Методика аудиторской проверки учета основных средств

Размещено на http://www.allbest.ru/

ФЕДЕРАЛЬНОЕ ГОСУДАРСТВЕННОЕ ОБРАЗОВАТЕЛЬНОЕ БЮДЖЕТНОЕ УЧРЕЖДЕНИЕ ВЫСШЕГО ПРОФЕССИОНАЛЬНОГО ОБРАЗОВАНИЯ ПРИ ПРАВИТЕЛЬСТВЕ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ

ФИНАНСОВЫЙ УНИВЕРСИТЕТ

Омский филиал Финансового университета

Учетно-статистический факультет

Кафедра бухгалтерского учета, аудита, статистики

Курсовая работа

по дисциплине: "Аудит"

на тему: "Методика аудиторской проверки учета основных средств"

Выполнил: студент 5 курса

Быкова С.Л.

Руководитель: Касюк Е.А.

Омск - 2013 г.

Содержание

Введение

Глава 1. Теоретические основы учета и аудита основных средств в организациях

1.1 Экономическая сущность основных средств. Их оценка и классификация

1.2 Нормативное регулирование бухгалтерского учета основных средств

1.3 Нормативное регулирование аудита операций с основными средствами

Глава 2. Организация бухгалтерского учета и проведения аудиторской проверки операций с основными средствами в ЗАО "Полет"

2.1 Организационная характеристика ЗАО "Полет"

2.2 Проведение аудиторской проверки операций с основными средствами

2.3 Разработка рекомендаций по улучшению организации бухгалтерского учета основных средств в ЗАО "Полет"

Заключение

Список литературы

Введение

В производственно-хозяйственной деятельности каждой организации огромная роль принадлежит основному капиталу организации. Основной капитал составляют основные средства.

Бухгалтерский учет основных средств занимает одно из главных мест в системе управления, он отражает хозяйственную деятельность организации и оказывает воздействие на нее, служит непосредственной основой проведения контрольных мероприятий. Аудит в свою очередь позволяет выявить все несоответствия в учете, определить их причины, обеспечивает возможность принятия эффективных управленческих решений и их исполнения.

Актуальность темы по учету и аудиту движения основных средств связана с тем, что данный вид внеоборотных активов имеет повсеместное применение, а также является важнейшим экономическим потенциалом организации. От количества основных фондов, их стоимости, технического уровня, эффективности использования во многом зависят конечные результаты деятельности организации: выпуск продукции, ее себестоимость, прибыль, рентабельность, устойчивость финансового состояния.

В связи с этим целью данной работы является изучение ведения бухгалтерского учета и проведение аудита движения основных средств в исследуемой организации.

В процессе достижения указанной цели были сформулированы и решены следующие задачи:

1) рассмотреть сущность основных средств, нормативное регулирование бухгалтерского учета и аудита данных активов;

2) изучить организацию бухгалтерского учета и провести аудиторскую проверку операций с основными средствами в исследуемой организации;

3) разработать рекомендации по улучшению организации бухгалтерского учета основных средств в организации.

Объектом исследования является Закрытое Акционерное Общество "Полет". Предмет - оценка аудита ЗАО "Полет"

Методологической основой написания работы послужили законодательные и нормативные акты, регламентирующие учет и аудит операций по движению основных средств в организации, а также практический материал ЗАО "Полет" (бухгалтерский баланс, отчет о прибылях и убытках). При написании данной курсовой работы и обработки экономической информации использованы пакеты прикладных программ Microsoft Word, Microsoft Excel, справочно-правовая система "Консультант Плюс".

При написании данной курсовой работы и обработки экономической информации использованы пакеты прикладных программ Microsoft Word, Microsoft Excel, справочно-правовая система "Консультант Плюс".

Глава 1. Теоретические основы учета и аудита основных средств в организациях

1.1 Экономическая сущность основных средств. Их оценка и классификация

Основные средства организации в большинстве случаев составляют наиболее весомую часть ее имущества. Достоверность данных бухгалтерского учета об основных средствах во многом определяет достоверность информации о финансовом состоянии организации в целом.

К основным средствам относятся: здания, сооружения, рабочие и силовые машины и оборудование, измерительные и регулирующие приборы и устройства, вычислительная техника, транспортные средства, инструмент, производственный и хозяйственный инвентарь и принадлежности, рабочий, продуктивный и племенной скот, многолетние насаждения, внутрихозяйственные дороги и прочие соответствующие объекты [19].

Основные средства, предназначенные исключительно для предоставления организацией за плату во временное владение и пользование или во временное пользование с целью получения дохода, отражаются в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности в составе доходных вложений в материальные ценности.

Активы стоимостью в пределах лимита, установленного в учетной политике организации, но не более 40 000 рублей за единицу, могут отражаться в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности в составе материально-производственных запасов. В целях обеспечения сохранности этих объектов в производстве или при эксплуатации в организации должен быть организован надлежащий контроль за их движением [10].

Единицей бухгалтерского учета основных средств является инвентарный объект. В соответствии с п.6 ПБУ 6/01, инвентарным объектом основных средств признается [10]:

1) объект со всеми приспособлениями и принадлежностями;

2) отдельно конструктивно обособленный предмет, предназначенный для выполнения определенных самостоятельных функций;

3) обособленный комплекс конструктивно- сочлененных предметов, представляющих собой единое целое, и предназначенный для выполнения определенной работы.

В целях систематизации учета основные средства могут быть классифицированы по различным признакам.

По назначению они подразделяются: на производственные и непроизводственные.

По признакам назначения, связанным с видами деятельности, осуществляемыми с использованием объектов основных средств и производимыми в результате этой деятельности продукцией и услугами, основные средства сгруппированы в Общероссийском классификаторе основных фондов ОК 013-94 [12].

