Учет и контроль издержек производства и продаж продукции по центрам ответственности

Размещено на http://www.allbest.ru/

Размещено на http://www.allbest.ru/

ФЕДЕРАЛЬНОЕ ГОСУДАРСТВЕННОЕ ОБРАЗОВАТЕЛЬНОЕ БЮДЖЕТНОЕ УЧРЕЖДЕНИЕ

ВЫСШЕГО ПРОФЕССИОНАЛЬНОГО ОБРАЗОВАНИЯ

ФИНАНСОВЫЙ УНИВЕРСИТЕТ

ПРИ ПРАВИТЕЛЬСТВЕ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ

КАФЕДРА УЧЕТА И АНАЛИЗА ХОЗЯЙСТВЕННОЙ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ

КУРСОВАЯ РАБОТА

по дисциплине

«Бухгалтерский управленческий учет»

на тему: Учет и контроль издержек производства и продаж продукции по центрам ответственности

Владимир, 2013 г.

ВВЕДЕНИЕ

Руководителям организаций для выработки и принятия управленческих решений необходима как общая информация по организации в целом, так и детализированная, по внутренним сегментам деятельности - центрам ответственности. Располагая сведениями о себестоимости продукции, невозможно точно определить, как распределяются затраты между отдельными производственными участками (центрами ответственности). Эту задачу можно решить, если установить связь затрат и доходов с действиями лиц, ответственных за расходование ресурсов. Такой подход в управленческом учете назван учетом затрат по центрам ответственности.

Концепция учета затрат по центрам ответственности позволяет количественно сопоставлять и оценивать вклад различных подразделений в изменение конечных финансовых результатов предприятия.

Таким образом, управление предприятием через центры финансовой ответственности -- это инструмент для тех, кто хочет оперативно управлять бизнесом и воздействовать на него, а также иметь системное представление о направлениях и темпах развития предприятия; понимать, за счет чего стало возможным достижение результата, кто реально приложил к этому усилия; знать, какое звено предприятия тормозит движение; определить наиболее эффективные подразделения компании, воздействуя на которые можно добиться максимального эффекта и достичь качественно новых результатов.

Целью курсовой работы является изучение учета и контроля издержек производства и продаж продукции по центрам ответственности.

В теоретической части работы предполагается рассмотреть такие вопросы как:

· ознакомиться с понятием, целями и задачами центров ответственности;

· рассмотреть классификацию центров ответственности;

· изучить подробнее аналитический и синтетический учет затрат по центрам ответственности;

· рассмотреть применение трансфертных цен.

Объектом исследования в данной курсовой работе являются центры ответственности. Предмет исследования - организация, учет и контроль затрат по центрам ответственности.

В курсовой работе были использованы План счетов бухгалтерского учета, материалы справочно-правовой системы «Консультант Плюс», интернет-ресурсы, учебная литература, методические материалы, периодическая литература по вопросам бухгалтерского управленческого учета.

Курсовая работа состоит из введения, двух глав: теоретической и практической, заключения, списка литературы и приложений.

В первой главе рассматриваются вопросы по учету и контролю затрат по центрам ответственности. В практической части решена задача.

Данная курсовая работа написана в объеме 47-и страниц.

1. ТЕОРЕТИЧЕСКАЯ ЧАСТЬ

1.1. ПОНЯТИЕ, ЦЕЛИ И ЗАДАЧИ ЦЕНТРОВ ОТВЕТСТВЕННОСТИ

Важным моментом в развитии калькуляционного учета можно считать организацию учета затрат в разрезе центров ответственности. Центры ответственности были задуманы как новое дополнение к системе учета стандарт-кост. Такая организация учета стала давать возможность использовать возникающие отрицательные и положительные отклонения фактических затрат от стандартных при оценке работы тех или иных менеджеров. Это привело к формированию американским ученым Дж. Хиггинсом концепции учета затрат по центрам ответственности. Обосновывая необходимость организации такой системы учета в 1952 г., он писал, что учет по центрам ответственности - это система бухгалтерского учета, которая перекраивается организацией так, что затраты аккумулируются и отражаются в отчетах на определенных уровнях управления. С именем Дж. Хиггинса также связано знаменитое его правило: каждую структурную единицу предприятия обременяют те, и только те расходы или доходы, за которые он может отвечать и которые контролирует.

Ключевым в учете по центрам ответственности является понятие «центр ответственности». Под центром ответственности в управленческом учете понимается область, сфера, вид деятельности, сегмент организации, во главе которых находится ответственное лицо (менеджер, руководитель), наделенный персональной, личной ответственностью за результаты и затраты деятельности сегмента, в рамках которого он способен оказывать на них непосредственное управленческое воздействие в пределах предоставляемых ему полномочий.

Внедрение учета по центрам ответственности на предприятиях произошло и стало реальностью вследствие потребности менеджеров в получении оперативной и достоверной информации и эффективных методах контроля исполнения. Информация, содержащаяся в отчетности центров ответственности, характеризуется следующими чертами: своевременность (сразу же после конца периода); регулярность (есть возможность проследить тенденции); простота формы и легкость чтения; емкость (количество данных определяется принципом необходимости); первичный анализ (сравнение новых фактических величин, анализ отклонений, выявление сверхнормативных отклонений); взаимосвязанность отчетности различных уровней управления (результирующие суммарные величины из отчетов нижних уровней входят в качестве отдельных статей в отчеты центров ответственности более высокого уровня).

