основной средство синтетический учет

Глава 2. Организация Бухгалтерского учета основных средств в ООО «Лабазъ»

2.1 Документальное оформление движения основных средств

Движение основных средств в ООО «Лабазъ» связано с осуществлением хозяйственных операций по поступлению, внутреннему перемещению и выбытию основных средств. Указанные операции оформляют типовыми формами первичной документации.

Операциями по поступлению основных средств являются ввод их в действие в результате осуществления капитальных вложений, безвозмездное поступление основных средств, аренда, лизинг, оприходование неучтенных ранее основных средств, выявленных при инвентаризации, внутреннее перемещение.

Поступающие основные средства в общество принимает комиссия, которая назначается руководителем организации. Для оформления приемки комиссия составляет в одном экземпляре акт (накладную) приемки-передачи основных средств на каждый объект в отдельности. Общий акт на несколько объектов может составляться лишь в том случае, если объекты однотипны, имеют одинаковую стоимость и приняты одновременно под ответственность одного и того же лица.

В актах указывают наименование объекта, год постройки или выпуска заводом, краткую характеристику объекта, первоначальную стоимость, присвоенный объекту инвентарный номер, место использования объекта и другие сведения, необходимые для аналитического учета.

После оформления акт приемки-передачи основных средств в бухгалтерию общества к нему прилагают техническую документацию, относящуюся к данному объекту (паспорт, чертеж).

На основании этих документов бухгалтерия производит соответствующие записи в инвентарные карточки основных средств, после чего техническую документацию передают в технический или другой отделы общества.

Акт утверждает руководитель организации. При передаче основных средств другому обществу акт составляют в двух экземплярах (для общества, сдающему и обществу, принимающему основные средства).

Поступление оборудования оформляют актом о приемке оборудования. В акте указывают наименование оборудования, тип, марку, количество единиц, стоимость, обнаруженные дефекты. Акт составляют в двух экземплярах и подписывается всеми членами приемной комиссии. В случае невозможности произвести качественную приемку оборудования при его поступлении акт о приемке оборудования является предварительным, составленным по наружному осмотру.

Внутреннее перемещение основных средств из одного участка в другой, а также их передачу из запаса в эксплуатацию оформляют актом (накладной) приемки-передачи основных средств. Акт накладную выписывают в двух экземплярах работник участка. Первый экземпляр с распиской получателя и сдатчика передают в бухгалтерию для записи в инвентарной карточке, а второй остается у сдатчика для отметки о выбытии соответствующего объекта в инвентарном списке основных средств.

Учет основных средств организуют так, чтобы можно было установить наличие основных средств по каждой классификационной группе и отдельно по каждому объекту, местам нахождения и источникам их приобретения.

Для ведения бухгалтерского учета Госкомстатом России Постановлением от 21.01.2003 N 7 «Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету основных средств» утверждены формы по учету основных средств, которые применяться в ООО «Лабазъ».

Количество применяемых форм по учету основных средств составляет 14.

Формы по учету основных средств (ОС) включают в себя документы по:

- приему (формы N N ОС-1, ОС-1а, ОС-1б, ОС-3);

- внутреннему перемещению (форма N ОС-2);

- списанию (формы N N ОС-4, ОС-4а, ОС-4б);

- учету наличия и движения (формы N N ОС-6, ОС-6а, ОС-6б).

Для учета оборудования, подлежащего монтажу, введены формы по:

- приемке и передаче оборудования в монтаж (формы N N ОС-14, ОС- 15);

- выявленным дефектам (форма N ОС-16).

Для приемки или приемки-передачи основных средств (не требующих монтажа) в организации или между организациями, а также для включения объектов в состав основных средств и ввода их в эксплуатацию используются три вида документов:

- Акт о приеме-передаче объекта основных средств (кроме зданий, сооружений) (форма N ОС-1);

- Акт о приеме-передаче здания (сооружения) (форма N ОС-1а);

- Акт о приеме-передаче групп объектов основных средств (кроме зданий, сооружений) (форма N ОС-1б).

Для приемки объектов основных средств после восстановительных работ используется форма N ОС-3 «Акт о приеме-сдаче отремонтированных, реконструированных, модернизированных объектов основных средств». Если ремонт, реконструкцию и модернизацию выполняет специализированная организация, акт составляется в двух экземплярах. Первый экземпляр остается в организации, второй - передается организации, проводившей ремонт, реконструкцию, модернизацию. Информация о ремонте, модернизации вносится в форму N ОС-6.

Форма N ОС-2 используется при перемещениях объектов основных средств внутри организации из одного структурного подразделения в другое. Она заполняется передающим подразделением в трех экземплярах и подписывается ответственными лицами подразделений получателя и сдатчика. В документе перечисляются названия всех перемещаемых основных средств с указанием их инвентарного номера, даты приобретения, количества и стоимости. Данные о перемещении объектов основных средств вносятся в инвентарные формы N N ОС-6, ОС-6а, ОС-6б.

Списание автотранспорта оформляется формой N ОС-4а. При этом в бухгалтерию вместе с актом сдается документ, подтверждающий снятие автотранспорта с учета в Государственной инспекции безопасности дорожного движения МВД России.

Для всех остальных объектов основных средств используют две формы: ОС-4 и ОС-4б (для одновременного списания нескольких объектов). Акты на списание оформляются в двух экземплярах, подписываются членами комиссии и утверждаются руководителем организации. Первый экземпляр сдается в бухгалтерию, второй - остается у лица, ответственного за сохранность объектов.

Для учета наличия и движения основных средств в организации рекомендуются три формы:

- форма N ОС-6 «Инвентарная карточка учета объекта основных средств» (для одного объекта);

- форма N ОС-6а «Инвентарная карточка группового учета объектов основных средств» (для нескольких объектов);

- форма N ОС-6б «Инвентарная книга учета основных средств», которая используется на малых предприятиях.

