Предприятия имею право применять метод ускоренной амортизации в отношении основных средств, используемых для увеличения выпуска средств вычислительной техники, новых прогрессивных видов материалов, приборов и оборудования, товаров народного потребления и расширения экспорта продукции в случаях, когда предприятиями осуществляется массовая замена изношенной и морально устаревшей техники новой, более производительной. Норма износа в этом случае может быть увеличена не более, чем в 2 раза. После полного погашения первоначальной стоимости объекта начисление износа прекращается. В исследуемом предприятии метод ускоренной амортизации не применяется

Расчет износа при ручной обработке учетной информации производится в разработочной таблице ОС-14 "Расчет износа основных средств". Таблица построена таким образом, что в нее из аналогичной таблицы за прошлый месяц записывается начисленный износ за прошлый месяц в целом по предприятию и в том числе по каждому цеху (подразделению предприятия) в отдельности. Затем

Рассчитывается износ по поступившим и выбывшим объектам в прошлом месяце (итого и по каждому цеху), определяется разница (+ или -) между износом по поступившим и выбывшим объектом. Сумма износа за отчетный месяц равна алгебраической сумме вышеуказанной разнице и суммы начисленного износа в прошлом месяце.

Учитывая специфику расчета износа по автомобильному транспорту, его расчет производится в разработочной таблице ОС-16, из которой итоговые суммы переносятся в р. Т. ОС-14 для расчета износа в целом по предприятию.

Для обобщения информации об износе основных средств предназначен пассивный счет 02 "Износ основных средств". К нему открываются для субсчета:

02\1 - "Износ собственных основных средств";

02\2 - "Износ долгосрочно арендуемых основных средств".

На сумму начисленного износа составляется запись:

Д-т сч. По учету затрат на производство и реализацию продукции, работ, услуг (20, 23, 25, 26, 43) - по основным средствам основных и вспомогательных цехов, общехозяйственного назначения.

Д-т сч. 81 "Использование прибыли", 87 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)", 88 "Фонды специального назначения" - по непроизводственным основным фондам (здравоохранения, образования, культуры).

К-т сч. 02 "Износ основных средств".

В целях активизации инвестиционной деятельности и создания условий для обновления основных средств и технического перевооружения производства формируется амортизационный фонд. Для этого на сумму начисленного износа по предприятию в целом составляется запись:

Д-т сч. 88 "Фонды специального назначения" (сусч. "Амортизационный фонд")

К-т сч. 86 "Резервный фонд" (субчс. "Амортизационный фонд").

Временный порядок индексации амортизационный отчислений (НЭГ, 1994, № 51). В условиях инфляции целесообразно производить индексацию амортизационных отчислений (износа) для своевременного формирования источников средств для воспроизводства. Индексация производится ежемесячно при уровне инфляции по индексу потребительских цен за предыдущий месяц, превышающему 2 %, с отражением результатов индексации в текущем месяце.

Сумма индексации амортизационных отчислений за месяц определяется умножением суммы износа по всем фондам, числящимся на балансе, рассчитанной по действующим нормам, на индекс изменения стоимости основных фондов за предыдущий месяц по отношению к декабрю предыдущего года. При этом индекс изменения стоимости основных фондов равен индексу цен на продукцию производственно- технического назначения (публикуется в печати ежемесячно Министерством статистики и анализа).

Бухгалтерские записи в:

Д-т сч. По учету затрат на производство (20, 23, 25, 26)

К-т сч. 02 "износ основных средств".

Д-т сч. По учету затрат на производство (20, 23, 25, 26)

К-т сч. 88 "Фонды специального назначения" (субсч. "Фонд индексации").

Сумма амортизационных отчислений, начисленная за год путем их ежемесячной индексации не может превышать сумму амортизации, полученную по результатам ежегодной переоценки основных средств на 1 января года, следующего за отчетным. При этом на сумму индексации делается запись:

Д-т сч. 88 "Фонды специального назначения" (субсч. "Фонд индексации")

К-т сч. 02 "Износ основных средств".

Если годовая сумма амортизационных отчислений, рассчитанная с учетом ежемесячной индексации, превышает сумму амортизации, полученную по результатам переоценки основных средств, сумма превышения сторнируется:

Д-т сч. по учету затрат на производство (20, 23, 25, 26)

К-т сч. 88 "Фонды специального назначения" (субсч. "Фонд индексации").

На исследуемом предприятии индексация амортизации не производилась. В течение года общая сумма износа может быть изменена за счет поступления и выбытия основных средств.

Для сравнения следует заметить, что износ основных средств в бюджетных учреждениях определяется один раз в год (в конце года) путем умножения первоначальной стоимости отдельных инвентарных объектов, имеющихся в учреждении на конец отчетного года (независимо от того, в каком месяце отчетного года они приобретены или построены), на установленную годовую норму износа в процентах. Нормы износа утверждаются правительством. В настоящее время действуют нормы, утвержденные Госпланом СССР, Министерством финансов СССР и ЦСУ СССР 28.06.1974 года.

Обращаясь к опыту зарубежных стран, отметим, что по вопросу амортизации основных средств между российским и международным учетом, в настоящее время не наблюдается значительных разногласий. Необходимо, однако, выделить некоторые моменты, которые могут быть полезны для принятия экономических решений.

В российском стандарте по учету основных средств ПБУ 6\97 введены только два определения: "основные средства" и "срок полезного использования". В международном стандарте № 16 помимо этих определений есть еще несколько, из которых наиболее значительными для начисления износа является определение ликвидационной стоимости основных средств.

В соответствии с международными принципами бухгалтерского учета стоимости производственных мощностей должна равномерно распределяться в течение предполагаемого срока их эксплуатации путем распределения (списания) на отчетные периоды, в течение которых эти мощности будут иметь производственную полезность (способность). Этот процесс и называется амортизацией (износом), сущность которого заключается в распределении стоимости материальных активов длительного пользования на издержки в течение предполагаемого срока эксплуатации путем применения систематических и рациональных записей. Таким образом, это процесс распределения, а не оценки, как в российском учете. Определение суммы амортизации в международном учете за отчетный период зависит от:

первоначальной стоимости (нетто-цена приобретения плюс все необходимые расходы при доставке, установке и подготовке объекта к работе);

ликвидационной стоимости (стоимость лома и других отходов, возникших при ликвидации основного средства);

амортизируемой стоимости (разность между первоначальной и ликвидационной); стоимостью срока полезной службы (может измеряться в годах, в течение которых будет использоваться объект, в количестве единиц произведенной продукции, в километрах пробега (для автотранспорта) и т.д.).

