Возникновение, развитие и проблемы аудита как профессиональной области деятельности в РК

Размещено на http://www.allbest.ru/

Казахский Экономический Университет им.Т. Рыскулова

Реферат на тему:

«Возникновение, развитие и проблемы аудита как профессиональной области деятельности в РК»

Выполнила ст-ка гр.222 УиА

Горбунова Е.С.

Проверила преподавательНургазиева Л.А.

Алматы 2013

Содержание

Глава 1. Этапы аудита

1.1 История возникновения и основные этапы развития аудита

1.2 Тенденции развития аудита в Казахстане

Глава 2. Организация и проведение аудита

2.1 Основные моменты процесса аудита

2.2 Планирование аудита

2.3 Изучение и оценка систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля в ходе аудита

Глава 3. Аудиторская проверка АО «Казкоммерцбанк»

3.1 Организационная характеристика АО «Казкоммерцбанк»

3.2 Анализ финансово - хозяйственной деятельности АО «Казкоммерцбанк»

3.3 Аудиторское заключение в ходе аудиторской проверки АО «Казкоммерцбанк»

Введение

Аудит (в разных переводах это слово означает «он слышит», «слушающий») имеет достаточно большую историю. Первые независимые аудиторы появились еще в XIX веке в акционерных компаниях Европы.

Возникновение аудита связано с разделением интересов тех, кто непосредственно занимается управлением предприятием (администрация, менеджеры), и тех, кто вкладывает деньги в его деятельность (собственники, акционеры, инвесторы). Последние не могли и не хотели полагаться лишь на ту финансовую информацию, которую представляли управляющие и подчиненные им бухгалтеры предприятия. Достаточно частые банкротства предприятий, обман со стороны администрации существенно повышали риск финансовых вложений. Акционеры хотели быть уверенными в том, что их не обманывают, что отчетность, представленная администрацией, полностью отражает действительное финансовое положение предприятия. Для проверки правильности финансовой информации и подтверждения финансовой отчетности приглашались специальные люди - аудиторы, которым, по мнению акционеров, можно было доверять. Главными требованиями, предъявляемыми к аудитору, были его безупречная честность и независимость. Знание бухгалтерского учета сначала не было главным, однако по мере усложнения бухгалтерского учета необходимым требованием становится и хорошая профессиональная подготовка аудитора.

Исторической родиной аудита считается Великобритания, где с 1844 г. выходит серия законов о компаниях, согласно которым правления акционерных компаний обязаны не реже одного раза в год приглашать специального человека для проверки бухгалтерских счетов и отчета перед акционерами.

Аудит - это вид деятельности, заключающийся в сборе и оценке фактов, касающихся функционирования и положения экономического объекта (самостоятельного хозяйственного подразделения) или касающихся информации о таком положении и функционировании, и осуществляемый компетентным независимым лицом, которое, исходя из установленных критериев, выносит заключение о качественной стороне этого функционирования. Следовательно, под аудитом понимается независимая проверка и выражение мнения о финансовой отчетности предприятия. Главная цель аудита состоит в определении достоверности и правильности финансовой отчетности субъекта проверки, а также контроле за соблюдением клиентом законов и норм хозяйственного права и налогового законодательства.

Потребность в услугах аудитора возникла в связи со следующими обстоятельствами:

1. возможность необъективной информации со стороны ее составителей (администрации) в случае конфликта между ними и пользователями этой информации (собственниками, инвесторами, кредиторами);

2. зависимость последствий принимаемых решений (а они могут быть весьма значительными) от качества информации;

3. необходимость специальных знаний для проверки информации;

4. отсутствие у пользователей информации доступа к ней для оценки ее качества.

Эти и ряд других причин привели к возникновению общественной потребности в услугах независимых экспертов, имеющих соответствующую подготовку, квалификацию, опыт и разрешение на право оказания такого рода услуг. Аудиторские услуги - это услуги посредников, устанавливающих достоверность финансовой информации.

Наличие достоверной информации позволяет повысить эффективность функционирования рынка капитала и дает возможность оценивать и прогнозировать последствия различных экономических решений. Проведение аудиторской проверки даже в тех случаях, когда она не является обязательной, несомненно, имеет важное значение.

В условиях рынка предприятия, кредитные учреждения, другие хозяйствующие субъекты вступают в договорные отношения по использованию имущества, денежных средств, проведению коммерческих операций и инвестиций. Доверительность этих отношений должна подкрепляться возможностью для всех участников сделок получать и использовать финансувую информацию. Достоверность информации подтверждается независимым аудитором

Собственники и прежде всего коллективные собственники - акционеры, пайщики, а также кредиторы не в состоянии самостоятельно убедиться в том, что все операции предприятия, многочисленные и зачастую очень сложные, законны и правильно отражены в отчетности, так как они обычно не имеют доступа к учетным записям и соответствующего опыта, а поэтому нуждаются в услугах аудиторов.

Независимое подтверждение информации о результатах деятельности предприятий и соблюдение ими законодательства необходимо государству для принятия решений в области экономики и налогообложения.

Аудиторские проверки необходимы и государственным органам, судьям, прокурорам и следователям для подтверждения достоверности интересующей их финансовой отчетности.

аудиторский бухгалтерский контроль

Глава 1. Этапы аудита

1.1 История возникновения аудита и основные этапы аудита

Аудит - это деятельность, направленная на уменьшение предпринимательского риска, так как наличие достоверной финансовой информации позволяет повысить эффективность функционирования рынка капитала и дает возможность оценивать и прогнозировать последствия принятия ряда экономических решений.

