Учет текущих обязательств и расчетов

Операционные расходы в зависимости от их вида отражаются следующими проводками:

? расходы, связанные с предоставлением за плату во временное пользование (временное владение и пользование) активов организации, а также прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности. Указанные расходы включаются в операционные, если доходы по данным операциям включены в операционные доходы. К таким расходам можно отнести амортизацию по переданным во временное пользование основным средствам и нематериальным активам:

Дебет 91-2 "Прочие расходы"

Кредит 02 "Амортизация основных средств", 05 "Амортизация нематериальных активов",

а также расходы на ремонт переданных в аренду основных средств:

Дебет 91-2 "Прочие расходы"

Кредит 10 "Материалы", 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда", 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению", 23 "Вспомогательные производства", 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками";

? расходы, связанные с участием в уставных капиталах других организаций, если участие в уставных капиталах не является предметом деятельности организации:

Дебет 91-2 "Прочие расходы"

Кредит 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами";

? расходы, связанные с продажей, выбытием и прочим списанием основных средств и иных активов, отличных от денежных средств (кроме иностранной валюты), товаров, продукции. К таким расходам относятся:

а) остаточная стоимость проданных (выбывших по другим причинам) основных средств:

Дебет 91-2 "Прочие расходы"

Кредит 01 "Основные средства", субсчет "Выбытие основных средств",

б) остаточная стоимость проданных (выбывших по другим причинам) нематериальных активов:

Дебет 91-2 "Прочие расходы"

Кредит 04 "Нематериальные активы",

в) фактическая себестоимость проданных материалов:

Дебет 91-2 "Прочие расходы"

Кредит 10 "Материалы", 16 "Отклонение в стоимости материальных ценностей",

г) расходы, непосредственно связанные с выбытием имущества (расходы на демонтаж объектов основных средств, на транспортировку и др.):

Дебет 91-2 "Прочие расходы"

Кредит 23 "Вспомогательные производства", 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда", 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению";

? проценты, уплачиваемые организацией за предоставление ей в пользование денежных средств (кредитов, займов):

Дебет 91-2 "Прочие расходы"

Кредит 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам", 67 "Расчеты по долгосрочным кредитам и займам";

? расходы, связанные с оплатой услуг, оказываемых кредитными организациями:

Дебет 91-2 "Прочие расходы"

Кредит 51 "Расчетные счета";

? отчисления в оценочные резервы. Правила бухгалтерского учета предусматривают создание трех оценочных резервов: по сомнительным долгам, под обесценение финансовых вложений, под снижение стоимости материальных ценностей.

Резерв по сомнительным долгам создается на основании данных проведенной инвентаризации дебиторской задолженности в случае выявления сомнительных долгов. Сомнительным долгом признается дебиторская задолженность организации, которая не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена соответствующими гарантиями.

Величина резерва определяется отдельно по каждому сомнительному долгу в зависимости от финансового состояния (платежеспособности) должника и оценки вероятности погашения долга полностью или частично. Начисление резерва в бухгалтерском учете отражается записью:

Дебет 91-2 "Прочие расходы"

Кредит 63 "Резервы по сомнительным долгам".

Резерв используется на списание невостребованных долгов, ранее признанных организацией сомнительными:

Дебет 63 "Резервы по сомнительным долгам"

Кредит 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками", 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами".

Если до конца отчетного года, следующего за годом создания резерва сомнительных долгов, этот резерв в какой-либо части не будет использован, то неизрасходованные суммы в конце года включаются в операционные доходы:

Дебет 63 "Резервы по сомнительным долгам"

Кредит 91-1 "Прочие доходы".

Резерв под обесценение финансовых вложений создается по тем финансовым вложениям, по которым не определяется текущая рыночная стоимость, в случае устойчивого снижения их стоимости.

По таким финансовым вложениям определяется расчетная стоимость, равная разнице между их учетной стоимостью и суммой снижения стоимости.

Устойчивое снижение стоимости финансовых вложений характеризуется одновременным наличием следующих условий:

? на отчетную дату и на предыдущую отчетную дату учетная стоимость существенно выше их расчетной стоимости;

? в течение отчетного года расчетная стоимость финансовых вложений существенно изменялась исключительно в направлении ее уменьшения;

? на отчетную дату отсутствуют свидетельства того, что в будущем возможно существенное повышение расчетной стоимости данных финансовых вложений.

Резерв создается по результатам проверок наличия условий устойчивого снижения стоимости финансовых вложений, которые проводятся не реже одного раза в год по состоянию на 31 декабря отчетного года при наличии признаков обесценения. Организация имеет право производить указанную проверку на отчетные даты промежуточной бухгалтерской отчетности. Если проверка на обесценение подтверждает устойчивое существенное снижение стоимости финансовых вложений, организация образует резерв под обесценение финансовых вложений на величину разницы между учетной стоимостью и расчетной стоимостью таких финансовых вложений.

На сумму создаваемого резерва производится запись:

Дебет 91-2 "Прочие расходы"

Кредит 59 "Резервы под обесценение финансовых вложений".

При повышении стоимости ценных бумаг, по которым ранее были созданы резервы, а также в случае их выбытия соответствующая сумма резерва присоединяется к операционным доходам:

Дебет 59 "Резервы под обесценение финансовых вложений"

Кредит 91-1 "Прочие доходы".