Прием, перемещение объектов основных средств внутри организации, реконструкция, модернизация, капитальный ремонт, выбытие или списание основных средств отражаются в инвентарной карточке (книге). Суммы начисленной амортизации указываются с начала эксплуатации. В формах указываются амортизационные группы основных средств согласно правилам гл.25 НК РФ, сведения об объектах отдельно на дату передачи и на дату принятия к бухгалтерскому учету, а также отражаются сведения о переоценке основных средств и сведения о внутреннем перемещении объектов ОС. Эти формы заполняются в бухгалтерии в одном экземпляре. Записи производятся на основании актов о приеме-передаче основных средств (формы NОС-1, ОС-1а, ОС-1б) и сопроводительных документов: технических паспортов заводов-изготовителей и т.д.

Форма N ОС-15 «Акт о приемке-передаче оборудования в монтаж» заполняется при передаче оборудования в монтаж. Если монтаж ведется подрядным способом, то в состав приемочной комиссии должен входить представитель подрядной монтажной организации. При получении оборудования на ответственное хранение представитель монтажной организации расписывается в акте и ему передается копия этого документа. Если в процессе монтажа и испытания объекта выявлены какие-либо дефекты, то составляется «Акт о выявленных дефектах оборудования» (форма N ОС-16). Прием смонтированного и готового к эксплуатации оборудования в состав основных средств оформляется актом по форме N ОС-1 или N ОС-1б.

При изучении данных бухгалтерского учета ООО «Лабазъ» выявлено, что в исследуемой организации оформляются вышеперечисленные первичные документы.

2.2 Синтетический учет поступления и выбытия основных средств

При постановке бухгалтерского учета основных средств хозяйствующего субъекта немаловажное значение отводится порядку организации синтетического учета движения объектов основных средств. Основные средства принимаются к бухгалтерскому учету в случае их приобретения, сооружения и изготовления, внесения учредителями в счет их вклада в уставный (складочный) капитал, получения по договору дарения и в иных случаях безвозмездного получения и других поступлений. Большая часть объектов основных средств приобретается или сооружается за плату. Учет затрат на объекты, которые впоследствии будут приняты к бухгалтерскому учету в качестве основных средств, осуществляется на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы».

К счету 08 «Вложения во внеоборотные активы» открываются субсчета по направлениям: 1 «Приобретение земельных участков», 2 «Приобретение объектов природопользования», 3 «Строительство объектов основных средств», 4 «Приобретение объектов основных средств» и др. На субсчете 08-3 отражаются фактические затраты по строительству зданий и сооружений, монтажу оборудования и другие расходы, предусмотренные сметами и титульными списками на капитальное строительство. Аналитический учет по счету 08 «Вложения во внеоборотные активы» ведется по затратам, связанным со строительством и приобретением основных средств, отдельно по каждому строящемуся или приобретаемому объекту основных средств.

Основные средства, приобретенные за плату, в том числе бывшие в эксплуатации, должны быть приняты к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости. Как уже отмечалось, первоначальной стоимостью основных средств, внесенных в счет вклада в уставный (складочный) капитал организации, признается их денежная оценка, согласованная учредителями (участниками) организации, если иное не предусмотрено законодательством Российской Федерации.

Исходя из этого, на объекты основных средств, внесенных в счет вклада в уставный (складочный) капитал организации в денежной оценке, согласованной учредителями (участниками) организации, производится запись по дебету счета 75 «Расчеты с учредителями» (субсчет «Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал») в корреспонденции со счетом 80 «Уставный капитал» [34]. Перед отражением хозяйственной операции по принятию объектов основных средств к бухгалтерскому учету на денежную оценку, согласованную с учредителями, производится запись по дебету счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» в корреспонденции с кредитом счета 75 «Расчеты с учредителями», субсчет «Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал». Принятие объекта основных средств к бухгалтерскому учету производится в общеустановленном порядке с отражением по дебету счета 01 «Основные средства» в корреспонденции с кредитом счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» [40].

Основные средства, полученные организацией по договору дарения и в иных случаях безвозмездного поступления, принимаются к учету по рыночной стоимости на дату принятия к бухгалтерскому учету. Организация, принимающая к бухгалтерскому учету объекты, полученные по договору дарения и в иных случаях безвозмездного поступления, может нести соответствующие расходы по доставке указанных объектов, их регистрации и другие расходы, которые относятся организациями-получателями на увеличение первоначальной стоимости объектов. Предварительно эти расходы в общеустановленном порядке учитываются на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы» в корреспонденции со счетами 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» [42].

С введением в действие с 1 января 2000 г. Положения по бухгалтерскому учету «Доходы организации» (ПБУ 9/99) активы (включая и объекты основных средств), полученные безвозмездно, в том числе по договору дарения, рассматриваются как внереализационные доходы, относящиеся к одному или более отчетным периодам. Указанные активы принимаются к бухгалтерскому учету по рыночной стоимости. Следовательно, на величину рыночной стоимости объекта основных средств, полученного безвозмездно, производится запись по дебету счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» в корреспонденции с кредитом счета 98 «Доходы будущих периодов», субсчет «Безвозмездные поступления». Если поступили денежные средства, имеющие целевое назначение, например, на приобретение объектов основных средств, сооружение, реконструкцию, модернизацию, организация отражает указанные поступления по дебету счетов учета денежных средств (51, 52, 50) в корреспонденции с кредитом счета 86 «Целевое финансирование».

Принятие к учету основных средств, приобретенных за счет денежных средств, имеющих целевое назначение, отражается записью по дебету счета 01 «Основные средства» в корреспонденции с кредитом счета 08 «Вложения во внеоборотные активы». (При этом следует иметь в виду, что затраты на капитальные вложения осуществляются в общеустановленном порядке с использованием счета 08). Сумма, числящаяся на счете 86 «Целевое финансирование», переносится в кредит счета 98 «Доходы будущих периодов», субсчет «Безвозмездные поступления» [27].