Так, например, сумма годовых амортизационных отчислений по методу

Равномерного (прямолинейного) списания рассчитывается по следующей формуле:

ПС - ЛС,

Срсл, где ПС - первоначальная стоимость;

ЛС - ликвидационная стоимость;

Срсл - предполагаемый срок полезной службы

В российском учете показателю ликвидационной стоимости, величина которого может оказаться значительной для принятия экономических решений, не уделяется должного внимания.

2.4 Документальное оформление и синтетический учет выбытия и перемещения основных средств

Причинами выбытия основных средств могут быть: безвозмездная передача их другим предприятиям, реализация, передача в порядке финансовых вложений в уставные капиталы других предприятий, недостача, выявленная инвентаризацией, а также списание объектов по разным причинам:

пришедшие в негодность вследствие физического износа, аварий, стихийных бедствий, пожара, нарушения нормальных условий эксплуатации и по другим причинам;

морально устаревшие объекты, т.е. объекты основных средств, применение которых становится экономически невыгодным, в связи с созданием и внедрением в производство более совершенных и экономичных видов основных средств;

в связи с реконструкцией, техническим перевооружением.

Кроме того, уменьшение основных средств по стоимости происходит в результате их уценки.

Объекты основных средств, утратившие свое назначение, но пригодные для использования в народном хозяйстве, не уничтожаются, а должны быть реализованы по пониженной оценке по соглашению сторон или переданы безвозмездно.

При реализации основных средств оформляется товарная или товаротранспортная накладная (ф. Ф. ТН-2, ТТН-1). Следует заметить, что с 01.01.2000 г. в формы этих документов внесены изменения в связи с новым порядком исчисления налога на добавленную стоимость. При реализации материальных ценностей в накладных должна указываться стоимость их без налога на добавленную стоимость, сумма налога на добавленную стоимость и общая сумма, включая налог на добавленную стоимость.

При определении оценочной стоимости реализуемых основных средств следует руководствоваться Положением по оценке стоимости объектов государственной собственности, утвержденной министерством экономики, статистики и анализа, по управлению государственным имуществом и приватизации от 20.05.1996 года. Согласно этому Положению, оценка государственного имущества должна производиться путем корректировки остаточной стоимости на дату оценки на коэффициенты изменения и стоимости основных средств, ежемесячно публикуемые Министерством статистики и анализа. Коэффициенты изменения стоимости применяются на первое число месяца, предшествующего дате оцени. При продаже объектов с нулевой остаточной стоимостью, оценка их стоимости (за исключением зданий) должна производиться в размере 10 % от их первоначальной стоимости и применения коэффициентов изменения стоимости, но не ниже ликвидационной стоимости.

Реализация приборов, оборудования и других изделий, содержащих драгоценные металлы и драгоценные камни, производится с учетом стоимости драгоценных металлов и драгоценных камней на день реализации.

При безвозмездной передаче составляется Акт ф. ОС-1. Основанием для списания с баланса основных средств, переданных безвозмездно, кроме Акта ф. ОС-1, служит поступившее от получателя извещение, подтверждающее взятие на баланс полученных безвозмездно основных средств.

Списание основных средств, пришедших в негодность, Для определения непригодности основных средств, неэффективности или невозможности проведения их восстановительного ремонта, а также для формирования необходимой документации на списание основных средств приказом руководителя предприятия создаются постоянно действующие или рабочие комиссии.

В состав комиссии включаются: руководитель или его заместитель (председатель комиссии); главный бухгалтер или его заместитель; лица, на которые возложена ответственность за сохранность основных средств; другие работники, которые занимаются техническим обслуживанием основных средств; квалифицированные специалисты сторонних организаций.

Комиссия при непосредственном осмотре объекта, подлежащего списанию, устанавливает непригодность его к восстановлению и дальнейшей эксплуатации, причины, обусловившие необходимость списания объекта (физической, аварии и др.). В необходимых случаях - виновных лиц, определяет возможность использования отдельных узлов, деталей, материалов списываемого объекта, производит оценку их в соответствии с нормативными документами, осуществляет контроль за изъятием из списываемых основных средств годных узлов, деталей, материалов, цветных и драгоценных металлов, определяет их количество, вес и контролирует сдачу на соответствующий склад.

На объекты, подлежащие ликвидации, комиссия составляет Акт на списание основных средств ф. ОС-3.

В случае списания основных средств, выбывших вследствие аварии, к Акту на списание прилагается копия акта об аварии, а также выясняются причины, вызвавшие аварию, и указываются меры, принятые в отношении виновных лиц.

В Актах на списание указываются следующие данные:

год изготовления или постройки объекта, дата его поступления на предприятие и дата ввода в эксплуатацию;

первоначальная (восстановительная) стоимость объекта, сумма начисленного износа;

количество проведенных капитальных ремонтов;

причины выбытия объекта, состояние его основных частей, узлов, конструктивных элементов.

Имеется отдельная форма Акта на списание автотранспортных средств.

Акты на списание основных средств утверждаются руководителем пред-

приятия, после чего производится разборка и демонтаж основных средств.

Детали и узлы, изготовленные с применением драгоценных металлов, подлежат сдаче в государственный фонд, а детали и узлы, изготовленные из цветных металлов и не используемые для ремонта других объектов основных средств, подлежат сдаче предприятиям "Белцветмета".

Перемещение основных средств внутри предприятия оформляется Актом ф. ОС-1.

Для обобщения информации о выбытии основных средств и определения финансового результата от данных операций используется счет 47 "Реализация и прочее выбытие основных средств". По дебету счета 47 отражается первоначальная стоимость выбывших объектов и расходы, связанные с их выбытием, по кредиту - сумма износа, выручка от реализации имущества, стоимость материальных ценностей, поступивших в связи со списанием имущества по цене возможного использования. Ежемесячно по записям на счете 47 определяется финансовый результат (прибыль или убыток) путем сравнения дебетового и кредитового оборотов, который списывается на счет 80 "Прибыли и убытки".