Резервы под снижение стоимости материальных ценностей создаются в конце отчетного года при составлении годовой бухгалтерской отчетности по материально-производственным запасам при наличии следующих условий:

? если они морально устарели, полностью или частично потеряли свое первоначальное качество;

? если их текущая рыночная стоимость (стоимость "продажи) снизилась.

Резерв начисляется в том случае, если фактическая себестоимость материально-производственных запасов выше их текущей рыночной стоимости. Рыночная стоимость должна быть документально подтверждена. Величина резерва определяется как разница между фактической себестоимостью материально-производственных запасов и их текущей рыночной стоимостью.

Образование резерва отражается в учете записью:

Дебет 91-2 "Прочие расходы"

Кредит 14 "Резервы под снижение стоимости материальных ценностей".

В следующем отчетном периоде по мере выбытия материальных ценностей, по которым образован резерв, зарезервированная сумма восстанавливается:

Дебет 14 "Резервы под снижение стоимости материальных ценностей"

Кредит 91-1 "Прочие доходы".

Аналогичная запись производится при повышении рыночной стоимости материальных ценностей, по которым ранее были созданы соответствующие резервы.

Факты хозяйственной жизни организации, которые непосредственно не связаны с ее хозяйственной деятельностью, а представляют собой отклонения от нее, приводят к возникновению внереализационных доходов и расходов, которые, как и операционные, подлежат учету на счете 91 "Прочие доходы и расходы".

Внереализационные доходы в зависимости от их вида отражаются в бухгалтерском учете следующим образом:

? штрафы, пени, неустойки за нарушения условий договоров, а также поступления в возмещение причиненных организации убытков. Указанные доходы отражаются в бухгалтерском учете только при признании их должником или на основании решения суда. В случае нарушения условий договора сторона, чьи права нарушены, предъявляет контрагенту претензию с расчетом суммы причитающихся финансовых санкций, а также величины причиненных убытков. После получения согласия контрагента сумма предъявленной претензии включается во внереализационные доходы:

Дебет 76-2 "Расчеты по претензиям"

Кредит 91-1 "Прочие доходы".

Если контрагент не признал претензию, организация может обратиться в судебные органы. В этом случае указанная запись производится только после вынесения судом решения о взыскании;

? активы, полученные безвозмездно, в том числе по договору дарения. Активы, полученные безвозмездно, первоначально учитываются в составе доходов будущих периодов по рыночной стоимости:

Дебет 08 "Вложения во внеоборотные активы" (в части основных средств и нематериальных активов), 10 "Материалы", 41 "Товары", 43 "Готовая продукция"

Кредит 98-2 "Безвозмездные поступления".

Впоследствии по мере начисления амортизации (по основным средствам и нематериальным активам) или по мере выбытия материально-производственных запасов соответствующая часть рыночной стоимости включается во внереализационные доходы:

Дебет 98-2 "Безвозмездные поступления"

Кредит 91-1 "Прочие доходы";

? прибыль прошлых лет, выявленная в отчетном году. Порядок отражения таких доходов зависит от причин возникновения прибыли. Например, в отчетном году установлено, что в декабре прошлого года занижена выручка от продажи товаров по договору на условиях коммерческого кредита на сумму процентов за отсрочку оплаты. В отчетном году на указанную сумму увеличиваются внереализационные доходы:

Дебет 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками"

Кредит 91-1 "Прочие доходы".

Прибыль прошлых лет может также возникать вследствие необоснованного завышения расходов в прошлом году.

Например, в отчетном году установлено, что в ноябре и декабре прошлого года была начислена амортизация по объекту основных средств, который был продан в октябре.

Сумма излишне начисленной в прошлом году амортизации в отчетном году включается в доходы:

Дебет 02 "Амортизация основных средств"

Кредит 91-1 "Прочие доходы";

? суммы кредиторской и депонентской задолженности, по которым истек срок исковой давности. Согласно Гражданскому кодексу РФ срок исковой давности составляет три года. Суммы кредиторской и депонентской задолженности, по которым истек срок исковой давности, списывается по каждому обязательству на основании данных проведенной инвентаризации, письменного обоснования и приказа руководителя организации. Письменное обоснование должно содержать дату возникновения и сумму задолженности с указанием первичных документов, на основании которых возникла эта задолженность:

Дебет 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" и др.

Кредит 91-1 "Прочие доходы";

? курсовые разницы. Курсовые разницы возникают по операциям, связанным с полным или частичным погашением дебиторской или кредиторской задолженности, выраженной в иностранной валюте, если курс Центрального банка РФ на дату исполнения обязательств отличался от его курса на дату принятия этой дебиторской или кредиторской задолженности к бухгалтерскому учету, либо от курса на дату составления бухгалтерской отчетности за отчетный период, в котором эта дебиторская или кредиторская задолженность была пересчитана в последний раз.

Кроме того, курсовая разница возникает при пересчете стоимости денежных знаков в кассе организации, средств на счетах в кредитных организациях, денежных и платежных документов, краткосрочных ценных бумаг, средств в расчетах (включая по заемным обязательствам) с юридическими и физическими лицами, остатков средств целевого финансирования в рубли на дату совершения операции в иностранной валюте, а также на отчетную дату составления бухгалтерской отчетности.