При отражении в бухгалтерском учете операций с объектами основных средств по договору мены следует руководствоваться принципами по определению величины поступлений и (или) дебиторской задолженности, величины оплаты и (или) кредиторской задолженности по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами, заложенными в Положениях по бухгалтерскому учету «Доходы организации» (ПБУ 9/99) и «Расходы организации» (10/99).

Стоимость основных средств, приобретенных в обмен на другое имущество по договорам, предусматривающим исполнение обязательств неденежными средствами, устанавливается исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет стоимость аналогичных ценностей. Указанный принцип определения стоимости обмениваемых ценностей соответствует определению текущей цены товара, приведенной в статье 524 ГК РФ, в соответствии с которой «текущей ценой признается цена, обычно взимавшаяся при сравнимых обстоятельствах за аналогичный товар в месте, где должна была быть осуществлена передача товара. Если в этом месте не существует текущей цены, может быть использована текущая цена, применявшаяся в другом месте, которая может служить разумной заменой, с учетом разницы в расходах по транспортировке товара» [1, 2].

В соответствии с Гражданским кодексом Российской Федерации капитальные вложения в арендованные основные средства являются собственностью арендатора, если иное не предусмотрено договором аренды. При этом арендатор может передать произведенные капитальные вложения арендодателю (при его согласии принять их на баланс) и списать указанные капитальные вложения, учтенные на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы», на счет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами». При несогласии арендодателя принять произведенные арендатором затраты в улучшение объекта арендатор списывает указанные затраты и отражает их в бухгалтерском учете по кредиту счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» и дебету счета 01 «Основные средства», учитывая их в составе прочих основных средств. На сумму произведенных капитальных вложений арендатором открывается отдельная инвентарная карточка.

В процессе инвентаризации основных средств у организации могут быть обнаружены неучтенные объекты, которые принимаются к бухгалтерскому учету по рыночной стоимости с отражением ее на счете 01 «Основные средства» в корреспонденции со счетом 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 1 «Прочие доходы», с последующим установлением причин возникновения излишка и виновных лиц.

В практике работы организаций встречаются случаи предоставления основных средств в безвозмездное пользование. По договору безвозмездного пользования не происходит перехода права собственности, в связи с чем полученные в безвозмездное пользование объекты отражаются ссудополучателем за балансом на счете 001 «Арендованные основные средства». Ссудодатель учитывает переданные в безвозмездное пользование объекты основных средств на счете 01 «Основные средства» и начисляет по ним амортизацию (за исключением тех объектов, по которым амортизация не начисляется) [22].

Объекты основных средств, приобретенные (поступившие) организацией для предоставления за плату во временное пользование (временное владение и пользование) с целью получения дохода, принимаются к бухгалтерскому учету и учитываются на счете 03 «Доходные вложения в материальные ценности» по первоначальной стоимости исходя из фактически произведенных затрат на приобретение (включая расходы по доставке, монтажу, установке), предварительно учтенных на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы».

Договором аренды, заключенным между арендодателем и арендатором, может предусматриваться выкуп арендного предприятия как имущественного комплекса. Поступление основных средств организацией-арендатором по согласованной оценке в случае аренды имущественного комплекса отражается по дебету счета 03 «Доходные вложения в материальные ценности» в корреспонденции с кредитом счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Арендные обязательства». При переходе права собственности на указанное имущество по стоимости, определенной в соответствии с передаточным актом и договором аренды предприятия в целом как имущественного комплекса, арендатор производит записи по дебету счета 01 «Основные средства» в корреспонденции с кредитом счета 03 «Доходные вложения в материальные ценности».

Если в организации имеет место подписка на периодическую печать, то произведенные расходы могут быть предварительно учтены на счете учета расходов будущих периодов с последующим равномерным списанием с указанного счета в дебет счета учета общехозяйственных расходов. При организации бухгалтерского учета книг, брошюр и иных изданий можно руководствоваться Инструкцией об учете библиотечного фонда, утвержденной приказом Министерства культуры Российской Федерации от 2 декабря 1998 г. N 590. В соответствии с указанной Инструкцией основной единицей учета является экземпляр - каждая отдельная единица поступающего документа.

Объекты основных средств выбывают из организации в результате: продажи (реализации) другому юридическому лицу или физическому лицу; списания в случае морального и физического износа; передачи в виде вклада в уставный (складочный) капитал других организаций; ликвидации при авариях, стихийных бедствиях и иных чрезвычайных ситуациях; передачи по договорам мены, дарения и т.п.; списания в случае, если они были сданы в аренду с правом выкупа, в момент перехода права собственности на них к арендатору; недостачи и порчи и других причин.

Организация, являясь собственником объектов основных средств, принимает решение об их списании. Это положение не распространяется на имущество, принадлежащее организации на праве хозяйственного ведения и оперативного управления, решение о выбытии и реализации которого должно приниматься его собственником, а также на имущество, находящееся в аренде.

Для определения целесообразности или непригодности объектов основных средств к дальнейшему использованию, невозможности или неэффективности их восстановления, а также для оформления необходимой документации на списание указанных объектов в организации (если наличие основных средств является существенным) приказом ее руководителя может быть создана постоянно действующая комиссия, в состав которой входят соответствующие должностные лица, в том числе главный бухгалтер и лица, на которых возложена ответственность за сохранность основных средств.