Основной целью аудита является установление достоверности бухгалтерской (финансовой) отчётности экономических субъектов и соответствия совершённых ими финансовых и хозяйственных операций нормативным актам, дейстующими в Республике Казахстан. В своей деятельности аудитор руководствуется законодательством, а также, являясь объектом предпринемательского права, и собственными экономическими интересами.

Достижению главной цели способствуют требования ведения аудиторской деятельности : независимость и объективность при проведении проверок; профессионализм, компетентность и добросовестность аудитора; конфиденциальность - важнейшее требование при осуществлении аудиторской деятельности. Аудитор не должен предоставлять никакому органу каких либо сведений о хозяйственной деятельности проверяемого им объекта. Использование методов статистики и экономического анализа позволяет организовать анализ проведенных проверок на высоком научном уровне, получив при этом более объективные и достоверные данные для принятия решений. Применение новых информационных технологий. Ответственность аудитора за последствия его рекомендаций и заключений по результатам проверок; умение принимать рациональные решения по данным аудиторской проверки, которые помогут клиенту в организации работы и ведении бухгалтерского учета.

Значение аудита в хозяйственной деятельности предприятия можно определить сопоставлением затрат на аудиторские услуги и получении экономии, увеличение доходов от решений, своевременно принятых предпринимателем на основании информации, предоставленной аудитором.

В условиях конкуренции в аудиторском бизнесе это экономически способствует качественному проведению проверок и выделению на рынке аудиторских услуг наиболее профессиональных аудиторов и фирм. В свою очередь, любое предприятие имеет возможность выбора, в качестве партнера, наиболее квалифицированного, независимого от каких-либо ведомственных интересов специалиста, мнение которого может оказать положительное влияние на будущую финансово-хозяйственную деятельность предприятия.

Государство же получает дополнительную возможность контроля за достоверностью финансовой отчетности предприятий за их собственный счет, не расходуя на это дополнительные бюджетные финансовые ресурсы.

Аудитор - древняя профессия. Латинское слово auditor означает «слушатель» (audit (лат.) - он слышит; auditio (лат.) - слушание).

Древнеримские управляющие в 11 веке до н.э. назначали чиновников казначейства, обязанных контролировать бухгалтерию провинций и устно отчитываться об этом.

Во Франции баронами ежегодно устраивались публичные чтения счетов своих владений перед аудиторами, а в Англии актом Парламента король Эдуард 1 дал право баронам назначать аудиторов для проверки счетов.

Историки полагают, что составление отчетов восходит примерно к 4 000 г. до н.э., когда древние цивилизации Ближнего Востока начали создавать высокоорганизованные государства и налаживать хозяйственную деятельность.

Ряд форм внутреннего контроля того времени описан в Библии, содержание которой, по общему мнению, охватывает период между 1800 г. до н.э. и 95 г. н.э. Конкретно Библия касается вопросов двойной охраны имущества, необходимости нанимать компетентных и честных работников, ограничения доступа и разделения обязанностей.

Государственная система династии Чжоу (1122 - 256 гг. до н.э.) в Китае включала тщательно разработанный бюджет и аудит всех правительственных департаментов.

В Афинах 5 века до н.э. Народное Собрание контролировало доходы и расходы государства, а его финансовая система включала правительственных аудиторов.

В Римской республике государственные финансы находились под контролем Сената, а государственный бюджет проверялся штатом аудиторов под наблюдением казначея. В англоязычных странах самые древние из дошедших до нас учетных документов и упоминаний об аудите - это архив Казначейства Англии и Шотландии, датируемый 1130 годом.

В Х111 веке встречаются упоминания об аудиторах и аудите как в Англии, так и в Италии, а французское сочинение об управлении имуществом, написанное в том же столетии, рекомендовало ежегодно проводить аудит счетов. Лондонское Сити подвергалось аудиту по крайней мере уже в 1200-е годы, а в начале ХIV столетия в числе выборных должностных лиц назначались аудиторы..

В старину в Великобритании проводился аудит двух типов:

- в городах аудит осуществлялся публично, в присутствии правящих должностных лиц и граждан и заключался в слушании отчетов, которые читал вслух казначей;

- вторым типом аудита была детальная проверка счетов уплат управляющих финансами крупных поместий по «дебету и кредита» с последующей «аудиторской декларацией», то есть устным отчетом перед владельцем и советом управляющих данного поместья.

Оба типа аудита, практиковавшиеся в Великобритании вплоть до Х111 века, в первую очередь были направлены на обеспечение подотчетности государственных и частных должностных лиц в отношении вверенных им средств. Целью этих видов аудита не являлась проверка качества счетов, за исключением тех случаев, когда неточности могли сигнализировать о наличии обмана.

В конце ХVII века в Шотландии был принят закон о запрете определенным должностным лицам служить в качестве городского аудитора, тем самым в Западном мире было введено понятие независимости аудитора.

Исторической родиной аудита считается Англия, где с 1844 года выходит серия законов о компаниях, согласно которым правления акционерных компаний обязаны приглашать не реже одного раза в год специального человека для проверки бухгалтерских счетов и отчета перед акционерами.

Возникновение аудита связано с разделением интересов тех, кто непосредственно занимается управлением предприятием (администрация, менеджеры), и тех, кто вкладывает деньги в его деятельность (собственники, акционеры, инвесторы). Несмотря на такой прогресс, в аудиторской практике лишь во второй половине Х1Х столетия профессиональный аудитор сделался важной составной частью делового мира.

Профессия бухгалтера-аудитора появилась в прошлом веке в акционерных компаниях Европы, когда акционеры, кредиторы и налоговые службы были вынуждены искать стороннего независимого специалиста, который мог бы дать объективное заключение о финансовом состоянии предприятия.