Центр ответственности представляет собой часть системы управления предприятием и, как любая система, имеет вход и выход. Вход -- это сырье, материалы, полуфабрикаты, затраты труда и разных услуг. Выходом для центра ответственности является продукция (услуги), которая идет в другой центр ответственности или реализуется на сторону (см. Приложение 1). Деятельность каждого центра ответственности может быть оценена с точки зрения эффективности функционирования.

Эффективная деятельность - производство заданного объема продукции при минимальном использовании производственных ресурсов, либо максимальное производство объема продукции при заданном размере производственных ресурсов. В центре ответственности действует принцип «затраты - объем переработки сырья - прибыль» (см. Приложение 2).

Организация учета, планирования и контроля по местам возникновения затрат и центрам ответственности показывает, что для оценки результатов деятельности каждого подразделения необходимо определять величину прибыли, получаемую каждым конкретным центром ответственности. Это особенно важно при внутрихозяйственных хозрасчетных отношениях.

Для каждого центра ответственности должны быть определены цели и задачи, в том числе и учетные, то есть какая информация, с какой периодичностью, куда и кем должна представляться.

Цель учета по центрам ответственности состоит в обобщении данных об издержках обращения и результатов деятельности по каждому центру ответственности с тем, чтобы возникающие отклонения можно было отнести на конкретное лицо. Система, которая строится на составлении отчетов об исполнении бюджета (планов), где сравниваются фактические и плановые данные, называется учетом по центрам ответственности.

Задачей учета по центрам ответственности является аккумулирование затрат и доходов на уровне каждого центра ответственности с тем, чтобы отклонения от бюджетных показателей могли быть отнесены на конкретное лицо, возглавляющее этот центр. Материальная основа учета по центрам ответственности - это составление отчетов об исполнении смет по каждому центру ответственности. Учет по центрам ответственности базируется на том принципе, что в сферу ответственности менеджера центра можно относить только те издержки, на которые он способен оказывать влияние в результате своей деятельности.

С позиции управления деление предприятия на центры ответственности должно определяться спецификой конкретной ситуации и отвечать следующим основным требованиям: 

1. Центры ответственности необходимо увязать с производственной и организационной структурой предприятия;

2. Во главе каждого центра ответственности должно быть ответственное лицо -- менеджер;

3. В каждом центре ответственности должен быть показатель для измерения объема деятельности и база для распределения затрат;

4. Необходимо четко определить сферу полномочий и ответственности менеджера каждого центра ответственности. Менеджер отвечает только за те показатели, которые он может контролировать;

5. Для каждого центра ответственности необходимо установить формы внутренней отчетности;

6. Менеджеры центра ответственности должны принимать участие в проведении анализа деятельности центра за прошлый период и составлении планов (бюджетов) на предстоящий период.

Кроме того, деление предприятия на центры ответственности необходимо учитывать социально-психологические факторы, которые могут повлиять на мотивацию руководителей соответствующих центров.

Выделение центров ответственности предполагает наличие механизма распределения ответственности. Поэтому информация должна предоставляться по иерархическому принципу. Установление ответственности - понятие не ограничительное, а конструктивное. Оно позволяет делегировать полномочия, а это непременное условие эффективного управления любым значительным по масштабу предпринимательским делом без отказа от общего контроля со стороны высшего руководства.

Установление ответственности за издержки является непростой задачей. В системе внутреннего производственного учета формируется, прежде всего, информация об издержках производства, которые являются одним из основных объектов учета. Управление издержками происходит через деятельность людей. Именно люди, участвующие в процессе управления, должны отвечать за целесообразность возникновения того или иного вида расходов. Поэтому центр ответственности - это структурный элемент предприятия, его экономический субъект, в пределах которого менеджер несет ответственность за целесообразность понесенных расходов. Администрация сама решает, в каком разрезе классифицировать затраты, насколько детализировать места их возникновения и как их увязать с центрами ответственности.

Смысл создания центров ответственности состоит в более четкой организации контроля и регулирования затрат как функция управления, а также обеспечении четкой персонифицированной ответственности за уровень отдельных расходов и затрат на предприятии. Суть этого процесса состоит в сопоставлении достигнутых результатов с запланированными (или с нормами), анализе причин отклонения, установлении ответственных за эти отклонения и принятии необходимых корректирующих мер.

1.2 КЛАССИФИКАЦИЯ ЦЕНТРОВ ОТВЕТСТВЕННОСТИ

В каждом центре ответственности осуществляются расходы, и производится продукция (работы, услуги). Затраты каждого центра ответственности обязательно измеряются и контролируются менеджером центра или исполнителем. Однако произведенную продукцию, выполненную работу или оказанную услугу не всегда можно измерить в качестве дохода центра ответственности (например, практически невозможно выразить в качестве дохода услуги, оказываемые бухгалтерией). Не все центры ответственности, соизмеряющие расходы и доходы, могут принимать решения по использованию полученной прибыли.

Учет по центрам ответственности - управленческая система, позволяющая контролировать эффективность реализации целей предприятия посредством наблюдения комплексных показателей деятельности структурных подразделений, сопоставления фактических показателей с их плановыми значениями и оценки качественного и количественного вклада каждого из подразделений в общий результат организации. Учет по центрам ответственности начинается с установления индивидуальных областей ответственности в соответствии с организационной структурой фирмы. Эти области ответственности иначе известны под названием центров ответственности, которые служат как сегменты организации, и менеджеры которых несут ответственность за определенные показатели их работы. По объему полномочий и ответственности менеджеров принято выделять четыре типа центров ответственности: центры инвестиций (ЦИ), центры прибыли (ЦП), центры доходов (продаж) (ЦД), центры затрат (ЦЗ).