Комиссия принимает решение, результаты которого оформляют актом на списание основных средств (форма N ОС-4) или актом на списание автотранспортных средств (форма N ОС-4а). В актах приводят данные, характеризующие объект (дата принятия объекта к бухгалтерскому учету, год изготовления или постройки, время ввода в эксплуатацию, срок полезного использования, первоначальная стоимость объекта, сумма начисленной амортизации по данным бухгалтерского учета, проведенные ремонты). Подробно указывают причины выбытия, состояние основных частей, деталей, узлов, конструктивных элементов и обосновывают нецелесообразность или невозможность их восстановления. Для списания стоимости машин, оборудования и транспортных средств вследствие аварий к акту прилагают копию акта об аварии, а также указывают причины, вызвавшие аварию, и виновных лиц. Оформленные акты на списание основных средств или автотранспортных средств, утвержденные руководителем организации, передаются в бухгалтерскую службу организации, которая отмечает выбытие объектов в инвентарной карточке (инвентарной книге). Отметка о выбытии объекта производится и в документе, который был открыт по месту его нахождения. Инвентарные карточки по выбывшим объектам хранятся в организации не менее 5 лет.

Передача объектов основных средств одной организацией в виде вклада в уставный (складочный) капитал другой организации оформляется актом (накладной) приемки-передачи основных средств (форма N ОС-1). На основании акта бухгалтерская служба организации производит соответствующую запись в инвентарной карточке переданного объекта и прилагает ее к акту (накладной) приемки-передачи. Об изъятии карточки на выбывший объект делается отметка в инвентарном списке по местонахождению объекта. Перемещение объектов основных средств между структурными подразделениями организации также оформляется актом (накладной) формы N ОС-1.

Безвозмездная передача объектов основных средств, осуществляемая по договору дарения, и передача организацией объектов основных средств в собственность другого юридического или физического лица в обмен на другой товар, совершаемая по договору мены, также оформляются актом (накладной) приемки-передачи основных средств (форма N ОС-1) с приложением договора дарения и письменного сообщения принимающей организации о принятии к бухгалтерскому учету указанных объектов или договора мены.

На основании акта бухгалтерская служба организации производит соответствующую запись в инвентарной карточке переданного объекта и прилагает ее к акту (накладной) приемки-передачи основных средств (форма N ОС-1) [37].

Для учета выбытия объектов основных средств (в результате продажи, списания, частичной ликвидации, передачи безвозмездно и др.) к счету 01 «Основные средства» может открываться субсчет «Выбытие основных средств», в дебет которого переносится стоимость выбывающего объекта, а в кредит - сумма накопленной амортизации.

По окончании процедуры выбытия остаточная стоимость объекта списывается со счета 01 «Основные средства» на счет 91 «Прочие доходы и расходы 2. Порядок отражения данных операций отражен в таблице 2.

Объекты основных средств могут выбыть и быть списаны также вследствие недостачи, порчи. Комиссия (если таковая создана в организации) может потребовать у соответствующего работника письменное объяснение причины выбытия того или иного объекта и на его основании установить характер недостачи или порчи имущества.

В случае недостачи или порчи стоимость недостающих объектов основных средств и сумма начисленной по ним амортизации отражаются в порядке, установленном для выбытия основных средств.

Таблица 2. Порядок отражения в бухгалтерском учете ООО «Лабазъ» выбытия основных средств

Наименование операции	Бухгалтерские проводки	Примечание
	Дебет счета	Кредит счета
1	2	3	4
Списание первоначальной стоимости объекта	01 /выбытие	01	По балансовой стоимости на 01 счете
Списание начисленной амортизации объекта	02	01 /выбытие	Накопленная на 02 счете сумма амортизации
Убытки от списания остаточной стоимости объекта	91	01 /выбытие	По остаточной стоимости объекта
Оплачен покупателем счет на продаваемый объект	51	62	По счету-фактуре по продажной цене, в т.ч. НДС
Если продажная стоимость объекта больше его балансовой остаточной стоимости (п.3 ст.154 НК РФ)	91	68 /НДС	НДС по ставке 18/118 на разницу между продажной ценой (с НДС) и остаточной стоимостью объекта
Если продажная стоимость объекта меньше его балансовой остаточной стоимости (п.3 ст.154 НК РФ)	91	68 /НДС	НДС к уплате в бюджет не начисляется
Выявлена прибыль (убыток) от продажи основного средства	91 или 99	99 или 91	Сформировавшееся сальдо по данной операции на счете 91

В соответствии с Федеральным законом «О бухгалтерском учете», если виновные лица не установлены или суд отказал во взыскании с них убытков, убытки от недостачи имущества и его порчи на внереализационные расходы.

Остаточная стоимость недостающих или полностью испорченных объектов (первоначальная стоимость за минусом суммы накопленной амортизации), выявленная на счете 01 «Основные средства», субсчет «Выбытие основных средств», списывается в дебет счета 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей». Следует иметь в виду, что на счете 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей» отражаются и недостачи объектов основных средств, выявленные за прошлые отчетные периоды (до начала отчетного года).

Когда ущерб вследствие недостачи нанесен организации по вине работника, на него возлагается материальная ответственность. Суммы, подлежащие взысканию с виновных лиц, по недостающим объектам основных средств отражаются по дебету счета 73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям», субсчет «Расчеты по возмещению материального ущерба», в корреспонденции с кредитом счета 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей». Разница между суммой, подлежащей взысканию с виновных лиц, и стоимостью недостающего объекта относится на счет 98 «Доходы будущих периодов», субсчет 4 «Разница между суммой, подлежащей взысканию с виновных лиц, и балансовой стоимостью по недостачам ценностей», в корреспонденции с дебетом счета 73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям», субсчет «Расчеты по возмещению материального ущерба».

По мере погашения задолженности по недостающему объекту производится запись по дебету счетов учета денежных средств в корреспонденции с кредитом счета 73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям». Одновременно соответствующая доля разницы между суммой, подлежащей взысканию с виновных лиц, и стоимостью недостающего объекта, по которой он учитывался в бухгалтерском учете, относится в кредит счета 91 «Прочие доходы и расходы» в корреспонденции с дебетом счета 98 «Доходы будущих периодов».