Сферой применения ОКОФ являются организации, предприятия и учреждения всех форм собственности.

Для целей налогообложения основные средства в соответствии со ст. 258 и 259 НК РФ организации самостоятельно устанавливают сроки полезного использования с учетом классификации основных средств, которая утверждена Постановлением Правительства № 1 от 1 января 2002 года. Данным Постановлением установлены 10 классификационных групп основных средств [11]. При этом Минфин указал на то, что такой вариант определения срока полезного использовании может быть использован в бухгалтерском учете. бухгалтерский основное средство аудиторская

Оценка основных средств - это выражение стоимости основных средств, в которой они отражаются в бухгалтерском учете. В бухгалтерском учете применяются следующие виды оценки основных средств: первоначальная стоимость, восстановительная стоимость и остаточная стоимость основных средств.

Первоначальной стоимостью основных средств, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат организации на приобретение, сооружение и изготовление, за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов [13].

Фактическими затратами на приобретение, сооружение и изготовление основных средств являются:

- суммы, уплачиваемые в соответствии с договором поставщику (продавцу), а также суммы, уплачиваемые за доставку объекта и приведение его в состояние, пригодное для использования;

- суммы, уплачиваемые организациям за осуществление работ по договору строительного подряда и иным договорам;

- суммы, уплачиваемые организациям за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением основных средств;

- таможенные сборы и пошлины;

- невозмещаемые налоги, государственная пошлина, уплачиваемые в связи с приобретением объекта основных средств;

- вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации, через которую приобретен объект основных средств;

- иные затраты, непосредственно связанные с приобретением, сооружением и изготовлением объекта основных средств [15].

Не включаются в фактические затраты на приобретение, сооружение или изготовление основных средств общехозяйственные и иные аналогичные расходы, кроме случаев, когда они непосредственно связаны с приобретением, сооружением или изготовлением основных средств.

Стоимость основных средств, в которой они приняты к бухгалтерскому учету, не подлежит изменению, кроме случаев, установленных законодательством Российской Федерации. Изменение первоначальной стоимости основных средств допускается также в случаях достройки оборудования, реконструкции, модернизации, частичной ликвидации и переоценки соответствующих объектов.

Порядок формирования первоначальной стоимости основных средств зависит от способов их поступления в организацию. Изменение первоначальной стоимости основных средств допускается также в случаях достройки оборудования, реконструкции, модернизации, частичной ликвидации и переоценки соответствующих объектов.

С течением времени первоначальная стоимость основных средств отклоняется от стоимости аналогичных основных средств, приобретаемых или возводимых в современных условиях. Для устранения этого отклонения необходимо периодически переоценивать основные средства и определять восстановительную стоимость [14].

Восстановительная стоимость основных средств представляет собой стоимость полного восстановления объектов основных средств в текущих условиях производства. Иными словами, она представляет собой полную стоимость затрат, которые должна была бы осуществить организация, ими владеющая, если бы она должна была полностью заменить их на новые аналогичные объекты по рыночным ценам, существующим на дату переоценки, включая затраты на приобретение (строительство), транспортировку, установку (монтаж) объектов [10].

Остаточная стоимость основных средств представляет собой первоначальную (восстановительную) стоимость основных средств за минусом суммы начисленных амортизационных отчислений.

1.2 Нормативное регулирование бухгалтерского учета основных средств

Нормативное регулирование бухгалтерского учета представляет собой установление государственными органами общеобязательных правил (норм) бухгалтерского учета и составление бухгалтерской отчетности.

Нормативное регулирование бухгалтерского учета включает:

1) нормативно-правовое регулирование - осуществляется нормами права, содержащимися в соответствующих нормативных правовых актах;

2) методическое (нормативно-техническое) регулирование - осуществляется методическими нормами, содержащимися в соответствующих актах методического характера [17].

Также важная роль в реализации нормативного регулирования бухгалтерского учета принадлежит учетной политике организации.

В Российской Федерации сложилась четырехуровневая система документов, регулирующих и регламентирующих бухгалтерский учет в общем, а также учет основных средств:

К первому уровню Федеральный закон "О бухгалтерском учете" № 402-ФЗ от 06.12.2011 г. В данном нормативном акте установлены основополагающие принципы организации и ведения бухгалтерского учета в России, которые в полной мере относятся и к бухгалтерскому учету основных средств. В частности, установлены общие требования к бухгалтерскому учету, в которых определены объекты, обязанность ведения и организация бухгалтерского учета. Установлены требования к формированию учетной политики организации, как основного документа для организации и ведения бухгалтерского учета на конкретном предприятии. Установлены также требования к документированию хозяйственных операций в системе первичного учета и при обобщении и подготовке отчетности, проведению инвентаризаций для достоверного, полного отражения информации в бухгалтерской отчетности об активах, обязательствах, доходах, расходах и фактах хозяйственной деятельности организаций.

На втором уровне нормативные акты, утвержденные приказом Минфина РФ. В данную группу входят Положения по бухгалтерскому учете, Типовой план счетов и инструкция по его применению, Положение по бухгалтерскому учету и отчетности. (приказ Минфина РФ № 34н).

Третий уровень включает в себя методические указания, инструкции, расширяющие и которые носят разъяснительный характер. К данным документам относятся Методические указания по бухгалтерскому учету основных средств.

На четвертом уровне учетная политика организации и другие внутренние нормативные локальные документы регулирующие бухгалтерский учет, в числе таких документов график документооборота, список лиц, которым могут выдаваться суммы в подотчет, список лиц, имеющих право подписывать первичные бухгалтерские документы и т.д.