Рассмотрим первым центр ответственности, руководитель которого обладает наименьшим (в сравнении с другими видами центров ответственности) управленческими полномочиями и, как следствие, - несет наименьшую ответственность за полученные результаты. Таким центром ответственности является центр затрат, который представляет собой подразделение внутри предприятия, чей руководитель отвечает лишь за производственные затраты. Система управленческого учета нацелена в этом случае лишь на измерение и фиксацию затрат на входе в центр ответственности. Результаты деятельности центра ответственности (объем произведенной продукции, оказанных услуг, выполненных работ) не учитываются, тем более что во многих случаях измерять эти результаты либо невозможно, либо ненужно.

Другими словами, центром затрат будет являться то структурное подразделение предприятия, в котором имеется возможность организовать нормирование, планирование и учет издержек производства с целью наблюдения, контроля и управления затратами производственных ресурсов, а также оценки их использования.

Центр затрат может быть различных размеров: как достаточно большим (завод или администрация крупной фирмы), так и малым (рабочее место).

Выбор центров затрат зависит от организационных и других особенностей организации, а также целей, поставленных ее руководством. Следует при этом учитывать, что с увеличением центров затрат эффективность контроля за затратами повышается с одновременным увеличением расходов на ведение учета с эффектом осуществления контроля за затратами по каждому центру затрат.

Определение центров затрат начинают с низшего уровня управления затратами - отдельных исполнителей. За каждым исполнителем закрепляют ответственность за те затраты, величина которых зависит от него.

После установления центров затрат первого уровня определяют центры затрат второго, третьего и последующих уровней. При этом центры затрат последующих уровней могут нести ответственность и за затраты центров предшествующих уровней.

По каждому центру затрат ответственность соответствующих руководителей или исполнителей устанавливается только по контролируемым ими расходам.

При отнесении расходов к контролируемым и неконтролируемым необходимо учитывать уровень управления и время осуществления расходов. Сущность влияния первого фактора заключается в том, что одни и те же расходы могут быть неконтролируемыми на одном уровне и контролируемыми - на другом. Например, заработная плата начальника цеха является неконтролируемой статьей расходов на уровне цеха, но она является контролируемой на уровне руководителя организации, утверждающего штатное расписание.

После выбора центров затрат по каждому из них составляют смету затрат. При этом в смету включают только те затраты, которые непосредственно контролируются исполнителем или другим ответственным за расходы.

Для организации контроля затрат по каждому центру важное значение имеет учет фактических расходов по каждому центру. Для этого на каждый центр затрат открывают отдельный аналитический счет по учету затрат на производство, каждому центру присваивают определенный номер (шифр затрат).

Прямые расходы учитывают по центрам затрат на основании первичных документов, в которых проставляют шифры затрат. Косвенные расходы по центрам делятся на два вида:

· непосредственно относящиеся к данному центру затрат;

· распределяемые из других центров затрат.

Некоторые организации на затраты центра относят только те накладные расходы, которые возникают в данном центре. Ставка накладных расходов по таким центрам определяется делением суммы накладных расходов на объем продукции (работ, услуг) данного центра, который может быть выражен в единицах изделий, их стоимости, в человеко-часах или машино-часах, прямой заработной плате. Остальные накладные расходы в таких организациях распределяют по соответствующим ставкам, минуя центры затрат.

Эффективность функционирования центров затрат во многом зависит от содержания отчетов по центрам затрат. Основными принципами этой отчетности являются: включение в отчет только контролируемых расходов; укрупнение показателей отчетности по центрам по мере восхождения от низшего уровня управления к высшему; наличия в отчетности информации об отклонениях, позволяющей реализовать принцип управления по отклонениям.

Сущность принципа управления по отклонениям заключается в предположении, что менеджеру более высокого уровня управления нет необходимости оперативно контролировать отдельные расходы и доходы центров ответственности низших уровней управления, если их величины существенно не отличаются от заданных. Если же отклонения по расходам и доходам существенны (обычно более 5%), то менеджерам более высокого уровня управления предоставляется дополнительная информация, объясняющая возникшие отклонения в соответствующем центре ответственности. На основе дополнительной информации менеджер принимает решения в пределах своих полномочий или представляет соответствующую информацию вышестоящему руководителю.

При оценке отклонений по отдельным затратам особое внимание следует обратить на непроизводительные расходы цехов и организации в целом, состоящие из потерь от простоев, недостач и порчи материальных ценностей, потерь от брака и др. Непроизводительные расходы в смете не отражаются.

При составлении отчета об исполнении сметы затрат по организации в целом следует иметь в виду, что для руководителя организации все затраты являются контролируемыми. Поэтому в отчете об исполнении сметы расходов по организации приводятся данные об общехозяйственных расходах, получаемых по данным бухгалтерского финансового учета.

При определении центров затрат, порядка учета затрат по ним, содержания отчетов об исполнении сметы различных уровней и оценке отклонений от сметы целесообразно использовать отраслевые инструкции по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции, а также отраслевые методические указания по анализу хозяйственной деятельности организаций [6;стр. 311-315].

Что касается центров доходов, то это центры ответственности, представляющие собой структурные единицы, подразделения, руководители которых несут ответственность только за доход, полученный данным подразделением, но не могут контролировать прибыль, если центр реализации результатов деятельности вне их компетенции. Примером может послужить отдел оптовых продаж торговой организации, отдел распространения в издательстве и т.д. деятельность руководителей подобных подразделений обычно оценивается на основе заработанных ими доходов, поэтому задачей управленческого учета в данном случае будет фиксация результатов деятельности центров ответственности на выходе. Это, однако, не означает, что в подразделении отсутствуют расходы. Любой центр доходов, даже самый малый, несет затраты. В системе управленческого учета он классифицируется как центр доходов потому, что администрация организации по каким-либо причинам принимает решение не возлагать на менеджера ответственность за затраты его подразделения. Руководители центров доходов, как и центров затрат, могут отвечать за достижение нефинансовых целей, например, за обеспечение возможности конкурировать лишь на тех рынках, где их фирма занимает первую или вторую позицию по продажам.