До рубежа ХХ века независимый аудит в Соединенных Штатах Америки строился по английской модели. Она предполагала детальные исследования данных, относящихся к балансу. Это был так называемый «счетоводческий аудит», так как три четверти рабочего времени аудитора уходило на подсчеты и составление бухгалтерских книг.

Постепенно американский аудит развился в «тестовый аудит», когда процедуры начали приспосабливаться к быстро расширяющемуся американскому бизнесу, представители которого считали, что британский стиль проверки подсчетов и переносов требует много времени и средств. Аудиторы использовали методы тестирования, собирали свидетельства у партнеров по бизнесу, большое внимание уделялось оценке активов пассивов.

Первое в США постановление об аудите, подготовленное Американским институтом бухгалтеров-экспертов (ныне Американский институт дипломированных присяжных бухгалтеров - AICPA) по просьбе Федеральной комиссии по торговле, было опубликовано в 1917 году и посвящено «аудиту баланса». Пересмотренное издание вышло в 1929 году под названием «Проверка финансовых отчетов». И хотя в нем по - прежнему главное внимание определялось аудиту балансов, но уже подробно шла речь о счетах прибыли и убытков, что связано с растущим интересом к результатам операций, подчеркивалась важность внутреннего контроля.

Особое развитие аудит получил после глубокого экономического кризиса 1930 - х годов, выполняя функции защиты и порядка в интересах как индивидуального предпринимательства, так и экономики различных страх.

Мировой экономический кризис 1929 - 1933 гг. усилил потребность в услугах бухгалтеров - аудиторов.

После второй мировой войны 1939 - 1945 гг. без аудита уже невозможно представить экономическую деятельность как в мире в целом, так и в отдельных странах, в частности.

Зарубежные авторы признают, что первоначально и на Западе аудит был не чем иным, как проверкой и подтверждением достоверности бухгалтерских документов и отчетности. Аудиторы в основном рассматривали первичные документы, регистры бухгалтерского учета, а также составленную на их основе бухгалтерскую отчетность.

Затем аудит стал системно - ориентированным. При этом практикующие аудиторы - профессионалы стали более внимательно изучать взаимоотношения между людьми (между организаторами и исполнителями бизнеса своих клиентов), составляющими и использующими бухгалтерские документы и записи.

Современный аудит, особенно на Западе - это аудит , основанный на риске. Это процесс, в котором использованы положительные стороны не только подтверждающего, а также системно - ориентированного аудита, но и аудита, преимущественно основанного на статистических либо нестатистических выборочных исследованиях.

Независимые аудиторы могут работать индивидуально, но чаще они объединяются в фирмы и организации (это более эффективно), которые могут иметь различные наименования.

В странах Запада функционируют десятки тысяч аудиторских фирм (только в США их более сорока пяти тысяч), от частных, состоящих из одного человека или нескольких присяжных бухгалтеров (таких фирм около 90-95 %) , до огромных, играющих решающую роль в мировом аудите и считающихся транснациональными корпорациями.

В мировой практике можно выделить две различные концепции регулирования аудиторской деятельности. Первая из них получила распространение в таких европейских странах, как Австрия, Испания, Франция, ФРГ, где аудиторская деятельность строго регламентируется централизованными органами. На них фактически возлагаются функции государственного контроля за аудиторской деятельностью.

Вторая концепция развита в англоязычных странах (США, Великобритания), где аудиторская деятельность в некотором виде саморегулируется. Аудит в этих странах ориентирован в основном на потребности акционеров, инвесторов, кредиторов и других хозяйствующих субъектов. Аудиторская деятельность здесь регулируется преимущественно аудиторскими объединениями.

1.2 Тенденции развития аудита в Казахстане

Развитие аудита в нашей стране начинается с открытия в 1987 г. акционерного общества «Инаудит», образованного согласно специальному постановлению Совета Министров СССР. Значение его создания для Акционерное общество являлось юридическим лицом, цель которого

состояла в оказании аудиторских и консультационных услуг действующим в

СССР и за границей совместным предприятиям. Совет Министров СССР предоставил фирме «Инаудит» широкие права, среди них права на:

- ревизии и проверки финансово-хозяйственной деятельности совместных предприятий и организаций;

- проверки бухгалтерских книг, отчетов, планов, смет и других документов, наличия денежных сумм и ценных бумаг, наличия и правильности расходования материальных ценностей;

- получение от учреждений Госбанка СССР и других кредитных учреждений необходимых сведений, справок, копий документов, связанных с операциями соответствующих организаций и предприятий, о состоянии счетов и оборотов по ним;

- приобретение от предприятий и организаций отчетной и прочей документации в согласованных объемах;

- публикацию в СССР и за границей своего устава, баланса, счета прибылей и убытков, а также различных материалов о деятельности фирмы «Инаудит»

Несмотря на то, что фирма имела более высокую организационно- правовую форму по сравнению с хозрасчетными ревизионными группами, она была создана на базе государственного контрольного органа, а ее учредителями выступали союзные министерства. Сохранить «Инаудит» как единую структуру не удалось, она распалась на несколько самостоятельных аудиторских фирм.

Одной из причин оказалась то, что в фирме работало большое количество профессиональных специалистов и настоящих лидеров, у которых появилась возможность организовать и возглавить собственные фирмы. Одной из причин оказалось то, что в фирме работало большое количество профессиональных специалистов и настоящих лидеров, у которых появилась возможность организовать возглавить собственные фирмы.

