Методика аудиторской проверки и её завершение в ООО "Электро+"

Размещено на http://www.allbest.ru/

Содержание

Введение

1. Сущность и значение аудита кредитов и займов

1.1 Теоретические основы аудита кредитов и займов

1.2 Нормативное регулирование аудита кредитов и займов

1.3 Цели и задачи аудита кредитов и займов

2. Планирование аудита кредитов и займов в ООО «Электро+»

2.1 Понимание деятельности аудируемого лица

2.2 Расчет уровня существенности и аудиторского риска. Оценка внутреннего контроля

2.3 Разработка программы аудита

3. Методика аудиторской проверки и её завершение в ООО «Электро+»

3.1 Источники и методы сбора аудиторских доказательств

3.2 Процедуры сбора аудиторских доказательств и их документирование

3.3 Типичные ошибки, выявленные при аудите кредитов и займов, и рекомендации руководству по их исправлению

Заключение

Список использованной литературы

Введение

Актуальность выбранной темы. Аудиторская деятельность является необходимым элементом рыночной экономики. Эта деятельность охватывает собственно аудит, то есть заключение независимого профессионального бухгалтера аудитора о достоверности публичной бухгалтерской отчетности, и предоставление услуг, сопутствующих аудиту весьма разнообразных, но непременно требующих высокой квалификации профессионального бухгалтера.

С кредитными операциями и займами как объектом учета связаны многие проблемы современной российской экономики.
Привлечение заемных средств в оборот это нормальное явление, так как оно содействует временному улучшению финансового состояния предприятия при условии, что средства не замораживаются на продолжительное время в обороте и своевременно возвращаются. В противном случае может возникнуть просроченная кредиторская задолженность, что в конечном итоге приводит к выплате штрафов, применению санкций и ухудшению финансового состояния предприятия.

Аудит кредитов и займов - независимая проверка правильности оформления и отражения в учете операций с заемными средствами.
При проверке аудитор выясняет, отвечают ли кредиты и займы нормам ГК РФ, для этого проверяется:

· правильность составления и заключения договора кредита, займа;

· полнота и своевременность погашение кредита, займа;

· использование кредитов, займов по целевому назначению;

· начисление и уплата процентов за пользование кредитными, заемными средствами.

Цель данной курсовой работы - теоретическое исследование и проведение аудита расчетов по кредитам и займам.

Для достижения поставленной цели необходимо решить следующие задачи:

- изучить теоретические основы учета и аудита кредитов и займов

- изучить порядок проведения аудиторской проверки

- провести аудиторскую проверку ООО «Электро+»

- выяснить причины допущенных нарушений

- сделать отчет аудитора о результатах проведенной проверки.

Объект исследования - ООО «Электро+».

аудит кредит займ

1. Сущность и значение аудита кредитов и займов

1.1 Теоретические основы аудита кредитов и займов

В соответствии с Федеральным законом «Об аудиторской деятельности» от 30 декабря 2008 года № 307-ФЗ (в ред. от 03.11.2011) аудиторская деятельность, или аудит, -- это предпринимательская деятельность по независимой проверке бухгалтерского учета и финансовой (бухгалтерской) отчетности организаций и индивидуальных предпринимателей.

Целью аудита является выражение мнения о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемых лиц и соответствии порядка ведения бухгалтерского учета законодательству Российской Федерации. При этом под достоверностью понимается степень точности данных финансовой (бухгалтерской) отчетности, которая позволяет пользователю этой отчетности на основании ее данных делать правильные выводы о результатах хозяйственной деятельности, финансовом и имущественном положении аудируемых лиц и принимать базирующиеся на этих выводах обоснованные решения.

В современных условиях организации в своей хозяйственной деятельности активно используют кредиты и займы.

Целью аудита кредитов и займов является установление соответствия применяемой в организации методики бухгалтерского учета, действующей в проверяемом периоде нормативной базе.