На сумму прибыли:

Д-т сч. 47 "Реализация и прочее выбытие основных средств"

К-т сч. 80 "Прибыли и убыли".

На сумму убытка составляется обратная бухгалтерская запись.

При безвозмездной передаче основных средств сумма недоначисленного износа (убыток) списывается на уменьшение собственных источников (в дебет сч. 81 "использование прибыли", 87 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)", 88 "Фонды специального назначения"). В результате счет 47 закрывается.

Отражение на счетах выбытия основных средств:

На первоначальную (восстановительную стоимость) выбывшего объекта:

Д-т сч. 47 "Реализация и прочее выбытие основных средств"

К-т сч. 01 "Основные средства".

На сумму начисленного износа:

Д-т сч. 02 "Износ основных средств"

К-т сч. 47 "Реализация и прочее выбытие основных средств".

Поскольку списание износа увеличивает кредитовый оборот сч. 47, что усложняет определение налогов с выручки, то при списании основных средств вместо двух записей на первоначальную стоимость и сумму износа, указанных выше, можно делать такие записи:

На остаточную стоимость:

Д-т сч. 47 "Реализация и прочее выбытие основных средств"

К-т сч. 01 "Основные средства".

На сумму износа:

Д-т сч. 02 "Износ основных средств"

К-т сч. 01 "Основные средства".

Сумма износа по выбывшим объектам определяется в каждом отдельном случае по данным аналитического учета износа основных средств.

Если первоначальная стоимость основных средств не меняется (в последнее время она менялась ежегодно в результате переоценки), то сумму начисленного износа можно определить расчетным путем. Для определения износа подсчитывается количество месяцев эксплуатации объекта (при этом месяц ввода не считается, а месяц выбытия считается). Умножив продолжительность эксплуатации в месяцах на месячную норму износа, получим износ в процентах. Найдем этот процент от первоначальной стоимости, получим износ выбывшего объекта.

На сумму затрат по демонтажу делается запись:

Д-т сч. 47 "Реализация и прочее выбытие основных средств"

К-т сч. 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" - на сумму начисленной зарплаты,

К-т сч. 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению" - на сумму страховых взносов в фонд социальной защиты (в процентах от зарплаты),

К-т сч. 68 "Расчеты с бюджетом" - на сумму других начислений на заработную плату в соответствии с действующим законодательством (в фонд содействия занятости, чрезвычайный налог), а также при начислении других налогов в бюджет.

На стоимость оприходованных ценностей, пригодных для дальнейшего использования (при ликвидации объекта) составляется запись:

Д-т сч. 10 "Металлы"

К-т сч. 47 "Реализация и прочее выбытие основных средств".

На сумму выручки от реализации делается запись:

Д-т сч. 51 "Расчетный счет", 76 "Расчеты с прочими дебиторами и кредиторами"

К-т сч. 47 "Реализация и прочее выбытие основных средств".

На остаточную стоимость недостающего при инвентаризации объекта основных средств составляется запись:

Д-т сч. 84 "Недостачи и потери от порчи ценностей"

К-т сч. 47 "Реализация и прочее выбытие основных средств".

При установлении виновника недостачи, составляется запись:

Д-т сч. 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям" (субсч. 3 "Расчеты по возмещению материального ущерба") - на сумму ущерба

К-т сч. 84 "Недостачи и потери от порчи ценностей" - на остаточную стоимость недостающего объекта,

К-т сч. 83 "Доходы будущих периодов" (субсч. 3 "Разница между суммой, подлежащей взысканию с виновных лиц, и балансовой стоимостью по недостачам ценностей") - на разницу между суммой ущерба и остаточной стоимостью.

При погашении задолженности виновниками недостач делается запись:

Д-т сч. 50 "Касса", 51 "Расчетный счет", 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда"

К-т сч. 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям" (субсч. 3).

При отсутствии виновников сумма недостачи списывается за счет прибыли или резервных фондов следующей записью:

Д-т сч. 80 "Прибыли и убытки", 86 "Резервный фонд"

К-т сч. "Недостачи и потери от порчи ценностей".

Порядок определения размеров и возмещения причиненного государству ущерба утвержден приказом Министерства юстиции, Министерства финансов Республики Беларусь от 26 июля 1999 г. № 161\196 (НЭГ 1999, № 37).

Утвержденный порядок регламентирует определение размеров и возмещение причиненного государству ущерба в случаях хищения, недостачи денежных средств и товарно-материальных ценностей, реализации оборудования, материалов, готовой продукции, оказания услуг по заниженным ценам, а также в иных случаях нарушения финансовой дисциплины.

В соответствии с утвержденным порядком размер ущерба определяется, например, исходя из следующего:

при хищении или недостаче денежных средств - исходя из похищенной (недостающей) суммы с уплатой процентов на сумму этих средств. Размеры процентов определяются учетной ставкой Национального банка Республики Беларусь на день вынесения решения о взыскании ущерба;

при хищении, недостаче, умышленном уничтожении или порче товароматериальных ценностей и другого государственного имущества - исходя из цен, сложившихся на день вынесения решения о взыскании, а при отсутствии таких цен - исходя из цен на аналогичные товароматериальные ценности;

при хищении, недостаче, умышленном уничтожении или порче товароматериальных ценностей, поступивших в порядке гуманитарной помощи (безвозмездно), ущерб определяется оценочной комиссией с участием представителей местных финансовых органов.

Возмещение ущерба производится независимо от привлечения виновных лиц к административной или уголовной ответственности за деяния, которыми причинен ущерб государству.

На объекты, переданные из одного подразделения предприятия в другое, бухгалтерские проводки не составляются, а в картотеке аналитического учета карточка переставляется в подразделение, куда объект передан.

Сумма уценки основных средств при проведении переоценок отражается бухгалтерскими записями, обратными записям при их дооценке.

2.5 Учет ремонтов основных средств

Чтобы основные средства преждевременно не выходили из строя, необходимо содержать их в исправности и периодически производить ремонт.

В зависимости от объема и сложности ремонтных работ различают два вида ремонтов - текущий и капитальный.