В 1989-1993 гг. была предпринята попытка принять законодательный акт об аудиторской деятельности в СССР. В этот период в стране появилось множество коммерческих организаций, в том числе и аудиторских фирм. Последние регистрировались как товарищества с ограниченной ответственностью. В 1989 г. при контрольно-ревизионном управлении Министерства финансов КазССР была создана хозрасчетная ревизионная группа. Затем на ее базе в 1990 г. решением правительства организована первая аудиторская фирма «Хозрасчетный аудиторский центр» и открыты ее территориальный отделения. Накопленный опыт, постоянно увеличивающийся объем аудиторских услуг, а также в известной мере рекомендации мировой аудиторской практики позволили в 1992 г. преобразовать хозрасчетный центр в независимую акционерную аудиторскую компанию «Казахстанаудит». Она является первой в республике независимой профессиональной компанией по оказанию аудиторских услуг, основанной на частной форме собственности и имеющей лицензию на право проведения аудита от правительства. Заслуга компании «Казахстанаудит» в становлении аудита и его популяризации в республике велика. Эта компания стала основным разработчиком проекта закона об аудиторской деятельности в нашей стране и главным консультантом при его обсуждении в министерствах, на правительственном уровне и в парламентских комитетах, а также была автором проекта Устава Палаты аудиторов Казахстана.

В учредительных документах указанной фирмы предусматривались: проведение проверок финансово-хозяйственной деятельности предприятий любых организационно-правовых форм и видов собственности в целях подтверждения достоверности и реальности их финансовой отчетности; предоставление консультаций по различным вопросам финансовой, правовой, хозяйственной и коммерческой деятельности, включая бухгалтерский учет, налогообложение и т.п. Таким образом, уже в учредительных документах первых аудиторских фирм были заложены определения аудита и его целей, что в дальнейшем нашло отражение в Законе «Об аудиторской деятельности в РК».

В начале 1990 г. на рынке появилось СП «Эрнест энд Янг Внешаудит», которое проводило аудиторские проверки на совместных предприятиях по их просьбе, причем вне зависимости от их расположения или принадлежности. Эта была крупнейшая межконтинентальная аудиторская фирма, входящая в то время в так называемую «Большую шестерку».

В настоящее время в Казахстане развивают свою деятельность крупнейшие международные аудиторские организации и местные аудиторские фирмы, которые оказывают аудиторские услуги. Приказом Министра финансов РК «Об утверждении списков аудиторских организаций и кредитных рейтинговых агентств» № 173 от 05. 04. 2001 г. для ежегодного проведения аудита организации и подтверждения кредитного рейтинга в соответствии с Постановлением Правительства РК «О мерах по организации эффективного управления и контроля за деятельностью некоторых акционерных обществ и республиканских государственных предприятий (национальных компаний)» № 290 от 28 февраля 2001 г. утверждены списки аудиторских организаций в составе ТОО «Эрнст энд Янг», «Делойт и Туш», ТОО «ВDO Казахстанаудит» (последняя из вышеперечисленных аудиторских фирм утверждена приказом № 294 Министра финансов РК 19 июля 2004 г.)

Глава 2 Организация и проведение аудита

2.1 Основные моменты процесса аудита

Работа аудитора - это строго организованный процесс, которому присущи определенные этапы и порядок ведения и составления документации, проведения аудиторских процедур.

Этап 1. Общее изучение. Работа аудитора с клиентами начинается задолго до выполнения собственно аудита. Так, если договор на аудиторское обслуживание заключается в начале отчетного периода (года), то этап аудита приходится на его окончание и начало следующего года.

Этап 2. Предварительное ознакомление. Оно предполагает посещение фирмы до начала работы с ее документацией. Аудитор знакомится с ходом производства, персоналом, местами хранения товарно-материальных запасов, оборудования и обеспечением их охраны, общей структурой организации (дочерних предприятий, участков, цехов, отделов), с состоянием производственной дисциплины. На этой фазе аудита кроме визуального наблюдения аудитор использует различные средства опроса (анкеты, интервью и т.п.).

Этап 3. Планирование аудита. Любая эффективная работа требует предварительного составления четкого плана и программы. Планирование аудитором своей работы по проверке осуществляется таким образом, чтобы она была эффективна, качественна и выполнена к намеченному сроку.

Этап 4. Системное изучение. Оно позволяет определить потоки и объемы информации, пункт наибольшей загруженности сбором и обработкой информации и на этой основе сделать вывод: кому предоставлено право принятия решения и ответственность за реализацию этих решений по интересующим аудитора аспектам деятельности предприятия, то есть кто является центром ответственности. Такими центрами в зависимости от существа рассматриваемого аудитором вопросов могут быть руководитель предприятия, его заместители, главный бухгалтер, начальники отделов и т.п.

Этап 5. Выполнение аудита. Этот этап и есть выполнение аудиторских процедур. По каждой теме необходимо составить программу аудиторской проверки, указав в ней последовательное осуществление необходимых аудиторских процедур и их исполнителей.

Этап 6. Составление отчета о результатах аудита. Аудитор (аудиторская организация) по результатам аудита составляет отчет и представляет его заказчику в срок, определенный договором. Выполнение аудитором (аудиторской организацией) договора определяется актом приема-сдачи аудиторского заключения.

Важнейшим направлением современного аудита является анализ финансового состояния предприятия и результатов его хозяйственной деятельности. Финансовый анализ деятельности предприятия представляет собой комплексное изучение финансового состояния предприятия с целью оценки результатов его деятельности, который проводится с помощью методов статистического, экономического и финансового анализа по данным трёх потоков информации: нормативной, плановой и фактической, отражённой в бухгалтерской (финансовой) отчётности предприятия. Финансовое состояние предприятия определяется совокупностью показателей, которые отражают наличие, размещение и использование ресурсов предприятия, его реальные и потенциальные возможности.

