Бухгалтерский баланс: порядок составления и аудит показателей в соответствии с МСФО (на примере ОАО "ЦентрПродСервис")

Финансовая отчетность предприятия, функциональная валюта которого является валютой страны с гиперинфляционной экономикой, должна представляться в единицах измерения, действующих на конец отчетного периода.

Доходы или расходы по чистой монетарной позиции должны включаться в состав прибыли или убытка и раскрываться отдельно.

Показатели отчета о финансовом положении, не выраженные в единицах измерения, действующих на конец отчетного периода, пересчитываются с применением общего ценового индекса.

Монетарные статьи не пересчитываются, поскольку они уже выражены в денежных единицах, действующих на конец отчетного периода. Монетарные статьи представляют собой имеющиеся денежные средства, а также статьи, которые подлежат получению или выплате в денежной форме.

Активы и обязательства, согласно договору привязанные к изменениям в ценах, например индексируемые облигации и займы, корректируются в соответствии с этим договором в целях установления суммы, оставшейся не погашенной на конец отчетного периода. Эти статьи учитываются в пересчитанном отчете о финансовом положении на основе такой скорректированной суммы.

Все прочие активы и обязательства являются немонетарными. Некоторые немонетарные статьи учитываются на основе сумм, определяемых на конец отчетного периода, таких как возможная чистая стоимость реализации и справедливая стоимость, поэтому они не пересчитываются. Все прочие немонетарные активы и обязательства пересчитываются.

Большинство немонетарных статей учитывается по себестоимости или по себестоимости за вычетом амортизации, т. е. они выражены в суммах, определенных на дату приобретения. Пересчитанная себестоимость или себестоимость за вычетом амортизации каждой статьи определяется путем умножения ее исторической стоимости и накопленной амортизации на коэффициент изменения в общем ценовом индексе с даты приобретения по дату окончания отчетного периода. Например, стоимость основных средств, инвестиций, запасов сырья и товаров, гудвилла, патентов, товарных знаков и аналогичных активов пересчитывается с даты их покупки. Запасы незавершенного производства и готовой продукции пересчитываются с дат, когда были понесены соответствующие затраты на приобретение и обработку.

Статьи собственного капитала за исключением нераспределенной прибыли и прироста стоимости от переоценки на начало первого отчетного периода, в котором применяется МБС (IAS) 29, пересчитываются с использованием общего ценового индекса начиная с даты их капитализации. Правила МБС (IAS) 29 требуют, чтобы все статьи в отчете о совокупной прибыли были выражены в единицах измерения, действующих на конец отчетного периода. Все суммы должны быть пересчитаны с использованием изменения в общем ценовом индексе с дат, когда статьи доходов и расходов были первоначально признаны в финансовой отчетности. Пересчет финансовой отчетности в соответствии с настоящим стандартом может привести к возникновению разницы между балансовой стоимостью отдельных активов и обязательств в отчете о финансовом положении и их налоговой базой. Эта разница учитывается в соответствии с МБС (IAS) 12 «Налог на прибыль».

Все статьи в отчете о движении денежных средств должны быть выражены в единицах измерения, действующих на конец отчетного периода.

Материнское предприятие, составляющее отчетность в валюте страны с гиперинфляционной экономикой, может иметь дочерние предприятия, которые также составляют отчетность в валютах стран с гиперинфляционной экономикой. Финансовая отчетность любого такого дочернего предприятия должна пересчитываться с использованием общего ценового индекса страны, в валюте которой составляется его отчетность, до включения в консолидированную финансовую отчетность, выпускаемую материнским предприятием. Если такое дочернее предприятие является зарубежным дочерним предприятием, его пересчитанная финансовая отчетность переводится по курсу закрытия.

При консолидации финансовой отчетности с несовпадающими датами окончания отчетных периодов все статьи (немонетарные и монетарные) должны пересчитываться в единицы измерения, действующие на дату составления консолидированной финансовой отчетности.

Пересчет финансовой отчетности в соответствии с МБС (IAS) 29 требует использования общего ценового индекса, который отражает изменения в общей покупательной способности. Желательно, чтобы все предприятия, составляющие отчетность в валюте одной и той же страны с гиперинфляционной экономикой, использовали один и тот же индекс.

