Особливості ведення обліку торгівельної діяльності

Размещено на http://www.allbest.ru/

Размещено на http://www.allbest.ru/

Вступ

Торгівельна діяльність підприємств забезпечує безперервний процес руху активів у формі товарів від виробничих підприємств різних форм власності до безпосередніх споживачів. Для забезпечення торгівельної діяльності підприємства здійснюють операції купівлі-продажу товарів, які є найбільш важливою і значною частиною активів підприємства. Вони займають особливе місце у складі майна та домінуючі позиції у структурі витрат торгівельних підприємств.

Основним завданням торгівельного підприємства є найбільш повне і оптимальне забезпечення товарного асортименту для здійснення торгівельних операцій як з оптовими, так і з роздрібними покупцями. Темпи росту обсягу реалізації продукції, покращення її якості безпосередньо впливають на обсяг витрат і прибуток торговельного підприємства. Оскільки метою будь-якої діяльності, у тому числі і торгівельної, є отримання прибутку, який є фінансовою базою подальшого розвитку підприємства та показником ефективності даного виду діяльності, то постає необхідність в повному та достовірному його визначенні, тобто достовірному визначенні доходів та витрат, понесених підприємством на його отримання.

Різноманіття форм власності в період ринкової економіки та розширення прав торгівельних підприємств вимагають альтернативних, а часом і різноманітних підходів при рішенні конкретних питань методики й техніки ведення обліку торгівельної діяльності.

Облік діяльності торгівельного підприємства здійснюється за такими напрямками:

· кількісний і вартісний облік товарів;

· облік надходження та вибуття товарів на підприємстві та розрахунків з постачальниками;

· облік наявності товарів та руху на складах;

· облік доходів та витрат торгівельного підприємства;

· порядок формування та облік фінансових результатів торгівельного підприємства.

У зв'язку з дослідженням цих питань стає чітко обумовленою актуальність теми дослідження.

Мета курсової роботи -- дослідження обліку діяльності торгівельного підприємства і визначення шляхів її удосконалення.

Для досягнення мети необхідно вирішити задачі:

· здійснити огляд нормативно-правових документів, що регламентують облік діяльності торгівельного підприємства;

· переглянути літературні джерела;

· розкрити теоретичні основи обліку діяльності торгівельного підприємства;

· розглянути особливості обліку діяльності торгівельного підприємства;

· розглянути первинний облік діяльності торгівельного підприємства.

При написанні роботи були використані закони та нормативно-правові акти, які регламентують правила діяльності торговельного підприємства, порядок надходження, зберігання та вибуття товарів, формування доходів, витрат та фінансового результату діяльності торгівельного підприємства.

Теоретичні засади бухгалтерського обліку діяльності торгівельного підприємства складають Закон України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", національні стандарти бухгалтерського обліку, а також інструкції та положення з окремих питань бухгалтерського обліку діяльності торгівельного підприємства. Також була використана різноманітна науково-практична література, з якої була взята інформація про аналітичний і синтетичний облік діяльності торгівельного підприємства, порядок і методи її здійснення, первинний і складський облік товарів.

1. Нормативно-правова база та галузеві особливості торгівельного підприємства

1.1 Торгівельна діяльність та її галузеві особливості

торгівельний оптовий фінансовий облік

Товари -- матеріальні цінності, що придбані (отримані) й утримуються підприємством з метою подальшого продажу. Під товарним обігом (товарообігом) слід розуміти рух сукупного суспільного продукту в товарній формі від виробників до споживача.

Торгівельна діяльність -- самостійна діяльність юридичних і фізичних осіб зі здійснення операцій купівлі-продажу товарів споживчого призначення з метою отримання прибутку. Оптова торгівля -- торгівельна діяльність із придбання й реалізації товарів великими партіями підприємствам роздрібної торгівлі, іншим суб'єктам підприємницької діяльності. Роздрібна торгівля -- торгівельна діяльність із продажу товарів поштучно та дрібним оптом безпосередньо громадянам та іншим споживачам переважно із розрахунками готівкою. Господарська діяльність в оптовій та роздрібній торгівлі становить відповідно оптовий та роздрібний товарообіг.

Залежно від форми організації й виконуваних функцій торгові підприємства поділяють на оптові та роздрібні. Реалізацію товарів населенню можуть виконувати промислові й інші неторгові підприємства через власні фірмові магазини. Одиницею бухгалтерського обліку товарів є їхнє найменування або однорідна група, вид.[3]

Бухгалтерський облiк торговельної діяльності підприємства повинен

забезпечувати:

* правильність оформлення первинних документів на придбання, продаж та

переміщення всередині підприємства товарів, грошових та інших документів;

* правильність відображення первинних документів у реєстрах синтетичного та аналітичного обліку;

* контроль за виконанням договорів поставок та інших зобов'язань, правильністю розрахунків з постачальниками і замовниками;

* контроль за правильним використанням і зберіганням товарно-матеріальних цінностей і фінансових ресурсів;

* формування повної та достовірної інформації про господарські процеси і результати діяльності підприємства, необхідні для оперативного керівництва та управління, а також для її використання зацікавленими особами. [4]

Особливостями бухгалтерського обліку в торгових підприємствах є:

1. Специфічна система обліку руху товарів. Бухгалтерський облік роздрібного товарообороту ведуть тільки у вартісному вираженні за цінами реалізації. Груповий облік товарів ведуть на основі бухгалтерських документів і оперативних даних розрахунковим шляхом. Кількісно-вартісний облік здійснюють з товарів, які потребують особливого контролю за їх рухом (ювелірні вироби, товари, прийняті на комісію, меблі, телевізори).