Положительные курсовые разницы отражаются в бухгалтерском учете в том отчетном периоде, к которому относится дата исполнения обязательств по оплате или за который составлена бухгалтерская отчетность, и включаются во внереализационные доходы:

Дебет 58 "Финансовые вложения"

Кредит 91-1 "Прочие доходы"

-- курсовая разница по операциям с финансовыми вложениями;

Дебет 50 "Касса", 52 "Валютные счета"

Кредит 91-1 "Прочие доходы"

-- курсовая разница по денежным средствам в валюте;

Дебет 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" и др.

Кредит 91-1 "Прочие доходы"

-- курсовая разница по обязательствам в валюте.

Не включаются во внереализационные доходы курсовые разницы, связанные с формированием уставного (складочного) капитала, которые относятся на добавочный капитал;

? сумма дооценки активов. Сумма дооценки активов включается в доходы на основании результатов переоценки:

Дебет счета учета активов

Кредит 91-1 "Прочие доходы".

Кроме того, во внереализационные доходы включаются неучтенные ценности, выявленные при инвентаризации. Такие ценности принимаются к бухгалтерскому учету по рыночной стоимости на дату проведения инвентаризации:

Дебет 01 "Основные средства", 10 "Материалы", 41 "Товары", 43 "Готовая продукция", 50 "Касса"

Кредит 91-1 "Прочие доходы".

Внереализационные расходы включают:

? подлежащие уплате штрафы, пени, неустойки за нарушения условий договоров, а также возмещение причиненных организацией своим контрагентам убытков. Указанные расходы отражаются в бухгалтерском учете на основании предъявленных контрагентами претензий (при согласии организации) или на основании решения суда:

Дебет 91-2 "Прочие расходы"

Кредит 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками", 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами";

? убытки прошлых лет, признанные в отчетном году. Порядок убытков прошлых лет зависит от причин их возникновения.

Например, в отчетном году установлено, что в декабре прошлого года завышена выручка от продажи товаров в связи с тем, что в учете не отражена предоставленная покупателю скидка, предусмотренная в договоре. В отчетном году сумма предоставленной в декабре скидки включается во внереализационные расходы:

Дебет 91-2 "Прочие расходы"

Кредит 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками".

Убытки прошлых лет могут также возникать вследствие занижения величины расходов в прошлом году. Например, в отчетном году установлено, что в декабре прошлого года не начислена амортизация по объекту основных средств, приобретенному и введенному в эксплуатацию в ноябре. Сумма амортизации за декабрь прошлого года в отчетном году включается во внереализационные расходы:

Дебет 91-2 "Прочие расходы"

Кредит 02 "Амортизация основных средств";

? суммы дебиторской задолженности, по которой истек срок исковой давности, других долгов, нереальных к взысканию.

Как и в случае кредиторской задолженности, списание дебиторской задолженности производится по каждому обязательству на основании данных проведенной инвентаризации, письменного обоснования и приказа руководителя организации. Если в организации создан резерв по сомнительным долгам, то дебиторская задолженность списывается за счет средств резерва. При его недостаточности, а также в случае, если организация не создает резерв, сумма списываемой задолженности включается во внереализационные расходы:

Дебет 91-2 "Прочие расходы"

Кредит 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками", 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" и др.;

? отрицательные курсовые разницы:

Дебет 91-2 "Прочие расходы"

Кредит 50 "Касса", 52 "Валютные счета", 58 "Финансовые вложения", 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" и др.;

? сумма уценки активов:

Дебет 91-2 "Прочие расходы"

Кредит счетов учета активов;

? перечисление средств, связанных с благотворительной деятельностью, расходы на осуществление спортивных мероприятий, отдыха, развлечений, мероприятий культурно-просветительского характера и иных аналогичных мероприятий:

Дебет 91-2 "Прочие расходы"

Кредит 51 "Расчетные счета", 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами".

Кроме того, во внереализационные расходы включаются выявленные в процессе инвентаризации недостачи ценностей, если конкретные виновники недостач не установлены или судом отказано во взыскании с них. Такие ценности списываются с бухгалтерского учета в оценке по учетной стоимости (основные средства -- по остаточной стоимости, материально-производственные запасы -- по фактической себестоимости):

Дебет 91-2 "Прочие расходы"

Кредит 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей".

Аналитический учет по счету 91 "Прочие доходы и расходы" ведется по каждому виду прочих доходов и расходов. При этом построение аналитического учета по прочим доходам и расходам, относящимся к одной и той же финансовой хозяйственной операции, должно обеспечивать возможность выявления финансового результата по каждой операции.

Чрезвычайные доходы и расходы являются следствием чрезвычайных обстоятельств хозяйственной деятельности (стихийных бедствий, пожаров, аварий, национализации имущества и т.п.). Их бухгалтерский учет ведется на счете 99 "Прибыли и убытки".

К чрезвычайным доходам согласно ПБУ 9/99 относится:

? страховое возмещение (если утраченное или испорченное имущество было застраховано):

Дебет 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами"

Кредит 99 "Прибыли и убытки";

? стоимость материальных ценностей, остающихся от списания непригодных к восстановлению и дальнейшему использованию активов, и т.п.:

Дебет 10 "Материалы"

Кредит 99 "Прибыли и убытки".