В некоторых источниках аналогичные центрам доходов центры ответственности называются центрами выручки. При этом руководитель центра выручки может отвечать и за затраты, но в ограниченном объеме.

Разновидностью центров выручки являются центры продаж, которые включают подразделения маркетинго-сбытовой деятельности, руководители которых отвечают только за выручку от реализации продукции, товаров, услуг, за затраты, связанные с их сбытом. Им предоставляется информация о наиболее рентабельных в производстве или закупках товарах, но результаты деятельности оценивают главным образом по объему и структуре продаж в натуральном и стоимостном выражении и величине издержек обращения.

Как свидетельствует практика, формирование центров затрат и доходов в наибольшей степени присуще системам управленческого учета современных российских организаций. Однако для того, чтобы выжить в конкурентной борьбе, предприятию недостаточно управлять затратами, оно должно получать прибыль, а прибыль не является целью менеджеров центров затрат и доходов. Поэтом в системах управленческого учета и контроля предприятий с развитой рыночной экономикой наиболее часто встречаются центры прибыли и инвестиций.

Центры прибыли представляют собой подразделения, руководители которых ответственны не только за затраты, но и за финансовые результаты своей деятельности. Это могут быть отдельные предприятия в составе крупного объединения, филиалы, дочерние организации (торговые представительства, магазины, фирмы и т.п.). Их руководители имеют возможность контролировать все компоненты деятельности, от которых зависит величина прибыли: объемы производства и продаж, цены, затраты. Руководитель несет ответственность за финансовый результат, полученный подразделением, так как в его ведении находятся не только механизмы формирования затрат и дохода, но и механизм ценообразования. Критерием оценки деятельности такого центра ответственности служит размер полученной прибыли. Поэтому управленческий учет должен предоставить информацию о стоимости издержек на входе в центр ответственности, о затратах внутри этого центра, а также о конечных результатах деятельности сегмента на выходе. Менеджеры центров прибыли, в отличие от руководителей центров затрат, не заинтересованы в снижении качества продукции, так как это сокращает их доходы, а следовательно и прибыль - показатель, по которому оценивается эффективность их работы. Обычно центры прибыли включают несколько мест затрат. Общие расходы и результаты их деятельности, отражаемые в системе бухгалтерского учета, позволяют оценивать их деятельность исходя из эффективности и целесообразности принимаемых ими управленческих решений.

Принимая прибыль за основной оценочный показатель, руководствуются следующими правилами:

1) Рост прибыли подразделения не должен вести к снижению прибыли всей фирмы;

2) Прибыль каждого подразделения должна быть сформирована объективно, независимо от размеров прибыли всей компании;

3) Результаты деятельности одного менеджера не должны зависеть от решений других менеджеров.

Для того, чтобы центр ответственности стал центром прибыли, необходимы следующие условия:

1) Следует увеличить объем бухгалтерских записей для измерения продукции в виде дохода, а центры ответственности, получающие эту продукцию, должны учитывать себестоимость приобретенных товаров и услуг;

2) Надо предоставить менеджеру центра ответственности больше полномочий в принятии решений по количеству и качеству выпускаемой продукции или по отношению качества продукции к затратам. При этом должен осуществляться контроль руководителя центра прибыли за входами и выходами;

3) Не может быть центром прибыли подразделение, предоставляющее другим центрам услуги, так как они предоставляются обычно бесплатно. Например. Если руководство проводит внутренний аудит в каком-либо подразделении, то последнее не оплачивает расходы внутренней аудиторской службы, и поэтому подразделение внутреннего аудита не является центром прибыли.

Неэффективно выделение центра прибыли при выпуске однородной продукции (например, цемента), где возможно применение натуральных показателей (например, тонны выпущенного цемента).

Основные достоинства центров прибыли:

* Вовлечение менеджеров в бизнес данного центра;

* Конкуренция между менеджерами для улучшения руководства данным центром.

Основные недостатки центров прибыли:

* Трения между менеджерами, если подразделения предприятия должны тесно сотрудничать, когда центры прибыли могут поставить под угрозу достижение целей всего предприятия;

* Повышенный интерес к краткосрочным результатам.

Цель центра прибыли - получение максимальной прибыли путем оптимального сочетания параметров вкладываемых ресурсов, объема выпускаемой продукции и цены. Рост прибыли структурного подразделения может стимулироваться правильным подбором показателя, характеризующего деловую активность сегмента. Интересно, что некоторые западные фирмы в целях стимулирования деятельности своих подразделений создают искусственные центры прибыли - сегменты, которые «продают» большую часть своих товаров и услуг другим структурным подразделениям внутри компании. Цена, по которой центры рассчитываются между собой, называется трансфертной ценой, о которой речь пойдет в следующем вопросе моей курсовой работы. В этом случае трансфертные цены выполняют внутри компании функции рыночных цен. Плата за услуги между центрами ответственности взимается в соответствии с заранее определенным механизмом.

Кроме выделения на предприятии центров прибыли, управленческий учет допускает возможность формирования центров инвестиций. При всех своих преимуществах центры прибыли не заинтересованы в рачительном использовании выделенных им инвестиций. Этого недостатка лишены центры инвестиций - сегменты предприятия, чьи менеджеры не только контролируют затраты и доходы своих подразделений, но и следят за эффективностью использования инвестируемых в них средств.