2. Облік товарів здійснюють згідно з Планом рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов'язань і господарських операцій підприємств та установ з використанням рахунка 28 "Товари" в розрізі субрахунків:

* 281 "Товари на складі" проводять облік наявності та руху товарних запасів в основному на оптових підприємствах, морозильниках, овочесховищах;

* 282 "Товари в торгівлі" призначений для обліку наявності і руху товарів, що знаходяться на підприємствах роздрібної торгівлі, громадського харчування;

* 283 "Товари на комісії" обліковують товари передані на комісію по договорах комісії, що не передбачають перехід права власності;

* 284 "Тара під товарами" проводять облік тари під товарами порожньої, купленої, власного виробництва;

* 285 "Торгова націнка" є контрактивним рахунком до субрахунка 281 "Товари на складі" та 282 "Товари в торгівлі", який призначено для визначення реалізаційної (продажної) вартості товарів, знаючи їх купівельну вартість. Взагалі, торгова націнка -- це різниця між купівельною та продажною вартістю товарів;

* 286 "Купівельні вироби";

* 289 "Транспортно-заготівельні витрати" призначений для окремого обліку витрат з транспортування, вантажно-розвантажувальних робіт, що пов'язані з доставкою товарів. [8]

3. У торгівлі спостерігаються наявні великі запаси ТМЦ, у зв'язку з цим бухгалтерський облік має забезпечити достовірний контроль за їх рухом і збереженням.

4. У торгівлі існує специфічна система обліку витрат. Видатки торгових підприємств утворюють витрати обігу, які обліковують за видами, статтями і які покривають за рахунок доходів підприємства. Витрати обігу -- це виражені у вартісній формі витрати торгових підприємств, пов'язані з купівлею, транспортуванням, збереженням і реалізацією товарів. В обліку витрати обігу класифікують за: 1) видами діяльності (оптова торгівля, роздрібна торгівля, громадське харчування); 2) економічними елементами (матеріальні витрати, витрати на оплату праці та ін.); 3) статтями витрат.[5]

Номенклатура статей витрат обігу для підприємств торгівлі класифікується на:

1) витрати на транспортування;

2) витрати на оплату праці;

3) витрати на оренду і утримання необоротних активів;

4) знос та утримання малоцінних і швидкозношуваних предметів;

5) витрати на паливно-мастильні матеріали, газ, електроенергію;

6) витрати на збереження, сортування, пакування матеріалів;

7) витрати на рекламу;

8) відсотки за кредит;

9) витрати на тару;

10) страхування та ін.

5. Витрати обігу рекомендовано обліковувати на рахунку 92 "Адміністративні витрати", 93 "Витрати на збут", 94 "Інші витрати операційної діяльності".

У торгівлі не застосовують поняття “калькуляція”, не використовують рахунки -- 23 “Виробництво”, 91 “Загальновиробничі витрати”. На рахунку 92 “Адміністративні витрати” обліковуються всі загальногосподарські витрати підприємств торгівлі. На рахунку 93 “Витрати на збут” ведуть облік витрат, пов'язаних із збутом товарів. До витрат на збут відносять витрати пакувальних матеріалів, транспортування, витрати на рекламу, маркетинг, витрати на оплату праці та комісійні продавцям, торговим агентам, працівникам відділу збуту, амортизацію, витрати на ремонт та утримання основних засобів. [7]

На підприємствах торгівлі спостерігається різниця у джерелах утворення прибутку. Формування прибутку у різних підприємствах відбувається за рахунок таких джерел:

Важливе значення обліку -- контроль застосування цін на товари, правильне визначення націнки, знижки. Ціну на товари визначають на підставі угоди між продавцем і покупцем при розрахунках між юридичними особами. На деякі види товарів держава може встановлювати певні обмеження цін. Роздрібну ціну формують з урахуванням ціни постачальника та торгової націнки.[8]

Товари населенню продають за роздрібними цінами. Роздрібна ціна складається з ряду елементів. Собівартість продукції -- витрати виробника на виготовлення даної продукції (матеріали, зарплата, амортизація тощо). Промислове підприємство в ціну товару закладає певний відсоток рентабельності, за рахунок якого формується прибуток підприємства.

Ціна на більшість товарів включає податок на додану вартість, який після реалізації товару перераховують до бюджету.

Підприємства мають право на відшкодування (повернення) з бюджету сплачених постачальникам сум ПДВ. Однак при реалізації даних товарів вони зобов'язані до ціни придбання (без ПДВ) і своєї націнки нарахувати і направити в бюджет 20% ПДВ.

Деякі види вітчизняних товарів, а також більшість імпортних обкладаються акцизним збором. Акцизний збір нараховують виробники, які перераховують дані суми до бюджету, а по імпортних товарах -- імпортер при розмитненні товарів.

Оптово-збутова націнка призначена для покриття витрат обігу і утворення чистого доходу підприємств оптової торгівлі. Торгову націнку використовують для покриття витрат і утворення прибутку роздрібного підприємства.

Підприємства громадського харчування реалізують товари за роздрібними цінами, до яких, крім торгової націнки, входить і націнка громадського харчування. Націнку громадського харчування використовують для покриття витрат на приготування їжі, а торгову націнку -- для покриття витрат і утворення прибутку підприємств.

Важливим моментом при ціноутворенні є визначення купівельних і продажних цін. Купівельні ціни -- це ціни, за якими та чи інша галузь торгівлі купує товари у постачальників, продажні ціни -- за якими товари продають покупцям. При цьому вносять корективи на суму ПДВ.[8]

1.2 Особливості обліку на підприємствах оптової торгівлі

Оптова торгівля -- сфера підприємницької діяльності з придбання і відповідного перетворення товарів для подальшої їх реалізації підприємствам роздрібної торгівлі, іншим суб'єктам підприємницької діяльності. Включає як безпосередні комерційні зв'язки на умовах договорів закупівлі-продажу і постачання між підприємствами-виробниками і споживачами, так і зв'язку між ними через торгових посередників. В основі роботи оптових підприємств покладено торгово-фінансовий план (бізнес-план), яким установлюється сума товарообороту в цілому і в групах товарів (з виділенням складського та транспортного товарообороту), розмір товарних запасів, план витрат обігу, прибутку та інші показники.

Одним із основних принципів організації бухгалтерського обліку в оптовій торгівлі є звітність матеріально-відповідальних осіб в установлені строки та ведення аналітичного обліку товарно-матеріальних цінностей в бухгалтерії та в місцях їх зберігання.

Облік товарів в оптових підприємствах відбувається на рахунку 28 "Товари", зокрема на субрахунку 281 "Товари на складі", на якому ведуть облік наявності та руху товарних запасів, що знаходяться на оптових і розподільчих базах, складах, овочесховищах, морозильниках тощо. За дебетом субрахунку 281 відображають надходження товарів, за кредитом -- реалізацію, вибуття товарів.