Согласно нового закона "О бухгалтерском учете" документы, регулирующие бухгалтерский учет в России включают в себя федеральные, отраслевые стандарты, рекомендации в области бухгалтерского учета и стандарты бухгалтерского учета организаций. Отраслевые стандарты бухгалтерского учета устанавливают правила ведения бухгалтерского учета в бюджетной сфере, страховых компаниях и пр. Рекомендации в области бухгалтерского учета представляют собой разъяснения порядка применения федеральных и отраслевых стандартов, форм документов бухгалтерского учета, организации бухгалтерских служб, технологии ведения бухгалтерского учета, порядка организации и осуществления внутреннего контроля их деятельности и ведения бухгалтерского учета и пр. К стандартам экономического субъекта относится учетная политика организации и другие внутренние локальные нормативные акты, регулирующие вопросы бухгалтерского учета и внутреннего контроля. [3]

Что касается бухгалтерского учета основных средств, то нормативное регулирование данных активов осуществляется Положением по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01. Положение по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" регламентирует основные вопросы, связанные с оценкой основных средств, способов начисления амортизации, порядка переоценки, учета расходов на ремонт и выбытия основных средств. В разделе "Общие положения" нормативного документа установлены сфера применения ПБУ 6/01, понятие основных средств, критерии признания актива в качестве основных средств, порядок определения срока полезного использования. В ПБУ 6/01 установлен состав основных средств, в который входят отдельные группы основных средств (здания и сооружения, машины и оборудование, транспортные средства и пр.), а также такие активы как капитальные вложения на улучшение земель, в арендованные основные средства, земельные участки, объекты природопользования. Установлен порядок учета основных средств, имеющих стоимость не более 40000 рублей в составе материально-производственных запасов, учета основных средств, предназначенных для предоставления во временное владение и пользование другим организациям за плату, а также учета основных средств, находящихся в собственности нескольких организаций. [14]

В разделе оценка основных средств в Положении установлен порядок формирования первоначальной стоимости основных средств, исходя из требований оценки по фактическим затратам на их приобретение, создание и ином поступлении. Данные требования исходят из того, что могут быть различные каналы поступления активов (приобретение, в качестве вклада в уставный капитал, обмена на другой актив и прочее).

В Положении установлен порядок учета амортизации. Выделяются основные средства, по которым амортизация не начисляется, а также способы начисления амортизации по всем остальным основным средствам. ПБУ 6/01 регламентирует порядок определения срока полезного использования и изменения его при определенных обстоятельствах и условиях эксплуатации. [6]

Вопросы восстановления основных средств включают в себя порядок учета затрат на ремонт, реконструкцию и модернизацию основных средств. Раздел "Выбытие основных средств" регламентирует вопросы списания накопленной амортизации и остаточной стоимости выбывающих основных средств. Источником доходов и расходов по выбывшим основным средствам являются прибыли и убытки в качестве прочих доходов и расходов.

Отдельные вопросы бухгалтерского учета основных средств регулируются Положением по бухгалтерскому учету "Учетная политика" (ПБУ 1/2008) и Положением по бухгалтерскому учету "Бухгалтерская отчетность организации" (ПБУ 4/99). В ПБУ 1/2008 регламентируется порядок организации бухгалтерского учета [9]. В частности, требуется ввести счета бухгалтерского учета в рабочий план счетов по учету основных средств и учету амортизации основных средств, ввести перечень первичных учетных документов и регистров бухгалтерского учета для обобщения хозяйственных операций по движению основных средств. Обязательным требование является проведение инвентаризации основных средств с целью подтверждения соответствия данных бухгалтерского учета о наличии основных средств и их фактического наличия. В ПБУ 1/2008 установлено требование утверждать в составе учетной политики организации способы оценки основных средств, а также комплекс мероприятий по обеспечению контроля за наличием, состоянием объектов основных средств.

Другим нормативным документом, регулирующим бухгалтерский учет основных средств в организациях, является Положение по бухгалтерскому учету "Бухгалтерская отчетность организации" (ПБУ 4/99).

В пояснениях к бухгалтерскому балансу требуется раскрыть информацию "О наличии на начало и конец отчетного периода и движении в течении отчетного периода отдельных видов основных средств; о наличии на начало и конец отчетного периода и движении в течении отчетного периода арендованных основных средств".

Методические указания организации разрабатывают внутренние локальные нормативные акты, организационно-распорядительные документы для организации учета основных средств и контроля за их использованием. В частности, в организациях могут утверждаться перечень должностных лиц, которые ответственны за поступление, выбытие и внутреннее перемещение основных средств, формы применяемы первичных документов, схема документооборота и технология обработки хозяйственных операция по движению основных средств. Методическими указаниями по бухгалтерскому учету основных средств регламентирован порядок проведения переоценки основных средств и его методика. Нормативный документ содержит ряд примеров по проведению процедур переоценки. Раскрыты вопросы начисления и бухгалтерского учета амортизации. Помимо способов и порядка начисления амортизации, в методических указаниях представлены примеры начисления амортизации по каждому из способов, а также раскрыты другие правила начисления и учета амортизации.

Цели, задачи и порядок проведения инвентаризации основных средств установлены в Методических указаниях по инвентаризации имущества и обязательств организаций. Основной целью инвентаризации имущества является выявление фактического наличия имущества, обязательств, сравнение данных бухгалтерского учета и фактического наличия, проверка полноты учета имущества и обязательств в бухгалтерском учете. В общих положениях данного нормативного акту установлены требования к обязательному проведению инвентаризации перед составлением годовой отчетности, в случаях смены материально-ответственного лица, хищения, стихийных бедствий, ликвидации и пр. Определены общие правила проведения инвентаризации, которые касаются организационных вопросов проведения инвентаризации (создание инвентаризационной комиссии, сроки проведения инвентаризации, перечень имущества и обязательств и др.) [9].