С юридической точки зрения кредитный договор и договор займа - совершенно разные договоры. Согласно ст. 819 ГК РФ кредитный договор - это соглашение, по которому банк (или иная кредитная организация) обязуется предоставить денежные средства (кредит) заемщику в размере и на условиях, предусмотренных договором, а заемщик в свою очередь обязуется возвратить полученную денежную сумму и уплатить на нее проценты.

Договор займа регулируется ст. 807 ГК РФ. Согласно данной статье по договору займа одна сторона (заимодавец) передает в собственность другой стороне (заемщику) деньги или другие вещи, определенные родовыми признаками, а заемщик обязуется возвратить заимодавцу такую же сумму денег (сумму займа) или равное количество других полученных им вещей того же рода и качества.

Аудиторская проверка учета кредитов

Привлечение кредитов банков является дополнительным источником финансирования коммерческой деятельности организаций. Кредитные взаимоотношения организаций с банками строятся на основе кредитных договоров, которые определяют взаимные обязательства и ответственность сторон.

При проверке аудитор выясняет, имеются ли в наличии кредитные договоры, отвечают ли они нормам ГК РФ.

Согласно статье 819 ГК РФ по кредитному договору банк или иная кредитная организация (кредитор) обязуется предоставить денежные средства (кредит) заемщику в размере и на условиях, предусмотренных договором, а заемщик обязуется возвратить полученную денежную сумму и уплатить проценты по ней.

Расчеты по кредитам и займам, полученным как от нерезидентов, так и от российских уполномоченных банков в иностранной валюте, осуществляются резидентами с текущих валютных счетов и не могут производиться с транзитных валютных счетов.

Аудитор уточняет, используются ли кредиты и займы по целевому назначению или нет, как погашалась задолженность по кредитам (в виде денежных средств, путем передачи векселя, взаимозачетом). Полноту и своевременность погашения кредитов аудитор проверяет по выпискам банка.

При заполнении отчетности, когда до погашения долгосрочного кредита по счету 67 срок составляет менее 12 месяцев, непогашенный остаток, согласно п.6 ПБУ 15/2008, организация может перевести в краткосрочную в тот момент, когда по условиям договора до возврата основного долга останется 365 дней. Правда, возможность такого перевода должна быть предусмотрена в учетной политике организации.

Анализируя дебетовые обороты по счетам 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» или 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам» в корреспонденции со счетами 51 «Расчетный счет», 52 «Валютный счет» и другими, аудитор проверяет своевременность погашения полученных кредитов.

Для погашения кредитов используются денежные средства с расчетного и валютного счетов, а также ценные бумаги.

При проверке уплаты процентов может быть выявлено, что они включены в себестоимость. В целом это не исказит финансовый результат, однако может привести к отступлению от методологии, что, в свою очередь, исказит структуру формирования прибыли, отраженной в отчете о прибылях и убытках, а в случае существенности таких сумм - показатели статьи «Проценты уплаченные».

Нормативными документами при осуществлении капитальных вложений допускается включение процентов за кредиты в первоначальную стоимость в случае их начисления и оплаты до принятия объектов к учету, а после принятия объекта к учету изменение первоначальной стоимости не производится.

Ошибки в отражении процентов оказывают влияние на формирование финансовых результатов.

Аудитор проверяет правильность применения плана счетов по видам кредитов, как организован синтетический и аналитический учет по этим счетам, соответствуют ли данные аналитического учета данным синтетического учета, Главной книге, соответствуют ли остатки в этих регистрах остаткам на соответствующих счетах в балансе организации.

Аудиторская проверка учета займов

Кроме кредитов банков организации используют другие возможности привлечения заемных средств путем получения кредитов от заимодавцев - не банков (займов), реализации (выпуска) ценных бумаг (облигаций), выдачи финансовых векселей. Однако займы организации в виде финансовых векселей возможны только для ограниченного круга инвесторов.