Облік надходження товарів в оптовій торгівлі. [9]

При одержанні товару необхідно перевірити відповідність його фактичної кількості та якості до даних супровідних документів і умов договору.

Залежно від умов поставки, зазначених у договорі, приймання товару здійснюється:

* на складі підприємства-покупця, якщо доставка товару здійснюється підприємством-продавцем;

* на складі підприємства-продавця, якщо доставка товару здійснюється підприємством-покупцем;

* у місці розвантаження транспортних засобів, розпечатування опломбованих транспортних засобів та контейнерів або на складі перевізника, якщо доставка здійснюється підприємствами залізничного, повітряного, водного, автомобільного транспорту. [11]

Приймання товарів на складі здійснюється матеріально відповідальною особою на підставі товаросупровідних документів.

У випадку відсутності таких документів або деяких з них приймання товару не призупиняється, а складаються акти про фактичну наявність отриманого товару із зазначенням документів, яких не вистачає. При одержанні товару в тарі, крім перевірки ваги брутто і кількості місць, можливе розкриття тари з метою перевірки ваги нетто і кількості одиниць товару. Якщо тара або упаковка пошкоджені, то перевірка ваги нетто і кількості одиниць товару є обов'язковою.

При одержанні товару без тари, у відкритій тарі, пошкодженій тарі його приймання має бути здійснене в момент одержання від постачальника, розвантаження транспортних засобів, розпечатування опломбованих транспортних засобів або контейнерів, але не пізніше терміну, передбаченого для розвантаження. [9]

Якщо товар надійшов у непошкодженій тарі, то його приймання має бути здійснене:

* за вагою брутто і кількістю місць товару -- в момент одержання від постачальника, розвантаження транспортних засобів, розкриття опломбованих транспортних засобів або контейнерів;

* за вагою нетто і кількістю одиниць -- у момент розкриття тари або упаковки, але не пізніше 10 днів. Товар, який швидко псується, має бути прийнято не пізніше 24 годин з моменту його одержання.

Товар, що надійшов у справній тарі, приймається за якістю і комплектністю, як правило, на складі підприємства оптової торгівлі (покупця). Товар може бути прийнято за якістю і на складі постачальника, якщо це передбачено умовами договору. [10]

Товари, що надійшли на оптові склади, приймаються на підставі:

1. Рахунків-фактур, товарно-транспортних накладних. Якщо виявлено недостачу при прийманні товарів, то додатково складають акт: 1) комерційний -- при надходженні товарів від залізниці, поромів; 2) приймальний -- при прийомі товарів на складі, який є підставою для пред'явлення претензій транспортній організації або постачальнику у випадку недовантаження.

2. При надходженні товарів без супровідних документів приймання на склад здійснюють на підставі оформленого Акта приймання товарів без рахунка постачальника.

3. Податкова накладна -- звітний і розрахунковий документ, в якому вказуються реквізити, ціна на товар, ставка та сума ПДВ, загальна сума, що належить до оплати. Податкова накладна виписується на кожну партію товарів у 2-х екземплярах, оригінал представляється покупцеві, а копія зберігається у продавця як звітний і розрахунковий податковий документ. [10]

Платники податку на додану вартість мають вести окремий облік при купівлі і продажу товарів таких операцій:

* операцій, які оподатковуються ПДВ за ставкою 20%;

* операції, що звільнені від оподаткування;

* імпортні операції;

* експортні операції, що оподатковуються за сумовою ставкою;

* операцій, вартість яких не включається до складу валових витрат.

У цьому випадку ведеться два реєстри податкового обліку: Книга обліку придбання товарів, у якій ведеться облік операцій по купівлі товарів і визначається підстава для можливого віднесення до податкового кредиту сум ПДВ, що сплачені постачальникові (продавцеві) у звітному періоді у зв'язку з придбанням товару (субрахунок 644).

Книга обліку реалізації товарів, яка містить порядок обліку операцій з продажу товарів і визначає підставу для можливого віднесення до податкового зобов'язання сум ПДВ, нарахованих за звітний період у зв'язку з продажем товарів (субрахунок 643). [11]

Книги обліку придбання і продажу товарів мають бути прошнуровані, сторінки пронумеровані і зареєстровані в податковій інспекції. Записи до Книги роблять тільки:

* на підставі даних податкових накладних, за винятком імпортних товарів (записи з яких відображаються на підставі митної декларації при умові сплати ПДВ митним органам або оформлення і погашення векселя);

* при придбанні товарів у юридичних і фізичних осіб, не зареєстрованих як платників ПДВ (облік ведеться на підставі товарного чека, іншого розрахункового документа, в якому вказана вартість товару без нарахування ПДВ).

Основним документом, що регулює порядок бухгалтерського обліку руху товарів, є Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 9 "Запаси", затверджене наказом Міністерства фінансів України від 20.10.99 № 246. [10]

Відповідно до ПсБО 9 "Запаси" товари відносяться до запасів і є оборотними активами підприємства. Для того щоб придбаний товар було визнано активом, повинні бути дотримані такі вимоги:

* по-перше, використання таких товарів у майбутньому має принести певні економічні вигоди;

* по-друге, вартість товарів має бути достовірно визначена. Іншими словами, товар є активом, якщо є ймовірність того, що він буде в майбутньому реалізований. [4]

Формування первісної вартості залежить від того, яким чином товари надійшли на підприємство торгівлі. Але найчастіше формою розрахунків за товари на підприємствах оптової торгівлі є оплата грошовими коштами.

Відповідно до ПсБО 9 "Запаси" поняття собівартості придбаного товару може бути застосоване щодо товарів, придбаних за грошові кошти, і являє собою їх первісну вартість. [4]

Первісна вартість товарів включає такі витрати:

* суми, сплачені постачальникові товару, за вирахуванням непрямих податків;

* суми ввізного мита;

* суми непрямих податків, які не відшкодовуються підприємству;

* суми транспортно-заготівельних витрат (ТЗВ), включаючи витрати, пов'язані зі страхуванням ризиків транспортування товарів;

* інші витрати, безпосередньо пов'язані з придбанням товарів. До транспортних витрат торгівельного підприємства, понесеними у зв'язку з придбанням товарів, належать:

1) вартість транспортних послуг, що пов'язані з доставкою товару сторонніми організаціями;

2) витрати підприємства на доставку товару власними силами (власним або орендованим транспортом).