В третьем разделе Методических указаний регламентированы вопросы проведения инвентаризации отдельных видов имущества и финансовых обязательств, в том числе основных средств. Так, до начала проведения инвентаризации основных средств рекомендуется подготовить инвентарные карточки, технические паспорта или другие технические документы, документы на основные средства, сданные или принятые организацией в аренду. При наличии неточностей в бухгалтерском учете данных по основным средствам должны быть внесены корректировки по счету 01 [11]. Затем установлены процедуры проведения инвентаризации основных средств (осмотр основных средств, наличие документов, внесение данных по излишним основным средствам и пр.).

Порядок применения первичных документов по учету основных средств регламентирован Постановлением Правительства РФ № 7 от 21.01.2003 г. В данном документе установлен перечень унифицированных первичных документов по учету основных средств (№ ОС-1, № ОС-1а, № ОС-16, № ОС-2, № ОС-3, № ОС-; и пр.), а также указания по их применению. В приложении к данному документу представлены формы унифицированных первичных документов.

1.3 Нормативное регулирование аудита операций с основными средствами

Система нормативного регулирования аудиторской деятельности в Российской Федерации состоит из четырех уровней:

1) Федеральный закон "Об аудиторской деятельности" №307-Ф 3 от 30 декабря 2008 года.

2) Федеральные правила (стандарты) аудиторской деятельности.

3) Методические указания, рекомендации и инструкции по ведению аудиторской деятельности.

4) Внутренние документы организации, формирующие ее систему аудиторской деятельности.

К первому уровню системы относится Федеральный закон "Об аудиторской деятельности" № 307-Ф3. Данный закон является главным документом в системе регулирования аудиторской деятельности, он определяет место аудита в финансово-хозяйственной деятельности, определяет понятия аудита, правовые основания организации и функционирования аудита, критерии обязательности аудиторских проверок, виды сопутствующих аудиту услуг, место стандартов и норм профессиональной этики, права и обязанности аудиторов и проверяемых субъектов, основные аспекты контроля качества в аудите, вопросы аттестации на право осуществления аудиторской деятельности, роль саморегулируемых аудиторских объединений и др. [4] Соблюдение данного закона является обязательным для всех аудиторов и аудиторских организаций, а также для лиц, подлежащих обязательному аудиту.

Ко второму уровню системы относятся федеральные правила (стандарты). Значение аудиторских стандартов заключается в том, что они имеют следующие особенности:

1) обеспечивается при их соблюдении высокое качество аудиторской проверки;

2) содействуют внедрению в аудиторскую практику новых научных достижений;

3) определяют действия аудитора в конкретных условиях;

4) помогают пользователям понять процесс аудиторской проверки;

5) облегчает работу аудиторов.

Благодаря этому при соблюдении аудиторских стандартов [4]:

1) могут быть получены определенные гарантии качества подготовки аудиторов и проведения аудита;

2) может быть обеспечен определенный уровень надежности результатов аудиторской проверки;

3) обеспечена связь отдельных элементов процесса аудиторской проверки;

4) обеспечена возможность контроля качества работы аудитора;

5) может быть создан достойный общественный имидж профессии аудитора.

В настоящее время в Российской Федерации действуют 34 Федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности (ФПСАД) и 9 Федеральных стандартов аудиторской деятельности (ФСАД). Они определяют общие вопросы регулирования аудиторской деятельности, обязательные для исполнения всеми аудиторскими организациями.

Третий уровень включает внутренние стандарты саморегулируемых аудиторских объединений, а также нормативные акты министерств и ведомств, устанавливающие правила проведения аудита применительно к конкретным отраслям. В соответствии с Федеральным законом № 307-ФЭ от 30.12.2008г. саморегулируемые организации вправе разрабатывать и утверждать стандарты аудиторской деятельности саморегулируемой организации аудиторов.

Согласно п.2 ст. 7 стандарты аудиторской деятельности саморегулируемой организации аудиторов [4]:

1) определяют требования к аудиторским процедурам, дополнительные к требованиям, установленным федеральными стандартами аудиторской деятельности, если это обусловливается особенностями проведения аудита или особенностями оказания сопутствующих аудиту услуг;

2) не могут противоречить федеральным стандартам аудиторской деятельности;

3) не должны создавать препятствия осуществлению аудиторскими организациями, индивидуальными аудиторами аудиторской деятельности;

4) являются обязательными для аудиторских организаций, аудиторов, являющихся членами указанной саморегулируемой организации аудиторов.

Так же к документам третьего уровня относится Кодекс профессиональной этики аудиторов, одобренный Советом по аудиторской деятельности 22 марта 2012 г (протокол №4). Данный Кодекс вступает в силу с 1 января 2013 г., до этого момента действует Кодекс этики аудиторов России, одобренный Советом по аудиторской деятельности при Министерстве финансов Российской Федерации 31 мая 2007 г.

Четвертый уровень нормативного регулирования аудита включает внутрифирменные стандарты аудиторской деятельности, которые разрабатывают аудиторские организации и индивидуальные аудиторы на базе федеральных правил (стандартов) и практики аудита. Аудиторские организации и индивидуальные аудиторы вправе устанавливать собственные правила (стандарты) аудиторской деятельности, которые не могут противоречить федеральным правилам (стандартам) аудиторской деятельности. При этом требования правил (стандартов) аудиторской деятельности аудиторских организаций и индивидуальных аудиторов должны быть не ниже требований федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности и внутренних правил (стандартов) аудиторской деятельности саморегулируемого аудиторского объединения, членами которого они являются [4].

Разработанные аудиторскими организациями и индивидуальными аудиторами внутренние правила (стандарты) - являются документами, детализирующими и регламентирующими единые требования к осуществлению и оформлению аудиторских услуг.