По данным бухгалтерского учета поступления и выбытия основных средств видно, что в ООО «Лабазъ» в большей степени за анализируемый период 2004-2006 годы наблюдалось поступление объектов основных средств в результате приобретения. Однако имело и место списания объектов пришедших в негодность. Синтетический учет объектов основных средств в ООО «Лабазъ» ведется с помощью компьютерной программы «1С: Бухгалтерия» в соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета (утв. Приказом Минфина РФ от 31.10.2000г. №94н).

Проводимые операции в исследуемой организации оформляются соответствующими регистрами синтетического учета: анализами счетов 01,08; оборотно-сальдовыми ведомостями по счетам 01,08, оборотами по счету 01.

В ООО «Лабазъ» за анализируемый период осуществлялся текущий ремонт основных средств за счет создаваемого ремонтного фонда.

Важным направлением бухгалтерского учета основных средств является обоснованность применения норм начисления амортизации, поскольку эти данные связаны с формированием себестоимости продажи товаров, продукции, работ, услуг и в конечном итоге влияют на финансовые результаты предприятия (его прибыль или убыток), сумму налога на имущество и размер уплачиваемого в бюджет налога на прибыль. В то же время следует помнить о том, что амортизация характеризует окупаемость (восстановление) основных средств. Выбор амортизационной политики оказывает значительное влияние на формирование финансовой стратегии организации. Еще одной особенностью бухгалтерской работы на данном участке бухгалтерского учета является учет амортизационных отчислений в бухгалтерском и налоговом учете.

При начислении амортизации в бухгалтерском учете бухгалтер руководствуется ПБУ 6/01, Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденным Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н, учетной политикой организации.

На основании п.48 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, п.18 ПБУ 6/01, п.56 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств амортизация объектов основных средств начисляется одним из четырех способов: линейным, способом уменьшаемого остатка, способом списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования, способом списания стоимости пропорционально объему продукции.

Согласно п.20 ПБУ 6/01 срок полезного использования объекта основных средств определяется организацией при принятии объекта к бухгалтерскому учету. Определение срока полезного использования объекта основных средств производится исходя из: ожидаемого срока использования этого объекта в соответствии с его ожидаемой производительностью или мощностью; ожидаемого физического износа, зависящего от режима эксплуатации (количества смен) объекта, естественных условий и влияния агрессивной среды, системы проведения ремонта; нормативно - правовых и других ограничений использования этого объекта (например, срок аренды) [39].

При начислении амортизации в налоговом учете бухгалтер руководствуется нормами гл.25 НК РФ. Исходя из требований ст.259 НК РФ налогоплательщик начисляет амортизацию одним из двух методов - линейным или нелинейным, учитывая Классификацию основных средств, утвержденную Постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 N1 [44].

В Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово - хозяйственной деятельности организаций говорится о том, что начисленная сумма амортизации основных средств отражается в бухгалтерском учете по кредиту счета 02 «Амортизация основных средств» в корреспонденции со счетами учета затрат на производство (расходы на продажу) 20,23,25,26.

С введением в действие ПБУ 18/02 необходимо отражать разницы между бухгалтерским и налоговым учетом. По правилам главы 25 «Налог на прибыль» Налогового кодекса РФ списывать стоимость основных средств надо исходя из сроков, которые установлены в Классификации основных средств (утв. Постановлением Правительства РФ от 1 января 2002 г. N 1).

Если применяются разные методы амортизации, то бухгалтер будет вынужден каждый месяц сравнивать величину «бухгалтерской» и «налоговой» амортизации. Ведь при всех методах, кроме линейного, ежемесячная сумма амортизации меняется в течение срока использования основного средства. Поэтому в одних месяцах может быть больше «бухгалтерская» амортизация, а в других - «налоговая».

В таких случаях необходимо не только рассчитать разницу по итогам текущего периода, но и заглянуть в данные предыдущих месяцев. Например, может быть следующая ситуация: раньше «бухгалтерская» амортизация была больше, и в учете отражен отложенный налоговый актив. А в текущем месяце ее перегнала «налоговая» сумма амортизации. Тогда временную разницу текущего периода надо умножить на 24 процента и распределить следующим образом. Сначала нужно погасить отложенный налоговый актив прошлых периодов. И только затем оставшуюся сумму (если, конечно, что-то осталось) отразить как отложенное налоговое обязательство.

С 1 января 2005 г. налогоплательщик имеет право при осуществлении капитальных вложений единовременно учесть в налоговом учете до 10% первоначальной стоимости основных средств (за исключением основных средств, полученных безвозмездно) и (или) расходов, понесенных в случаях достройки, дооборудования, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации основных средств.

Федеральным законом от 06.06.2005 N 58-ФЗ в ст. 259 НК РФ введен п. 1.1, согласно которому налогоплательщик имеет право единовременно списать до 10% первоначальной стоимости основных средств. Это так называемая амортизационная премия.

В бухгалтерском и налоговом учете исследуемого нами экономического субъекта ООО «Лабазъ» используется линейный метод начисления амортизации. Все бухгалтерские записи осуществляются в соответствии с требованиями действующего законодательства и на основании Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организации, утвержденной Приказом Минфина РФ от 31.10.2000 №94н [20].

Результаты начисления амортизации отражаются ежемесячно в регистре синтетического учета «Анализ счета 02». Ежегодно величина амортизационных отчислений по основным средствам отражается в бухгалтерской отчетности - (Форма №5). На конец отчетного 2005 года изношенность объектов основных средств составляет примерно 40%.