До останніх витрат належать:

* витрати, безпосередньо пов'язані з транспортуванням (вартість пального в кількості, необхідній для подолання транспортним засобом відстані від підприємства-покупця до підприємства-продавця і від підприємства-продавця до підприємства-покупця; вартість інших матеріалів, необхідних для руху транспортного засобу; інші витрати, понесені підприємством для забезпечення нормальної роботи транспортного засобу під час поїздки за товаром);

* витрати, пов'язані з виплатою компенсації витрат водія під час поїздки за товаром (витрати на відрядження водія, безпосередньо пов'язані з доставкою товару);

* інші витрати, пов'язані з доставкою товару (витрати експедитора, відрядженого за товаром; інші витрати, що відносяться до витрат на відрядження відповідно до законодавства). Якщо оптове підприємство проводить облік товарів за ціною придбання, то оприбуткування товарів відображається такими бухгалтерськими проведеннями:

1) на закупівельну вартість придбаних товарів Д-т 281 -- К-т 631;

2) на суму податкового кредиту по ПДВ, на яку підприємство має право зменшити податкове зобов'язання, Д-т 641 -- К-т 631;

3) на суму, перераховану постачальникові коштів за придбані товари, Д-т 631 -- К-т 311. [12]

Приклад. Підприємство займається оптовою торгівлею. Облік товарів на складі ведеться за купівельними цінами. Підприємство придбало у вітчизняного постачальника товари на суму 12000 грн (ПДВ 2000 грн). Відобразити Якщо підприємство проводить облік товарів за продажними цінами, то сума ПДВ, нарахована (оплачена) постачальникам при придбанні товарів, включається до суми торгової націнки, що відображається записом Д-т 281 -- К-т 285. Аналогічним проведенням відображається сума торгівельної націнки на товари, яка нараховується торгівельним підприємством для покриття витрат обігу та отримання прибутку. Таким чином, на субрахунку 281 «Товари на складі» формується реалізаційна вартість товару.

При попередній оплаті оптове підприємство здійснює наступні проведення:

1. Д-т 371 -- К-т 311 -- на купівельну вартість попередньо оплачених товарів;

2. Д-т 641 -- К-т 644 -- на суму ПДВ;

3. Д-т 281 -- К-т 631 -- сума оприбуткування товарів;

4. Д-т 644 -- К-т 631 -- на суму ПДВ;

5. Д-т 631 -- К-т 371 -- зарахована попередня оплата постачальникові;

6. Д-т 284 -- К-т 631 -- на суму оприбуткованої тари.

бухгалтерські проведення.

Вiдображення цих операцiй в обліку у рiзних варiантах наведено у таблиці 1.1. [12]

Таблиця 1.1. Придбання товарів за першою з подій

№ п/п	Зміст господарської операції	Кореспонденція рахунків	Сума, грн..
		Дебет	Кредит
1. Перша подія - надходження товарів
1	Оприбуткований товар за купівельною вартістю	281	631	10000
2	Відображена сума податкового кредиту	641	631	2000
3	Оплачено отриманий товар	631	311	12000
2. Перша подія - передоплата постачальнику
1	Здійснена оплата за товар	371	311	12000
2	Відображено суму податкового кредиту	641	644	2000
3	Оприбутковано товар за купівельною вартістю	281	631	10000
4	Списано суму раніше нарахованого податкового кредиту	644	631	2000
5	Відображено взаємозалік заборгованостей	631	371	12000

Особливу увагу при оприбуткуванні товару слід приділити кількості і якості, що зазначені в договорі і товарно-супровідних документах. Виявлена при прийманні недостача товару може стати наслідком таких причин:

* природних втрат у дорозі;

* вини особи, яка здійснює поставку товару;

* вини підприємства-продавця.

При виявленні недостачі придбаного товару при одержанні його на склад відповідальність покладається на того учасника договору, до обов'язків якого входить доставка таких цінностей. [4]

Якщо доставка товару була здійснена підприємством-продавцем або сторонньою організацією (автотранспортним підприємством), то на суму виявленої недостачі підприємством-покупцем пред'являється претензія на адресу таких постачальників. Якщо доставка товару здійснювалося власним транспортом підприємства-покупця, то вся відповідальність за недостачу матеріальних цінностей покладається на відповідальну особу такого підприємства.

При одержанні товару на склад сума недостачі, що сталася в дорозі в межах норм природного убутку, включається до первісної вартості такого товару. В цьому випадку претензія до постачальника не пред'являється. [12]

Якщо при надходженні товару виявлено недостачу, проводиться запис з Д-т 281 "Товари на складі" -- на суму тільки фактично отриманих товарів, з К-т 285 "Торгова націнка" -- на суму торгової націнки на фактично отримані товари.

У випадку виявлення при оприбуткуванні недостачі (псування) товарів:

1. З вини постачальника або транспортних організацій:

- на купівельну вартість товарів: Д-т 374 "Розрахунки за претензіями" -- К-т 631 "Розрахунки з вітчизняними постачальниками".

2. У межах норм природних втрат на купівельну вартість Д-т 947 "Недостачі і втрати від псування цінностей" -- К-т 631 "Розрахунки з вітчизняними постачальниками".

3. З вини матеріально-відповідальних осіб, що доставляють товари:

- на купівельну вартість: Д-т 947 "Недостачі і втрати від псування цінностей" -- К-т 631 "Розрахунки з вітчизняними постачальниками";

- одночасно на вартість продажу: Д-т 375 "Розрахунки за відшкодуванням завданих збитків" -- К-т 716 "Відшкодування раніше списаних активів";

- на суму ПДВ: Д-т 716 "Відшкодування раніше списаних активів" -- К-т 641 "Розрахунки за податками (аналогічний рахунок "ПДВ")".

У випадку обґрунтованої відмови від оплати товарів, що надійшли до оптового підприємства, товари приймаються за актом на відповідальне зберігання і обліковуються на позабалансовому рахунку 023 "Матеріальні цінності на відповідальному зберіганні" до моменту вказівки постачальника про їх повернення, переадресації або реалізації на місці. [12]

Приклад. Підприємство здійснило передоплату і отримало товари від постачальника. За умовами договору доставка товарів здійснюється підприємством-продавцем. Згідно із супровідними документами кількість товару становить 1000 од. Вартість 1 од. -- 24 грн, у тому числі ПДВ -- 4 грн. Договірна вартість -- 24 000 грн, у тому числі ПДВ -- 4000 грн.