Под текущим ремонтом понимают частичную смену деталей, мелкую починку отдельных частей, побелку стен, ремонт дверей, пола и другой ремонт по поддержанию основных средств в рабочем состоянии.

Капитальным ремонтом машин и оборудования считается ремонт, при котором производится разборка агрегата, замена или восстановление изношенных деталей и узлов.

Капитальный ремонт здания - ремонт здания с целью восстановления его ресурса с заменой, при необходимости конструктивных элементов и систем инженерного оборудования, а также улучшения эксплуатационных показателей.

Капитальные ремонты производятся с периодичностью свыше одного года.

Текущий ремонт, как правило, выполняется хозяйственным способом (специализированными ремонтными цехами предприятия), а капитальный ремонт может выполняется хозяйственным способом, силами сторонних организаций - подрядчиков (подрядный способ) или смешанным образом.

Приемка-сдача основных средств из капитального ремонта оформляется актами ф. ОС-2, на основании которых в бухгалтерии делают отметки о произведенных капитальных ремонтах в инвентарных карточках. В технический паспорт объекта должны быть внесены необходимые изменения в характеристике объекта, связанные с капитальным ремонтом, и реконструкцией.

Затраты на все виды ремонтов включаются в себестоимость выпускаемой продукции предприятием, выполняемых работ, услуг, т.е. относятся в дебет счетов по учету затрат на производство (20, 23, 25, 26, 29) в зависимости от местонахождения ремонтируемого объекта.

Затраты на ремонт могут быть значительными, в этом случае для исключения резких колебаний себестоимости продукции может создаваться ремонтный фонд или резерв предстоящих расходов и платежей. В учетной политике исследуемого предприятия создание таких фондов и резервов не предусмотрено. Фактические затраты на ремонт основных производственных фондов включаются в себестоимость продукции того периода, в котором затраты на ремонт произведены.

Рассмотрим варианты включения в себестоимость затрат по ремонту основных средств.

Вариант 1. Без образования ремонтного фонда или резерва.

Если ремонт выполняется ремонтными цехами предприятия, то фактические затраты собираются по дебету сч.23 "Вспомогательные производства". Учет затрат осуществляется по заказам, а по капитальному ремонту - и по каждому ремонтируемому объекту. В конце отчетного периода затраты вспомогательных цехов по законченному ремонту списываются на затраты цехов (подразделений) по месту нахождения ремонтируемых объектов и включаются в себестоимость продукции.

На сумму фактических затрат:

Д-т сч.23 "Вспомогательные производства"

К-т сч. разных счетов в зависимости от вида расходов (10, 70, 68, 69, 51, 76 и др.) - 24000 тыс. р.

Списание затрат по законченному ремонту:

Д-т сч. по учету затрат на производство (20, 23, 25, 26, 29)

К-т сч. 23 "Вспомогательные производства" - 24000 тыс. р.

Если ремонт выполняется подрядным способом, то на основании актов приемки выполненных работ и предъявленных подрядчиком счетов составляется запись:

Д-т сч. по учету затрат на производство (20, 23, 25, 26, 29) - в зависимости от ремонтируемого объекта.

К-т сч. 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" - 24000 тыс. р.

Вариант 2. Создается ремонтный фонд.

Если ремонт выполняется хозяйственным способом, фактические затраты вспомогательных цехов также учитываются на счете 23:

Д-т сч. 23 "Вспомогательные производства"

К-т сч. разных счетов в зависимости от вида расходов (10, 70, 68, 69, 51, 76 и др.) - 24000 тыс. р. 32000 тыс. р.

Но в себестоимость продукции затраты по ремонту включаются ежемесячно в размере 1/12 плановой годовой суммы затрат на ремонт. Одновременно формируется ремонтный фонд, за счет которого в последующем списываются фактические затраты по ремонту:

Д-т сч. по учету затрат на производство (20, 23, 25, 26, 29)

К-т сч. 89 "Резервы предстоящих расходов и платежей" - 30000 тыс. р.

Такая запись составляется ежемесячно. Ремонтный фонд увеличивается, а в себестоимость продукции затраты по ремонту включаются равномерно на протяжении года.

Сумма фактических затрат по законченному ремонту ежемесячно относится на уменьшение ремонтного фонда:

Д-т сч. 89 "Резервы предстоящих расходов и платежей" -

К-т сч.23 "Вспомогательные производства" - вар. А - 24000 тыс. р. вар. Б - 30000 тыс. р.

По окончании года делаются корректировочные записи, чтобы в себестоимость продукции были включены фактические затраты по ремонту.

Если фактические затраты меньше ремонтного фонда (вар. А), то на разницу 6000 тыс. р. (24000-30000) составляется сторнированная запись:

Д-т сч. по учету затрат на производство (20, 23, 25, 26, 29)

К-т сч. 89 "Резервы предстоящих расходов и платежей".

Если фактические затраты больше ремонтного фонда (вар. Б), то на разницу 2000 тыс. р. (32000-30000) составляется запись:

Д-т сч. 31 "Расходы будущих периодов"

К-т сч. 89 "Резервы предстоящих расходов и платежей".

В следующем году (или на протяжении другого периода в соответствии учетной политикой предприятия) эта разница (2000 тыс. р.) равномерно списывается на затраты производства следующей записью:

Д-т сч. по учету затрат на производство (20, 23, 25, 26)

К-т сч.31 "Расходы будущих периодов".

Если расходы на ремонт основных средств в течение года неравномерны, а в отдельные периоды значительны, то можно использовать такой вариант отражения на счетах затрат на ремонт (без создания ремонтного фонда):

На сумму фактических затрат:

Д-т сч. 31 "Расходы будущих периодов"

К-т сч. разных счетов в зависимости от вида расходов (10, 70, 68, 69, 25, 26 и др.)

В дальнейшем собранные расходы со счета 31 списываются равномерными долями на счета производственных затрат в зависимости от места эксплуатации основных средств в течение срока до 5 лет:

Д-т сч. по учету затрат на производство (20, 23, 25, 26, 29)

К-т сч. 31 "Расходы будущих периодов".