Центр инвестиций - это подразделение, руководитель которого отвечает за затраты и результаты инвестиционного процесса и эффективность использования капитальных вложений. Задача центра инвестиций - достижение максимальной рентабельности вложенного капитала, быстрая его окупаемость, увеличение рыночной стоимости предприятия и ответственность за целесообразность понесенных расходов. При этом вложение ресурсов в капитальные активы предприятия, в отличие от других видов затрат, связывает их на длительный срок. Полное возмещение таких затрат предполагает более длительный срок их погашения и получения полезного результата.

Долгосрочный характер принимаемых решений связан с прогнозированием денежных потоков с учетом внешних и внутренних факторов деятельности предприятия. Поэтому учетная управленческая информация, поступающая от руководителей, должна обеспечить перспективный анализ затрат и доходов инвестиционной деятельности, обеспечивать минимизацию риска принимаемых инвестиционных решений. Таким образом, руководители центров инвестиций, в сравнении со всеми вышеназванными центрами ответственности, обладают наибольшими полномочиями в руководстве и, следовательно, несут наивысшую ответственность за принимаемые решения.

Центры инвестиций являются вершиной всей финансовой структуры. Они имеют право управлять не только оборотным капиталом, т.е. отвечать за объем заработанной прибыли, но и могут управлять внеоборотными активами (основными средствами и нематериальными активами), в том числе, построить новый цех, поменять устаревшее оборудование, а в больших масштабах - купить фирму, продать бизнес и т.д. Это означает, что центр может осуществлять инвестиции. В этом случае он обязан обеспечить окупаемость этих инвестиций, и, таким образом, отвечать за рентабельность всех активов фирмы .

Подразумевается при этом, что предприятие меняет состав своих основных средств с целью оптимизации своей деятельности в целом. Ведь прибыль зарабатывается путем использования основных средств (земли, зданий и сооружений, станков, транспорта и др. оборудования), с помощью которых производится и (или) продается продукция. И в зависимости от того, какой состав основных средств у предприятия, таков и его потенциал, в текущем периоде - произвести и реализовать некое количество продукции, а значит, и заработать прибыль. Отсюда желание предприятия изменять состав основных средств (т.е. управлять ими), тем самым увеличивая свой потенциал.

Как показывает практика, центром инвестиций может быть и подразделение в составе предприятия, например региональный филиал, который сам определяет, каким составом основных средств он собирается оперировать, выполняя свою хозяйственную деятельность.

Управление затратами здесь осуществляется при помощи операционного бюджета, отчетности о его исполнении, информации о движении денежных потоков.

В зависимости от вида центра ответственности менеджеры осуществляют анализ выявленных отклонений: - по затратам на производство продукции (работ, услуг) в центрах затрат; - доходам (в центрах прибыли и доходов); - прибыли и ее составляющим - затратам и доходам (в центрах прибыли).

По затратам на производство продукции (работ, услуг) отклонения определяют по статьям затрат с последующим выявлением причин (факторов) отклонений (изменения цен, нормы расхода и др.). По доходам определяют влияние на выявленные отклонения изменения объема продажи или производства продукции, структуры продукции, цен на продукцию. При анализе отклонений по прибыли, доходам и расходам используются плановые, учетные и отчетные данные, данные о нормах и нормативах, оперативно-техническая, конструкторская и технологическая документация.

Плановые данные содержатся в различных формах годового плана, сметах (бюджетах) расходов на управление и обслуживание производства, сводной смете затрат на производство, плановых калькуляциях себестоимости продукции, себестоимости отдельных видов готовой продукции и полуфабрикатов, заданиях по научно-техническому и организационному развитию производства, расчетах экономии по планируемым к внедрению организационно-техническим мероприятиям.

Учетная информация содержится в первичных документах и учетных регистрах о переработке сырья и материалов и выпуске готовой продукции, в ведомостях распределения сырья и материалов по видам продукции, в учетных регистрах по учету затрат на производство продукции, в ведомостях аналитического учета затрат цехов и выпуска продукции по цехам, учета изменений норм и отклонений норм и др.

Отчетные данные содержатся в отчетах центров ответственности, а по организации в целом в “Отчете о прибылях и убытках” (о выручке от продаж, производственной себестоимости, коммерческих и управленческих расходах) и в разд. 6 “Расходы по обычным видам деятельности” Приложения к бухгалтерскому балансу (о расходах по элементам затрат).

Данные о нормах и нормативах содержатся в технологических картах и спецификациях, нормативных калькуляциях готовых изделий, различных справочниках норм и нормативов.

При классификации по выполняемым функциям различают основные и обслуживающие центры ответственности (ЦО). Основные ЦО непосредственно изготавливают продукцию, выполняют работы, оказывают услуги для потребителей. Их затраты напрямую относят на себестоимость продукции, работ, услуг. К таким центрам, можно отнести, например, участки и цехи основного производства, отдел сбыта. Обслуживающие ЦО участвуют в производстве косвенно, оказывая услуги, выполняя работы или изготавливая продукцию, предназначенную не для потребителя, а для основных центров ответственности. Затраты этих центров сначала распределяют по основным центрам ответственности, а уже потом, в составе суммарных затрат основных центров, включают в себестоимость продукции, работ, услуг, оказываемых потребителям. К таким центрам можно отнести административно-хозяйственный отдел, отдел технического контроля, ремонтный цех, инструментальную мастерскую и т. д.