Внутренние стандарты в обязательном порядке подлежат утверждению руководителем аудиторской организации. Для обеспечения контроля за их соблюдением необходимость применения этих правил должна входить в функциональные обязанности аудитора.

В задачи аудита основных средств входят изучение их состава и структуры, условий хранения и эксплуатации; подтверждение первичной оценки системы внутреннего контроля и бухгалтерского учета, проверка правильности оформления и отражения в учете операций по движению основных средств, оценка начисленной амортизации и достоверности отражения ее в учете; установление объемов выполненных ремонтов основных средств и правильности отражения соответствующих расходов в учете; подтверждение итогов проведенной в отчетном году переоценки основных средств, оценка качества проведенной инвентаризации.

Последовательность работ при проведении аудита основных средств можно разделить на три этапа: ознакомительный, основной, заключительный. На каждом этапе должны быть выполнены определенные процедуры проверки.

Согласно ФП(С)АД №2 "Документирование аудита" (Постановление Правительства РФ от 07 октября 2004 г. N 532 "Об утверждении Федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности"), необходимо составить и документально оформить [4]:

1) общий план аудита, описав в нем предполагаемые объем и порядок проведения аудиторской проверки;

2) программу аудита, определяющую характер, временные рамки и объем запланированных аудиторских процедур, необходимых для осуществления общего плана аудита.

Общий план аудита, прежде всего, определяет последовательность действий аудитора. Поэтому он должен быть достаточно подробным для того, чтобы служить руководством при разработке программы аудита. Вместе с тем форма и содержание общего плана аудита могут меняться в зависимости от масштабов и специфики деятельности аудируемого лица, сложности проверки и конкретных методик, применяемых аудитором.

В общем плане аудиторская организация должна предусмотреть сроки проведения аудита и составить график проведения аудита, подготовки отчета, аудиторского заключения. В процессе планирования затрат времени аудитору необходимо учесть как реальные трудозатраты, так и уровень существенности и проведенные оценки рисков аудита. [4]

Согласно ФП(С)АД № 3 "Планирование аудита" (Постановление Правительства РФ от 07 октября 2004 г. N 532), программа аудита основных средств является набором инструкций для аудитора, выполняющего проверку, а также средством контроля и проверки надлежащего выполнения работы.

Аудиторскую программу следует составлять в виде программы тестов средств контроля и в виде программы аудиторских процедур по существу.

Программа тестов средств контроля - это перечень совокупности действий, предназначенных для сбора информации о функционировании системы внутреннего контроля и учета. Тесты средств контроля помогают выявить существенные недостатки средств контроля экономического субъекта. [4]

Аудиторские процедуры по существу - это детальная проверка правильного отражения в бухгалтерском учете оборотов и сальдо по счетам. Программа аудиторских процедур по существу представляет собой перечень действий аудитора для таких детальных конкретных проверок. Для процедур по существу аудитору следует определить, какие именно разделы бухгалтерского учета он будет проверять, и составить программу аудита по каждому разделу бухгалтерского учета.

При планировании аудита основных средств в первую очередь включаются вопросы классификации основных средств о установленным признакам в бухгалтерском учете. Предприятием должна соблюдаться научно обоснованная классификация основных средств, по следующим признакам: по принадлежности, роли в производственном процессе и по степени использования. [4]

Аудитор, исходя из полученных результатов распределения основных средств по данным классификационным признакам, определяет ряд процедур, которые он будет применять в процессе аудита, а также намечает критические области, требующие тщательной проверки.

В части аудита основных средств, аудитор может наблюдать за ходом проведения инвентаризации, проводимой сотрудниками аудируемого лица. Эта процедура позволяет установить фактическое наличие отраженных в учете объектов основных средств. Если же аудитор не присутствует на инвентаризации, он изучает составленный по ее завершению акт. [4]

В нормативном регулировании как бухгалтерского учета, так и аудиторской деятельности введены ряд положений, которые необходимы для представления достоверной, полной, понятной информации пользователям об основном потенциале любой организации. Задача практики учета и проведения аудита заключается в соблюдении требований нормативных актов.

Глава 2. Организация бухгалтерского учета и проведения аудиторской проверки операций с основными средствами в ЗАО "Полет"

2.1 Организационная характеристика ЗАО "Полет"

Закрытое акционерное общество "ПОЛЕТ " находится по адресу: 644005 г. Омск, ул. Карбышева, 6.

Закрытое акционерное общество "Полет" было образованно 1 октября 2001 года.

Организация занимается:

1) производством комплектующих для летательных аппаратов;

2) научным исследованием и разработкой в области естественных и технических наук;

Основными видами деятельности предприятия является:

1) разработка, производство комплектующих деталей для летательных аппаратов;

2) производство и реализация товаров народного потребления и продукции производственно-технологического назначения;

3) торгово-коммерческая и посредническая деятельность;

4) проведение работ, связанных с использованием сведений, составляющих государственную тайну в соответствии с требованиями Федерального Закона.

Общество имеет гражданское право и несет обязанности, необходимые для осуществления любых видов деятельности, не запрещенных законом. ЗАО "Полет" действует на основании Устава. Организационная структура ЗАО "Полет" приведена в приложении 1. Совет директоров занимается организационными вопросами и осуществляет проверки бухгалтерской отчетности и хозяйственной деятельности.

В компетенцию совета директоров ЗАО "Полет" общества входит решения вопросов общего руководства деятельностью общества за исключением вопросов, отнесенных уставом общества к компетенции общего собрания акционеров.

Размер уставного капитала составляет 1 500 000 (один миллион пятьсот тысяч) рублей. Финансовый директор в соответствии с бюджетом на соответствующий месяц составляет план-график платежей, в котором определяются суммы перечисления средств организациям, оказывающим постоянные периодические услуги и суммы расхода денежных средств в разбивке по статьям бюджета без указания конкретных организаций, так как они могут изменяться. Расход денежных средств в ЗАО "Полет" производится в соответствии с планом-графиком платежей.