Кроме ремонтов объектов основных средств предприятия могут производить их модернизацию и реконструкцию. Под модернизацией понимается усовершенствование оборудования путем внесения изменений в конструкции. Различают малую модернизацию и модернизацию комплексов средств труда (технологических линий). Малая модернизация осуществляется вместе с капитальным ремонтом и затраты, связанные с ее проведением учитываются аналогично учету затрат на ремонт.

Модернизация комплексов средств труда производится за счет прибыли, остающейся в распоряжении предприятия. После ее проведения увеличивается стоимость основных средств.

Модернизация также может проводиться хозяйственным или подрядным способом.

При хозяйственном способе фактические затраты в разрезе модернизируемых объектов также учитываются на сч.23 "Вспомогательные производства", а по окончании модернизации на основании Акта ф. ОС-2 списываются в дебет 08 "Капитальные вложения".

При подрядном способе выполнения работ на сумму затрат по модернизации составляется запись:

Д-т сч.08 "Капитальные вложения"

К-т сч.60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками".

На сумму затрат, собранных на сч.08 "Капитальные вложения", при хозяйственном и подрядном способах ведения работ составляется запись:

Д-т сч.01 "Основные средства"

К-т сч.08 "Капитальные вложения".

и одновременно на эту сумму образуется фонд накопления:

Д-т сч.81 "Использование прибыли"

К-т сч.88 "Фонды специального назначения".

Особенности учета ремонтов по арендованным основным средствам.

При текущем ремонте затраты осуществляет арендатор и отражает их в порядке, рассмотренном выше.

Затраты по капитальному ремонту в соответствии с договором аренды могут производиться за счет арендатора или за счет арендодателя.

Если капитальный ремонт осуществляется за счет арендатора, то арендатор отражает их также в порядке, рассмотренном выше.

Если капитальный ремонт осуществляется за счет арендодателя, то арендатор учитывает затраты и ежемесячно списывает их на уменьшение кредиторской задолженности по арендной плате с составлением следующих записей:

На сумму произведенных затрат:

Д-т сч.23 "Вспомогательные производства"

К-т сч. разных счетов в зависимости от вида расходов (10, 70, 68, 69, 76 и др.).

Списание затрат по мере завершения ремонта и составление акта:

Д-т сч.31 "Расходы будущих периодов"

К-т сч.23 "Вспомогательные производства".

Ежемесячное (равномерное) списание фактических затрат за счет уменьшения арендной платы, причитающейся арендодателю, отражается следующей записью:

Д-т сч.76 "Расчеты с прочими дебиторами и кредиторами"

К-т сч 31 "Расходы будущих периодов".

2.6 Учет арендованных основных средств и расчетов по аренде

В настоящее время различают два вида аренды:

· краткосрочная (аренда отдельных объектов на срочной и возвратной основе);

· долгосрочная (с правом последующего перехода (выкупа) арендуемых объектов в собственность арендатора по истечении срока аренды или досрочно при условии внесения всей выкупной стоимости).

Собственником имущества, сданного в краткосрочную аренду, остаётся арендодатель, а продукция и доходы, полученные арендатором при использовании этого имущества, поступают в собственность арендатора.

Основным документом, регулирующим отношения арендатора и арендодателя, является договор, в котором указывается срок аренды, сумма арендной платы и др. вопросы (возмещение ущерба, индексация арендной платы, ремонты, расторжение договора и др.).

Имущество, передаваемое в краткосрочную аренду, продолжает числиться на балансе арендодателя, а у арендодателя - на забалансовом счете 001 "Арендованные основные средства" по первоначальной стоимости по каждому объекту.

Имущество, передаваемое в долгосрочную аренду, списывается с баланса арендодателя и приходуется на балансе арендатора.

Бухгалтерские записи по краткосрочной аренде у арендодателя:

1. На первоначальную стоимость переданных в аренду объектов:

Д-т сч. 01 (субсч. "Основные средства в аренде")

К-т сч. 01 (субсч. "Собственные основные средства").

2. На сумму начисленной арендной платы за месяц:

Д-т сч. 76 "Расчеты с прочими дебиторами и кредиторами"

К-т сч. 46 "Реализация продукции (работ, услуг)".

3. Начислен износ по сданным в аренду объектам:

Д-т сч. 46 "Реализация продукции (работ, услуг)"

К-т сч. 02 "Износ основных средств".

4. Поступила арендная плата:

Д-т сч. 51 "Расчетный счет"

К-т сч. 76 "Расчеты с прочими дебиторами и кредиторами".

5. На суммы начисленных налогов:

Д-т сч. 46 "Реализация продукции (работ, услуг)"

К-т сч. 68 "Расчеты с бюджетом".

6. На сумму прибыли:

Д-т сч. 46 "Реализация продукции (работ, услуг)"

К-т сч. 80 "Прибыли и убытки".

7. Дооценка основных средств, возвращенных арендатором, на стоимость произведенных им капитальных вложений:

Д-т сч. 01 "Основные средства"

К-т сч. 88 "Фонды специального назначения".

Бухгалтерские записи по краткосрочной аренде у арендатора:

1. Объект взят на забалансовый учет по первоначальной стоимости:

Д-т сч. 001 "Арендованные основные средства"

2. Начислена арендная плата за отчетный период и отнесена на себестоимость:

Д-т сч. по учету затрат на производство (23, 25, 26, 29)

К-т сч. 76 "Расчеты с прочими дебиторами и кредиторами".

3. Перечислена арендная плата арендодателю за отчетный месяц:

Д-т сч. 76 "Расчеты с прочими дебиторами и кредиторами"

К-т сч. 51 "Расчетный счет".

4. Перечислена арендная плата арендодателю наперед за несколько месяцев:

Д-т сч. 31 "Расходы будущих периодов"

К-т сч. 51 "Расчетный счет".

5. Равномерное ежемесячное включение арендной платы в себестоимость продукции:

Д-т сч. по учету затрат на производство (23, 25, 26, 29)

К-т сч. 31 "Расходы будущих периодов".

6. Капитальные вложения в арендованные основные средства за счет арендатора:

Д-т сч. 01 "Основные средства"

К-т сч. 08 "Капитальные вложения".

7. При возврате арендованных объектов арендодателю передаются капитальные вложения в арендованные основные средства:

Д-т сч. 88 "Фонды специального назначения"

К-т сч. 01 "Основные средства".