В соответствии с ПБУ 10/99 в составе чрезвычайных расходов отражаются расходы, возникающие как последствия чрезвычайных обстоятельств хозяйственной деятельности:

? потери от списания стоимости утраченного и испорченного имущества:

Дебет 99 "Прибыли и убытки"

Кредит 01 "Основные средства"

-- списание остаточной стоимости основных средств,

Дебет 99 "Прибыли и убытки"

Кредит 08 "Вложения во внеоборотные активы", 10 "Материалы", 16 "Отклонение в стоимости материальных ценностей", 11 "Животные на выращивании и откорме", 20 "Основное производство", 23 "Вспомогательные производства", 29 "Обслуживающие производства и хозяйства", 41 "Товары", 43 "Готовая продукция", 50 "Касса", 58 "Финансовые вложения"

-- списание фактической себестоимости материально-производственных запасов и иных ценностей;

? расходы на ликвидацию последствий чрезвычайных обстоятельств (заработная плата работникам организации, отчисления от заработной платы, услуги сторонних организаций и др.):

Дебет 99 "Прибыли и убытки"

Кредит 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда", 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению", 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками".

Учет финансовых результатов и использования прибыли

Финансовый результат представляет собой прибыль или убыток.

Согласно п. 79 Положения по ведению бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации бухгалтерская прибыль (убыток) представляет собой конечный финансовый результат, выявленный за отчетный период на основании бухгалтерского учета всех хозяйственных операций организации и оценки статей бухгалтерского баланса по действующим в соответствии с нормативными документами правилам. Финансовый результат в бухгалтерском учете выявляется и отражается ежемесячно.

Конечный финансовый результат -- это чистая прибыль (чистый убыток), которая определяется как разница между суммой прибыли (убытка) текущего отчетного периода и суммой налога на прибыль, а также суммой причитающихся налоговых санкций.

Сумма прибыли (убытка) текущего отчетного периода слагается из финансового результата от обычных видов деятельности и финансового результата от прочих доходов и расходов.

Для обобщения информации о формировании конечного финансового результата деятельности организации в отчетном году используют счет 99 "Прибыли и убытки". По кредиту этого счета отражают доходы и прибыли, а по дебету -- расходы и убытки. Сопоставлением кредитового и дебетового оборотов определяется конечный финансовый результат за отчетный период. Превышение кредитового оборота над дебетовым отражается в качестве сальдо по кредиту счета 99 "Прибыли и убытки" и характеризует размер чистой прибыли организации, а превышение дебетового оборота над кредитовым записывается как сальдо по дебету счета 99 "Прибыли и убытки" и характеризует размер чистого убытка организации.

Конечный финансовый результат деятельности организации за отчетный период (чистую прибыль или чистый убыток) формируют следующие показатели:

? финансовый результат от обычных видов деятельности;

? прочие доходы и расходы;

? начисленные платежи налога на прибыль и причитающихся налоговых санкций.

Организации получают основную часть прибыли от продажи продукции, товаров, работ и услуг (финансовый результат от обычных видов деятельности). Прибыль (убыток) от продажи продукции (работ, услуг) определяется как разница между выручкой от продажи продукции, товаров (работ, услуг) в действующих ценах без НДС и акцизов, экспортных пошлин и других вычетов, предусмотренных законодательством Российской Федерации, и затратами на производство и продажу продукции и товаров, выполнение работ, оказание услуг.

Финансовый результат от продажи продукции (работ, услуг) формируется на счете 90 "Продажи"". Этот счет предназначен для обобщения информации о доходах и расходах, связанных с обычными видами деятельности организации, а также для определения финансового результата по ним. На этом счете отражаются, в частности, выручка и себестоимость:

? по готовой продукции, полуфабрикатам собственного производства и товарам;

? работам и услугам промышленного и непромышленного характера;

? покупным изделиям (приобретенным для комплектации);

? строительным, монтажным, проектно-изыскательским, геологоразведочным, научно-исследовательским и т.п. работам;

? услугам связи и по перевозке грузов и пассажиров;

? транспортно-экспедиционным и погрузочно-разгрузочным операциям;

? предоставлению за плату во временное пользование (временное владение и пользование) своих активов по договору аренды, предоставлению за плату прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности, участию в уставных капиталах других организаций (когда это является предметом деятельности организации) и т.п.

По кредиту счета 90 Продажи" отражаются суммы выручки (доходов от продажи), а по дебету -- суммы расходов, связанных с продажей. Сопоставлением сумм дебетового и кредитового оборотов счета определяется величина финансового результата -- прибыли или убытка от продаж.

Для детализации доходов и расходов, связанных с продажей, к счету 90 "Продажи" открываются следующие субсчета:

? 90-1 "Выручка";

? 90-2 "Себестоимость продаж";

? 90-3 "Налог на добавленную стоимость";

? 90-4 "Акцизы";

? 90-9 "Прибыль/убыток от продаж".

В бухгалтерском учете операции по продаже продукции, товаров, работ и услуг отражаются следующими записями:

Дебет 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками"

Кредит 90-1 "Выручка"

-- на сумму выручки от продаж;

Дебет 90-2 "Себестоимость продаж"

Кредит 41 "Товары"

-- на себестоимость проданных товаров;

Дебет 90-2 "Себестоимость продаж"

Кредит 43 "Готовая продукция"

-- на себестоимость проданной продукции;

Дебет 90-2 "Себестоимость продаж"

Кредит 20 "Основное производство"

-- на себестоимость выполненных работ, оказанных услуг;

Дебет 90-3 "Налог на добавленную стоимость"

Кредит 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсчет "Расчеты по НДС"

-- на сумму начисленного по проданной продукции, товарам, работам, услугам налога на добавленную стоимость;

Дебет 90-4 "Акцизы"

Кредит 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсчет "Расчеты по акцизам"

-- на сумму акцизов, включенных в цену проданной продукции (товаров).