2.3 Пути совершенствования бухгалтерского учета основных средств в ООО «Лабазъ»

Переход к международным стандартам бухгалтерского учета и финансовой отчетности, связанный с переходом к рыночным отношениям, быстроменяющаяся рыночная ситуация, развивающаяся конкуренция обуславливает необходимость повышения быстродействия управляющих систем.

Основные средства составляют значительную долю в составе всего имущества организации и являются одним из главных технических ресурсов ее хозяйственно-финансовой деятельности. В этой связи любой организации имеющей в своем составе объекты основных средств необходимо стремится к совершенствованию процесса учета основных средств, в целях получения достоверной оперативной информации для принятия правильных управленческих решений.

Основными направлениями совершенствования учета основных средств являются:

автоматизация учетных работ;

введение дополнительного контроля за состоянием учета основных средств со стороны руководства;

адаптация национальных правил учета к требованиям международных стандартов учета и отчетности;

обеспечение единой правовой базы по бухгалтерскому учету основных средств и другие.

Изучив порядок организации бухгалтерского и налогового учета основных средств в ООО «Лабазъ», следует отметить, что в исследуемой организации основные средства представлены зданиями, сооружениями, машинами и оборудованием, транспортными средствами, производственным и хозяйственным инвентарем и другими. В соответствии с Положением об учетной политике ООО «Лабазъ» стоимость основных средств в бухгалтерском учете погашается в течение срока их полезного использования путем начисления амортизации линейным способом. Для целей налогового учета амортизация основных средств начисляется линейным методом исходя из срока полезного использования согласно Классификатора, утвержденного постановлением Правительства РФ №1 от 01.01. 2002г.

В учетной политике на 2006 год указано, что при приобретении основных средств сроком службы более гола, но стоимостью 10 000 руб. и передачи его в эксплуатацию стоимость списывается на счет 26 «Общехозяйственные расходы» единовременно без начисления амортизации. Однако, в соответствии с изменениями, внесенными в ПБУ 6/01 «Учет основных средств» Приказом Минфином РФ № 147н от 12.12.2005г., к амортизируемому имуществу не относится имущество стоимостью не более 20 000 руб., которое сразу включается в материальные расходы при отпуске в эксплуатацию. Поэтому, по нашему мнению, для оптимизации налогового учета следует откорректировать данное положение действующей учетной политики.

Кроме того, руководству исследуемого экономического субъекта и его бухгалтерской службе следует обратить особое внимание на порядок применения так называемой «амортизационной премии», речь о которой идет в пункте 1.1. статьи 259 Налогового Кодекса РФ. Среди ведущих специалистов в области бухгалтерского и налогового учета бытуют различные мнения относительно применения или неприменения на практике права списания расходов на капитальные вложения в размере не более 10% первоначальной стоимости основных средств в состав расходов налогового периода.

По нашему мнению, списание до 10% первоначальной стоимости в налоговом учете единовременно увеличивает разрыв между данными двух видов учета еще больше, что в сочетании с новыми нормами ПБУ 6/01, давшими тот же эффект, не может не создавать неудобств для бухгалтера. Кроме того, даже с экономической точки зрения этот шаг не всегда оправдан. Если основное средство дорогостоящее, то единовременное списание части его стоимости в затраты может чрезмерно "утяжелить" себестоимость соответствующего периода. Также не имеет большого смысла единовременно списывать долю стоимости по объектам с коротким сроком полезного использования (около года). Вероятно, идеальным будет индивидуальный подход к каждому вводимому в эксплуатацию объекту основных средств. Тем не менее, при наличии вариантов налогового учета руководству и главному бухгалтеру ООО «Лабазъ» нужно принципиально решить вопрос о том, оставляет ли он за собой право пользоваться положениями п. 1.1 ст. 259 НК РФ или нет. На основании принятого решения, на наш взгляд, следует произвести соответствующую запись в приказе об учетной политике.

Глава 3. Экономический анализ эффективности использования основных средств в ООО «Лабазъ»

3.1 Анализ показателей наличия, состояния и движения основных средств

Одним из важнейших факторов увеличения объема производства продукции на предприятиях является обеспеченность их основными средствами в необходимом количестве и ассортименте и более полное и эффективное их использование.

В ходе анализа особое внимание уделяется изучению состава, структуры и динамики основных средств, так как они занимают большой удельный вес в долгосрочных активах предприятия.

Основные средства учитываются по натурально-вещественному составу и в денежной форме.

Принято выделять активную часть (рабочие машины и оборудование) и пассивную часть средств, а также отдельные подгруппы в соответствии с их функциональным назначением (здания производственного назначения, склады, рабочие и силовые машины, оборудование, измерительные приборы и устройства, транспортные средства и т. д.).

Такая детализация необходима для выявления резервов повышения эффективности использования основных средств на основе оптимизации их структуры. Большой интерес при этом представляет соотношение активной и пассивной частей, силовых и рабочих машин, так как от их оптимального сочетания во многом зависят фондоотдача, фондорентабельность и финансовое состояние предприятия.

Соотношение удельных весов отдельных видов основных промышленно-производственных средств и общей стоимости характеризует структуру основных средств.

Особую актуальность в связи с этим приобретают вопросы изучения состояния, качества и структуры основных средств предприятия, так как в структуре имущества ООО «Лабазъ» наибольший удельный вес занимают основные средства.

Исследования динамики суммы основных средств ООО «Лабазъ» представлены в таблице 3.

Таблица 3. Динамика основных средств ООО «Лабазъ» за 2005 - 2007 гг. (тыс. руб.)

Показатели	2005 год	2006 год	2007 год	Отклонение, тыс. руб.	Темп прироста, %
				2006г. от 2005г.	2007г. от 2006г.	2006г. от 2005г.	2007г. от 2006г.
Основные средства по первоначальной стоимости	238980	239274	254725	294	15451	0,12	6,46
Основные средства по остаточной стоимости	217953	203339	202675	-14614	-664	-6,71	-0,33

По данным таблицы 3 сумма основных средств по первоначальной стоимости в период с 2005 по 2006 годы увеличилась на 294 тыс. руб. или на 0,12%.