С того момента, когда экономика выходит из периода гиперинфляции и предприятие прекращает составлять и представлять финансовую отчетность в соответствии с требованиями настоящего стандарта, оно должно использовать суммы, выраженные в единицах измерения, действующих на конец предыдущего отчетного периода, в качестве основы для определения балансовой стоимости в финансовой отчетности последующих отчетных периодов.

Финансовая отчетность компании, отчитывающейся в валюте страны с гиперинфляционной экономикой, независимо от того, основана ли она на фактической или восстановительной стоимости, должна представляться в денежных единицах, действующих на отчетную дату. Данные за предшествующий период и любая информация в отношении более ранних периодов должны показываться в денежных единицах, действующих на отчетную дату. Трансформация российской бухгалтерской отчетности в международный формат является достаточно сложным процессом, требующим особо высокого профессионализма от бухгалтерского персонала. Для выполнения трансформации отчетности необходимы хорошие знания международных стандартов в области учета активов, обязательств и капитала. При проведении трансформации необходимо соблюдение международных стандартов IFRS 1 «Принятие МСФО впервые» и IAS 29 «Финансовая отчетность в гиперинфляционной экономике» <1>. Кроме того, при переходе на МСФО организации потребуется провести определенную подготовительную работу методологического и организационного характера. В отличие от конверсии трансформация представляет собой не регулярный, а периодический процесс. Трансформация включает подготовительный, основной и технический этапы.

Подготовительный этап включает следующие операции:

- разработку учетной политики по МСФО в целях максимального сближения учетной политики российского бухгалтерского учета и МСФО в целях уменьшения расхождения статей учета при трансформации;

- выполнение требований МСФО (IFRS) 1 и составление начального баланса;

- выбор валюты оценки и валюты представления отчетности;

- анализ корпоративной структуры компании для определения дочерних и зависимых предприятий, которые необходимо включить в отчетность для составления консолидированной отчетности по МСФО;

- расчет входящих остатков в качестве базы для трансформации;

- анализ всех операций компании в целях выявления различий в учете объектов по российским и международным стандартам, а также сбор информации, необходимой для расчета трансформационных корректировок. Например, анализируется балансовая стоимость основных средств, поскольку начисление амортизации, согласно МСФО, отличается от российской схемы;

- разработку плана счетов по МСФО и таблицы соответствия российского Плана счетов плану счетов по МСФО;

- разработку трансформационной модели, т. е. системы трансформационных таблиц, позволяющих с помощью корректирующих проводок пересчитать позиции отчетности;

- осуществление реклассификации счетов и составление бухгалтерских проводок по переходу с российского на международный план счетов, например:

Счета российского Плана счетов	Счета международного плана счетов
04 «Нематериальные активы»	23. 20 «Нематериальные активы - патенты». 23. 30 «Нематериальные активы - торговые марки»
84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток) «	56. 10 «Нераспределенная прибыль отчетного периода». 56. 20 «Нераспределенная прибыль прошлых лет»

Целесообразно в российском Плане счетов открыть к счету 84 два субсчета:

- 84 (отч.) «Нераспределенная прибыль отчетного периода»;

- 84 (прош.) «Нераспределенная прибыль прошлых лет».

Работа по реклассификации включает следующие операции:

- детализацию остатков для корректной классификации остатков для целей МСФО (например, классов основных средств), а также для выделения внутригрупповых остатков в ходе консолидации;

- перераспределение остатков - перераспределение данных российского учета в формат МСФО (например, высоколиквидные инвестиции российского учета реклассифицируются в МСФО в качестве эквивалентов денежных средств, а лизинг, учитываемый в российской отчетности на забалансе, вносится в состав основных средств с появлением обязательства в пассиве, что существенно меняет состав и итоговые данные отчетности) ;

- переоценку остатков, т. е. корректировку остатков балансовых счетов, влекущую одновременные изменения собственного капитала, добавочного капитала и других статей собственного капитала (например, списание неликвидных запасов или инфляционные поправки) ;

- перераспределение доходов и расходов, включающее пересмотр прибылей и убытков отчетного года, нераспределенной прибыли (накопленного убытка) ;

- корректировку налоговых обязательств;

- переклассификацию затрат и финансового результата;

- восстановление расходов, списанных за счет чистой прибыли;

- переклассификацию фондов и резервов;

- переклассификацию задолженностей и займов;

- переклассификацию финансовых вложений;

- неденежную индексацию, т. е. дисконтирование стоимостей позиций отчетности для учета инфляционных процессов, что отсутствует в российской практике.