Записи по субсчетам 90-1 "Выручка", 90-2 "Себестоимость продаж", 90-3 "Налог на добавленную стоимость", 90-4 "Акцизы" производят накопительно в течение отчетного года. Ежемесячно сопоставлением совокупного дебетового оборота по субсчетам 90-2 "Себестоимость продаж", 90-3 "Налог на добавленную стоимость", 90-4 "Акцизы" и кредитового оборота по субсчету 90-1 "Выручка" определяют финансовый результат от продаж за отчетный месяц.

Выявленную прибыль или убыток ежемесячно заключительными проводками списывают с субсчета 90-9 "Прибыль/убыток от продаж" на счет 99 "Прибыли и убытки":

Дебет 90-9 "Прибыль/убыток от продаж"

Кредит 99 "Прибыли и убытки"

-- сумма прибыли от продаж;

Дебет 99 "Прибыли и убытки"

Кредит 90-9 "Прибыль/убыток от продаж"

-- сумма убытка от продаж.

Таким образом, синтетический счет 90 "Продажи" ежемесячно закрывается и сальдо на отчетную дату не имеет.

По окончании отчетного года все субсчета, открытые к счету 90 "Продажи" (кроме субсчета 90-9 "Прибыль/убыток от продаж"), закрываются внутренними записями на субсчет 90-9 "Прибыль/убыток от продаж":

Дебет 90-1 "Выручка"

Кредит 90-9 "Прибыль/убыток от продаж"

-- закрытие субсчета 90-1 "Выручка";

Дебет 90-9 "Прибыль/убыток от продаж"

Кредит 90-2 "Себестоимость продаж", 90-3 "Налог на добавленную стоимость", 90-4 "Акцизы"

-- закрытие субсчетов 90-2 "Себестоимость продаж", 90-3 "Налог на добавленную стоимость", 90-4 "Акцизы".

Аналитический учет по счету 90 "Продажи" ведут по каждому виду проданной продукции, товаров, выполненных работ и оказанных услуг, а при необходимости и по другим направлениям (по регионам продаж и т.п.).

Финансовый результат от прочих операций, не связанных с процессом продаж, формируется на счете 91 "Прочие доходы и расходы". Этот счет предназначен для обобщения информации о прочих доходах и расходах (операционных и внереализационных) отчетного периода, кроме чрезвычайных доходов и расходов.

Функции счета 91 "Прочие доходы и расходы" аналогичны функциям счета 90 "Продажи". Он служит исключительно для выявления величины финансового результата от прочих доходов и расходов (кроме чрезвычайных).

К этому счету открываются следующие субсчета:

? 91-1 "Прочие доходы";

? 91-2 "Прочие расходы";

? 91-9 "Сальдо прочих доходов и расходов".

На субсчете 91-1 "Прочие доходы" учитываются поступления активов, признаваемых прочими доходами (за исключением чрезвычайных).

На субсчете 91 -2 "Прочие расходы" учитываются операционные и внереализационные расходы, признаваемые прочими расходами.

Субсчет 91-9 "Сальдо прочих доходов и расходов" используется для выявления сальдо прочих доходов и расходов за отчетный месяц.

Записи по субсчетам 91-1 "Прочие доходы" и 91-2 "Прочие расходы" производят накопительно в течение отчетного года. Ежемесячно сопоставлением дебетового оборота по субсчету 91-2 "Прочие расходы" и кредитового оборота по субсчету 91-1 "Прочие доходы" определяется сальдо прочих доходов и расходов. Это сальдо ежемесячно (заключительными оборотами) списывается с субсчета 91-9 "Сальдо прочих доходов и расходов" на счет 99 "Прибыли и убытки". Таким образом, на отчетную дату счет 91 "Прочие доходы и расходы" сальдо не имеет.

По окончании отчетного года субсчета 91-1 "Прочие доходы" и 91-2 "Прочие расходы" закрываются внутренними записями на субсчет 91 -9 "Сальдо прочих доходов и расходов".

Чрезвычайные доходы и расходы сразу относятся на счет 99 "Прибыли и убытки" без предварительной записи на промежуточных счетах в корреспонденции со счетами учета материальных ценностей, расчетов с персоналом по оплате труда, денежных средств и т.п.

Кроме того, по дебету счета 99 "Прибыли и убытки" отражают начисленные платежи налога на прибыль и суммы причитающихся налоговых санкций в корреспонденции со счетом 68 "Расчеты по налогам и сборам".

Таким образом, конечный финансовый результат деятельности организации (чистая прибыль/убыток) формируется на счете 99 "Прибыли и убытки" в результате отражения на этом счете прибыли (убытка) от продаж, прибыли (убытка) от прочих операций (сальдо прочих доходов и расходов), чрезвычайных доходов и расходов, начисленных платежей по налогу на прибыль и причитающихся налоговых санкций. Конечный финансовый результат на этом счете формируется накопительно с начала отчетного года.