Бухгалтерский учет организован и ведется в организации в соответствии с учетной политикой. Учетная политика предприятия разработана главным бухгалтером и утверждена директором ЗАО "Полет".

Структура бухгалтерского управленческого аппарата ЗАО "Полет" приведена в приложении 3. Все работники бухгалтерии имеют высшее образование с квалификацией экономист. На предприятии существует график повышения квалификации, по которому бухгалтеры один или два раза в квартал проходят курс повышения квалификации. Трудовые функции бухгалтера выполняют в рамках должностной инструкции, где утверждены обязанности каждого работника ЗАО "Полет". Главный бухгалтер - отвечает за ведение бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности на предприятии, формирует учетную политику предприятия в соответствии с законодательством о бухгалтерском учете; разрабатывает формы документов внутренней бухгалтерской отчетности; осуществляет контроль за экономным использованием материальных, трудовых и финансовых ресурсов, сохранностью собственности предприятия; производит оформление хозяйственных операций, по которым не предусмотрены типовые формы; формирует и своевременно представляет полную и достоверную бухгалтерскую информацию о деятельности организации, его имущественном положении, дохода и расхода; обеспечивает соблюдение технологии обработки бухгалтерской информации и порядок документооборота; осуществляет контроль за проведением хозяйственных операций; обеспечивает порядок проведения инвентаризации; разрабатывает и осуществляет мероприятия, направленные на укрепление финансовой дисциплины и т.д.

Сотрудники бухгалтерской службы действуют на основании Положения о главном бухгалтере и должностных инструкций, утвержденных директором ЗАО "Полет".

Ведение бухгалтерского учета осуществляется с применением журнально-ордерной формой учета, учет централизован, используется компьютерная программа 1С "Предприятие" версии 7.7." и частично ручная обработка. Первичные документы имеют право подписывать директор, его заместители, главный бухгалтер.

Отчетным годом считается период с 1 января по 31 декабря года включительно. Квартальную и годовую бухгалтерскую отчетность предоставлять в следующем порядке:

1) инспекции ФНС РФ - в сроки установленные, законодательством РФ;

2) учредителям ЗАО "Полет" согласно учредительным документам.

В целях обеспечения достоверности данных бухгалтерского учета и отчетности производить инвентаризацию имущества и финансовых обязательств 1 раз в год, по состоянию на 1 декабря.

С целью усиления контроля за исполнением кассовой дисциплины проводить внезапные ревизии кассы не реже одного раза в квартал.

По состоянию на 1 число каждого месяца проводить ревизии по снятию остатков готовой продукции и ревизию кассы.

Инвентаризации оформляются первичными документами, составленными по унифицированным формам.

Порядок проведения инвентаризации устанавливается ежегодно Приказом директора организации.

Недостатком является форма бухгалтерского учета, в учетной политике предприятия написано: "Ведение бухгалтерского учета осуществляется через систему учетных регистров, сальдо оборотных ведомостей и мемориальных ордеров по мемориально-ордерной форме", а фактически использовалась система журнально-ордерной формы учета вместе с автоматизированной формой (программа 1С Бухгалтерия версия 7.7.).

В бухгалтерском учете для учета основных средств, находящихся на балансе организации, предусмотрены балансовые счета 01 с субсчетами. Амортизация основных средств, накопленная за время эксплуатации, учитывается на счете 02.

2.2 Проведение аудиторской проверки операций с основными средствами

От достоверности данных, отраженных в отчетности, зависит размер дохода, на который может рассчитывать собственник при распределении прибыли.

Основные средства относятся к наиболее значимым средствам организации, от наличия, состояния, эффективности использования зависят многие показатели хозяйственной деятельности и в целом успешность бизнеса.

Задачи проверки основных средств:

1) осуществить проверку наличия основных средств, отраженных в учете, правильность отнесения поступивших активов к основным средствам, правильность их группировки по классификации, участию в производственном процессе (критерии возникновения и существования);

2) правильность отражения в учете основных средств, полученных экономическим субъектом в результате заключения надлежаще оформленных договоров и принадлежат ему на законных основаниях (критерий прав и обязательств);

3) правильность отражения в учете операций по поступлению и выбытию основных средств, правильность отражения в учете операций, увеличивающих стоимость основных средств (критерий полноты);

4) соблюдение арифметической точности показателей при подготовке и составлении первичных документов, осуществлении записей в регистрах учета, переносе данных в бухгалтерскую отчетность (критерий точности);

5) правильность оценки первоначальной стоимости основных средств, изменения первоначальной стоимости в результате достройки, дооборудования, реконструкции, частичной ликвидации, переоценки, правильность оценки срока полезного использования основных средств (критерий оценки);

6) правильность отражения в бухгалтерской отчетности остаточной стоимости основных средств и ее расшифровки (критерий представления и раскрытия).

Аудиторская проверка ограничена во времени, поэтому для того чтобы своевременно и качественно провести аудит, к ней следует тщательно подготовиться. Необходимым средством такой подготовки является составление подробного плана аудиторской проверки, основой для разработки которого является принятая стратегия.

Общий план аудита, прежде всего, определяет последовательность действий аудитора. В нем аудиторская организация должна предусмотреть сроки проведения аудита и составить график проведения аудита, подготовки отчета, аудиторского заключения. План аудита содержит следующую информацию:

1) планируемые трудозатраты;

2) уровень (уровни) существенности;

3) оценка аудиторского риска;

4) сроки проведения проверки;

5) состав аудиторской группы и ее руководитель;

6) перечень сегментов аудита с указанием сроков их проведения и исполнителей.