При оприбуткуванні на склад виявлено недостачу товарів у кількості 150 од. Підприємству-постачальникові пред'явлено претензію на суму 3600 грн (150 од. х 24 грн/од.).

У реєстрах бухгалтерського обліку будуть зроблені такі записи, відображені в таблиці 1.2. [12]

Таблиця 1.2. Пред'явлення претензії постачальнику

№ п/п	Зміст господарської операції	Кореспонденція рахунків	Сума, грн.
		Дебет	Кредит
Підприємство-покупець визнало суму дебіторської заборгованості, яку в майбутньому буде погашено
1	Відображено передоплату за товар	371	311	24000
2	Відображено суму податкового кредиту	641	644	4000
3	Отримано товари	281	631	17000
4	Списано суму податкового кредиту	644	631	3400
5	Відображено зарахування заборгованості	631	371	20400
6	Суму недостачі відображено як дебіторську заборгованість з претензії	374	371	3600
Підприємство-покупець визнало суму недостачі безнадійною
1	Відображено передоплату за товар	371	311	24000
2	Відображено суму податкового кредиту	641	644	4000
3	Отримано товари	281	631	17000
4	Списано суму податкового кредиту	644	631	3400
5	Відображено зарахування заборгованості в частині фактичного одержання товарів	631	371	20400
6	Відображено суму недостачі	072		3600
7	Відображено коригування суми податкового кредиту (методом «Червоне сторно»)	641	644	600
8	На витрати списано суму недостачі, визнану безнадійною	947	371	3600
9	Списано витрати, пов'язані з недостачею матеріалів	791	947	3600

Якщо є впевненість, що недостачу буде відшкодовано, то суму недостачі може бути відображено як суму заборгованості за претензіями без списання на витрати. Якщо при цьому було здійснено передоплату за товари, то сума податкового кредиту в цьому випадку не зменшується.

Якщо підприємство не впевнене, що суму недостачі буде погашено, то така недостача списується на витрати звітного періоду з одночасним відображенням заборгованості на позабалансовому рахунку. При цьому у випадку здійснення передоплати не слід забувати про коригування суми раніше відображеного податкового кредиту щодо ПДВ. Якщо з'являється ймовірність погашення суми недостачі постачальником матеріальних цінностей, то в обліку на суму такої недостачі визначається дохід і сума заборгованості списується із позабалансового рахунка. [14]

Організація обліку товарів на оптових базах може проводитися по партіях (облік ведуть по кожній партії окремо) або по сортах.

2. Бухгалтерський облік діяльності торгівельного підприємства

2.1 Облік надходження та вибуття товарів на підприємстві

Облік надходження товарів. Товари в роздрібній торгівлі оприбутковують на підставі рахунків-фактур, товарно-транспортних накладних, податкових накладних. За цими документами приймаються товари і тара матеріально-відповідальними особами. При надходженні товарів від населення за готівковий розрахунок їх оприбуткування здійснюють на підставі Закупівельного акта. Якщо отримано ваговий матеріал, то його оприбуткування здійснюють за чистою вагою (маса-нетто), без урахування ваги тари. При розходженні маси і якості фактично отриманих товарів із супроводжувальними документами складається Акт про встановлення розходжень маси і якості товарно-матеріальних цінностей, що приймаються. [13]

Підприємствами роздрібної торгівлі в основному здійснюється вартісний облік товарів через велику кількість різноманітних товарів та оформленням реалізації товарів касовими чеками. У такому разі на кожну матеріально-відповідальну особу (МВО) в бухгалтерії відкривається особовий рахунок, в якому роблять записи по залишках, надходженню та вибуттю товарів на звітну дату. Записи відображають за продажними цінами. В установлені строки МВО особи складають товарні звіти і разом із підтверджувальними документами здають до бухгалтерії. Товарні звіти можуть складатися щодня або один раз у 3, 5, 7, 10 днів (залежно від обсягу господарських операцій торговельного підприємства). Товарні звіти складають у двох примірниках: 1-й з додатками здають в бухгалтерію, 2-й залишають у МВО. [14]

Облік реалізації товарів у роздріб. Роздрібні підприємства, які здійснюють реалізацію товарів (розрахункові операції) в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо), проводять:

* розрахункові операції на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій (РРО) з роздрукуванням відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій, або із застосуванням зареєстрованих у встановленому порядку Книги обліку розрахункових операцій та Розрахункової книжки;

* на підставі розрахункового документа встановленої форми на повну суму проведеної операції особі, яка отримує або повертає товар (отримує послугу або відмовляється від неї);

* щоденно друкують на реєстраторах розрахункових операцій (за винятком автоматів з продажу товарів (послуг)) фіскальні звітні чеки і зберігають їх у Книгах обліку розрахункових операцій;

* друкують на РРО (за винятком автоматів з продажу товарів (послуг)) контрольні стрічки і зберігають їх протягом трьох років;

* надають покупцю товарів (послуг) на його вимогу чек (накладну або інший письмовий документ), що засвідчує передання права власності на них від продавця до покупця з метою виконання вимог Закону України "Про захист прав споживачів".[13]

Відповідно до законодавства РРО повинні застосовуватися:

* фізичними особами -- суб'єктами підприємницької діяльності;

* юридичними особами (їх філіями, відділеннями, іншими відокремленими підрозділами), суб'єктами підприємницької діяльності, що здійснюють операції з розрахунками в готівковій і/або безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також уповноваженими банками і суб'єктами підприємницької діяльності, що здійснюють операції купівлі-продажу валюти. [13]

Водночас законодавством передбачені винятки з цієї норми. РРО можуть не застосовуватись, якщо:

* розрахунки здійснюються через касу підприємства з оформленням прибуткових і видаткових касових ордерів та видачею квитанцій, оформлених у встановленому порядку (приміщення каси підприємства повинно бути ізольоване й обладнане відповідним чином);

* специфіка окремих форм діяльності у сфері торгівлі, громадського харчування і послуг дозволяє здійснювати розрахунки без застосування РРО з використанням розрахункових квитанцій (РК). [13]

РРО застосовується для здійснення розрахунків за продані товари. Документом, який підтверджує факт здійснення продажу, є касовий чек. При проведенні реєстрації операції з продажу касир зобов'язаний отримати від покупця гроші за товар, здійснити операцію закриття чека в РРО, роздрукувати його і видати покупцеві чек і здачу разом з товаром.