Аналитический учет по счету 99 "Прибыли и убытки" должен обеспечить формирование данных, необходимых для составления отчета о прибылях и убытках.

По окончании отчетного года заключительной записью декабря счет 99 "Прибыли и убытки" закрывается. Закрытие этого счета производится записями:

Дебет 99 "Прибыли и убытки"

Кредит 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)"

-- на сумму чистой прибыли отчетного года;

Дебет 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)"

Кредит 99 "Прибыли и убытки"

-- на сумму убытка, полученного в отчетном году.

Пример 9.

В отчетном периоде в организации имели место следующие доходы и расходы:

? доходы и расходы по обычным видам деятельности:

выручка от продажи продукции -- 590000 руб., в том числе НДС--90 000 руб.;

себестоимость проданной продукции -- 400 000руб.;

расходы на продажу продукции -- 20 000руб.;

? операционные доходы и расходы

доходы от продажи материалов -- 11 800руб., в том числе НДС -- 1800 руб.;

себестоимость проданных материалов -- 8000руб.;

расходы в виде процентов за пользование банковским кредитом -- 15000 руб.;

? внереализационные доходы и расходы:

рыночная стоимость неучтенных материалов, выявленных в процессе инвентаризации ценностей, -- 500 руб.;

пени, подлежащие уплате за нарушение сроков оплаты приобретенного сырья и материалов -- 1000 руб.;

? чрезвычайные доходы и расходы:

себестоимость испорченной в результате наводнения готовой продукции -- 40 000 руб.,

страховое возмещение -- 20 000руб.,

? платежи из прибыли:

начисленный налог на прибыль -- 11160 руб.

В бухгалтерском учете в течение отчетного периода доходы и расходы отражаются следующими записями:

? доходы и расходы по обычным видам деятельности:

Дебет 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками"

Кредит 90-1 "Выручка"

-- 590 000 руб. -- выручка от продажи продукции;

Дебет 90-2 "Себестоимость продаж"

Кредит 43 "Готовая продукция"

-- 400 000 руб. -- себестоимость проданной продукции;

Дебет 90-3 "Налог на добавленную стоимость"

Кредит 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсчет "Расчеты по НДС"

-- 90 000 руб. -- сумма налога на добавленную стоимость;

Дебет 90-2 "Себестоимость продаж"

Кредит 44 "Расходы на продажу"

-- 20 000 руб. -- расходы на продажу продукции;

? операционные и внереализационные доходы и расходы:

Дебет 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками"

Кредит 91-1 "Прочие доходы"

-- 11 800 руб. -- доходы от продажи материалов;

Дебет 91-2 "Прочие расходы"

Кредит 10 "Материалы"

-- 8000 руб. -- себестоимость проданных материалов;

Дебет 91-2 "Прочие расходы"

Кредит 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсчет "Расчеты по НДС"

-- 1800 руб. -- сумма налога на добавленную стоимость;

Дебет 91-2 "Прочие расходы"

Кредит 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам"

-- 15 000 руб. -- расходы в виде процентов за пользование банковским кредитом;

? чрезвычайные доходы и расходы:

Дебет 10 "Материалы"

Кредит 91-1 "Прочие доходы"

-- 500 руб. -- рыночная стоимость неучтенных материалов, выявленных в процессе инвентаризации;

Дебет 91-2 "Прочие расходы"

Кредит 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками"

-- 1000 руб. -- пени, подлежащие уплате за нарушение сроков оплаты приобретенного сырья и материалов;

? чрезвычайные доходы и расходы:

Дебет 99 "Прибыли и убытки"

Кредит 43 "Готовая продукция"

-- 40 000 руб. -- себестоимость испорченной в результате наводнения готовой продукции;

Дебет 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами"

Кредит 99 "Прибыли и убытки"

-- 20 000 руб. -- страховое возмещение за испорченные ценности.

В конце отчетного периода определяется финансовый результат и начисляется налог на прибыль. Финансовый результат по обычным видам деятельности рассчитывается на основании информации, отраженной на счете 90 "Продажи" в разрезе субсчетов. По условиям примера по обычным идам деятельности получена прибыль в сумме 80 000 руб.

(590 000 руб. - 400000 руб. - 90000 руб. - 20 000 руб.). В учете она отражается записью:

Дебет 90-9 "Прибыль/убыток от продаж"

Кредит 99 "Прибыли и убытки"

-- 80000 руб.

Затем определяется сальдо прочих доходов и расходов как разница между дебетовым оборотом субсчета 91-2 "Прочие расходы" -- 25800 руб.

(8000 руб. + 1800 руб. + 15 000 руб. + 1000 руб.) и кредитовым оборотом субсчета 91-1 "Прочие доходы" -- 12 300 руб. (11 800 руб. + 500 руб.). В данном случае получен убыток в сумме 13 500 руб. (25 800 руб. - 12300 руб.). Исчисленная сумма убытка отражается записью:

Дебет 99 "Прибыли и убытки"

Кредит 91-9 "Сальдо прочих доходов и расходов"

-- 13 500 руб.

Финансовый результат от всех операций за отчетный период рассчитывается как разница между кредитовым и дебетовым оборотами счета 99 "Прибыли и убытки". Кредитовый оборот счета равен 100000 руб., в том числе прибыль от продаж -- 80 000 руб. и страховое возмещение за испорченную при наводнении продукцию -- 20 000 руб. Дебетовый оборот равен 53 500 руб., в том числе убыток от прочих операций -- 13 500 руб. и стоимость испорченной при наводнении готовой продукции -- 40 000 руб. Таким образом, финансовый результат составляет прибыль в сумме 46 500 руб. (100000 руб. - 53 500 руб.).