Процедура реклассификации остатков включает пересмотр статей доходов, расходов, активов и пассивов для представления отчетности в стандартах, привычных для пользователей отчетности в формате МСФО.

В процессе реклассификации анализируются по МСФО и корректируются отчетные статьи балансового отчета, отчета о совокупных доходах, отчета о движении денежных средств, отчета о движении капитала.

Реклассификация остатков включает следующие действия:

- переоценку нематериальных активов по справедливой стоимости с учетом МБС (IAS) 36 «Обесценение активов»;

- инвентаризацию основных средств на предмет установления их чистой рыночной стоимости и обесценения, вызванного моральным и физическим износом функционирующих в настоящее время активов;

перевод объектов, приобретенных для вложений в недвижимость (земельные участки, здания, драгоценности), из основных средств в инвестиционную собственность и представление этого в балансе отдельной статьей;

- пересчет амортизации основных средств в соответствии с нормами амортизации зарубежной компании. Следует учесть, что амортизируемая стоимость, согласно МСФО, определяется с учетом вычитания ликвидационной стоимости. В соответствии с МБС (IAS) 16 «Основные средства» средний срок эксплуатации актива определяется в соответствии со сроком получения выгод от использования этого актива. В соответствии с МБС (IAS) 36 «Обесценение активов» компания или профессиональный оценщик могут откорректировать амортизацию на отчетную дату;

- начисление дисконтированного дохода по активам, сданным в долгосрочную финансовую аренду. При этом имеет место несоответствие российских норм и международных стандартов (МБС (IAS) 17 «Аренда») ;

- оценку долгосрочных финансовых инвестиций и инвестиционной собственности по рыночной стоимости с последующим резервом переоценки этих активов (например, переоценка земли) ;

- инвентаризацию запасов на отчетную дату, в процессе которой определяется их рыночная стоимость. Рыночная оценка необходима для оценки запасов. К активам согласно МСФО относятся ресурсы, которые приносят экономическую выгоду. Согласно МБС (IAS) 2 запасы оцениваются по правилу наименьшей стоимости. Таким образом, запасы будут учитываться по чистой рыночной стоимости, при этом вероятна их дооценка или уценка за счет прибыли или резерва уценки. Результаты инвентаризации заверяются независимым аудитором;

- оценку запасов и краткосрочных ценных бумаг по рыночной стоимости в целях их балансовой оценки по правилам МСФО;

- инвентаризацию дебиторской задолженности в целях начисления резерва по сомнительным и безнадежным долгам;

- начисление резерва обесценения краткосрочных финансовых вложений и резерва по сомнительным и безнадежным долгам;

- оценку обменных операций (бартер как обмен одинаково стоящими активами) для проверки соответствия справедливой (рыночной) стоимости переданных и полученных активов;

- проверку оценки вкладов в уставный капитал, произведенных материальными активами. Эта процедура вызвана возможным расхождением договорной согласованной учредителями стоимости вклада (согласно российскому бухгалтерскому учету стоимость вклада в уставный капитал материальными активами определяется по договору сторон) и его рыночной или экспертной оценки. На сумму дооценки увеличивается уставный капитал и доначисляется амортизация. Кроме того, сальдо расчетов с учредителями списывается в уменьшение уставного капитала.

Корректировка налоговых обязательств включает в себя пересмотр налоговой составляющей российской отчетности, поскольку требования Положения по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций» ПБУ 18/02, утвержденного Приказом Минфина России от 19. 11. 2002 N 114н, отличаются от требований МБС (IAS) 12 «Налоги на прибыль».

Переклассификация затрат и финансового результата включает следующие действия:

- учет непредвиденных расходов (кража имущества до получения решения соответствующих органов, необеспеченные просроченные векселя, самостоятельный расчет штрафов по просроченному налогообложению и отчислениям во внебюджетные фонды) и их отражение в отчете о совокупных доходах. Таким образом, непредвиденные расходы списываются сразу;

- списание убытков за счет капитала (резервов или нераспределенной прибыли). Открытые акционерные общества должны создавать резервы, в том числе и для выкупа собственных акций, так как в балансовом отчете убытка быть не должно.