В 2007 году по сравнению с 2006 годом по причине ввода новых основных средств этот показатель увеличился на 15451 тыс. руб., темп прироста стоимости основных средств за изучаемый период составил 6,46%.

По остаточной стоимости сумма основных средств в 2006 году по сравнении с предыдущим периодом уменьшилась на 14614 тыс. руб. или на 6,71%, а в 2007 году снизилась на 664 тыс. руб. или на 0,33%.

Такое увеличение связано с тем, что было произведено приобретение нового оборудования, транспортных средств и производственного и хозяйственного инвентаря. Всего на эти цели было израсходовано в 2007 году 15454 тыс. руб. Несмотря на это большая разница между первоначальной и остаточной стоимостью свидетельствует об изношенности основных средств. Переоценка основных средств в течение анализируемого периода не проводилась.

Для более подробного анализа изменения основных средств (по первоначальной стоимости) нами была исследована структура основных средств (таблица 4).

Таблица 4. Динамика состава и структуры основных средств ООО «Лабазъ» за 2005-2007 гг.

Показатели	2005 год	2006 год	2007 год	Отклонение, тыс. руб.
	тыс. руб.	удельный вес, %	тыс. руб.	удельный вес, %	тыс. руб.	удельный вес, %	2006г. от 2005г.	2007г. от 2006г.
Здания и сооружения	92753	38,81	92753	38,76	92753	36,41	-	-
Машины и оборудование	142490	59,62	142732	59,65	157259	61,74	242	14527
Транспортные средства	811	0,34	839	0,35	1737	0,68	28	898
Производственный и хозяйственный инвентарь	546	0,23	570	0,24	596	0,23	24	26
Земельные участки и объекты природопользования	2380	1,00	2380	0,99	2380	0,93	-	-
Итого	238980	100	239274	100	254725	100	294	15451

Проанализировав данные таблицы 4 можно сделать вывод, что значительную долю основных средств занимает стоимость машин и оборудования. В 2006 году их стоимость выросла на 242 тыс. руб., а в 2007 году возросла на 14527 тыс. руб. по сравнению с предыдущими годами, а их удельный вес в общей стоимости составляет более 50% и имеет тенденцию к росту.

В течение 2005-2007 годов стоимость зданий не изменилась. Однако их удельный вес в общей стоимости снижается. Удельный вес зданий в 2006 году сократился с 38,76% до 38,81%, а в 2007 году структура зданий уменьшилась на 2,35 п.п. и составила в отчетном году 36,41%.

Такая же динамика прослеживается по стоимости земельных участков, их сумма не меняется на протяжении всего периода.

Стоимость транспортных средств в 2006 году по сравнению с предыдущим периодом выросла на 28 тыс. руб. В 2007 году по сравнению с 2006 годом стоимость транспортных средств возросла на 898 тыс. руб., а их удельный вес возрос на 0,33 п.п.

Такая же динамика прослеживается в изменениях производственного и хозяйственного инвентаря, в 2006 и 2007 годах их стоимость и одновременно удельный вес возрастают, хотя и не значительно.

Изменение удельных весов основных средств более наглядно можно представить на рисунке 2.

Рис. 2. Динамика структуры основных средств ООО «Лабазъ» за 2005-2007гг.

Важное значение для изучения структуры основных средств предприятия имеет исследование их структуры в зависимости от степени воздействия на предмет труда, то есть, на активные и пассивные.

Как следует, из представленных на рисунке 3 данных, наметилась тенденция увеличения удельного веса активной части основных средств ООО «Лабазъ».

Рис. 3. Динамика удельного веса активных и пассивных основных средств ООО «Лабазъ» за 2005-2007 гг.

Значение удельного веса активной части основных средств в 2005 году составило 60,19%, в течение 2006 года оно увеличилось до 60,24%, а в 2007 году активные основные средства заняли 62,65% в общей стоимости основных средств, что выше на 2,41 п.п., чем в предыдущем году. Так, за исследуемый период доля активной части выросла на 2,46 п.п.

Такая тенденция свидетельствует о снижении пассивной части основных средств организации, что можно рассматривать как позитивную тенденцию, так как наращивание активной части позволяет увеличивать объемы деятельности производства за счет увеличения мощности и производительности нового оборудования при наличии имеющихся основных средств ООО «Лабазъ».

Для получения более полной информации о «качестве» имеющихся в наличии основных средств необходим анализ изменения структуры активных и пассивных основных средств, с выделением поступивших и выбывших основных средств (таблица 5).

Таблица 5. Динамика стоимости и структуры пассивных и активных основных средств ООО «Лабазъ» за 2005-2007 годы

Показатели	2005 год	2006 год	2007 год	Отклонение, (+,-)
	тыс. руб.	удельный вес, %	тыс. руб.	удельный вес, %	тыс. руб.	удельный вес, %	в сумме, тыс. руб.	по удельному весу, %
							2006г. от 2005г.	2007г. от 2006г.	2006г. от 2005г.	2007г. от 2006г.
Здания и сооружения	92753	38,81	92753	38,76	92753	36,41	-	-	-0,05	-2,35
Земельные участки и объекты природопользования	2380	1,00	2380	0,99	2380	0,93	-	-	-0,01	-0,06
Итого пассивные	95133	39,81	95133	39,76	95133	37,35	-	-	-0,05	-2,41
Машины и оборудование	142490	59,62	142732	59,65	157259	61,74	242	14527	0,03	2,08
Транспортные средства	811	0,34	839	0,35	1737	0,68	28	898	0,01	0,33
Производственный и хозяйственный инвентарь	546	0,23	570	0,24	596	0,23	24	26	0,01	-0,01
Итого активные	143847	60,19	144141	60,24	159592	62,65	294	15451	0,05	2,41
Итого стоимость основных средств на конец года	238980	100	239274	100	254725	100	294	15451	-	-

Как следует из данных таблицы 5, в структуре основных средств наименьшую долю занимают пассивные основные средства, в состав которых в ООО «Лабазъ» входят здания, сооружения и земельные участки.