Методика проведения аудита операций по займам в основном не отличается от проверок операций по кредитам. Аудитор должен убедиться в правильности составления и заключения договора займа. По сравнению с кредитным договором он имеет упрощенное оформление, так как ст. 808 ГК РФ определены два случая, когда договор займа должен быть заключен в простой письменной форме:

· если в качестве заимодавца и заемщика выступают физические лица и сумма договора не менее чем в 10 раз превышает установленный законом МРОТ;

· если заимодавцем является юридическое лицо независимо от суммы.

Для организации отсутствие договора в письменной форме может иметь негативные последствия (например, при возникновении споров по вопросам размера процентов за пользование займом, порядка и сроков возврата займа; даже при отсутствии разногласий между сторонами налоговые органы предъявляют претензии, связанные с отсутствием договора как документа, подтверждающего факт совершения операций по договору займа).

Организации могут получать займы от других юридических лиц (кроме банков). В бухгалтерском учете займы, как и кредиты, подразделяются на краткосрочные и долгосрочные.

Аудитору необходимо проверить законность и обоснованность полученных займов.

Договор займа является реальным, т.е. он считается заключенным с момента передачи денег или других вещей. Момент передачи денег или других вещей является датой отражения хозяйственных операций в бухгалтерском учете у заимодавца и заемщика.

Согласно ст. 807 ГК РФ по договору займа заимодавец передает в собственность заемщику деньги или другие вещи, определенные родовыми признаками, а заемщик обязуется возвратить заимодавцу сумму займа или ровное количество полученных им вещей того же рода и качества. Заимодавец имеет право на получение с заемщика процентов на сумму займа в размере и в порядке, определенных договором. В связи с тем, что расчеты в РФ производятся только в рублях, получение займов в иностранной валюте от организаций - резидентов, не являющихся банковскими учреждениями, запрещено.

При проверке операций погашения займов внимание уделяется погашению займов путем реализации ценных бумаг по ценам, превышающим их номинальную стоимость, а также проверке учета займа под выданный вексель; отражению в учете курсовых разниц по предоставленным валютным займам и займов по направлениям их использования.

Аудитор устанавливает правильность отражения в учете принимающихся к уплате процентов за пользование займов.

Договор займа в отличие от кредитного договора, который всегда является платным, может быть как возмездным (с уплатой процентов), так и безвозмездным.

Источник уплаты процентов теперь не зависит от того, от кого получен заем, для каких целей он предназначен, так как ПБУ 10/99 «Расходы организации» установлен общий порядок списания расходов по выплате процентов по кредитам, и по займам.

При проверке операций, связанных с возвратом займа, аудитор должен руководствоваться ст. 809 ГК РФ, которой установлено, что, если в договоре отсутствуют условия о размере процентов, то их размер определяется существующей в месте нахождения заимодавца ставкой банковского процента на день уплаты заемщиком суммы долга или его соответствующей части.

Если проценты по договору займа получены лицом, работающим в данной организации, то удержание подоходного налога должно быть осуществлено бухгалтерией этой организации.

Подводя итоги, аудитор делает выводы о способности организации продолжать свою деятельность в будущем, т.е. определяет, как в организации соблюдается принцип действующего предприятия, по этому разделу проверки могут быть:

· наличие кредитов и займов, превышающих договорные пределы;

· непогашение кредитов и займов;

· неуплата процентов;

· соотношение основного и заемного капитала.

Если заемные средства превышают величину капитала, то организация существует только за счет займов. Если ситуация обратная, то проценты по долгам низкие, следовательно, у организации достаточно прибыли для того, чтобы рассчитаться с акционерами и выплатить дивиденды.