Восстановление расходов, списанных за счет чистой прибыли, включает следующие действия:

- переклассификацию и списание всех текущих расходов в уменьшение балансовой прибыли и восстановление нераспределенной или чистой прибыли, если они были списаны за счет чистой прибыли в соответствии с российским законодательством;

- учет затрат на ремонт, амортизацию и содержание объектов основных средств непроизводственного назначения (МСФО не разделяет затраты производственного и непроизводственного назначения).

Переклассификация фондов и резервов включает следующие действия:

- объединение всех фондов и резервов (кроме резервов корректирующего характера: сомнительных и безнадежных долгов, предстоящих налогов и платежей, ремонта и т. п.), восстановление их в части операций, переведенных в текущие затраты, и отражение их в балансе статьей резервного капитала;

- восстановление в балансовой прибыли недоиспользованного резерва по сомнительными безнадежным долгам (проводка - Д-т сч. «Резерв» К-т сч. «Прибыль»).

Переклассификация задолженностей и займов включает следующие действия:

- проверку займов в целях справедливого отражения финансовой составляющей деятельности предприятия;

- списание займов, предоставленных юридическим и физическим лицам, в том числе персоналу предприятия, если отсутствует контроль за их возвратом.

Переклассификация финансовых вложений включает следующие действия:

- списание вложений в бездействующие предприятия за счет балансовой прибыли;

- выделение овердрафта (кредитовое сальдо по банковским счетам) из остатков по банковским счетам и показ его в составе краткосрочной кредиторской задолженности.

Основной этап трансформации включает:

- поиск и определение различий в подходах к ведению бухгалтерского учета и отчетности по МСФО и РПБУ;

- подготовку корректировочных записей на основе существующих различий в учете.

Технический этап трансформации включает:

- подготовку трансформационных записей;

- составление корректировочных проводок;

- создание рабочей трансформационной таблицы;

- заполнение форм отчетности в соответствии с форматом МСФО.

Проиллюстрируем на примере изложенную методику трансформации отчетности.

2.3 Создание рабочих расчетных документов

Основной рабочий документ процесса трансформации - сводная трансформационная таблица, представляющая собой свод трансформационных записей (поправок) и реклассов.

Для удобства понимания структуры сводной таблицы ее графы

можно объединить в следующие блоки:

1) оборотно-сальдовый баланс, составленный по счетам бухгалтерского учета во взаимосвязи со статьями отчетности;

2) поправки, примененные к остаткам (оборотам) по счетам для приведения их к учетному базису международной отчетности;

3) остатки по статьям международной отчетности.

Блок оборотно-сальдового баланса содержит исходную информацию для проведения трансформации - оборотно-сальдовый баланс, увязанный со статьями российской отчетности. Он состоит из трех граф (столбцов) : наименование счета, код строки отчетности, составленной по РПБУ, и сумма. В трансформационной таблице остатки по счетам учета активов связываются со статьями отчетности, отражающими наличие активов; обязательства в российском учете стыкуются с обязательствами в международной отчетности, капитал - с капиталом, доходы и прибыли - с доходами и прибылями, а расходы и убытки - с расходами и убытками. Статьи актива в трансформационной таблице записываются со знаком «плюс», статьи обязательств и капитала - со знаком «минус» (в скобках).

Данные признаки являются сквозными, т. е. применимы для всех колонок трансформационной таблицы. Такая разметка позволяет группировать и фильтровать данные с помощью стандартных процедур обработки. Для составления баланса и отчета о прибылях и убытках достаточно сгруппировать по статьям отчетности суммы по всем строкам трансформационной таблицы, не применяя дополнительного фильтра.

В трансформационной таблице не содержится исходящих (на конец отчетного периода) остатков по счетам, но их можно получить путем суммирования входящего остатка с оборотами за период по каждому счету. Сводная трансформационная таблица объединяет статьи баланса и отчета о прибылях и убытках: статья баланса «Нераспределенная прибыль отчетного года» («Непокрытый убыток отчетного года») замещается статьями отчета о прибылях и убытках.

Большая часть граф трансформационной таблицы занята выполненными в процессе трансформации поправками (корректирующими записями). Последние две графы таблицы представляют итоговые суммы остатков по соответствующим статьям отчетности, составленной по МСФО. Данные приведены в рублях. Соответствующая информация формируется путем алгебраического суммирования остатков по счетам бухгалтерского учета, рассчитанных в соответствии с РПБУ (блок оборотно-сальдового баланса), с поправками, приведенными в последующих графах трансформационной таблицы.