Бухгалтерские записи по долгосрочной аренде у арендодателя:

Арендодатель при передаче основных средств в долгосрочную аренду использует счет 09 "Арендные обязательства к поступлению". Это активный счет предназначен для обобщения информации о расчетах с арендаторами.

По дебету сч. 09 отражается согласованная стоимость сданных в долгосрочную аренду основных средств и начисленных процентов по договору.

По кредиту сч. 09 отражается поступление арендной платы.

Дебетовый остаток по счету 09 означает задолженность за арендатором по договору аренды. Аналитический учет по сч. 09 ведется по каждому договору аренды.

Рассмотрим порядок отражения на счетах бухгалтерского учета операций по долгосрочной аренде на примере ПКП "Ятсан". ПКП "Ятсан" передало в долгосрочную аренду на 5 лет основные средства. По балансу они числятся в следующей оценке:

первонач. стоимость - 200 000 р.

износ - 50 000 р.

остаточная стоимость-150 000 р.

По договору аренды основные средства оценены в 180 000 р.

Арендная плата вносится 1 раз в год в размере 1/5 части согласованной стоимости объекта - 36 000 и 3 % в год от согласованной стоимости.

1. На первоначальную стоимость - 200 000 р.

Д-т сч. 47 "Реализация и прочее выбытие основных средств"

К-т сч. 01 "Основные средства".

2. На сумму износа - 50 000 р.

Д-т сч. 02 "Износ основных средств"

К-т сч. 47 "Реализация и прочее выбытие основных средств".

3. На согласованную стоимость аренды -180 000 р.

Д-т сч. 09 "Арендные обязательства к поступлению"

К-т сч. 47 "Реализация и прочее выбытие основных средств".

4. На сумму разницы между договорной и остаточной стоимостью -30 000 р.

Д-т сч. 47 "Реализация и прочее выбытие основных средств"

К-т сч. 83 "Доходы будущих периодов".

5. Начислен процент по договору (3 % в год - 5 400 р.)

Д-т сч. 09 "Арендные обязательства к поступлению"

К-т сч. 80 "Прибыли и убытки".

6. Поступили на расчетный счет арендная плата и годовой процент -41 400 р. (36 000 + 5 400)

Д-т сч. 51 "Расчетный счет"

К-т сч. 09 "Арендные обязательства к поступлению"

7. Списывается с доходов будущих периодов на прибыль 1/5 часть разницы между согласованной и остаточной стоимостью - 6 000 р.

Д-т сч. 83 "Доходы будущих периодов"

К-т сч. 80 "Прибыли и убытки".

Таким образом, арендные платежи включают погашение согласованной стоимости арендованного имущества, а также арендный процент.

8. Если выкуп производится до истечения срока аренды, то арендатор вносит остаток выкупной стоимости -144 000 р. (180 000-36 000).

Д-т сч. 51 "Расчетный счет"

К-т сч. 09 "Арендные обязательства к поступлению" Остатков по сч. 09 и 83 не должно быть.

9. Списывается остаток разницы между согласованной и остаточной стоимостью - 24 000 р.

Д-т сч. 83 "Доходы будущих периодов"

К-т сч. 80 "Прибыли и убытки".

Бухгалтерские записи по долгосрочной аренде у арендатора;

Арендатор производит уплату арендной платы и % по договору арендодателю, начисляет износ. Для учета операций арендатор использует активный счет 03 " Долгосрочно арендуемые основные средства" и пассивный счет 97 "Арендные обязательства"

1. Приходуется объект основных средств по согласованной стоимости -180000 р.

Д-т сч. 03 "Долгосрочно арендуемые основные средства"

К-т сч. 97 "Арендные обязательства".

2. Начислены проценты по договору аренды за счет собственных источников - 5 400 р.

Д-т сч. 81 "Использование прибыли", 88 "Фонды специального назначения", 87 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)"

К-т сч. 97 "Арендные обязательства".

3. Перечислена арендная плата и % по договору - 41 400 р.

Д-т сч. 97 "Арендные обязательства"

К-т сч. 51 "Расчетный счет".

4. Ежемесячно начисляется износ по методу ускоренной амортизации, т. е. согласованная стоимость объекта делится на срок аренды и на 12 для ежемесячного начисления - 3 000 р. за месяц (180 000: 5: 12); 36 000 р. за год.

Д-т сч. по учету затрат на производство (25, 26, 23, 29)

К-т сч. 02 "Износ основных средств" (субсч. 2 "Износ долгосрочно арендуемых основных средств".

5. Через год арендатор выкупает объект, перечисляет остаток выкупной стоимости - 144 000 р.

Д-т сч. 97 "Арендные обязательства"

К-т сч. 51 "Расчетный счет".

6. Зачисляет арендованные основные средства в собственные после выкупа-180000 р.

Д-т сч. 01 "Основные средства"

К-т сч. 03 "Долгосрочно арендуемые основные средства".

7. Перечисляется начисленный по арендованным основным средствам износ на субсчет износа собственных средств:

Д-т сч. 02 "Износ основных средств" (субсч. 2)

К-т сч. 02 "Износ основных средств" (субсч. 1).

8. Договором аренды может быть предусмотрено возвращение объектов арендодателю по истечении срока аренды, тогда у арендатора списывается стоимость арендованных средств и начисленный износ, т. к. они совпадают -180000 р.

Д-т сч. 02 "Износ основных средств" (субсч. 2)

К-т сч. 03 "Долгосрочно арендуемые основные средства".

9. Если объект возвращается до истечения срока аренды, то составляется запись:

Д-т сч. 02 "Износ основных средств" (субсч. 2) - на сумму начисленного износа - 36 000 р.,

Д-т сч. 97 "Арендные обязательства" - на сумму невыплаченных платежей арендодателю -144 000 р.

К-т сч. 03 "Долгосрочно арендуемые основные средства" - на согласованную стоимость - 180 000 р.

Как сказано в новом Гражданском кодексе, одним из видов аренды (финансовая аренда) является лизинг.