Общий план аудита представлен в таблице 1.

Таблица 1. Общий план аудита объектов основных средств

Проверяемая организация	ЗАО "Полет"
Проверяемый период	Январь 2010-декабрь 2010
Планируемые трудозатраты	100
Состав аудиторской группы	Иванова А.А.
Руководитель проверки	Иванова А.А.
Срок проведения проверки	01.03.11-10.03.11
Планируемый аудиторский риск	35 тыс. руб..
Планируемый уровень (уровни) существенности	3,8 %
№ п/п	Планируемые виды работ	Сроки проверки	Исполнитель
1	Аудит наличия и сохранности основных средств	01.03.11-03.03.11	Иванова А.А.
2	Аудит движения основных средств	04.03.11-06.03.11	Иванова А.А.
3	Аудит правильности начисления амортизации	07.03.11-08.03.11	Иванова А.А.
4	Проверка правильности налогообложения по основным средствам	09.03.11-10.03.11	Иванова А.А.
Руководитель аудиторской организации	Иванова А.А.
Руководитель проверки	Иванова А.А.

На основании плана составляется программа проверки, в которой четко определены: задачи аудита, основные участки работы, характер и методы проверки (сплошной, выборочный, фактический, документальный контроль и т.д.).

До проведения проверки рассчитываются уровень существенности. Вычисление уровня существенности производится на основе определенной доли каких-либо показателей бухгалтерской отчетности. Рекомендуется следующая система базовых показателей для определения уровня существенности:

1) 5 % от балансовой прибыли;

2) 2 % от валового объема реализации без НДС;

3) 2 % от валюты баланса;

4) 10 % от собственного капитала;

5) 2 % от общих затрат предприятия.

Определим уровень существенности на основании данных бухгалтерского баланса и отчета о прибылях и убытках за 2010 год ЗАО "Полет". (приложения 5, 6) Данные для расчета уровня существенности представлены в таблице 2.

Таблица 2. Показатели для расчета уровня существенности

Показатели	Значение	Доля %	Значение для нахождения уровня сущ-ти
Прибыль (тыс. руб.)	24 760	5	1 238
Выручка (тыс. руб.)	217 511	2	4 350,22
Валюта баланса (тыс. руб.)	118 127	2	2 362,54
Собственный капитал (тыс. руб.)	42 518	10	4 251,8
Затраты (себестоимость) (тыс. руб.)	192 751	2	3 855,02

С помощью таблицы рассчитаем среднеарифметическое значение из величин, которые получены путем расчета от базовых показателей исходя из заранее установленной для них доли: (1 238 + 4 350,22 + 2 362,54 + 4 251,8 + 3 855,02) / 5 = 16 057,58 / 5 = 3 211,52.

Сравним наибольший и наименьший показатель, участвующих в расчетах среднеарифметической величины, с полученным значением. Если наибольший и наименьший показатели отклоняются от среднего значения более, чем на 20 %, то их исключаем из расчета. Наибольшее значение - выручка - 4 350,22 тыс. руб. Наименьшее значение - прибыль - 1 238 тыс. руб.

(4 350,22-1 238) / 1 238 * 100 = 251 % > 20 %;

Следовательно, исключаем прибыль и выручку из расчета среднеарифметического значения:

(2 362,54 + 4 251,8 + 3 855,02) / 3 = 3 489,79 тыс. руб.

Округлим среднеарифметическое значение до 3500 тыс. руб. Различие между значениями уровня существенности до и после округления составляет:

(3 500-3 489,79) /3 489,79 * 100 % = 0,30 %.

Данное отклонение находится в пределах 20 %.

Следовательно, уровень существенности равен 3500 тыс. руб.

Далее необходимо определить аудиторский риск. Аудиторский риск вычисляется по следующей формуле:

АР = РСИО * РН,

где, АР - аудиторский риск;

РСИО - риск существенного искажения отчетности;

РН - риск необнаружения.

Риск необнаружения = 6 / 25 * 100 % = 24 %.

Следовательно, аудиторский риск равен:

0,4 * 0,4 * 0,24 = 0,0384 или 3,8 %

Таким образом, аудиторский риск для ЗАО "Полет" равен 3,8 %. Это означает, что почти в 4 случаях из 100 аудиторская организация может дать ошибочное аудиторское заключение о достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности.

С учетом установленных рисков и уровня существенности, а также метода проверки составлены план и программа аудиторской проверки операций с основными средствами. Программа аудиторской проверки представлена в приложении 7.

Процедура "наблюдение", используется при наблюдении за ходом проведения инвентаризации, проводимой сотрудниками аудируемого лица. В данном случае аудитор не присутствовал на инвентаризации, в связи, с чем был изучен составленный по ее завершению акт. Акт содержит все необходимые данные для подтверждения наличия основных средств в организации. Он подписан всеми членами инвентаризационной комиссии. Однако акт выполнил не все задачи инвентаризации. В процессе проведения инвентаризации необходимо выявлять состояние основных средств, их использование и соответствие на предмет установленных критериев по признанию основных средств в бухгалтерском балансе. Опрос показал, что в учете имеется сетевое оборудование, которое фактически отсутствует. На данное оборудование заведена карточка, установлен срок полезного использования, норма амортизации идентифицировать его невозможно, так как в карточке отсутствуют данные о комплектации. Это говорит о том, что инвентаризация проводится формально.