Власник РРО повинен забезпечити окремий облік найменувань, цін і кількості наданих послуг кожного найменування, а також щоденне виконання в кінці робочого дня денного звіту з обнуленням інформації в оперативній пам'яті Z-звіту та її занесенням до фіскальної пам'яті РРО. [16]

Без застосування РРО, але з використанням Розрахункової книжки можливе здійснення:

* роздрібної торгівлі з транспортних засобів (крім торгівлі з причепів-фургонів, причепів-дач, напівпричепів, які використовуються як стаціонарні пункти), автоцистерн, цистерн, бочок, бідонів, лотків, прилавків, корзин, ручних візків (за винятком тих, які знаходяться в стаціонарних приміщеннях, крім приміщень ринків);

* реалізації штучних товарів через торгові автомати;

* реалізації товарів та продукції на підприємствах споживчої кооперації у сфері торгівлі та громадського харчування, які розташовані в сільській місцевості, де середньомісячний товарообіг у національній валюті України кожного із зазначених об'єктів за останні 12 місяців не перевищує суму 20 тис. грн.;

* послуг населенню;

* видачі талонів, квитанцій та білетів (з нанесеними друкарським способом серій, номерів і номінальної вартості) на відвідування культурно-спортивних показових закладів та організацій, при проведенні екскурсій, в бібліотеках, при паркуванні автотранспорту, в пасажирському транспорті міського сполучення, а також жетонів і електронних карток в метро, при оформленні на залізничних станціях вантажних перевезень. [13]

Фіскальні функції-- здатність реєстраторів розрахункових операцій забезпечувати одноразове занесення, довготермінове зберігання у фіскальній пам'яті, багаторазове зчитування і неможливість зміни підсумкової інформації про обсяг розрахункових операцій, виконаних у готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо), або про обсяг операцій з купівлі-продажу іноземної валюти.

Реєстратор розрахункових операцій (РРО) -- пристрій або програмно-технічний комплекс, в якому реалізовані фіскальні функції і який призначений для реєстрації розрахункових операцій при продажу товарів (наданні послуг), операцій з купівлі-продажу іноземної валюти та/або реєстрації кількості проданих товарів (наданих послуг). До реєстраторів розрахункових операцій належать: електронний контрольно-касовий апарат (ЕККА), електронний контрольно-касовий реєстратор, комп'ютерно-касова система, електронний таксометр, автомат з продажу товарів (послуг) тощо. [13]

Розрахункова операція -- приймання від покупця готівкових коштів, платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо за місцем реалізації товарів (послуг), видача готівкових коштів за повернутий покупцем товар (ненадану послугу), а у разі застосування банківської платіжної картки -- оформлення відповідного розрахункового документа щодо оплати в безготівковій формі товару (послуги) банком покупця або у разі повернення товару (відмови від послуги) оформлення розрахункових документів щодо перерахування коштів у банк покупця.

Електронний контрольно-касовий апарат (ЕККА) -- реєстратор розрахункових операцій, який додатково забезпечує попереднє програмування найменування і ціни товарів (послуг) та облік їх кількості, друкування розрахункових та інших звітних документів. До ЕККА належать також торговельні автомати або інше подібне устаткування, що призначене для операцій з продажу товарів (послуг) без видачі покупцю чека, іншого звітного документа за готівкові кошти чи їх замінники -- жетони, картки платіжних систем або інші замінники грошей, без участі фізичної особи, яка контролює здійснення оплати таких товарів (послуг). [16]

Комп'ютерно-касова система -- реєстратор розрахункових операцій, виготовлений із застосуванням комп'ютерних засобів, який додатково виконує технологічні операції, визначені сферою його застосування, і забезпечує друкування розрахункових та інших звітних документів.

Електронний контрольно-касовий реєстратор -- реєстратор розрахункових операцій, який додатково забезпечує облік кількості реалізованих товарів (послуг) найменування, друкування розрахункових та інших звітних документів.

Електронний таксометр -- реєстратор розрахункових операцій, який додатково забезпечує попереднє програмування тарифів за проїзд та облік вартості наданих послуг з перевезень пасажирів.

Автомат з продажу товарів (послуг) -- реєстратор розрахункових операцій, який в автоматичному режимі здійснює видачу (надання) за готівкові кошти або із застосуванням платіжних карток, жетонів тощо товарів (послуг) і забезпечує відповідний облік їх кількості та вартості.

Фіскальна пам'ять -- запам'ятовуючий пристрій у складі реєстратора розрахункових операцій, призначений для одноразового занесення, зберігання і багаторазового зчитування підсумкової інформації про обсяг розрахункових операцій, яку неможливо змінити або знищити без пошкодження самого пристрою. [16]

Розрахунковий документ -- документ установленої форми та змісту (касовий чек, товарний чек, розрахункова квитанція, проїзний документ тощо), що підтверджує факт продажу (повернення) товарів, надання послуг, отримання (повернення) коштів, купівлі-продажу іноземної валюти, надрукований у випадках, передбачених законом, і зареєстрований у встановленому порядку реєстратором розрахункових операцій або заповнений вручну. Розрахункова книжка -- належним чином зброшурована та прошнурована книжка, зареєстрована в органах Державної податкової служби України, що містить номерні розрахункові квитанції, які видаються покупцям у визначених законом випадках, коли не застосовуються реєстратори розрахункових операцій. Книга обліку розрахункових операцій -- прошнурована і належним чином зареєстрована в органах Державної податкової служби України книга, що містить щоденні звіти, які складаються на підставі відповідних розрахункових документів щодо руху готівкових коштів, товарів (послуг).