Лизинговая деятельность - это деятельность, связанная с приобретением одним юридическим лицом за собственные или заемные средства объекта лизинга в собственность и передачей его другому субъекту хозяйствования на срок и за плату во временное владение и пользование с правом или без права выкупа. Данные отношения регламентируются Положением о лизинге на территории Республики Беларусь, утвержденным постановлением Совета Министров от 31.12.1997 г. N 1769. В отношениях, складывающихся с зарубежными партнерами, необходимо также руководствоваться Конвенцией УНИДРУА "О международном финансовом лизинге" (Оттава, 1988 г.), к которой Республика Беларусь присоединилась в соответствии с Указом Президента от 2.07.1998 г. N 352. Лизингодателем (арендодателем) сегодня может быть практически любое юридическое лицо.

Лизинг является одним из наиболее эффективных способов приобретения основных средств. Это обусловлено тем, что лизинговые платежи относятся на себестоимость продукции (работ, услуг). Кроме того, в случае, когда объект лизинга ввозится из-за пределов Беларуси в режиме свободного обращения, то лизингополучатель (арендатор) имеет возможность получить рассрочку уплаты таможенной пошлины, НДС и акциза на весь срок действия договора лизинга, но не более чем на 5 лет. Помимо этого, в соответствии с Указом Президента от 2.06.1997 г. N 311 "О совершенствовании порядка обязательной продажи иностранной валюты" получение имущества в лизинг от нерезидента дает возможность не производить обязательную продажу иностранной валюты, аккумулируемой для расчетов по договору лизинга, если по указанному договору приобретено оборудование, относимое к основным производственным фондам, используемым для собственного производства. В связи с вышеизложенным руководству исследуемого предприятия следует использовать лизинг, как один из способов приобретения импортного оборудования.

2.7 Организация учета основных средств на ПЭВМ на базе ППП "Галактика"

Использование персонального компьютера в повседневной работе бухгалтера - это одна из характерных особенностей бухгалтерского учета последних лет. Развитию автоматизированного учета способствуют два обстоятельства: увеличение числа ПЭВМ на предприятиях с постоянным снижением их стоимости и достаточное предложение программных продуктов. Автоматизация начинается с выбора программного продукта, отвечающего потребностям и особенностям учета на конкретном предприятии. Программы различаются функциональностью, полнотой автоматизации учета и другими признаками.

В исследуемом предприятии внедряется комплексная система автоматизации бухгалтерского учета с использованием ППП "Галактика", разработанного корпорацией "Галактика". Данный программный продукт включает в полном объеме функции ведения бухгалтерского учета и оперативного управления хозяйственной деятельностью. Модуль Основные средства "Галактики" в исследуемом предприятии успешно внедряется.

Модуль Основные средства обеспечивает автоматизированное выполнение операций по учету наличия, износа, движения, а также по переоценке объектов основных средств предприятия. Структуру меню модуля можно представить следующей схемой.

КАРТОТЕКА

ведение картотеки;

архив износа и изменений;

ввод пробега транспорта.

ОПЕРАЦИИ

начисление амортизации;

отмена амортизации;

поступление;

внутреннее перемещение;

изменение стоимости;

выбытие;

ввод коэффициентов переоценки переоценка картотеки отмена переоценки.

ОТЧЕТЫ

Инвентарная опись:

* по МОЛ за отчетный период;

* по МОЛ на указанную дату;

* по подразделениям Ведомости износа;

* по МОЛ;

* по видам ОС;

* по всем объектам;

* по объектам, прибывшим в текущем году;

* по объектам, выбывшим в текущем году;

* за интервал;

* по подразделениям;

* по подразделениям в разрезе видов.

Ведомости наличия драгоценных металлов:

* инвентаризационная ведомость драгоценных металлов.

Отчет полного износа:

* сводный отчет износа;

* по подразделениям;

* группам и видам ОС.

Движение ОС:

* по видам ОС;

* по МОЛ;

* по подразделениям.

Ведомость переоценки:

* ведомость переоценки по видам;

* ведомость переоценки по группам;

* ведомость переоценки по подразделениям.

Карточка учета движения ОС:

* по группе ОС;

* по виду ОС;

* по МОЛ;

* по подразделению.

Схема учета основных средств при использовании ППП "Галактика" представлена в приложении 16.

Информационную базу учета основных средств при его автоматизации составляет внешняя (входная) и нормативно - справочная информация. Носителями входной информации являются первичные документы по движению основных средств, рассмотренные в предыдущих параграфах.

Справочники объединяют постоянную или условно постоянную информацию и предназначены для ускорения ввода данных, единообразного понимания данных учета, снижения его трудоемкости. Достоинством данной программы является широкое использование справочной информации.

Перед началом работы с модулем Основные средства необходимо заполнить следующие справочники:

* подразделения и склады;

* материально ответственные лица;

* справочник счетов;

* корреспонденция счетов;

* классификатор КАУ;

* каталог видов ОС;

* каталог групп ОС;

* каталог признаков использования ОС;

* каталог норм амортизации;

* каталог драгметаллов.

Следующим этапом является создание оперативной базы, т.е. ввод информации о каждом из объектов основных средств. Основным режимом работы в данном модуле является меню "Картотека" - "Ведение картотеки".

Меню картотека обеспечивает ведение картотеки, выполнение хозяйственных операций, связанных с движением объектов учета основных средств, а также ввод данных о пробеге транспорта для расчета амортизации.

Функция Ведение картотеки позволяет вносить данные объектов учета основных средств в картотеку. При ее активизации на экране появляется двухпанельное окно выбора. В верхней панели, в порядке возрастания инвентарных номеров, отображается перечень карточек по объектам основных средств. Нижняя панель предназначена для просмотра проводок, отражающих хозяйственные операции с объектом учета.

Комбинациями клавиш {ALT+N} и {Ctrl+S} устанавливается режим просмотра и редактирования картотеки по выбранному подразделению.

Ввод данных объекта основных средств производится в двухпанельном окне = Редактирование Инвентарной Карточки" = (приложение 17). В верхней панели (собственно инвентарная карточка) заполняются следующие поля:

Инвентарный номер - вводится с клавиатуры, должен быть уникальным.

Заводской номер, наименование ОС - вводится с клавиатуры.

Группа ОС - выбирается из справочника.

Вид ОС - выбирается из справочника.

Код нормы амортизации - заполняется набором с клавиатуры или выбором из справочника.

Норма амортизации - заполняется автоматически при выборе кода нормы амортизации, либо с клавиатуры.