1.2 Нормативное регулирование аудита кредитов и займов

Система нормативного регулирования в России состоит из документов четырех уровней. К первой группе документов относятся: - Федеральный закон «О бухгалтерском учете» от 21.11.1996 года №129-ФЗ (в редакции от 28.11.2011). Федеральный закон распространяется на все организации, находящиеся на территории РФ, зарегистрированные в качестве юридического лица в соответствии с законодательством РФ. Нормы, содержащиеся в других федеральных законах и затрагивающие вопросы бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности, должны соответствовать Федеральному закону. В случае возникновения противоречий с содержанием других федеральных законов нормы права, выступающие предметом Федерального закона, имеют приоритет. - Федеральный закон «Об аудиторской деятельности» от 30 декабря 2008 года № 307-ФЗ (в ред. от 03.11.2011). Он определяет правовые основы регулирования аудиторской деятельности в Российской Федерации. - Российская Федерация. Правительство РФ. Постановление об утверждении федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности от 23 сентября 2002 г. N 696 (в ред. от 22.12.2011 N 1095). - Налоговый кодекс РФ (часть 2), в котором определено понятие расходов и порядок их признания для целей налогового учета; установлены налоги, взимаемые с сельскохозяйственных предприятий и включаемые в себестоимость производимой продукции. -Гражданский кодекс РФ, который регулирует правовые основы кредитных отношений. Содержит порядок заключения и расторжения гражданско-правовых договоров.

Второю группу документов регулирует Министерство финансов РФ, Центральный банк России и другие органы исполнительной власти. К документам второго уровня относятся положения регламентирующие принципы и правила учета отдельных объектов бухгалтерского наблюдения, которые составляют систему национальных стандартов, ориентированную на Международные стандарты финансовой отчетности. В настоящее время в России система национальных стандартов - положений по бухгалтерскому учету включает 22 положения, из них: - Положение по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» ПБУ 1/2008 от 06.10.08 N 106н (в редакции Приказа Минфина РФ от 08.11.2010 N 144н). Это положение устанавливает основы формирования и раскрытия учетной политики организаций, являющихся юридическими лицами по законодательству РФ. В положении оговаривается порядок формирования учетной политики, т.е. кем составляется и утверждается, при этом говорится о том, какие документы утверждаются, раскрытие и изменение ее. - Положение по бухгалтерскому учету «Учет расходов по займам и кредитам» ПБУ 15/2008 от 6 октября 2008 N 107н (в ред. Приказа Минфина РФ от 08.11.2010 N 144н). Устанавливает особенности формирования в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности информации о расходах, связанных с выполнением обязательств по полученным займам и кредитам организаций, являющихся юридическими лицами по законодательству РФ.

К документам третьего уровня относится План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организации и Инструкция по его применению, утвержденные приказом Минфина РФ от 31.10.2000г № 94н (в редакции от 08.11.2010 N 142н), составляют основу организации учета на всех предприятиях независимо от подчиненности, форм собственности, организационно-правовой формы. План счетов представляет собой схему регистрации и группировки фактов хозяйственной жизни в бухгалтерском учете и содержит наименования и коды счетов. В Инструкции по применению плана счетов приведена краткая характеристика счетов, раскрыта их структура и назначение, экономическое содержание обобщаемых на них фактов, порядок учета наиболее распространенных операций. К третьему уровню так же относятся инструкции и методические указания, разрабатываемые и вводимые в действие в разрезе отдельных Положений по бухгалтерскому учету. Документы четвертого уровня разрабатываются предприятием и утверждаются руководителем организации. К ним относятся: - устав предприятия; - приказ «Об учетной политике организации»; - рабочий план счетов организации; - график документооборота.

1.3 Цели и задачи аудита кредитов и займов

Цель аудита расчетов по кредитам и займам - получить достаточные доказательства достоверности отражения хозяйственных операций по полученным заемным средствам в бухгалтерской отчетности.

При проверке расчетов по кредитам и займам необходимо выяснить документальную обоснованность произведенных операций, убедиться в подлинности документов и правильности их оформления.

Для достижения цели проверки учета кредитов и займов необходимо решить следующие задачи:

· проверить реальность и документирование кредитов и займов;

· проверить обоснованность получения кредитов и займов (источники получения заемных средств);

· проверить целевое использование заемных средств, полноту и своевременность их погашения (на какие цели использованы заемные средства, как погашается задолженность по кредитам и займам, наличие просроченных задолженностей);

· изучить оценку остатков по непогашенным кредитам и займам и уплату процентов по ним (учет процентов по кредитам, участие процентов в оценке имущества и в формировании финансовых результатов).