Из полученной прибыли организация уплачивает налог на прибыль в сумме 11 160 руб.:

Дебет 99 "Прибыли и убытки"

Кредит 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсчет "Расчеты по налогу на прибыль"

-- 11 160 руб.

Чистая прибыль организации за отчетный период (сальдо счета 99 "Прибыли и убытки") равна 35 340 руб. (46 500 руб. - 11 160 руб.).

В конце года чистая прибыль присоединяется к нераспределенной прибыли:

Дебет 99 "Прибыли и убытки"

Кредит 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)"

-- 35 340 руб.

Кроме того, в конце года закрываются субсчета к счету 90 "Продажи" и к счету 91 "Прочие доходы и расходы":

Дебет 90-9 "Прибыль/убыток от продаж"

Кредит 90-2 "Себестоимость продаж", 90-3 "Налог на добавленную стоимость"

-- 510 000 руб. (400 000 руб. + 90 000 руб. + 20 000 руб.);

Дебет 90-1 "Выручка"

Кредит 90-9 "Прибыль/убыток от продаж"

-- 590 000 руб.;

Дебет 91-9 "Сальдо прочих доходов и расходов"

Кредит 91-2 "Прочие расходы"

-- 25 800 руб.;

Дебет 91-1 "Прочие доходы"

Кредит 91-9 "Сальдо прочих доходов и расходов"

-- 12 300 руб.

В результате произведенных записей в конце года счет 99 "Прибыли и убытки", а также субсчета к счетам 90 "Продажи" и 91 "Прочие доходы и расходы" не будут иметь сальдо.

3. Учет капитала и резервов

учет задолженность капитал заемный

Понятие и элементы собственного капитала

Источниками формирования имущества организации являются собственные средства (собственный капитал) и заемные средства (заемный капитал).

Величина собственных источников средств (собственного капитала) характеризует, в какой степени деятельность организации финансируется независимо от ее кредиторов (заимодавцев).

В бухгалтерском балансе информация о собственном капитале представляется в III разделе "Капитал и резервы".

Первоначальным элементом собственного капитала является уставный капитал, который представляет собой сумму вкладов, инвестируемых собственниками для осуществления уставной деятельности создаваемой организации.

Собственный капитал, образуемый в процессе функционирования организации, включает следующие элементы:

? нераспределенную прибыль;

? резервный капитал;

? добавочный капитал.

Перечисленные элементы капитала формируются за счет конечного результата финансово-хозяйственной деятельности организации в течение всего периода функционирования организации.

Кроме того, для некоммерческих организаций элементом собственного капитала является целевое финансирование, представляющее собой полученные организацией средства, использовать которые можно только в соответствии с той целью, которую преследует тот, кто выделил эти средства.

Учет уставного капитала

Величина уставного капитала характеризует объем средств, с которого организация начинает свою деятельность. Законодательством Российской Федерации установлены минимальные размеры уставного капитала (фонда) в зависимости от организационно-правовой формы создаваемой организации. Минимальный уставный капитал (фонд) должен составлять не менее стократной суммы минимального размера оплаты труда, установленного федеральным законом на дату государственной регистрации общества, -- для обществ с ограниченной ответственностью и закрытых акционерных обществ, не менее тысячекратной суммы минимального размера оплаты труда -- для открытых акционерных обществ.

Учет уставного капитала осуществляют на счете 80 "Уставный капитал". Сальдо этого счета должно соответствовать размеру уставного капитала (фонда), зафиксированного в учредительных документах организации.

Формирование уставного капитала при учреждении организации (предприятия). В бухгалтерском учете величина уставного капитала в сумме, предусмотренной учредительными документами, отражается только после государственной регистрации организации (предприятия).

На величину уставного капитала оформляется запись:

Дебет 75-1 "Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал"

Кредит 80 "Уставный капитал".

Оплата акций (долей) может производиться деньгами, ценными бумагами, другими вещами или имущественными правами.

Форма оплаты определяется договором о создании общества. Денежная оценка имущества, вносимого в оплату акций (долей), производится по соглашению между учредителями. При этом в случае создания акционерных обществ денежная оценка имущества должна подтверждаться независимым оценщикам. Величина денежной оценки имущества, произведенной учредителями общества, не может быть выше величины оценки, произведенной независимым оценщиком.

Денежная оценка имущества, вносимого в оплату долей общества с ограниченной ответственностью, подтверждается независимым оценщиком в том случае, если номинальная стоимость доли составляет более двухсот минимальных размеров оплаты труда, установленных федеральным законом на дату представления документов для государственной регистрации общества. Номинальная стоимость доли участника общества, оплачиваемой неденежным вкладом, не может превышать сумму оценки указанного вклада, определенную независимым оценщиком.

Валюта и валютные ценности оцениваются по официальному курсу Центрального банка РФ, действующему на момент взноса указанных ценностей.

Внесение учредителями вкладов в зависимости от их видов отражается в учете следующими записями:

Дебет 08 "Вложения во внеоборотные активы"

Кредит 75-1 "Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал"

-- на стоимость внесенных зданий, сооружений, машин и оборудования и другого имущества, относящегося к основным средствам, а также стоимость нематериальных активов.

