Облік, аналіз та аудит витрат на виробництво продукції: теорія, практика та звітність

В такому випадку фінансовий результат від первісного визнання озимої пшениці складе - 688605,7 грн. доходу (1142992,5 грн. - 454386,8 грн.).

Загальновиробничі витрати відображаються загальною сумою на окремому рахунку 91 «Загальновиробничі витрати» (по рослинництву - субрахунок 911 «Загальновиробничі витрати рослинництва»). Для того, щоб уникнути вказаних недоліків, ми пропонуємо розподіляти загальновиробничі витрати на об'єкти обліку не один раз у кінці року, як практикується на більшості підприємств на сьогодні, відповідно до Методичних рекомендацій, а щомісячно. Крім того, що це забезпечить відображення достовірної інформації про фінансові результати у звітності, це також дасть більш повну інформацію про витрати понесені на виробництво продукції в момент її вирощування та оприбуткування для потреб внутрішніх користувачів. Це в свою чергу дасть можливість приймати оперативні і виважені рішення щодо процесу виробництва, визначення пріоритетів діяльності, цінової політики та інших питань. Однак, тут слід вирішити дуже важливе питання, а саме, як, коли і відповідно до якої бази розподіляти загальновиробничі витрати на об'єкти обліку (на культури, чи групу культур). Слід зауважити, що питання розподілу накладних витрат завжди було актуальним і залишилося невирішеним і по сьогоднішній день. Можливими базами для розподілу загальновиробничих витрат є години праці, заробітна плата, обсяг діяльності, прямі витрати. В сільському господарстві загальновиробничi витрати передбачено розподіляти між об'єктами пропорційно загальній сумі витрат, за винятком вартості насіння, кормів, сировини, матерiалiв та напiвфабрикатiв. Як вказує Хомин П.Я., «фактично витрати на управління виробництвом розподіляються пропорційно оплаті праці основних працівників із нарахуванням на неї вартості добрив та засобів захисту рослин і тварин, робіт та послуг, витрат на утримання основних засобів, страхових платежів, інших витрат, втрат від падежу тварин» [4, с. 145]. Він при цьому вказує на необґрунтованість переліку статей, пропорційно до яких проводять розподіл накладних витрат і віддає перевагу прямим витратам на оплату праці як базі розподілу накладних витрат. Розподіл витрат пропорційно прямій оплаті часто використовують на підприємствах через простоту і зручність. Однак, його недоліками є необґрунтоване завищення собівартості тієї продукції, виробництво якої вимагає значних витрат ручної праці, наприклад в овочівництві (особливо закритого ґрунту), а також неточність розподілу через особливості встановлення розцінок за виконану роботу основним працівникам галузей. Крім того, питома вага витрат на оплату праці на сьогодні в підприємствах незначна.

Після прийняття П(С)БО 30 і за умови дотримання його положень сільгосппідприємствами, розподіл накладних витрат доцільно здійснювати пропорційно до загальної суми прямих витрат. Вони встановлюються на основі планових прямих та загальновиробничих витрат, або прямих та загальновиробничих витрат минулого періоду при умові, що істотних змін в обсягах та структурі виробництва продукції підприємства не передбачається. Ставка розподілу розраховується за формулою:

Ср = ЗВВпл(мин.пер.)/ПВпл.(мин.пер)

де Ср - ставка розподілу загальновиробничих витрат;

ЗВВ пл(мин.пер.) - загальновиробничі витрати за плановий (попередній) період;

ПВ пл(мин.пер.) - прямі витрати на виробництво продукції за плановий (попередній) період.

Таким чином, загальновиробничі витрати можна буде відносити на рахунок «Виробництво» протягом звітного періоду на кожну культуру чи групу культур. Розподілені за ставкою загальновиробничі витрати відображатимуть по кредиту рахунку 91 «Загальновиробничі витрати». По дебету рахунку 91 відображатимуть фактичні загальновиробничі витрати.

При застосуванні такого підходу на момент первісного визнання пшениці озимої в досліджуваному господарстві додатково на витрати з біологічного перетворення буде віднесено суму, що відповідає загальновиробничим витратам - 109052,83 грн. (454386,8 грн. ? 0,24). Таким чином, дохід від первісного визнання складе не 688605,7, а 579552,87 грн.

В кінці року розподілені загальновиробничі витрати необхідно відкоригувати відповідно до фактичних проводкою Д-т 23 К-т 91 по відповідних аналітичних рахунках. В разі, якщо фактичні загальновиробничі витрати більші за розподілені, то сума списується прямою проводкою. В протилежному випадку проводка здійснюється методом сторно.