Информация о финансовом состоянии и результатах деятельности предприятия является предметом внимания различного рода пользователей с определённым интересом. Источником данной информации является финансовая (бухгалтерская) отчётность предприятия. Практически все пользователи финансовой отчётности используют результаты её анализа для оптимизации своих решений. В финансовой отчётности содержится огромный аналитический потенциал, который может быть использован в процессе принятия управленческих решений как перспективного, так и текущего характера, полная информация о финансовом состоянии предприятия на сегодняшний день, устойчивости его положения как субъекта предпринимательской деятельности и возможных перспектив хозяйствования.

Перед непосредственным проведением анализа аудитор должен определить его цель и задачи, затем разработать программу анализа:

выбор метода анализа, который будет являться оптимальным для достижения поставленных целей и задач;

определение информационной базы анализа;

установление критерия для принятия решений в случае выявления необычных отклонений.

Аудит финансового состояния предприятия предусматривает оценку учётной и другой экономической информации путём изучения реально существующих связей и взаимосвязей между показателями. Целью аудита финансового состояния предприятия и результатов его деятельности является:

получение объёктивной оценки платёжеспособности, финансовой устойчивости и эффективности деятельности предприятия;

определение сущности и содержания деловой активности;

выявление зон возможных умышленных ошибок в отчётности;

оценка финансово-хозяйственных перспектив предприятия и его функционирования в будущем;

оценка положения бизнеса предприятия в целом.

В ходе проверки финансового состояния предприятия основными задачами аудита являются:

выявление изменений показателей финансового состояния;

определение факторов, влияющих на финансовое состояние предприятия;

оценка количественных и качественных изменений финансового состояния;

оценка финансового положения предприятия на определённую дату;

определение тенденций изменения финансового состояния предприятия.

Только на основе финансового анализа, выявления сильных и слабых сторон в финансовом состоянии предприятия можно наметить меры по его укреплению или выходу из сложной финансовой ситуации.

После официального обращения экономического субъекта с просьбой об оказании ему аудиторских услуг (письмо-предложение) аудиторская организация составляет и направляет клиенту письмо о проведении аудита. К письму о проведении аудита можно приложить предварительный план аудита для согласования его с руководством клиента. В этом документе нужно отразить предлагаемые виды аудиторских услуг, планируемые виды работ, источники информации, необходимые для проведения аудита, общий план аудита. После получения субъектом письма о проведении аудита следует приступить к определению аудируемости бухгалтерской отчетности. Данный процесс называется предварительным планированием. На стадии предварительного планирования происходит знакомство потенциальных партнеров (аудиторской организации и экономического субъекта) и обмен информацией, что позволяет каждой из сторон принять решение о принципиальной возможности и целесообразности дальнейшего сотрудничества в области аудита. Серьезность последствий принимаемых по завершении этой стадии решений требует изучения большого объема информации (данные о состоянии внешней среды экономического субъекта и его индивидуальных особенностях). Для получения такой информации аудитор должен иметь доступ ко многим источникам информации, в число которых входят учредительные документы; протоколы заседаний совета директоров, собраний акционеров и иных аналогичных органов управления; документы, регулирующие учетную политику; бухгалтерская отчетность; статистическая отчетность; документы планирования деятельности экономического субъекта; контракты, договоры, соглашения; внутренние отчеты аудиторов, консультантов; материалы налоговых проверок; внутрифирменные инструкции; материалы судебных и арбитражных исков; документы, регламентирующие производственную и организационную структуру экономического субъекта, список его филиалов и дочерних предприятий.

На практике экономические субъекты иногда отказываются предоставлять информацию, пока не будет заключен договор оказания аудиторских услуг. Если аудитор заинтересован в клиенте, то не следует отказываться от проведения проверки, но необходимо отметить данный факт в договоре, а также письменно оговорить возможность пересмотра по этой причине плана проверки отдельных, ранее составленных соглашений и принятых условий и обязательств.

По итогам предварительного планирования аудиторская организация должна решить, согласна ли она работать с клиентом. На принятие решения по этому вопросу влияет ряд факторов. Во-первых, аудиторская организация должна убедиться в принципиальной возможности проведения аудита (например, убедиться в том, что для проведения аудита не требуется восстановление бухгалтерского учета; отсутствуют факты, ставящие под сомнение возможность подготовки положительного аудиторского заключения). Во-вторых, аудитор должен оценить субъективные факторы, влияющие на его желание работать с клиентом: репутацию клиента, легальность его деятельности, наличие судебных процессов и конфликтных ситуаций, платежеспособность. В-третьих, аудитор должен оценить потребность в человеческих ресурсах. Соглашаясь на проведение аудиторской проверки, аудиторская организация должна быть уверена в наличии возможности ее качественного проведения.

На стадии предварительного планирования обычно решают также организационные вопросы, связанные, в частности, с созданием нормальных условий для работы аудиторов. Аудиторам должны быть предоставлены отдельное помещение, сейф для хранения документов, возможность для снятия копий с первичных документов, розетки для подключения ноутбуков, принтер клиента для вывода аудиторских документов на печать, средства телефонной и факсимильной связи. При необходимости следует обсудить вопросы размещения, проживания и питания, пользования транспортом специалистов аудиторской организации.

Аудиторская организация и клиент должны согласовать условия соглашения на проведение аудита. Условия, по которым достигнута договоренность, отражаются документально в форме письма. Это необходимо для ясного понимания сторонами предоставляемых услуг, включая объем обязательств аудитора и форму представления отчетов (заключений), а также ответственность руководства клиента. Направление клиенту письма-соглашения предусмотрено Международными Стандартами Аудита. После принятия (путем подписания) клиентом условий письма-соглашения между сторонами заключается договор, который определяет их взаимоотношения в соответствии законодательством.