Выделение центров ответственности по принципу производственных функций чаще всего встречается в организациях сферы материального производства. Здесь обособляют центры ответственности, относящиеся к снабжению, производству, сбыту и управлению.

Центр ответственности за снабжение контролирует не только затраты на приобретение и заготовление товарно-материальных ценностей, но и величину материальных запасов, эффективную работу складского хозяйства, качество материальных ресурсов и т. п. (транспортно-заготовительные расходы, содержание складских помещений, расходы лабораторий по анализу качества сырья).

Центры ответственности за производство планируют, учитывают и контролируют затраты на производство продукции, объем и ассортимент выпускаемой продукции, ее качество, исчисляют себестоимость (цеха, участки; группы однородного технологического оборудования; автоматические и поточные линии).

Центры ответственности по сбыту продукции планируют, учитывают и контролируют затраты по продаже продукции (работ, услуг), объем и структуру проданной продукции, выручку от продажи, рентабельность проданной продукции и ее отдельных видов (расходы на тару, упаковку; расходы на содержание отдела сбыта и готовой продукции; расходы на рекламу).

Центры управления (службы главного технолога, бухгалтерия, служба управленческого учета) планируют, учитывают и контролируют затраты на их функционирование и определяют эффективность своей деятельности (общехозяйственные и общепроизводственные расходы).

Различают места и центры с полностью регулируемыми, слабо регулируемыми и нерегулируемыми (произвольными) издержками. Для регулируемых затрат должно быть определено оптимальное соотношение между расходами и объемом деятельности. Оно устанавливается на основе заранее исчисленных норм расхода материальных ресурсов, нормативной трудоемкости единицы продукции или выполненных работ. Нормативные затраты умножают на планируемый к выпуску объем производства. Управление расходами таких мест затрат и центров ответственности получило название системы гибких бюджетов. Гибкий бюджет устанавливает, какими должны быть затраты на единицу выпуска и валовые расходы при различных объемах производственной деятельности. Менеджер центра регулируемых затрат должен стремиться обеспечить минимизацию прямых издержек на единицу продукции. Эффективность его деятельности оценивается в зависимости от того, обеспечено ли данным подразделением достижение заданного планом (нормативом) уровня издержек на единицу выпуска или нет.

Для мест и центров с произвольными, нерегулируемыми затратами нельзя рассчитать оптимальную величину затрат в зависимости от объема деятельности, поскольку либо его невозможно измерить, либо нет функциональной связи между объемом и затратами. Для таких мест и центров вышестоящий уровень управления устанавливает фиксированную величину постоянных издержек в зависимости от численности персонала и задач, которые ему предстоит решать в предстоящем периоде. Примером таких подразделений могут служить отделы заводоуправления, конструкторское бюро, отдел маркетинга. Менеджеры центров произвольных затрат отвечают за соблюдение бюджета, а также за качественные показатели работы.

Места и центры со слабо регулируемыми затратами имеют дигрессивную связь издержек с объемами деятельности. Их менеджеры практически не могут повлиять на величину удельных затрат, но должны иметь в виду, что их общая сумма косвенно зависит от объема выполненной работы.

Система учета по центрам ответственности может быть эффективным средством управления затратами и прибылью, если будут соблюдены следующие условия:

1) Обоснованный выбор перечня центров ответственности;

2) Сметы затрат по центрам должны быть хорошо обоснованы и стимулировать уменьшение затрат;

3) Правильный выбор контролируемых расходов;

4) Обоснованный выбор ответственных за расходы, доходы и прибыль;

5) Обеспечение взаимосвязи отчетности центров ответственности различных уровней;

6) Система учета по центрам ответственности должна функционировать параллельно с системой финансового учета.

1.3 СИНТЕТИЧЕСКИЙ И АНАЛИТИЧЕСКИЙ УЧЕТ ЗАТРАТ ПО ЦЕНТРАМ ОТВЕТСТВЕННОСТИ

Организация учета и контроля издержек производства и продаж продукции по центрам ответственности позволяет активно управлять процессом формирования фактических расходов, создает предпосылки для повышения ответственности не только за количественные, но и за качественные показатели деятельности подразделений предприятия. Характер разграничения центров затрат зависит от специфики предприятия, уровня организации производства, целей контроля отдельных издержек. Чем выше степень дифференциации центров издержек на предприятии, тем лучше может быть контроль за экономичностью производства и точнее исчисление калькуляции себестоимости продукции.

Итак, в данном вопросе курсовой работе, рассмотрим, каким же образом осуществляется учет и контроль издержек производства и продаж продукции по центрам ответственности.

Учет по центрам ответственности является одной из специализированных подсистем управленческого учета, ориентированной на внутрифирменное предпринимательство и базирующейся на ответственности менеджеров за затраты и доходы при условии, что возможно влияние на них в рамках предоставленных полномочий. Иначе говоря, повышение эффективности внутрифирменного управления обеспечивается путем закрепления ответственности менеджеров за зависящие от них показатели деятельности и посредством формирования информации по этим показателям и ответственным лицам.

Учет по центрам ответственности в сочетании с нормативным учетом повышает эффективность управления персоналом организации. Сферой его применения являются компании, имеющие разветвленную организационную структуру управления и высокую степень децентрализации управления. Организация данной подсистемы управленческого учета особенно необходима в холдинговых и диверсифицированных компаниях.

Группировка затрат по центрам ответственности на счетах управленческого учета требует выделения отдельной группы счетов. Для отражения затрат по центрам ответственности данные счета должны иметь также аналитическую детализацию не только по центрам ответственности, но и по статьям нормативных затрат, что заставляет выделять соответствующие счета.

