортизируемого имущества, и расходы направлены на осуществление Организацией деятельности в целом, т.е. имеют управленческий характер (п. 2 ст. 259 НК РФ).

При осуществлении Организацией - Заказчиком (Заказчиком-застройщиком) только строительства собственных объектов и отсутствии иной основной производственной деятельности, приносящей доход, общехозяйственные расходы (косвенные расходы собственных подразделений, например, заработная плата руководства, бухгалтерии, аренда офисного помещения) также не включаются в налоговую базу по СМР, т.к. не являются фактическими расходами на выполнение СМР, не включаются в первоначальную стоимость объектов амортизируемого имущества, и расходы направлены, в том числе на осуществление Организацией будущей деятельности, т.е. имеют управленческий характер (п. 2 ст. 259 НК РФ).

Моментом определения налоговой базы является последнее число каждого налогового периода (квартала), в котором выполнялись строительно-монтажные работы для собственного потребления (п.10 ст.167 НК РФ).

2.4.2 Порядок принятия к вычету НДС по подрядным работам

В случае участия Организации в капитальном строительстве в качестве заказчика, то есть при осуществлении строительства подрядным способом, порядок принятия к вычету сумм НДС, предъявленных подрядными организациями, зависит от наличия в договоре подряда условия о поэтапной сдаче работ подрядной организацией.

Если в договоре подряда предусмотрена поэтапная приемка работ Организацией, то Организация принимает к вычету суммы НДС, предъявленные подрядными организациями, поэтапно в следующем порядке (Письмо Минфина РФ от 14.10.2010 № 03-07-10/13, от 20.03.2009 № 03-07-10/07):

- в соответствии с условиями договора подряда о поэтапной приемке работ на основании типовых форм КС-2 "Акт о приемке выполненных работ" и КС-3 "Справка о стоимости выполненных работ" и согласно графику выполнения работ к договору подряда;

- после принятия на учет на счете 08 "Вложения во внеоборотные активы" результатов выполненных подрядной организацией строительно-монтажных работ в рамках соответствующего этапа;

- на основании счета-фактуры, выставляемого подрядной организацией на результат выполненных подрядной организацией строительно-монтажных работ в рамках соответствующего этапа, и актов по форме КС-2, КС-3 о приемке выполненного этапа работ.

Если в договоре подряда не предусмотрена поэтапная приемка работ Организацией, то Организация принимает к вычету сумму НДС, предъявленные подрядными организациями, после приемки законченного строительством объекта и отражения его на счете 08 "Вложения во внеоборотные активы" на основании акта приемки законченного строительством объекта по форме КС-11 / КС-14 и счета-фактуры, выставляемого подрядной организацией на весь объем выполненных подрядной организацией работ в течение всего срока строительства (Письмо Минфина России от 20.03.2009 № 03-07-10/07).

...