В том случае, когда финансовую отчетность требуется представить в иностранной валюте, трансформационная таблица дополняется графой «Сумма по статье МСФО в иностранной валюте».

При небольшом объеме работ рабочая документация процесса трансформации может быть представлена лишь рассмотренной выше сводной трансформационной таблицей. При трансформации отчетности крупной компании или группы компаний объем проводимых расчетных процедур многократно возрастает. В таких случаях по решению исполнителей рабочая документация может быть существенно расширена: дополнена рабочими таблицами, журналами трансформационных записей, частными трансформационными таблицами, другими учетно-аналитическими регистрами. Их применение позволяет рационализировать процесс трансформации, распределить отдельные участки работ между исполнителями, закрепить за ними полученные результаты и обеспечить последовательность применения методов трансформации.

Как отмечалось выше, процесс трансформации финансовой отчетности, в частности составление корректирующих поправок, требует всеобъемлющей информации. Для сбора и обработки такой информации предназначены рабочие таблицы.

Форма, структура и содержание рабочих таблиц не стандартизированы. Это связано с тем, что в каждой конкретной компании объекты учета обладают индивидуальными особенностями, существуют различия в составе необходимой исходной информации и в способах расчета поправок для разных областей учета. Таким образом, информационное наполнение и структура рабочих таблиц определяются спецификой деятельности компании, состоянием бухгалтерского учета и организацией процесса трансформации.

Рабочие таблицы должны быть построены таким образом, чтобы содержащаяся в них информация позволяла решать следующие задачи:

* группировать учетные записи. Группировки итогов, выведенных в рабочих таблицах, обеспечивают условия для детализации данных оборотно-сальдового баланса трансформационной таблицы;

* осуществлять параллельную интерпретацию учетных данных.

Необходимость решения этой задачи связана с тем, что каждый актив (обязательство), признанный в российской отчетности на начало периода, а также приобретенные в отчетном периоде объекты в процессе трансформации оцениваются в соответствии с требованиями международных стандартов. Рабочие таблицы позволяют проверить соответствие учтенных активов и обязательств критериям их признания, установленным МСФО. Стоимость непризнанных объектов в процессе трансформации отчетности списывается на расходы (убытки) или доходы того учетного периода, в котором они были приобретены. Аналогичным образом определяются финансовые результаты от реализации активов и погашения обязательств;

* оценивать те активы и обязательства, которые не были признаны в российском учете или учетная стоимость которых для целей формирования международной отчетности должна быть элиминирована (устранена сторнировочной записью) ;

* рассчитывать суммы выполненных в процессе трансформации поправок. С этой целью рабочие таблицы составляются таким образом, чтобы существовала возможность расчета поправок в разрезе установленной классификации статей и отдельно по каждому факту (причине) корректировки данных российской отчетности.

Заполнение рабочих таблиц требуется не для всех областей учета: некоторая часть работы по трансформации может быть выполнена непосредственно в сводной таблице. Необходимость составления рабочих таблиц отпадает вовсе в тех случаях, когда номенклатура учетных объектов невелика или ограниченна, учетные данные не требуют поправок или рассчитать их несложно.

Рабочие таблицы, как отмечалось выше, содержат лишь суммы сделанных поправок, корреспонденция счетов в них не указывается.

Она фиксируется в журнале трансформационных записей. В нем указывается, по дебету или кредиту каких счетов в трансформационной таблице должна отражаться сумма выполненной поправки.

Составление записи в журнале означает обычно выполнение следующих процедур:

* фиксацию номера записи, необходимого для установления корреспонденции между отдельными рабочими документами трансформации. Номер записи проставляется не только в журнале, но и рядом с соответствующим итогом рабочей таблицы, а также в трансформационной таблице по строке, содержащей данную поправку. Номер записи может содержать код раздела учета и порядковый номер. Например, запись ОС 01 означает, что сделана первая запись по разделу «Основные средства, незавершенное строительство, оборудование к установке»;

* определение содержания записи;

* формулировку основания для составления записи. Выполнение этой процедуры предполагает ссылку на пункты МСФО, руководствуясь которыми выполнена данная поправка, а также краткую расшифровку их содержания;

* составление проводки, предполагающей указание корреспондирующих счетов;

* указание суммы поправки. При применении электронных таблиц сумма записи может проставляться автоматически из соответствующего итога рабочей таблицы.