Учетная группировка затрат по подразделениям должна осуществляться путем применения принципа двойной записи на взаимосвязанных счетах, а построение рабочего плана счетов в части учета деятельности центров ответственности должно подчиняться принципам, требующим разграничения ответственности за результаты деятельности между субъектами внутрипроизводственных взаимоотношений.

Синтетический и аналитический учет затрат на уровне центров ответственности целесообразно организовывать непосредственно в подразделениях, что вызовет необходимость передачи части функций центральной бухгалтерии в данные подразделения. Следовательно, ответственность за организацию бухгалтерского учета в центрах ответственности несет руководитель подразделения.

В подразделениях учет затрат на производство ведут на соответствующем субсчете счетов 20 «Основное производство» и 23 «Вспомогательное производство» (каждому центру ответственности открывается отдельный субсчет) в соответствии с выбранной методикой учета затрат. Расходы на управление собираются на счете 25 «Общепроизводственные расходы» для дальнейшего распределения по объектам учета, организации и обслуживанию подразделения.

Счет 26 «Общехозяйственные расходы» в подразделениях не открывается. Затраты подразделения, связанные с реализацией их продукции, формируются в финансовом расчетном центре в размере установленного процента к объему реализации каждым подразделением. Этот процент определяется в начале года в соответствии со сметой предлагаемых расходов по реализации продукции. Финансовый результат от производства продукции в подразделениях целесообразно определять на счете 79 «Внутрихозяйственные расчеты». Выручка, полученная от реализации, зачисляется на субсчет расчетного счета подразделения. Счет 79 "Внутрихозяйственные расчеты" предлагается использовать как сопоставляющий для определения финансовых результатов подразделений. Счет 78 «Расчеты между центрами ответственности» с субсчетами для каждого подразделения используется в финансово-расчетном центре. Финансовый результат деятельности центров ответственности можно формировать, введя дополнительно синтетический счет 92 «Потенциальные прибыли и убытки». В дальнейшем в целях контроля и анализа деятельности центра ответственности информация, отраженная на этом счете, может быть сопоставлена с финансовым результатом, формируемым в рамках финансового учета на счете 99 «Прибыли и убытки».

По дебету счета 79 «Внутрихозяйственные расчеты2 отражается реализованная продукция по фактической себестоимости, а на кредите - та же продукция по отпускным (договорным, трансфертным) ценам. Для выявления финансового результата от реализации продукции сравнивают полную себестоимость реализованной продукции с ее стоимостью по отпускным внутрихозяйственным ценам. Счет 79 «Внутрихозяйственные расчеты» ведется в подразделениях, передающих свою продукцию на общехозяйственный склад. В финансово-расчетном центре для расчетов с подразделениями целесообразно выделить счет 78 «Расчеты между центрами ответственности».

Учет затрат по центрам ответственности позволит оценить вклад каждого центра в формирование прибыли всей организации и проконтролировать отклонения по каждому выделенному центру ответственности, а все это в конечном счете повысит эффективность деятельности организации.

Информация об объеме производства, как и по издержкам, должна быть представлена в виде отклонений. Величина отклонений, на которые необходимо реагировать руководителю центра ответственности, должна устанавливаться дифференцированно. Отклонения, превышающие +1%, должны быть приняты во внимание руководителем центра ответственности, а когда отклонение равно +3%, оповещают руководителя организации.

Одной из проблем, возникающих в связи с организацией учета по центрам ответственности, является изменение в системе сводного учета затрат на производство и калькулирование себестоимости. Возможны два подхода к ее решению: не связывать учет затрат по центрам ответственности с системой калькулирования, то есть рассматривать такой учет как параллельный, дополнительный, или искать возможности сочетания учета по центрам ответственности с калькуляцией себестоимости продукции. Этот вариант проще для реализации, но таит в себе опасность потери системности, отсутствие увязки данных производственного учета между собой, допущение разных итогов в группировке затрат по местам формирования и объектам калькулирования за один и тот же период.

Второй вариант представляется более приемлемым, и существенное изменение системы калькулирования состоит в том, что отнесение косвенных расходов на виды готовой продукции осуществляется не путем их распределения, пропорционально выбранным базам, а в зависимости от степени участия центров ответственности в производстве данной продукции. Это более сложно, так как нужно учитывать внутрихозяйственный оборот (взаимооказываемость работ и услуг), но с применением трансфертных цен эта трудность отпадает.

Операции расчетов между центрами ответственности можно представить таблицей 1.

Таблица 1. Расчеты между центрами ответственности и отражение операций на счетах бухгалтерского учета

№ п/п	Содержание хозяйственной операции	Корреспонденция счетов	Основание, документ
		дебет	кредит
1.	Куплены материальные ценности (работы, услуги) у другого центра ответственности	10, 23	78	Чеки-накладные
2.	Списаны материальные ценности, стоимость работ, услуг на затраты центра ответственности	20	10, 23	Документы по учету затрат
3.	Оплата стоимости купленных материальных ценностей, работ и услуг с субсчета данного центра ответственности	78	51	Авизо
4.	Отпущены (реализованы) материальные ценности другим центрам ответственности	78	10, 43	Чеки-накладные
5.	Зачисление стоимости проданных материальных ценностей на субсчет данного центра ответственности	51	78	Авизо
6.	Выявлен финансовый результат центра ответственности	78	92	Расчет бухгалтерии, справка бухгалтерии

Направления совершенствования учета в центрах ответственности. Для процедуры контроля деятельности сегментов организации необходимо усовершенствовать саму процедуру учета в следующих приоритетных направлениях:

1) совершенствование первичного учета затрат в центрах ответственности;

2) совершенствование форм отчетности центров ответственности.