Поступившие и принятые в эксплуатацию основные средства и нематериальные активы списываются со счета 08 "Вложения во внеоборотные активы" на счета 01 "Основные средства" и 04 "Нематериальные активы";

Дебет 58 "Финансовые вложения"

Кредит 75-1 "Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал"

-- на стоимость ценных бумаг;

Дебет 10 "Материалы", 41 "Товары", 43 "Готовая продукция"

Кредит 75-1 "Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал"

-- на стоимость внесенных материально-производственных запасов;

Дебет 50 "Касса", 51 "Расчетные счета", 52 "Валютные счета"

Кредит 75-1 "Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал"

-- на сумму денежных средств в отечественной и иностранной валюте, внесенных участниками.

После полной оплаты уставного капитала субсчет 75-1 "Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал" не будет иметь сальдо.

В случае внесения в оплату акций (доли в уставном капитале) денежных средств в иностранной валюте при изменении курса иностранной валюты на дату государственной регистрации общества и на дату внесения валютных средств возникает курсовая разница.

Курсовая разница относится на добавочный капитал:

Дебет 75-1 "Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал"

Кредит 83 "Добавочный капитал"

-- положительная курсовая разница увеличивает добавочный капитал;

Дебет 83 "Добавочный капитал"

Кредит 75-1 "Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал"

-- отрицательная курсовая разница уменьшает добавочный капитал.

В аналогичном порядке отражаются курсовые разницы, возникающие при взносе имущественных вкладов иностранными инвесторами при создании организаций с участием иностранных инвестиций.

Аналитический учет по счету 80 "Уставный капитал" должен обеспечить информацию по учредителям организации, стадиям формирования капитала и видам акций.

В акционерных обществах для получения информации по стадиям формирования капитала к счету 80 целесообразно открывать следующие субсчета:

? 80-1 "Объявленный капитал";

? 80-2 "Подписной капитал";

? 80-3 "Оплаченный капитал".

В этом случае операции по формированию уставного капитала отражаются следующими записями:

Дебет 75-1 "Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал"

Кредит 80-1 "Объявленный капитал"

-- отражена величина объявленного капитала;

Дебет 80-1 "Объявленный капитал"

Кредит 80-2 "Подписной капитал"

-- отражена величина подписного капитала после распределения акций между акционерами на основании реестра акционеров;

Дебет 50 "Касса", 51 "Расчетные счета", 52 "Валютные счета", 08 "Вложения во внеоборотные активы", 10 "Материалы", 41 "Товары", 58 "Финансовые вложения"

Кредит 75-1 "Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал"

-- отражена денежная оценка фактически поступивших вкладов;

Дебет 80-2 "Подписной капитал"

Кредит 80-3 "Оплаченный капитал"

-- отражена величина оплаченного капитала.

При этом сальдо субсчета 80-2 "Подписной капитал" показывает неоплаченную часть уставного капитала, а сальдо субсчета 80-3 "Оплаченный капитал" -- оплаченную часть уставного капитала.

После оплаты всех размещенных акций субсчет 80-2 "Подписной капитал" закрывается, а субсчет 80-3 "Оплаченный капитал" имеет сальдо, равное величине уставного капитала согласно учредительным документам.

В процессе деятельности созданной организации уставный капитал может изменяться как в сторону увеличения, так и в сторону уменьшения. Изменение уставного капитала может осуществляться вследствие решения учредителей или акционеров, а также в предусмотренных законодательством случаях. Любое изменение уставного капитала принимается на общем собрании учредителей или акционеров и отражается в бухгалтерском учете только после государственной регистрации изменений в уставном капитале.

Увеличение уставного капитала. В обществах с ограниченной ответственностью увеличение уставного капитала может производиться:

? за счет имущества общества;

? за счет дополнительных вкладов участников общества;

? за счет вкладов третьих лиц, принимаемых в общество (если это не запрещено уставом общества).

Увеличение уставного капитала за счет имущества общества осуществляется по решению общего собрания участников. При этом решение о таком увеличении может быть принято только на основании данных бухгалтерской отчетности общества за год, предшествующий году, в течение которого принято такое решение.

Сумма, на которую в этом случае может быть увеличен уставный капитал, не должна превышать разницу между стоимостью чистых активов общества и суммой уставного и резервного капиталов общества.

Величина чистых активов определяется в соответствии приказом Минфина России № 10н и Федеральной комиссии по рынку ценных бумаг № 03-6/пз от 29.01.03 г. "Об утверждении Порядка

оценки стоимости чистых активов акционерных обществ". Этот порядок применяется для всех организаций кроме бюджетных, страховых и банков.

Чистые активы -- это величина, определяемая путем вычитания из суммы активов общества, принимаемых к расчету, суммы его обязательств, принимаемых к расчету.

Величина активов, принимаемых к расчету, включает сумму внеоборотных и оборотных активов по данным бухгалтерского баланса, за исключением задолженности участников (учредителей) по их вкладам в уставный капитал и стоимости в сумме фактических затрат на выкуп собственных акций, выкупленных у акционеров.

Величина обязательств, принимаемых к расчету, включает сумму долгосрочных и краткосрочных обязательств по данным бухгалтерского баланса, за исключением доходов будущих периодов.

...