Согласно МСА 210 аудитор может использовать письмо-соглашение в качестве информативного документа для своих клиентов даже в случаях, когда цель и сфера аудита, а также обязанности аудитора установлены действующим законодательством. В интересах как клиента, так и аудитора, во избежание недоразумений, связанных с предоставлением аудиторских услуг, рекомендуется составление аудитором и согласование с клиентом письма-соглашения до начала выполнения работ. Это письмо-соглашение документально подтверждает согласие аудитора (клиента) на предоставление (получение) услуг, а также устанавливает цель и сферу аудита, рамки ответственности аудитора перед клиентом и форму отчетности о результатах аудита.

Форма и содержание письма-соглашения могут изменяться в зависимости от требований и особенностей клиента, но, как правило, включают:

- Цель аудита финансовой отчетности.

- Ответственность руководства в отношении финансовой отчетности.

- Сферу аудита, включающую ссылки на соответствующие законодательные и нормативные акты, а также на стандарты или требования профессиональных организаций, членами которых аудитор или аудиторская организация являются.

- Форму отчетности или другого вида сообщения результатов аудита, предоставляемых клиенту.

- Указание о том, что по причине применения тестирования и других присущих аудиту ограничений, а также ограничений, свойственных любой системе бухгалтерского учета и внутреннего контроля, существует неизбежный риск того, что некоторые, даже существенные искажения, могут остаться необнаруженными.

- Требование неограниченного доступа к любым записям, документам и другой информации, необходимой для проведения аудита.

- Согласие клиента с условиями письма-соглашения.

8. Аудитор может также включить в письмо-соглашение:

- Вопросы, касающиеся планирования аудита.

- Намерение получить от руководства письменное подтверждение относительно информации, представленной в связи с аудитом.

- Описание других писем или отчетов, которые аудитор предполагает предоставить клиенту.

- Показатель, который является основой для расчета суммы вознаграждения за услуги, и другие условия оплаты.

9. При необходимости в письмо-соглашение также могут быть внесены следующие пункты:

- Порядок привлечения других аудиторов и экспертов в процессе аудита.

- Порядок привлечения внутренних аудиторов и другого персонала клиента.

- Порядок отношений с предыдущим аудитором (если он был), в случае, когда аудитор впервые проводит аудит финансовой отчетности данного клиента.

- Указание об ограничении ответственности аудитора, если возможность такого ограничения существует.

- Договоренность относительно каких-либо дальнейших отношений между аудитором и клиентом.

В случае принятия положительного решения об аудируемости отчетности клиента с ним заключается договор оказания аудиторских услуг. Договор может составляться на долгосрочное (абонентское) аудиторское обслуживание (1-3 года) и разовое выполнение каких либо работ, в частности, аудиторской проверки финансовой отчетности.

В договоре должны быть указаны:

1) предмет договора;

2) обязанности сторон;

3)сроки и место проведения проверки;

4) размер и порядок оплаты;

6) конфиденциальность информации;

7) порядок разрешения споров;

8) дополнительные условия;

9) срок действия договора;

10) юридические адреса сторон.

В договоре могут предусмотрены досрочное прекращение аудита ранее намеченного срока, форс - мажорные обстоятельства и другие дополнительные условия.

Зачастую как в международной, так и отечественной практике, аудиторские операции выполняют не только штатные сотрудники аудиторских фирм, но и специалисты, привлеченные со стороны на условиях договора подряда, который заключается между приглашаемым специалистом и дирекцией аудиторской фирмы. [9]

Договор подряда может быть заключен с несколькими специалистами. На каждого из них выписывается карточка - наряд. Сдача и прием работ, выполненных по договору подряда, оформляются специальным актом сдачи-приемки выполненной работы.

Во всех случаях условия договора и содержание поручения не должны противоречить требованиям законодательства об аудиторской деятельности. К договору прилагается протокол соглашения о договорной цене на проведение аудиторской проверки. В нем удостоверяется, что сторонами достигнуто соглашение о величине договорной цены на проведение аудиторской проверки за 1 час услуг, предоставляемых одним аудитором. Настоящий протокол является основанием для проведения взаимных расчетов и платежей между Исполнителем и Заказчиком.

После подписания договора составляется общий план аудита, объем и содержание которого зависят от размеров экономического субъекта, сложности аудиторской проверки, а также от конкретных методик и технологий, применяемых аудитором.

Ведущий аудитор должен пересматривать общий план аудита по мере необходимости. Пересмотр может быть осуществлен, например, в следующих (и аналогичных им) ситуациях:

¦ при выявлении аудитором значительного объема договоров о совместной деятельности (если в плане проверка по данному направлению не была запланирована);

¦ в результате применения аналитической процедуры выявлено неверное отражение фактов хозяйственной деятельности (например, арифметический расчет входного сальдо по балансу на начало отчетного периода не подтвержден регистрами бухгалтерского учета по статье «прочие активы»). В этом случае аудитор имеет право включить в план проверку данного направления по предыдущему отчетному периоду за дополнительную плату.

В тех случаях, когда пересмотр общего плана приводит к значительному росту объема работ, изменения в план должны быть внесены исключительно по согласованию с руководством организации. Если пересмотр общего плана увеличивает работу в незначительной степени, изменения в план могут вноситься ведущим аудитором без сообщения руководству экономического субъекта.

Аудитор обязан сообщить руководству аудиторской организации о выявленных направлениях и согласовать вопрос о внесении изменений в план аудита. Отказ руководства экономического субъекта от дополнительной оплаты аудиторских услуг, связанных с пересмотром плана, должен найти отражение в аудиторском отчете с соответствующей формулировкой.