Выполняя процедуру проверки расчетов по кредитам и займам, аудитору необходимо ответить на следующие вопросы:

· Договора на выдачу и получение кредитов и займов имеются в наличии и соответствуют требованиям законодательства?

· На суммы полученных кредитов в банках и суммы погашения этих кредитов имеются в наличии выписки банков и документы к ним?

· Учет и налогообложение операций по договору беспроцентного займа соответствует положениям нормативных актов?

· Учет и налогообложение операций по договору кредита на приобретение материалов соответствует положениям нормативных актов?

· Порядок учета и налогообложения операций по договорам валютного займа и кредита соответствует положениям нормативных актов?

· Учет и налогообложение операций по договорам займа и кредита с валютной оговоркой соответствуют положениям нормативных актов?

· Учет и налогообложение операций по договору товарного займа (кредита) соответствует положениям нормативных актов?

· Учет и налогообложение операций по договору коммерческого кредита соответствует положениям нормативных актов?

· Инвентаризация расчетов по кредитам и займам производится в соответствии с положениями нормативных актов?

· Данные аналитического и синтетического учета по счетам 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам" и 67 "Расчеты по долгосрочным кредитам и займам" соответствуют данным главной книги и баланса?

· Корреспонденция счетов по счетам 66 "Расчеты по краткосрочным займам", 67 "Расчеты по долгосрочным займам" составлена в соответствии с требованиями нормативных актов?

2. Планирование аудита кредитов и займов в ООО «Электро+»

2.1 Понимание деятельности аудируемого лица

Международный стандарт аудита МСА 310, а также российские правила (стандарты) аудиторской деятельности требуют, чтобы аудиторская организация получила знания о деятельности аудируемого лица (знание бизнеса) в объеме, достаточном для выявления и понимания событий, финансово-хозяйственных операций и методов работы, которые в соответствии с профессиональным суждением аудитора могут оказать значительное влияние на финансовую (бухгалтерскую) отчетность, либо на подходы к аудиту, либо на аудиторское заключение. Подобная информация используется аудитором при оценке неотъемлемого риска и риска средств внутреннего контроля, а также при определении характера, временных рамок и объема аудиторских процедур. Уровень знаний аудитора, необходимый для выполнения аудиторского задания, включает информацию об экономике в целом и той области деятельности, в которой работает аудируемое лицо, а также более конкретные сведения о том, каким образом функционирует аудируемое лицо.

Получение информации. До заключения договора аудитор должен получить предварительные сведения об отрасли и структуре собственности, руководстве и работе аудируемого лица и определить, может ли он получить необходимый объем информации о деятельности аудируемого лица для проведения аудита. После заключения договора аудитору следует расширить объем и степень детализации информации, поэтому в ходе аудита полученная ранее информация оценивается, обновляется и пополняется. Знания о деятельности аудируемого лица приобретаются за счет непрерывного сбора и оценки информации и соотнесения ее с аудиторскими доказательствами и полученными сведениями на всех стадиях аудита. При повторяющихся на протяжении ряда лет аудиторских проверках данного аудируемого лица аудитор обновляет и заново оценивает информацию, собранную ранее, включая сведения из рабочих документов за предыдущие годы. Аудитор должен также выявить значительные изменения, имевшие место после проведения предыдущей аудиторской проверки.

Аудитор может получать сведения о деятельности аудируемого лица из разных источников:

· предыдущий опыт работы с данным аудируемым лицом и его областью деятельности;

· беседы с сотрудниками аудируемого лица;

· беседы с внутренними аудиторами и изучение отчетных документов внутренних аудиторов;

· беседы с другими аудиторами, юристами и консультантами, которые оказывали услуги данному аудируемому лицу или в данной области деятельности;

· беседы со специалистами, не относящимися к данному аудируемому лицу (например, экономистами данной отрасли, представителями отраслевых регулирующих органов, заказчиками, поставщиками, конкурентами);