Фіскальний режим роботи -- режим роботи реєстратора розрахункових операцій, який забезпечує безумовне виконання ним фіскальних функцій. Фіскальний звітний чек -- документ установленої форми, надрукований реєстратором розрахункових операцій, що містить дані денного звіту, під час друкування якого інформація про обсяг виконаних розрахункових операцій заноситься до фіскальної пам'яті. Фіскальний звіт -- документ установленої форми, надрукований реєстратором розрахункових операцій, що застосовується для реєстрації операцій з купівлі-продажу іноземної валюти, який містить дані про виконані операції з початку робочої зміни касира. [13]

Денний звіт-- документ установленої форми, надрукований реєстратором розрахункових операцій, що містить інформацію про денні підсумки розрахункових операцій, проведених з його застосуванням. Контрольна стрічка -- документ, надрукований реєстратором розрахункових операцій, який містить копії надрукованих цим реєстратором розрахункових документів.

ЕККА повинен бути запрограмований таким чином, щоб друкований чек містив відомості про суб'єкт підприємницької діяльності, найменування і місце розташування об'єкта, заводський номер, номер реєстрації, відомості про товар: кількість, ціна, вартість одиниці, загальна вартість придбаних товарів, сума ПДВ, номер касового чека, дата реалізації. [13]

Щоденно після закінчення робочого дня матеріально-відповідальна особа складає денний звіт Z-звіт із обнуленням інформації в оперативній пам'яті і занесенням її до фіскальної пам'яті. Якщо в Z-звіті не відображається інформація за операціями "Службове внесення" або "Службове видання" сум готівки, то перед виконанням Z-звіту без обнуління потрібно виконати щоденний звіт (Х-звіт).

Щоденні касові звіти підклеюються в журнал використання ЕККА та узагальнюються у даному журналі за кожен день.

На період виходу з ладу реєстратора розрахункових операцій та здійснення ремонту або у разі тимчасового, але не більше 72 год (7 робочих днів), відключення електроенергії проведення розрахункових операцій здійснюється з використанням Книги обліку розрахункових операцій та Розрахункової книжки або із застосуванням належним чином зареєстрованого резервного реєстратора розрахункових операцій. [17]

Найбільш розповсюдженим методом, який застосовується підприємствами роздрібної торгівлі при вибутті товарів, є метод цін продажу. Оцінка за цінами продажу ґрунтується на застосуванні середнього відсотка торговельних націнок. Відповідно до ПсБО 9 "Запаси" цей метод застосовують підприємства, які мають значну і змінювану номенклатуру товарів з приблизно однаковим рівнем торгової націнки. Метод за цінами продажу може успішно застосовуватися окремо до кожної групи товарів з приблизно однаковою націнкою. Для кожної групи товарів потрібно розрахувати окремий відсоток торгової націнки. [4]

При використанні методу цін продажу собівартість реалізованих товарів визначається як різниця між продажною (роздрібною) вартістю реалізованих товарів і сумою торговельної націнки на ці товари.

Сума торговельної націнки на реалізовані товари визначається як добуток продажної (роздрібної) вартості реалізованих товарів і середнього відсотка торгової націнки.

Середній відсоток торгової націнки визначається діленням суми залишку торгових націнок на початок звітного місяця і торгових націнок у продажній вартості отриманих у звітному місяці товарів на суму продажної (роздрібної) вартості залишку товарів на початок звітного місяця і продажної (роздрібної) вартості отриманих у звітному місяці товарів. [4]

Таблиця 2.3. Кореспонденція рахунків на підприємствах роздрібної торгівлі

№ п/п	Зміст операції	Кореспонденція рахунків
		Дебет	Кредит
1	Залишок товарів на початок звітного періоду	282	--
2	Торгова націнка на товари на початок звітного періоду	--	285
Оприбуткування товарів
1	Оприбуткований товар за купівельною вартістю	281	631
2	Відображена сума податкового кредиту з ПДВ	641	631
3	Оплачений отриманий товар	631	311
Реалізація через роздрібну мережу
1	Встановлено торговельну націнку	282	285
2	Продані товари за готівкові кошти	301	702
3	Відображені податкові зобов'язання з ПДВ	702	641
4	Списана собівартість товарів	902	282
5	Списана торговельна націнка на реалізовані товари	285	282
Визначення фінансового результату
1	Списана на фінансовий результат сума доходів від реалізації товарів	702	791
2	Списана на фінансовий результат собівартість реалізованого товару	791	902
3	Нарахований податок на прибуток	981	641
4	Списані витрати за податком на прибуток на фінансовий результат	791	981
5	Відображено нерозподілений прибуток	791	441
Залишок товару
1	Залишок товарів на кінець звітного періоду	282	--
2	Торгова націнка на товари на кінець звітного періоду	--	285

ПсБО 9 "Запаси" регламентує порядок включення суми транспортно-заготівельних витрат (ТЗВ) у первісну вартість товарів і визначення суми реалізованої торгової націнки. До складу початкової вартості товарів включають суми ТЗВ, що пов'язані з їх придбанням: витрати на заготівлю запасів, оплата навантажувально-розвантажувальних робіт і транспортування запасів усіма видами транспорту, включаючи страхування ризиків із транспортування запасів. Слід мати на увазі, що до складу транспортних витрат відносять як витрати сторонніх організацій, так і витрати, понесені власне підприємством (витрати ПММ, витрачених у зв'язку з доставкою товарів, та інші витрати, пов'язані з нормальною роботою транспортного засобу під час поїздки за товаром); витрати, пов'язані з виплатою компенсації витрат водія під час поїздки за товаром та ін. [4]

Так, пунктом 9 ПсБО 9 "Запаси" установлено, що ТЗВ можуть безпосередньо включатися у вартість запасів або відображатися загальною сумою на окремому субрахунку рахунка обліку запасів. Ця сума щомісяця розподіляється між сумою залишку запасів на кінець звітного місяця і сумою запасів, що вибули за звітний місяць. Таким чином, порядок віднесення сум транспортних витрат до первісної вартості товарів може проходити такими способами:

* методом прямого розподілення транспортних витрат;

* методом розподілення транспортних витрат за середнім процентом. [4]

Взаємозв'язок звітності і бухгалтерського обліку з реалізації товарів. Звіт про фінансові результати.

Метод прямого підрахунку. Сутність прямого методу розподілу транспортних витрат відображається в самій назві -- прямим розподілом транспортних витрат між одиницями придбаного товару у вартісному, або кількісному, або у ваговому співвідношенні.