Процесс планирования завершается составлением программы аудита, в которой определяют характер, сроки и объем запланированных аудиторских процедур, необходимых для реализации общего плана аудита, и которую руководители аудиторской группы используют как для инструктирования ассистентов аудитора, так и для контроля качества их работы. Программа аудита должна пересматриваться в процессе аудита по мере необходимости. Выводы аудитора по каждому разделу аудиторской программы, документально отраженные в рабочих документах, являются фактическим материалом для составления аудиторского отчета и аудиторского заключения.

На заключительном этапе от аудитора требуется:

а) завершить оформление рабочей документации в виде аудиторского файла;

б) подготовить письменную информацию руководству проверяемой организации о результатах аудита;

в) обосновать и сформировать свое мнение об объектах проверки;

г) подготовить по установленной форме аудиторский отчет;

д) уведомить клиента о вскрытых отклонениях, недостатках системы внутреннего контроля, возможных путях их устранения, оптимизации и повышении эффективности функционирования объектов аудита.

2.2 Планирование аудита

Международный стандарт аудита 300 “Планирование” предусматривает установление норм и рекомендаций в отношении планирования аудита финансовой отчетности. Данный стандарт предназначен для применения в контексте повторных аудитов. При проведении первого аудита у данного экономического агента аудитор может расширить процесс планирования за рамки описанных в настоящем стандарте вопросов.

“Планирование” - разработка общей стратегии и детального подхода к предполагаемым характеру, срокам проведения и объемам аудиторских процедур. Аудитору следует планировать проведение аудита наиболее рационально и своевременно. Аудитор должен планировать аудиторскую работу таким образом, чтобы аудит был проведен наиболее эффективно.

Планирование аудиторской работы способствует уделению должного внимания важнейшим направлениям аудита, определению потенциальных проблем и скорейшему выполнению работы. Планирование также способствует эффективному распределению работы персонала с учетом работы, выполняемой другими аудиторами и экспертами. Объем планирования зависит от размеров экономического агента, сложности аудита, предшествующего опыта работы аудитора с данным экономическим агентом, знания бизнеса клиента.

Получение информации о бизнесе клиента является важной частью планирования аудита. Знание бизнеса клиента помогает аудитору в понимании событий, операций и установившейся практики, которые могут оказывать существенное влияние на финансовую отчетность. Аудитор может обсудить элементы общего плана аудита и определенные аудиторские процедуры с советом директоров и руководством экономического агента, а также его персоналом для обеспечения эффективности и действенности аудита и координации аудиторских процедур с работой персонала экономического агента. Однако, в любом случае, аудитор несет ответственность за общий план аудита и программу аудита.

Аудитор должен разработать и документально оформить общий план аудита с описанием предполагаемых сферы и методов проведения аудита. Общий план аудита должен быть достаточно детальным, для того, чтобы служить руководством при подготовке и осуществлении программы аудита. Форма и содержание общего плана аудита могут варьироваться в зависимости от масштаба деятельности экономического агента, сложности аудита, специфических методологии и технических приемов, используемых аудитором.

При разработке общего плана аудита аудитору необходимо учитывать ряд вопросов, таких как:

а) Знание бизнеса клиента

* Общие экономические и отраслевые факторы, влияющие на бизнес клиента.

* Важные характеристики клиента, его деятельность, финансовые показатели и требования к отчетности, включая изменения, произошедшие со времени предыдущего аудита.

* Общий уровень компетентности руководства клиента.

б) Понимание систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля

* Учетная политика клиента и изменения в ней.

* Влияние новых нормативных документов, регулирующих вопросы учета, аудита и финансовой отчетности.

* Накопленные аудитором знания систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля и предполагаемое относительное преобладание тестов контроля или процедур по существу.

в) Риск и существенность

* Предполагаемые оценки неотъемлемого риска и риска контроля, выявление важных областей для аудита.

* Установление уровня существенности, позволяющего считать финансовую отчетность достоверной.

* Возможность наличия существенного искажения с учетом опыта прошлых периодов или обмана.

* Выявление наиболее сложных областей бухгалтерского учета, включая те, которые затрагивают оценочные значения в бухгалтерском учете.

г) Характер, время проведения и объем аудиторских процедур

* Возможные изменения в приоритете специфических областей аудита.

* Влияние на аудит информационных технологий.

* Внутренний аудит и его предполагаемое влияние на процедуры внешнего аудита.

д) Координация, управление, надзор и проверка

* Привлечение других аудиторов (аудиторских организаций) для аудита финансовых отчетов компонентов экономического агента, например дочерних предприятий, филиалов и других структурных подразделений.

* Привлечение экспертов.

* Месторасположение экономического агента и его компонентов.

* Потребность в персонале для проведения аудита.

е) Другие вопросы

* Возможность нарушения принципа непрерывности.

* Обстоятельства, требующие особого внимания, такие как наличие связанных сторон.

* Условия соглашения на проведение аудита и ответственность, предусмотренная законодательными и нормативными актами.

* Вид и сроки представления экономическому агенту аудиторской отчетности и других материалов в соответствии с условиями соглашения на предоставление аудиторских услуг.

Также аудитор должен разработать и документально оформить программу аудита, определяющую характер, время проведения и объемы запланированных аудиторских процедур, необходимых для выполнения общего плана аудита. Программа аудита представляет собой набор инструкций для ассистентов, привлеченных к аудиту, а также средство документирования и контроля за надлежащим выполнением работ. Программа аудита также может содержать цели аудита в отношении различных областей аудита и сроки проведения работ для каждой области или отдельных аудиторских процедур.