· публикации, относящиеся к данной области деятельности (например, государственные статистические данные, обобщающие материалы, статьи, профессиональные журналы, отчеты, подготовленные банками и участниками рынка ценных бумаг, финансовые газеты);

· нормативно-правовые акты, регулирующие деятельность аудируемого лица;

· посещение административных зданий и производственных помещений аудируемого лица;

· документы, непосредственно подготовленные аудируемым лицом (например, протоколы заседаний; материалы, рассылавшиеся акционерам или представленные регулирующим органам;

· рекламные материалы;

· финансовая (бухгалтерская) отчетность за предыдущие годы;

· сметы;

· внутренние отчеты руководства;

· промежуточные отчеты;

· руководство по управленческой политике;

· указания по ведению бухгалтерского учета и системам внутреннего контроля;

· рабочий план счетов;

· должностные инструкции;

· планы маркетинга и продаж.

Применение полученных знаний. Знание деятельности аудируемого лица является основой для выражения профессионального мнения аудитора. Понимание деятельности и правильное использование такой информации помогает аудитору:

· оценивать риски и выявлять проблемные области;

· эффективно планировать и проводить аудит;

· оценивать аудиторские доказательства;

· обеспечивать высокое качество аудита и надежность выводов аудитора.

· Знание деятельности аудируемого лица необходимо, например, при:

· оценке неотъемлемого риска и риска средств контроля;

· рассмотрении коммерческих рисков и действий руководства аудируемого лица в отношении данных рисков;

· разработке общего плана аудита и программы аудита;

· определении уровня существенности и оценке того, является ли он надлежащим;

· сборе аудиторских доказательств для определения надлежащего их характера и выполнения соответствующих предпосылок подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности;

· оценке официальных разъяснений и заявлений руководства и определенных ими оценочных значений;

· определении областей, где могут потребоваться какие-либо специфические познания и навыки аудитора;

· выявлении аффилированных лиц и операций с ними;

· выявлении противоречивой информации (например, заявлений, противоречащих друг другу);

· обнаружении необычных обстоятельств (например, фактов недобросовестных действий или несоблюдения нормативно-правовых актов);

· подготовке квалифицированных запросов и оценке характера ответов на них с точки зрения их разумности;

· анализе надлежащего характера учетной политики и раскрытий информации в финансовой (бухгалтерской) отчетности.

Аудитор должен добиться, чтобы сотрудники, выполняющие аудиторскую проверку, получили достаточный объем информации о деятельности аудируемого лица, позволяющий им выполнять порученную работу. Кроме того, эти сотрудники должны при необходимости запрашивать дополнительную информацию и делиться этой информацией с аудитором и другими членами группы аудиторов. Для эффективного использования информации о деятельности аудируемого лица аудитору следует проанализировать, каким образом характер данной деятельности влияет на финансовую (бухгалтерскую) отчетность в целом и соответствуют ли предпосылки подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности знаниям аудитора об этой деятельности.

ООО «Электро+» - промышленное предприятие, практикующее следующие виды деятельности:

- разработка, производство, ремонт и гарантийное обслуживание бензиновых и дизельных агрегатов и передвижных электростанций;

- электросварочного оборудования;

- товаров народного потребления с высокими потребительскими свойствами и качеством.

Финансовое состояние предприятия во многом зависит от того, какие средства оно имеет в своем распоряжении и куда они вложены. Сведения, которые приводятся в пассиве баланса, позволяют определить, какие изменения произошли в структуре собственного и заемного капитала, сколько привлечено в оборот предприятия долгосрочных и краткосрочных средств, то есть пассив показывает, откуда взялись средства, направленные на формирование имущества предприятия.

По данным таблицы «Состав и структура источников образования средств организации» за анализируемый период собственный капитал ООО «Электро+» увеличился на 37,36% из-за увеличения нераспределенной прибыли. Это является положительным фактом в деятельности предприятия и вызвано увеличением чистой прибыли.