Цей метод застосовується тоді, коли можливо точно визначити витрати, пов'язані із транспортуванням тих чи інших одиниць запасів у вартісному чи натуральному вираженні. Якщо товар було доставлено власними силами, то всі витрати, понесені у зв'язку з такою доставкою, мають бути відображені у складі первісної вартості придбаних товарів. [17]

Приклад. Торговельне підприємство має на балансі власний вантажний автомобіль, який було відправлено за партією товару. Вартість товару 10000 грн. (без урахування ПДВ). Транспортні витрати, пов'язані з доставкою партії товару, становили:

* вартість використаних ПММ (без урахування ПДВ) -- 250 грн.;

* витрати на відрядження водія (без урахування ПДВ) -- 54 грн. Первісна вартість придбаної партії товару складе:

10 000 грн. + 250 грн. + 54 грн. = 10 304 грн.

У бухгалтерському обліку будуть зроблені такі записи (табл. 2.4). [17]

Прямий розподіл транспортних витрат може призвести до значних витрат праці, особливо якщо підприємство має великі обороти надходження і вибуття товарів, дуже широкий асортимент товарів, несе постійні витрати на доставки товару. В цьому випадку оптимальним варіантом розподілу транспортних витрат є застосування методу розподілу за середнім відсотком.

Метод середнього відсотка. Застосування методу середнього відсотка не передбачає розподілу транспортних витрат безпосередньо при одержанні товарів, як це передбачено методом прямого розподілу. Протягом звітного періоду транспортні витрати накопичуються окремо на відповідних субрахунках. Розрахунок суми транспортних витрат, що підлягають списанню у складі собівартості проданих товарів, здійснюється за підсумками звітного періоду. Оскільки транспортні витрати включаються до первісної вартості товарів, придбаних за грошові кошти, то і облік таких витрат будемо здійснювати на окремому субрахунку рахунка 28 "Товари".[4]

Таблиця 2.4. Бухгалтерське проведення при підрахунку транспортних витрат

№ п/п	Зміст господарської операції	Дебет	Кредит
1	У підзвіт грошові кошти на відрядження	372	301
2	Видано у підзвіт водію ПММ	372	203
3	Отримано товар за вартістю постачальника	281	631
4	Відображено витрати, пов'язані з доставкою товару:
	1) згідно з авансовим звітом у частині витрат на відрядження	289	372
	2) згідно з подорожніми листами списано ПММ:
	- видані у підзвіт	289	372
	- придбані водієм у дорозі відповідно до первинних документів	289	372
5	Повернено до каси грошові кошти, видані в підзвіт	301	372

У додатку до ПсБО 9 наведений числовий приклад визначення собівартості реалізованих товарів по оцінці вибуття запасів за цінами продажу, що в основному використовують підприємства роздрібної торгівлі. У цьому додатку для обліку ТЗВ застосовується субрахунок 289 "Транспортно-заготовельні витрати", не передбачений Планом рахунків, а націнка на реалізовані товари списується проведенням Д-т 282 "Товари в торгівлі" -- К-т 285 "Торгова націнка" методом "сторно".[4]

Відповідно до ПсБО 9 "Запаси" такі суми включаються до вартості товару або обліковуються окремо на субрахунку 289 "Транспортно-заготівельні витрати".

Суть методу полягає у визначенні відсоткового співвідношення між сумою залишку транспортно-заготівельних витрат на початок місяця і сумою транспортно-заготівельних витрат, що пов'язані з придбанням товарів протягом звітного періоду, та сумою залишку запасів на початок звітного періоду і придбаними у цьому ж періоді запасами.

Середній% ТЗВ = Залишок ТЗВ на початок місяця*Сума ТЗВ за місяць/Вартість залишку товарів на початок місяця+Вартість товарів, що надійшли протягом місяця

ТЗВ = Середній% ТЗВ*Вартість реалізованих товарів

Розглянемо, як розрахувати собівартість реалізованих товарів на підприємстві роздрібної торгівлі на умовному числовому прикладі. [4]

Приклад. На підприємстві роздрібної торгівлі 01.02.13: сальдо за дебетом субрахунка 282 "Товари в торгівлі" становить 15 000 грн; сальдо за дебетом субрахунка 289 "Транспортно-заготівельні витрати" -- 3000 грн; сальдо за кредитом субрахунка 285 "Торгова націнка" -- 6000 грн (табл. 2.5). [4]

Таблиця 2.5. Операції, проведені підприємством у лютому 2013 р.

п/п	Зміст операції	Кореспонденція рахунків	Сума, грн.
		Д-т	К-т
1	Оприбутковані товари, отримані від постачальника	282 "Товари в торгівлі" *	631 "Розрахунки з вітчизняними постачальниками"	30000
2	Включена в податковий кредит сума ПДВ	641 "Розрахунки з податків (ПДВ)"	631 "Розрахунки з вітчизняними постачальниками"	6000
3	Відображено витрати з доставки товарів	289 "ТЗВ"	631 "Розрахунки з вітчизняними постачальниками"	7500
	Включена в податковий кредит сума ПДВ	641 "Розрахунки за податками (ПДВ)"	631 "Розрахунки з вітчизняними постачальниками"	6000
4	Нарахована торгова націнка на придбані товари	282 "Товари в торгівлі"	285 "Торгова націнка"	13250
5	Реалізовані товари	301 "Каса в національній валюті"	702 "Дохід від реалізації товарів"	42000
6	Відображено податкове зобов'язання з ПДВ	702 "Дохід від реалізації товарів"	641 "Розрахунки за податками (ПДВ)"	7000

Підприємство роздрібної торгівлі може не застосовувати субрахунок 281 "Товари на складі", а відразу відбивати вартість товарів, що здобуваються, на субрахунку 282 "Товари в торгівлі".

2.2 Облік торгівельних націнок і тари

Підприємства роздрібної торгівлі при формуванні ціни продажу на товар використовують в основному метод торговельної націнки. Націнка встановлюється у відсотках до обороту, і саме за її рахунок перекриваються витрати, пов'язані з реалізацією товару, та прибуток.

Рівень торговельних націнок визначається підприємством самостійно, при цьому враховується розмір поточних витрат та плановий рівень рентабельності. За широкого асортименту товарів торгова націнка встановлюється для кожної однорідної групи товарів окремо. Торговельна ...