Частные трансформационные таблицы представляют собой часть сводной трансформационной таблицы, относящуюся к определенной рабочей таблице и журналу трансформационных записей. Частные трансформационные таблицы позволяют распределить трансформационные процедуры между несколькими исполнителями, закрепив за каждым из них ряд разделов учета. По каждому разделу выполняются все необходимые процедуры трансформации: ввод исходных учетных данных в частную трансформационную таблицу, составление рабочей таблицы, заполнение журнала трансформационных записей, завершение формирования частной трансформационной таблицы по данным рабочей таблицы и журнала.

Частная таблица формируется таким образом, что сумма остатков по включенным в нее счетам равняется одной или нескольким статьям российской отчетности.

2.4 Трансформационные поправки

Таблица 1

Сводная таблица корректирующих проводок для бухгалтерского баланса за 2010 г.

Номер корректировки	Дебет	Кредит	Сумма	Описание корректировки
1	01	02	110382	Основные средства отражаются без учета амортизации
2	02	84	110382	Амортизация основных средств списывается за счет нераспределенной прибыли
3	84	44	400	Затраты в незавершенном производстве списываются на счет нераспределенной прибыли
4	Дебиторская задолженность	Расходы будущих периодов	1075	Расходы будущих периодов списываются за счет дебиторской задолженности

Таблица 2

Трансформационная (рабочая) таблица ОАО «Центрпродсервис» по состоянию на 31. 12. 2010, тыс. руб.

Счета (Accounts)	Входящий баланс	Корректировочный баланс	Пробный баланс
	Дебет	Кредит	Дебет	Кредит	Дебет	Кредит
Активы
Долгосрочные активы
Основные средства	227052				337434
Тз-1			110382
Незавершенное строительство	4080				4080
Долгосрочные финансовые вложения	258174				258174
Запасы	126897				125422
Тз-3				400
Тз-4				1075
Дебиторская задолженность	36966				38041
ТЗ-6			1075
Краткосрочные финансовые вложения	112				112
Денежные средства	24305				24305
Суммарные активы	677586				787568
Пассивы
Капитал и резервы
Уставный капитал		2429				2429
Добавочный капитал		6472				6472
Резервный капитал		364				364
Нераспределенная прибыль 2010 г.		147506				257488
ТЗ-2				110382
ТЗ-5			400
Долгосрочные обязательства
Займы и кредиты		183805				183805
Краткосрочные обязательства		337010				337010
Суммарные пассивы		677586			787568	787568
Итого...	677586	677586	111857	111857	787568	787568

Таблица 3

Сводная таблица корректирующих проводок ля баланса 2011г.

Номер корректи-ровки	Дебет	Кредит	Сумма	Описание корректировки
1	01	02	128203	Основные средства отражаются без учета амортизации
2	02	84	128203	Амортизация основных средств списывается за счет нераспределенной прибыли
3	Дебиторская задолжен-ность	Расходы будущих периодов	1075	Расходы будущих периодов списываются за счет дебиторской задолженности

Таблица 4

Трансформационная (рабочая) таблица ОАО «Центрпродсервис» по состоянию на 31. 12. 2011, тыс. руб.

Счета (Accounts)	Входящий баланс	Корректировочный баланс	Пробный баланс
	Дебет	Кредит	Дебет	Кредит	Дебет	Кредит
1	2	3	4	5	6	7
Активы
Долгосрочные активы
Основные средства	233156				361359
Тз-1			128203
Долгосрочные финансовые вложения	248575				248575
Отложенные налоговые активы	1662				1622
Запасы	147122				147122
Дебиторская задолженность	37671				37671
ТЗ-6
Краткосрочные финансовые вложения
Денежные средства	42645				42645
Суммарные активы	710831
Пассивы
Капитал и резервы
Уставный капитал		2429				2429
Добавочный капитал		6472				6472
Резервный капитал		364				364
Нераспределенная прибыль 2010 г.		205209				333412
ТЗ-2				128203

Продолжение таблицы 4.