Первичный учет представляет собой начальную стадию системного восприятия и регистрации отдельных операций, характеризующих хозяйственные процессы и явления, происходящие на предприятии.

Первичная документация является первоначальным базовым источником информации о затратах на производство продукции. От того, насколько полно и достоверно сформулирована информация в первичных документах, будет зависеть состав информационной базы для принятия управленческих решений. Все документы содержат исчерпывающий перечень реквизитов, установленных Федеральным законом "О бухгалтерском учете" и Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, и являются единой и типовой документацией для всех видов учета. Поэтому нет необходимости вводить специальную первичную документацию. Важно ее приспособить к требованиям управленческого учета и контроля, так как в системе управленческого учета информация о затратах должна формироваться в ином качестве.

В первую очередь учет затрат по центрам ответственности предполагает формирование качественной и количественной информации о затратах с целью контроля и анализа отклонений, вследствие чего все первичные документы, составляемые в центрах ответственности, должны содержать информацию о фактических и нормативных затратах, что позволит определять отклонения фактических данных от нормативных и использовать эти показатели в дальнейшем для регулирования и оперативного управления себестоимостью.

При проведении оперативного анализа отклонений фактических затрат от нормативных и оценки результатов деятельности центров ответственности важно выделить контролируемые и неконтролируемые отклонения. Поэтому совершенствование форм первичных документов является необходимым этапом при разработке и внедрении системы управленческого учета по центрам ответственности.

Еще одним приоритетным направлением совершенствования учета по центрам ответственности является совершенствование форм отчетности центров ответственности. Таким образом, для того чтобы организовать учет затрат по центрам ответственности, необходима разработка системы внутрихозяйственной сегментарной отчетности, которая обеспечит руководство подразделений, бухгалтерскую службу и администрацию хозяйства информацией для текущего контроля и анализа деятельности подразделений.

При организации учета по центрам ответственности полученная продукция оценивается по внутрихозяйственным (трансфертным) ценам, поэтому важное значение имеет разработка методологии трансфертного ценообразования как инструмента оценки деятельности центров ответственности. Использование трансфертных цен в данном случае создает предпосылки для определения вклада каждого подразделения в результат деятельности организации в целом и способствует возникновению заинтересованности и в то же время ответственности работников подразделений в результатах производства.

При использовании методики учета по центрам ответственности с применением трансфертного ценообразования возникает проблема разработки методики расчета трансфертных цен.

В настоящее время одни авторы предлагают использовать в качестве трансфертной цены показатель переменной себестоимости, другие отмечают, что в качестве трансфертной цены необходимо использовать полную или производственную себестоимость, третьи предлагают использовать в качестве базы рыночные цены. Проблема в данном случае заключается в установлении наиболее справедливой цены, на основании которой будет составляться отчетность, показатели которой будут наиболее реально отражать результаты деятельности каждого первичного подразделения предприятия [16].

Контроль издержек производства может вестись в местах возникновения или по конечным калькуляционным расчетам себестоимости продукции. В местах возникновения расходов издержки, как уже упоминалось в предыдущем вопросе работы, персонифицируются по центрам ответственности и конкретным менеджерам, управляющим производством и формированием издержек. Себестоимость продукции характеризует издержки по конечному результату производства. Конкретные расходы производственных ресурсов (элементы расходов) в ней перегруппированы и обезличены. Они привязаны к конечному продукту и не связаны с конкретными местами, где производились издержки, и с конкретными лицами, отвечающими за эффективность, рациональность понесенных издержек. За уровень общей себестоимости, себестоимости отдельных продуктов, работ, услуг отвечают только высшие руководители организации. Если они хотят передать ответственность и делегировать функции по управлению издержками на более низкие уровни управления, где и происходит сам процесс расходования ресурсов и формирования величины издержек, они могут это сделать только в местах возникновения издержек.

Таким образом, целью учета и контроля издержек по центрам ответственности является повышение эффективности управления подразделениями предприятия на основе учета ответственности за результаты с установленными количественными и качественными параметрами и усиление на этой основе мотивации менеджеров и работников центров ответственности [10; стр. 375].

1.4 ТРАНСФЕРТНЫЕ ЦЕНЫ

В системе учета по центрам ответственности важное место занимают трансфертные цены (внутрифирменные). Трансфертной называется цена, по которой центр ответственности передает свою продукцию (работу, услуги) другим центрам ответственности внутри организации или продает продукцию (работы, услуги) на сторону (другой организации).

Трансфертные цены применяются в центрах прибыли и центрах инвестиций, а иногда - и в центрах затрат.

Если продукция (работы, услуги) центров ответственности потребляется целиком внутри организации, то трансфертная цена является чисто учетной и не оказывает влияния на финансовое положение организации. В этом случае трансфертная цена служит средством объективной оценки деятельности центров ответственности.

В том случае, когда центры ответственности имеют право самостоятельно выходить на внешний рынок со своей продукцией, выбирать покупателей, определять объемы продаж и цены на свою продукцию, трансфертная цена становится важным самостоятельным показателем, оказывающим существенное влияние на финансовое положение организации.

Существует множество способов установления трансфертной цены при внутрифирменной передаче, в том числе на основе:

1. рыночной стоимости;

2. полной себестоимости + прибыль, как % от полных затрат;

3. переменных затрат + прибыль, как % от переменных затрат;

4. полной или сокращенной себестоимости;

5. взаимной договоренности сторон.

При наличии соответствующих условий предпочтение отдается первому методу, поскольку рыночные цены являются достаточно объективными, дают возможность оценивать деятельность центров ответственности на основе финансовых результатов.

...