Після цього, як і передбачено Методичними рекомендаціями з обліку біологічних активів [5] необхідно відкоригувати доходи і витрати від первісного визнання сільськогосподарської продукції. Застосування запропонованої методики виробничого обліку зумовлює уточнення підходів до визначення фінансових результатів сільськогосподарського виробництва. При визначенні фінансовогорезультату від первісного визнання на кожну звітну дату враховуються також розподілені загальновиробничі витрати.

Такий підхід забезпечить виконання принципу бухгалтерського обліку превалюванні сутності над формою і сприятиме відображенню більш достовірної інформації про фінансові результати в звітності сільськогосподарських підприємств.

Фінансова звітність узагальнює і систематизує інформацію про діяльність підприємств і є матеріалом для всебічного аналізу з метою прийняття ефективних управлінських рішень. Правильні висновки про діяльність підприємства можна зробити лише при наявності достовірної фінансової звітності, що передбачає проведення якісного та об'єктивного аудиту.

Враховуючи те, що система аудиту в Україні знаходиться у процесі розвитку та вдосконалення, виникає необхідність у створенні системи контролю його якості. Сьогодні якість вітчизняного аудиту взагалі й аудиту фінансової звітності зокрема викликає багато нарікань: методика перевірки залишається недосконалою і не повністю враховує сучасні наукові надбання, що мають бути покладені в основу розвитку аудиторської практики.

Основною метою обліку виробництва є своєчасне, повне, достовірне відображення фактичного розміру і складу витрат та контроль за використанням усіх видів виробничих ресурсів, а також обсягу виробленої продукції (наданих робіт чи послуг) у натуральних та грошових вимірниках і отримання доходу від реалізації виробленої продукції.

У процесі роботи вивчено та досліджено теоретичні й методичні проблеми обліку витрат на виробництво продукції рослинництва у нових організаційно-правових формах господарювання, створених у результаті реформування аграрного сектора економіки на засадах приватної власності на землю. Для одержання оперативної інформації з управління запропоновано до прямих витрат у рослинництві щомісяця додавати непрямі за встановленим відсотком без записів за рахунками бухгалтерського обліку.

Уточнюється склад витрат для визначення собівартості продукції, зокрема: потрібно відносити плату за землю та більшість загальногосподарських витрат, а операції з купівлі та продажу землі недоцільно пов'язувати з витратами виробництва. Розглядається процес формування об'єктів обліку витрат, що стосуються виробництва продукції урожаю поточного та майбутніх років, обґрунтовано методику побудови аналітичних рахунків для узгодження записів із синтетичним обліком, надано пропозиції щодо скорочення кількості форм первинних документів та перебудови плану рахунків у частині обліку виробництва. Запропоновано облік загальновиробничих витрат здійснювати на рахунках класу 2 “Запаси”, а саме на рахунку 27 “Продукція сільськогосподарського виробництва” виключити відповідні субрахунки, а продукцію від урожаю вносити на рахунок 26 “Готова продукція”. Наведену форму журналу реєстрації операцій, призначеного для обліку в селянських господарствах різних розмірів. Запропоновано в аналітичних рахунках витрати відображати згідно з кореспондуючими рахунками і не групувати їх окремо за статтями.

Результатом проведеного дослідження є розв'язання теоретичних та методичних проблем обліку витрат на виробництво продукції рослинництва. Результати виконаної роботи дають змогу зробити такі висновки щодо необхідності паралельно з прямими враховувати ще й непрямі витрати. З метою одержання оперативної інформації для управління останні доцільно щомісяця відносити на об'єкти обліку за встановленими нормативами, що дає змогу більш чітко орієнтуватися при прийнятті управлінських рішень. Додавання непрямих витрат логічно здійснювати в системі обліку, тобто розрахунковим шляхом без записів на бухгалтерських рахунках. Це дасть змогу орієнтуватися у розмірах прямих і непрямих витрат на вирощування сільськогосподарських культур відразу після збирання урожаю, а не в кінці року [5]. Головним засобом виробництва продукції рослинництва є земля, яка потребує відповідного обліку. При купівлі землі не відбувається вибуття активів і не збільшуються зобов'язання. Кошти на придбання землі не є витратами рослинництва. Виручка від продажу землі не є доходом від рослинництва. Отже, купівля-продаж землі не повинні враховуватися у собівартості продукції рослинництва. Різниця між ціною купівлі і продажу землі, зумовлена кон'юнктурою ринку, має відображатися в складі результатів від фінансової, а не операційної діяльності. За використання землі сплачується окремий податок або орендна плата. Це платіж за особливий вид засобів. Він має включатися у собівартість продукції рослинництва [6].