Типичной ошибкой является несоблюдение критерия отнесения активов организации к основным средствам в соответствии с ПБУ 6/01 "Учет основных средств". Поэтому перед аудитором стоит задача проверить эту область. Для того чтобы удостовериться, что все активы организации, которые числятся основными средствами, являются таковыми, - проверяется учетная политика организации на закрепление в ней данных критериев. Описание процедуры проверки инвентаризации содержит факт обнаружения сетевого оборудования, которое числится в бухгалтерском учете и на него начисляется амортизация. Фактически данное оборудование не используется в производственном процессе, и организация не предполагает его использовать. Данное сетевое оборудование не идентифицируется. При опросе специалистов было установлено, что под сетевым оборудованием подразумеваются понесенные в прошлые годы затраты на создание основных средств, которые учитывались на счете 08. Данный счет был закрыт проводкой Д 01 К 08 и затраты оприходованы как сетевое оборудование.

Еще одним источником получения такой информации будут служить акты по форме ОС-1 "Акт о приеме-передаче объектов основных средств", которые применяются для включения объектов в состав основных средств и учета их ввода в эксплуатацию.

Для проверки правильности оформления и отражения в учете операций по поступлению и выбытию основных средств, для начала проведена формальная проверка первичных документов, на условие правильности их составления и полноты присутствия. Так же подвержены проверке акты купли-продажи основных средств. В актах не указываются основание (приказ, распоряжение), сведения об объекте основных средств на дату принятия к бухгалтерскому учету (раздел 2 акта). В разделе 3 также не указаны сведения и характеристики по выбывающим основным средствам. Неполная информация по каждому из объектов основных средств приводит к тому, что не проводится работа по выявлению дорогостоящей компьютерной и офисной техники, которая должна быть списана уже на основании времени использования, количества и стоимости модернизаций.

Важной задачей аудиторской проверки является проверка правильности оценки первоначальной стоимости основных средств. При решении этой задачи используется достаточно широкий круг аудиторских процедур.

Проверены выборочно документы, подтверждающие осуществление расходов, связанных с формированием первоначальной стоимости - накладные. Кроме документов сделаны запросы, для получения необходимой информации. Так, имеющееся сетевое оборудование вызвало вопрос о том, как оно используется. В результате опроса было выявлено, что данное оборудование не используется и не может быть использовано. Руководство плохо владеет информацией о сетевом оборудовании. Подтверждения на данные запросы, помогли разобраться в обнаруженных ошибках при подготовке бухгалтерской отчетности.

Для проверки правильности начисления амортизационных отчислений установлено какой способ закреплен в Учетной политике предприятия, после чего проведена проверка документов таких как сводная ведомость начисления амортизации по основным средствам (приложение 9), главная книга, карточки по счету 02. Для убеждения в правильности исчисления сумм амортизации, выборочно осуществлен арифметический пересчет. Что касается проверки правильности определения срока полезного использования основных средств, то проверены сроки, установленные в приказах руководителя, и рекомендациях изготовителя. Проверка показала, что сроки полезного использования устанавливаются как в бухгалтерском, так и в налоговом учете в соответствии с классификацией основных средств, утвержденной соответствующим Постановлением Правительства РФ.

При проверке выяснено своевременно ли проводится инвентаризация, сохранен ли факт неожиданности ее проведения, присутствуют ли все члены комиссии. Документация по проведенной инвентаризации оформлена правильно, имеются приказы директора на проведение инвентаризации. Инвентаризация растягивается на длительное время. Иногда процесс может занимать до 6 месяцев. В этих условиях невозможно провести эффективно инвентаризацию, так как идет постоянное движение основных средств. В процессе инвентаризации выявляются компьютерная, офисная техника, которые принадлежат собственникам организации. Это касается сотовых телефонов, смартфонов, ноутбуков и другой техники. Присутствует путаница в данных аналитического пообъектного учета основных средств и фактического их наличия. С другой стороны, по данным бухгалтерского учета имеются основные средства, фактически они находятся в использовании собственниками организации. Проставить инвентарные номера каждому объекту основных средств не всегда представляется возможным. В связи с этим возникают проблемы в идентификации конкретного объекта основных средств (конкретного ноутбука, сотового телефона и пр.). По результатам инвентаризации выявлены дорогостоящая офисная техника, ноутбуки, которые вышли из строя и не подлежат восстановлению. Однако решения по таким основным средствам принято не было, они числятся в составе основных средств и участвуют в налогооблагаемой базе по налогу на имущество.

Проверка правильности отражения в бухгалтерской отчетности остаточной стоимости основных средств не выявила ошибок. Здесь использованы такие процедуры, как инспектирование (проверка данных по счетам 01 и 02, и данные в формах отчетности), и пересчет (сделаны арифметические расчеты для того, чтобы удостовериться в правильности указанных сумм).

Проверка правильности оценки основных средств выявила следующую ошибку. В ЗАО "Полет" поступило оборудование, требующее монтажа - Компрессор АВ 100/360 инв.№000151. В данном случае монтаж объекта основных средств осуществлялся собственными силами (бригадой вспомогательных производств). Построение документооборота в ЗАО "Полет" не позволяет обособленно выделить затраты вспомогательных производств на установку оборудования. Как было выявлено, монтаж оборудования не был включен в его стоимость. Вследствие этого произошло занижение стоимости основного средства на стоимость работ по его монтажу. Для предотвращения ошибки необходимо включать стоимость монтажа, в том числе монтажа собственными силами, в первоначальную стоимость основных средств.

Нужно сказать, что аудитор не обязательно будет использовать все процедуры, приведенные в аудиторской программе, так как они могут выступать и как взаимозаменяемые. Данное решение аудитора будет основано на профессиональном суждении, и он при необходимости может увеличивать или уменьшать количество процедур.

По результатам поведенного аудита составлены аудиторские рабочие документы.

Рабочий документ № 1 "Проверка учетной политики в части учета движения основных средств" представлен в приложении 10.

При проверке учетной политики установлено, что в ЗАО "Полет" учетной политикой не утвержден график документооборота по учету движения основных средств, не установлен вариант переоценки основных средств.

...