При подготовке программы аудита аудитору следует учитывать оценки неотъемлемого риска и риска контроля, а также необходимый уровень уверенности, обеспечиваемый процедурами по существу. Аудитору также следует принимать во внимание время проведения тестов контроля и осуществления процедур по существу, координацию любой помощи, ожидаемой от экономического агента, возможность привлечения сотрудников аудиторской организации, а также участие других аудиторов и экспертов в процессе аудита.

2.3 Изучение и оценка систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля в ходе аудита

Задачи оценки системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля. В ходе аудиторской проверки аудитор обязан разобраться в системе бухгалтерского учета, которая применяется на проверяемом им экономическом субъекте, и при этом изучить и оценить те средства контроля, на основе которых он собирается определить суть, масштаб и временные затраты предполагаемых аудиторских процедур. Масштаб и особенности системы внутреннего контроля, а также степень их формализации должны соответствовать размерам экономического субъекта и особенностям его деятельности. Аудитор в ходе аудиторской проверки обязан получить достаточную убежденность в том, что система бухгалтерского учета достоверно отражает хозяйственную деятельность проверяемого экономического субъекта. Особенности системы внутреннего контроля могут способствовать формированию такой убежденности.

В том случае, если аудитор убеждается, что он может опереться на соответствующие средства контроля, он получает возможность проводить аудиторские процедуры менее детально и (или) более выборочно, чем он делал бы в противном случае, а также может внести изменения в суть применяемых аудиторских процедур и в предполагаемые затраты времени на их осуществление.

Аудиторские организации могут принять решение о применении в своей деятельности большего количества градаций при оценках эффективности и надежности, чем три вышеупомянутые.

Изучение и оценка особенностей системы бухгалтерского учета, изучение и оценка системы внутреннего контроля должны в обязательном порядке документироваться аудиторскими организациями в ходе аудиторской проверки.

Серьезные недостатки системы бухгалтерского учета и системы внутреннего контроля, отмеченные в ходе аудиторской проверки, а также рекомендации по их устранению следует отражать в письменной информации (отчете) аудитора руководству проверяемого экономического субъекта.

Тестирование системы внутреннего контроля аудируемого лица. Система внутреннего контроля - совокупность организационных мер, методик и процедур, принятых руководством организации для упорядоченного и эффективного ведения хозяйственной деятельности. Система внутреннего контроля включает надзор и проверку:

* соблюдения требований законодательства;

* точности и полноты документации бухгалтерского учета;

* своевременности подготовки достоверной бухгалтерской отчетности;

* предотвращения ошибок и искажений;

* исполнения приказов и распоряжений;

* обеспечения сохранности активов.

Аудитор в ходе аудиторской проверки должен принимать во внимание, что система внутреннего контроля экономического субъекта должна включать:

1. надлежащую систему бухгалтерского учета;

2. контрольную среду;

3. отдельные средства контроля.

Система бухгалтерского учета - это совокупность конкретных форм и методов, обеспечивающих возможность для данной организации вести учет своего имущества и обязательств путем сплошного, непрерывного, документального и взаимосвязанного их отражения в учетных регистрах на основании первичных документов, т. е. осуществлять ведение бухгалтерского учета, а также формировать бухгалтерскую отчетность.

Контрольная среда - понятие, характеризующее общее отношение, осведомленность и практические действия руководства проверяемой организации, направленные на установление, поддержание и развитие системы внутреннего контроля в организации. Контрольная среда включает:

* стиль и основные принципы управления организацией;

* организационную структуру организации;

* распределение ответственности и полномочий;

* кадровую политику и практику;

* порядок подготовки бухгалтерской отчетности;

* порядок подготовки внутренней отчетности для целей управления;

* согласование с требованиями, установленными применимым законодательством и внешними регулирующими органами.

Средства внутреннего контроля - составные части системы внутреннего контроля, установленные руководством организации на отдельных направлениях и участках хозяйственной деятельности для обеспечения эффективного и надежного управления ею.

Руководство экономического субъекта несет ответственность за разработку и фактическое воплощение системы внутреннего контроля. От него зависит, чтобы система внутреннего контроля отвечала размерам и специфике деятельности экономического субъекта, функционировала регулярно и эффективно.

Аудитор обязан оценивать систему внутреннего контроля экономического субъекта не менее чем в следующие три этапа:

1. общее знакомство с системой внутреннего контроля;

2. первичная оценка надежности системы внутреннего контроля;

3. подтверждение достоверности оценки системы внутреннего контроля.

Оценка надежности контрольной среды - один из факторов, которые следует принимать в расчет при определении аудиторского риска. При этом используются три градации степени ее надежности: высокая, средняя, низкая. При описании системы внутреннего контроля в организации, относящейся, по мнению аудитора, к субъектам малого бизнеса, необходимо учитывать специфические особенности таких субъектов. Общим допущением служит то, что доверие аудитора к эффективности системы внутреннего контроля обычно должно быть ниже, чем для средних и крупных организаций.

Документирование изучения и оценки системы внутреннего контроля для субъектов малого бизнеса может проводиться в упрощенном виде по сравнению с документированием средних и крупных организаций.

Для этих субъектов возможно ограничиться только описанием результатов общего знакомства с системой внутреннего контроля или описать результаты общего знакомства с системой внутреннего контроля и дать оценку надежности контрольной среды.

При первоначальном аудите у клиента должны быть получены документы, регламентирующие его учетную политику и систему бухгалтерского учета. Необходимая информация может быть получена также путем устного опроса и письменных пояснений. При повторяющемся аудите клиент должен либо предоставить информацию об изменениях в учетной политике и системе бухгалтерского учета по сравнению с периодом, проверенным в ходе предыдущей аудиторской проверки, либо подтвердить, что никаких изменений не было.

...