Більшість адміністративних витрат пов'язана з процесом виробництва, тому в сільському господарстві такі витрати логічно відносити на собівартість продукції. Недоцільно централізовано встановлювати перелік статей витрат. У регістрах аналітичного обліку виробництва продукції рослинництва потрібно зазначати коди кореспондуючих рахунків (субрахунків), а не статті витрат. При списанні виробничих запасів, використаних для виробництва продукції рослинництва, найбільш прийнятним є метод оцінювання їх за середньозваженою собівартістю. Немає потреби складати спеціальні акти для підтвердження фактів висіву насіння та внесення добрив під сільськогосподарські культури. Для обліку ручних робіт достатньо мати одну форму облікового листа замість діючих на сьогодні чотирьох форм.

При використанні на сільськогосподарських підприємствах журнально-ордерної системи обліку бухгалтера стикаються з відповідними труднощами у відображенні доходів і витрат у журналах-ордерах № 10.3 с.-г. - витрати, № 11 с.-г. - доходи, а потім занесенні отриманої інформації до фінансової звітності. На сьогодні при відображенні витрат та доходів необхідно заповнювати ряд підкласів журналів-ордерів і відомість, а лише після цього формувати загальну інформацію в журналі-ордері [6].

Методи вибіркової перевірки використовуються аудиторами як для оцінювання системи внутрішнього контролю, так і для аудиторських процедур по суті. З метою тестування контролю вибірка застосовується для оцінювання рівня відхилень, а отже, ефективності процедур контролю. Фактично усі незалежні аудиторські перевірки базуються на вибіркових перевірках. Останні дають змогу аудиторам робити висновки за дослідженням лише частини операцій та подій, здійснених підприємством-клієнтом. Детальний аудит, що потребує експертизи всіх операцій, властивий ранній стадії розвитку аудиту, але оскільки підприємства зростали в розмірах, обсяг операцій став завеликий для суцільних перевірок, щоб бути рентабельним. З цієї причини аудитори почали визнавати важливість політики та процедур контролю для попередження й виявлення суттєвих помилок і невідповідностей, і аудит розвинувся від деталізованого до вибіркового.

В Законі України "Про аудиторську діяльність" навіть не згадується про порядок складання робочих документів аудитора і ведення аудиторського досьє. У міжнародних аудиторських стандартах також немає положення щодо ведення аудиторських робочих документів і методика їх складання зарубіжними аудиторськими фірмами має конфіденційний характер.

Потрібно розробити досконалу методику складання аудиторських робочих документів.

Процес ведення бухгалтерського обліку на підприємстві представляє собою сукупність інформаційних і контрольно-організаційних операцій. До інформаційних відносяться операції збору, реєстрації, передачі, зберігання і обробки даних. Контрольно-організаційні операції, пов'язані з контролем і використанням одержаної в результаті виконання інформаційних операцій, які займають найбільшу питому вагу в діяльності бухгалтерського апарату, що являється відображенням об'єкту бухгалтерського обліку, як функціональної управлінської роботи.

Інформаційні операції звітного процесу поділяються на дві нерозривно пов'язані одну з одною стадії.

Перша, яка називається первинним звітом, включає операції збору. Реєстрації і передачі звітних даних. Друга стадія, яка включає операції зберігання і обробку звітних даних, може бути визначена, як систематизація і узагальнення даних первинного звіту.

Задачі обліку затрат на виробництво інформаційно пов'язані з суміжними дільницями обліку і підсистемами АСУП. Лише незначна по об'єму вихідна інформація формується на основі первинних документів.

Отже, умовами функціонування АРМ бухгалтера обліку затрат на виробництво являється формування на машинних носіях необхідної вихідної інформації, яка виникає при рішенні задач по обліку основних засобів, матеріальних цінностей, заробітної плати, фінансово-розрахункових операцій, готової продукції, її відвантаження і реалізації. Вказана інформація повинна бути представлена у виді єдиної бази даних бухгалтерських записів, які формуються у відповідності з вимогами АРМ бухгалтера по обліку затрат на виробництво.

На робочих місцях бухгалтерських робітників обліку затрат на виробництво весь комплекс робіт пов'язаний з вирішенням бухгалтерського обліку в той час як для другого персоналу функції пов'язані з бухгалтерським обліком, не являються основними і займають лише частину їх часу.

ВИСНОВКИ

Перехід до ринкових відносин ставить завдання вдосконалення методів управління виробництвом. Одним з важливих інструментів управління виробництвом була і залишається собівартість, тобто показник, який показує у вартісному виразі стан витрат виробництва.