Подразделение - выбирается из справочника.

МОЛ - выбирается из справочника.

Дата поступления - вводится с клавиатуры.

Дата выбытия - заполняется при выбытии объекта, вводится с клавиатуры.

Дата выпуска - справочное поле, вводится с клавиатуры.

Первоначальная стоимость - вводится с клавиатуры на основании первичного документа, затем может быть изменена. Для того, чтобы увидеть начальное значение первоначальной стоимости, следует воспользоваться комбинацией {Ctrl+ENTER}.

Сумма износа - первоначально вводится из первичного документа вручную, в дальнейшем корректируется автоматически, при переходе к следующему месяцу увеличивается на сумму износа за месяц (включая месяц поступления объекта).

Износ за месяц - рассчитывается автоматически, исходя из значений первоначальной стоимости и нормы амортизации, при выполнении функции Начисление амортизации.

Операция начисления амортизации - выбор типовой хозяйственной операции из справочника (каталога типовых хозяйственных операций) для автоматического формирования проводок при начислении амортизации.

Проводки по начислению амортизации основных средств формируются автоматически при выполнении функции Начисление амортизации.

Завершающим этапом учетного процесса является формирование и печать учетных регистров и отчетов.

С помощью функции Отчеты можно сформировать широкий спектр отчетных документов по основным средствам предприятия. Большинство отчетов может быть получено в различных разрезах, выбор которых производится в соответствующем подменю. В качестве примеров см. приложения:

N 9 - Ведомость износа основных средств по видам.

N 10 - Карточка учета движения основных средств по группе основных средств (ОС-8).

N 11 - Карточка учета движения основных средств по виду основных средств (ОС-8)

N 12 - Ведомость наличия и движения основных средств в разрезе видов.

При проведении инвентаризации основных средств можно сформировать приказ о проведении инвентаризации (приложение 14), сличительная ведомость результатов инвентаризации (приложение 15).

Заключение

Для осуществления своей деятельности предприятия должны иметь необходимые средства труда, материальные условия. Они являются важнейшим элементом производительных сил и определяют их развитие. В бухгалтерском учете средства труда выделены в отдельный объект учета, именуемый основными средствами.

Улучшение использования основных производственных средств, а значит и повышение эффективности производства в определенной степени зависит от качества экономической работы на предприятиях, в том числе от качества бухгалтерского учета и анализа хозяйственной деятельности предприятий. Отсюда вытекает необходимость совершенствования учета и контроля за использованием действующих средств труда.

Необходимым условием правильного учета основных средств является единый принцип их оценки. Исследуемое предприятие применяет принципы оценки, установленные Законом о бухгалтерском учете и отчетности. Синтетический и аналитический учет основных средств ведется по первоначальной или восстановительной стоимости. В итог актива баланса основные средства включаются по остаточной, стоимости, а первоначальная (восстановительная стоимость) и сумма износа показываются в первом разделе актива баланса справочно.

В условиях рыночной экономики и в международной практике бухгалтерского учета стремятся к реальной оценке активов, потому переоценки основных фондов по восстановительной оценке проводятся чаще, по мере изменения рыночной конъюнктуры. Такие переоценки предпринимаются не каждый год, а тогда, когда условия и стоимость воспроизводства объектов основных фондов меняются в значительных пределах.

В настоящее время данный аспект приобретает важное значение в связи с возможностью банкротства предприятий, их ликвидацией и вызванной необходимостью составления ликвидационных балансов.

В республике последняя переоценка основных фондов проводилась по состоянию на 1 января 2001 г. На анализируемом предприятии переоценка проводилась индексным методом.

Другим направлением решения задачи максимального приближения стоимости основных фондов к изменяющимся реальным условиям воспроизводства является предполагаемое расширение применения прямых методов оценки основных фондов (по аналогу и на основании экспертных заключений).

Одним из факторов увеличения выпуска продукции на исследуемом предприятии является приобретение и ввод в эксплуатацию нового импортного оборудования. Наиболее эффективным способом приобретения оборудования в настоящее время считается лизинг. Это обусловлено тем, что лизинговые платежи относятся на себестоимость продукции (работ, услуг).

Кроме того, в случае, когда объект лизинга ввозится из-за пределов Беларуси в режиме свободного обращения, то лизингополучатель (арендатор) имеет возможность получить рассрочку уплаты таможенной пошлины, НДС и акциза на весь срок действия договора лизинга, но не более чем на 5 лет. Помимо этого, в соответствии с Указом Президента от 2.06.1997 г. N 311 "О совершенствовании порядка обязательной продажи иностранной валюты" получение имущества в лизинг от нерезидента дает возможность не производить обязательную продажу иностранной валюты, аккумулируемой для расчетов по договору лизинга, если по указанному договору приобретено оборудование, относимое к основным производственным фондам, используемым для собственного производства. В связи с вышеизложенным руководству исследуемого предприятия следует использовать лизинг, как один из способов приобретения импортного оборудования.

На предстоящий 2001 год на исследуемом предприятии предусмотрены затраты по капитальному ремонту машин и оборудования. С целью равномерного включения затрат на ремонт в себестоимость продукции предлагается предусмотреть в учетной политике предприятия на 2000 год создание ремонтного фонда. При таком варианте затраты по ремонту в плановом размере (равномерно на протяжении года) будут включаться в себестоимость продукции ежемесячно на протяжении года, независимо от того, фактически эти расходы произведены или нет. В конце года производятся корректировочные записи в зависимости от размера фактических затрат на ремонт.

Роль основных средств в процессе производства, особенности их воспроизводства в условиях перехода к рыночной экономике обуславливают особые требования, предъявляемые к информации о наличии, движении, состоянии и использовании основных средств.

Бухгалтерский учет должен обеспечить руководство предприятия разносторонней и оперативной информацией, что возможно осуществить путем автоматизации учетно-вычислительных работ на базе современных ПЭВМ и программных продуктов.

В исследуемом предприятии внедряется комплексная система автоматизации бухгалтерского учета с использованием ППП "Галактика". Данный программный продукт включает в полном объеме функции ведения бухгалтерского учета и оперативного управления хозяйственной деятельностью.

Модуль Основные средства "Галактики" в исследуемом предприятии внедряется.

...