1	2	3	4	5	6	7
Долгосрочные обязательства
Займы и кредиты		151976				151976
Краткосрочные обязательства		344381				344381
Суммарные пассивы		710831			838994	838994
Итого...	710831	710831	128203	128203	838994	838994

Таблица 5

Сводная таблица корректирующих проводок для баланса 2012г.

Номер корректи-ровки	Дебет	Кредит	Сумма	Описание корректировки
1	01	02	149346	Основные средства отражаются без учета амортизации
2	02	84	149346	Амортизация основных средств списывается за счет нераспределенной прибыли
3	84	44	984	Затраты в незавершенном производстве списываются на счет нераспределенной прибыли
4	Дебиторс-кая задолжен-ность	Расходы будущих периодов	481	Расходы будущих периодов списываются за счет дебиторской задолженности

Таблица 6

Трансформационная (рабочая) таблица ОАО «Центрпродсервис» по состоянию на 31. 12. 2012, тыс. руб.

Счета (Accounts)	Входящий баланс	Корректировочный баланс	Пробный баланс
	Дебет	Кредит	Дебет	Кредит	Дебет	Кредит
1	2	3	4	5	6	7
Активы
Долгосрочные активы
Основные средства	304929				454275
Тз-1			149346
Долгосрочные финансовые вложения	230323				230323
Отложенные налоговые активы	2152				2152
Запасы	160426				158961
ТЗ-3				984

Продолжение таблицы 6.

1	2	3	4	5	6	7
ТЗ-4				481
Дебиторская задолженность	74279				74760
ТЗ-4			481
Краткосрочные финансовые вложения
Денежные средства	60359				60359
Суммарные активы	832468				980830
Пассивы
Капитал и резервы
Уставный капитал		2429				2429
Добавочный капитал		6472				6472
Резервный капитал		364				364
Нераспределенная прибыль		244099				392461
ТЗ-2				149346
ТЗ-3			984
Долгосрочные обязательства
Займы и кредиты		128430				128430
Краткосрочные обязательства		450674				450674
Суммарные пассивы		832468				980830
Итого...	832468	832468			980830	980830

3. Аудит показателей бухгалтерского баланса ОАО «ЦентрПродСервис» в соответствии с МСФО

3.1 Аудит показателей бухгалтерского баланса

Целью аудита финансовой отчетности является предоставление аудитору возможности выразить мнение о том, подготовлена ли финансовая отчетность во всех существенных аспектах в соответствии с установленными принципами финансовой отчетности.

В соответствии с Международными принципами заданий по обеспечению уверенности (International Framework for Assurance Engagements) (далее - Принципы) 1 аудит финансовой отчетности представляет собой задание, обеспечивающее уверенность. Аудитор должен применять Принципы в контексте аудита финансовой отчетности.

При выполнении заданий, обеспечивающих уверенность, аудитор должен соблюдать соответствующие этические требования.

Согласно МСА 220 «Контроль качества отчетной финансовой информации» к этическим требованиям, которые необходимо соблюдать при проведении аудита финансовой отчетности, относятся требования, установленные частями А и Б Кодекса этики профессиональных бухгалтеров МФБ, а также национальные требования, являющиеся более строгими, чем международные. МСА 220 раскрывает фундаментальные принципы профессиональной этики, установленные Кодексом этики МФБ, и определяет обязанности партнера, ответственного за аудиторское задание, по соблюдению этических требований. МСА 220 также устанавливает, что группа, отвечающая за задание, должна полагаться на внутрифирменную систему в части применения процедур контроля качества к отдельному аудиторскому заданию.

Соответственно, МСКК 1 «Контроль качества в организациях, осуществляющих аудит, обзорные проверки отчетной финансовой информации и другие задания по обеспечению уверенности и оказывающих сопутствующие аудиту услуги» требует от фирм разработать и установить политику и процедуры для обеспечения разумной уверенности в том, что фирма и ее сотрудники выполняют соответствующие этические требования.

Аудитор должен проводить аудит в соответствии с международными стандартами аудита. Международные стандарты аудита содержат основные принципы и необходимые процедуры, а также сопутствующие рекомендации в форме пояснительного и иного материала. При проведении аудита в соответствии с МСА аудитор также должен принимать во внимание Положения по международной аудиторской практике, которые обеспечивают разъясняющее руководство и практическую помощь в применении МСА.