Аудиторська перевірка виробничих витрат є досить трудомістким процесом, що вимагає від аудитора знання, крім безлічі нормативних та інструктивних матеріалів, також і особливостей обрахунку собівартості продукції в окремих галузях і видах господарської діяльності. Тому до початку документальної перевірки аудитору необхідно вивчити організаційні і технологічні особливості підприємства, спеціалізацію, масштаби і структуру кожного виду його виробничої діяльності. На основі аналізу облікової політики й особливостей виробництва аудитор з'ясовує обґрунтованість застосовуваного на практиці методу обліку виробничих витрат і варіанта зведеного обліку витрат.

Метою аудиту витрат є встановлення правильності відображення даних первинних документів щодо визначення витрат повноти та своєчасності їх відображення в облікових реєстрах, відповідності методики обліку витрат чинним нормативним актам. У цілому вирішуються такі питання: додержання підприємством норм, визначених П(С)БО 16 «Витрати», їх переліку при віднесенні окремих витрат до прямих матеріальних, трудових, а також загальновиробничих та інших.

Вивчення Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов'язань і господарських операцій підприємств і організацій, а також інструкції щодо його застосування, затверджених Міністерством фінансів України від 30 листопада 1999 року дає можливість зробити висновок, що загальна схема обліку діяльності підприємства виглядає таким чином з однієї стороні відображаються всі витрати підприємства за видами діяльності, з другої - доходи підприємства за видами діяльності. Як витрати, так і доходи списуються на фінансовий результат діяльності, тобто різниця між ними становить валовий фінансовий результат (прибуток або збиток). За цією схемою повинні відображатися всі господарські операції. Однак методика обліку формування окремих витрат, в тому числі витрат на виробництво продукції та інших витрат діяльності, що передбачена П(С) БО 16 “Витрати” не відповідає цій схемі. Зокрема, це відноситься до обліку операцій по списанню нестач незавершеного виробництва матеріальних цінностей.

Одним із напрямів вдосконалення обліку витрат є їх автоматизація. Автоматизованим шляхом здійснюється вибір оптимального стану виробництва, доцільне виконання замовлень і послуг. Керівнику надається можливість прогнозувати склад витрат, а також отримання максимального прибутку.

Описано нововведення в облік витрат того, що для одержання оперативної інформації з обліку запропоновано до прямих витрат у рослинництві щомісяця додавати непрямі за встановленим відсотком без записів за рахунками бухгалтерського обліку. Уточнено склад витрат для визначення вартості продукції, зокрема: до собівартості потрібно відносити плату за землю та більшість загальногосподарських витрат, а операції з купівлі та продажу землі недоцільно пов'язувати з витратами виробництва. Розглянуто процес формування об'єктів обліку витрат, що стосуються до виробництва продукції урожаю поточного та майбутніх років, обґрунтовано методику побудови субрахунків рахунка 27 “Продукція сільськогосподарського виробництва” і аналітичних рахунків для узгодження записів із синтетичним обліком як витрат, так і доходів, надано пропозиції щодо скорочення кількості форм документування та перебудови плану рахунків у частині обліку виробництва.

Зроблені висновки і пропозиції ще раз доказують, що об'єкт дослідження є складним і потребує постійного вивчення.

журнальний ордерний синтетичний обліковий

СПИСОК ВИКОРИСТАНИХ ДЖЕРЕЛ

1. Методичні рекомендації з планування, обліку і калькулювання собівартості продукції (робіт, послуг) сільськогосподарських підприємств, затверджені Наказом Міністерства аграрної політики України від18 травня 2001 р. № 132 // Ліга: еліт Закон Copyright: ІАЦ“Ліга”. - 2001-2010;

2. Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 30 “Біологічні активи”, затверджене наказом Міністерства фінансів України від 18 листопада 2005 р. № 790 // Ліга: еліт Закон Copyright: ІАЦ “Ліга”. - 2005-2010.;

3. Облік сільськогосподарської діяльності: Навчальний посібник / [За ред. Жука В.М.] - К.: Видавництво ТОВ «Юр-Агро-Веста», 2007. - 368 с.;

4. Хомин П.Я. Формування звітності в підсистемах фінансового, управлінського й податкового обліку: Монографія / П.Я. Хомин. - Тернопіль: Економічна думка, 2004. - 288 с.;

5. Методичні рекомендації з бухгалтерського обліку біологічних активів, затверджені наказом Міністерства фінансів України від 29 грудня 2006 р. № 1315 // Ліга: еліт Закон Copyright: ІАЦ “Ліга”. - 2006-2010.

6. Гончарук Я.А. Аудит: навчальний посібник / Я.А. Гончарук, В.С. Рудницький. - 3-те вид., перероб. і доп. - К.: Знання, 2007. - 443 с.

Размещено на Allbest.ur