Так в 2005 году их доля составила 39,81%. К концу 2006 года доля пассивной части снизилась на 0,05 п.п., хотя произошло обновление сооружений в 2005 году на сумму 3202 тыс. руб.

В 2007 году по сравнению с 2006 годом исследуемый показатель снизился на 2,41 п.п. и составил лишь 37,35%. В отчетном году не было обновлений зданий и земельных участков.

В процессе исследования активной части основных средств ООО «Лабазъ» было выявлено увеличение доли машин и оборудования с 59,62% в 2005 году до 61,74% в 2007 году. В сумме стоимость машин и оборудования так же растет на 242 тыс. руб. в 2006 году и на 14527 тыс. руб. возрастает в 2007 году по сравнению с предыдущими периодами.

Положительная тенденция изменений наблюдается по транспортным средствам. Их доля в 2006 году возросла на 0,01 п.п., а в 2007 году на 0,33 п.п.

В результате исследований видов активной части основных средств, установлено, что в сумме стоимость активной части основных средств в 2006 году по сравнению с 2005 годом выросла на 294 тыс. руб., а их доля возросла за этот период на 0,05 п.п. В 2007 году стоимость активной части основных средств увеличилась на 15451 тыс. руб., а их структура выросла на 2,41 п.п. Большое значение имеет анализ движения и технического состояния основных производственных средств. Данные о наличии, износе и движении основных средств служат основным источником информации для оценки производственного потенциала предприятия.

Анализ движения основных средств проводится на основе следующих показателей:

_ коэффициент обновления основных средств (Кобн.), характеризующий долю новых средств в общей их стоимости на конец года:

(1)

_ срок обновления основных средств (Тобн.):

(2)

_ коэффициент выбытия (Квыб.) - характеризует степень интенсивности выбытия основных средств и рассчитывается как отношение стоимости выбывших их за отчетный период основных средств к их стоимости на начало этого же периода:

(3)

_ коэффициент прироста (Кпр.) - характеризует уровень прироста основных средств или отдельных его групп за определенный период и рассчитывается как отношение стоимости прироста основных средств к их стоимости на начало периода:

(4)

Динамику показателей, характеризующих техническое состояние ООО «Лабазъ», можно оценить на основе:

_ коэффициент износа (Кизн.)

 (5)

_ коэффициент годности (Кг.):

(6)

На основании вышеприведенных формул, рассчитаем данные коэффициенты за 2005-2007 годы по данным отчетности ООО «Лабазъ».

Таблица 6. Динамика показателей состояния и движения основных средств ООО «Лабазъ» за 2005-2007 годы

Показатели	2005 год	2006 год	2007 год	Отклонение (+,-)
				2006г. от 2005г.	2007г. от 2006г.
Коэффициент обновления	0,038	0,002	0,061	-0,036	0,059
Срок обновления	25,604	571,722	15,483	546,119	-556,240
Коэффициент выбытия	0,001	0,001	0,00001	-0,001	-0,001
Коэффициент прироста	0,038	0,001	0,065	-0,037	0,063
Коэффициент износа	0,088	0,150	0,204	0,062	0,054
Коэффициент годности	0,912	0,850	0,796	-0,062	-0,054

Исходя из представленных данных в таблице 6, можно отметить, что коэффициент обновления за весь исследуемый период имеет достаточно невысокое значение, то есть основные средства мало обновлялись, однако в 2007 году коэффициент обновления основных средств вырос на 5,9%.

Таким образом, можно отметить, что работа по обновлению оборудования ООО «Лабазъ» проводилась только в отчетном году.

Коэффициент выбытия в 2006 году по сравнению с 2005 годом снизился на 0,1 % и составил 0,001 пункта, а в 2007 году этот показатель еще снизился на 0,001 пункта. Выбытия в течение исследуемого периода практически не наблюдается.

Коэффициент прироста в 2007 году увеличился с 0,001 пункта до 0,065 пунктов, однако, как уже говорилось выше, прирост основных средств в 2007 году был не большой.

Все сказанное свидетельствует о превышении поступивших основных средств над выбывшими основными средствами. Сложившаяся ситуация в 2006 году оценивается отрицательно - все коэффициенты в динамике снижаются, а динамика 2007 года свидетельствует о том, что ООО «Лабазъ» производит замену старого оборудования, наблюдается рост по всем коэффициентам.

В 2006 году по сравнению с 2005 годом прослеживается увеличение коэффициента износа и, соответственно, снижение коэффициента годности на 0,062 пунктов. А в 2007 году по сравнению с 2006 годом коэффициент износа вырос с 0,150 пункта до 0,204 пункта, коэффициент годности за этот период снизился на 0,054 пункта. В целом в отчетном году произошло увеличение износа (снижение годности) на 11,6%.

Однако сами значения коэффициентов годности и износа говорят о высоком техническом состоянии основных средств.

Таким образом, на основе проведенного исследования, можно сделать следующие выводы:

_ техническое состояние основных средств находится на высоком уровне;

_ наметившаяся тенденция роста доли активной части основных средств увеличивает мощность и производительность оборудования;

_ за исследуемый период наблюдается снижение стоимости основных средств ООО «Лабазъ» по остаточной стоимости.

Для более глубокого изучения основных средств существует ряд показателей характеризующих эффективность их использования.

3.2 Анализ и оценка показателей эффективности использования основных средств и их влияния на объем деятельности ООО «Лабазъ»

...