Термин «объем аудита» относится к аудиторским процедурам, которые, по мнению аудитора, являются необходимыми для достижения цели аудита при данных обстоятельствах.

При определении аудиторских процедур аудитор должен выполнить требования каждого МСА. В ходе аудита от аудитора также может потребоваться выполнение других профессиональных, законодательных или нормативных требований в дополнение к МСА.

Аудитор не должен давать указания на соответствие международным стандартам аудита, если он не полностью выполнил все обязательные применимые требования МСА.

Аудитор должен планировать и проводить аудит с определенной долей профессионального скептицизма, сознавая, что могут существовать обстоятельства, которые влекут за собой существенное искажение финансовой отчетности.

Проявление профессионального скептицизма означает, что аудитор критически оценивает весомость полученных аудиторских доказательств и внимательно изучает те из них, которые противоречат каким-либо документам или заявлениям руководства либо ставят под сомнение достоверность таких документов или заявлений. Профессиональный скептицизм следует проявлять в ходе аудита, чтобы, в частности, не упустить из виду подозрительные обстоятельства, не сделать неоправданные обобщения при подготовке выводов и не использовать ошибочных допущений при определении характера, временных рамок и объема аудиторских процедур, а также при оценке их результатов.

При выполнении запросов и других аудиторских процедур аудитор не должен исходить из того, что руководство является бесчестным, но не должен предполагать и безоговорочной честности руководства и лиц, отвечающих за управление. Таким образом, заявления руководства не заменяют необходимость получить достаточные надлежащие аудиторские доказательства для подготовки разумных выводов, на которых можно было бы базировать аудиторское мнение.

Под разумной уверенностью понимается уверенность в том, что рассматриваемая в целом финансовая отчетность не содержит существенных искажений, обусловленных мошенничеством или ошибками. Понятие «разумная уверенность» имеет отношение к сбору аудиторских доказательств, необходимых для формирования вывода об отсутствии существенных искажений в финансовой отчетности, рассматриваемой как единое целое. Это понятие применимо ко всему процессу аудита.

Аудитор не может достигнуть абсолютной уверенности в отношении финансовой отчетности в силу присущих аудиту ограничений, которые влияют на возможность обнаружения аудитором существенных искажений. Такие ограничения имеют место в силу следующих факторов:

- применение тестирования;

- существование ограничений, присущих внутреннему контролю (например, возможность сговора или действий руководства в обход средств контроля) ;

- использование аудитором доказательств, которые носят скорее убедительный, нежели исчерпывающий характер.

Кроме того, работа, выполняемая аудитором для формирования своего мнения, основывается на его профессиональном суждении в отношении:

- сбора аудиторских доказательств, в том числе при определении характера, сроков и объема аудиторских процедур;

- выводов, сделанных на основе собранных аудиторских доказательств, например, при определении обоснованности оценочных значений, полученных руководством в ходе подготовки финансовой отчетности.

Существуют и другие ограничения, которые могут повлиять на убедительность доказательств, используемых для формирования выводов в отношении определенных предпосылок подготовки финансовой отчетности (например, в отношении операций между связанными сторонами). Для таких случаев предусмотрены особые аудиторские процедуры, которые, в силу характера отдельных предпосылок, обеспечивают достаточные и уместные аудиторские доказательства при отсутствии:

- необычных обстоятельств, усиливающих риск существенного искажения сверх того, который ожидался бы при обычных условиях;

- любого признака, указывающего на наличие существенного искажения.

Таким образом, аудит не является гарантией того, что финансовая отчетность не содержит существенных искажений, а аудиторское мнение не может приниматься ни как уверенность в жизнеспособности субъекта в будущем, ни как подтверждение эффективности ведения дел руководством данного субъекта.

Предприятия реализуют свою стратегию для достижения поставленных целей и в зависимости от характера деятельности, правовой среды, в которой они функционируют, размера и структуры сталкиваются с различными рисками бизнеса. Руководство предприятия несет ответственность за выявление таких рисков и принятие соответствующих мер для их нейтрализации. Поскольку не все риски бизнеса прямо связаны с подготовкой финансовой отчетности, аудитор должен рассматривать только те из них, которые могут влиять на финансовую отчетность.

Аудитор собирает и оценивает аудиторские доказательства для получения разумной уверенности в том, что финансовая отчетность дает...