Долгосрочные обязательства представлены кредитами и займами, которые уменьшаются за счет их погашения и переведения части кредитов, до срока погашения которых осталось меньше 12 месяцев, в краткосрочные обязательства.

В составе краткосрочных обязательств положительным является факт снижения на 50,19% кредиторской задолженности. Краткосрочные кредиты и займы увеличились на 110,54%, это вызвано появлением новых обязательств и приближающимся сроком погашения долгосрочных кредитов и займов.

Наибольший удельный вес в структуре источников средств занимают собственный капитал (79,71%), который в большей степени представлен нераспределенной прибылью - 67,66%. Долгосрочные обязательства имеют тенденцию уменьшения и в 2011 году составляют 3,27%. Краткосрочные обязательства составляют 17,02%, из которых 13,17% кредиты и займы. Таким образом, в общей структуре источников кредиты и займы составляют 16,44% (3,27%+13,17%).

ООО «Электро+» имеет стабильное финансовое положение, о чем свидетельствует коэффициент автономии, который составляет 0,8 коэффициентной доли, что на 33,33% выше нормы.

Стратегией проведения аудиторской проверки является исследование учета кредитов, начиная от бухгалтерской отчетности постепенно переходя к регистрам синтетического учета, регистрам аналитического учета и первичным документам.

Принятая стратегия позволит сохранить логическую последовательность проверки ведения учета кредитов и займов на предприятии.

Тактикой проводимого аудита кредитов и займов на ООО «Электро+» является проверки наиболее весомых с финансовой точки зрения операций, а также основных документов отражающих эти операции.

2.2 Расчет уровня существенности и аудиторского риска. Оценка системы внутреннего контроля

В соответствии с утвержденным Федеральным правилом (стандартом) аудиторской деятельности «Планирование аудита» (п. 10) в процессе планирования аудиторской проверки должна быть составлена и документально оформлена программа аудита - документ, определяющий характер, временные рамки и объем запланированных аудиторских процедур, необходимых для осуществления общего плана аудита. Планирование аудита - один из важнейших процессов в осуществлении аудиторской проверки.

Для того чтобы включить в общий план аудита тот или иной раздел, аудитору следует получить для этого определенную информацию. Источниками получения такой информации являются:

1) устав экономического субъекта;

2) документы о регистрации экономического субъекта;

3) документы, регламентирующие учетную политику экономического субъекта и внесение изменений в нее;

4) бухгалтерская и статистическая отчетность;

5) документы планирования деятельности экономического субъекта;

6) контракты, договоры, соглашения экономического субъекта;

7) внутренние отчеты аудиторов, консультантов;

8) внутрифирменные инструкции;

9) материалы судебных и арбитражных исков;

10) документы, регламентирующие производственную и организаторскую структуру экономического субъекта, список его филиалов и дочерних компаний;

11) сведения, полученные из бесед с руководством и исполнительным персоналом экономического субъекта;

12) информация, полученная при осмотре экономического субъекта, его основных участков и складов.

Предприятиями и организациями могут использоваться различные первичные учетные документы: унифицированные первичные документы; документы, разрабатываемые предприятиями самостоятельно.

При аудите кредитов и займов аудитору в качестве первичных документов в бухгалтерии проверяемого предприятия предоставляют:

- выписки банка, если проценты снимаются с расчетного счета;

- платежные поручения, если проценты перечисляются в другой банк;

- мемориальные ордера банка;

- выписки банка по ссудному счету;

- кредитные договоры, договоры займа и залога;

- договоры страхования невозврата кредитов;

- дополнительные соглашения к кредитным договорам.

Перечень лиц, имеющих право подписи первичных учетных документов, утверждает руководитель организации по согласованию с главным бухгалтером. Документы, которыми оформляются хозяйственные операции с денежными средствами, подписываются руководителем организации и главным бухгалтером или уполномоченными ими на то лицами.

На стадии предварительного планирования аудиторская группа должна сделать предварительное заключение о величине существенных показателей, то есть величине, при которой ошибки как единичные, так и взятые суммарно, могут существенно повлиять на данные в финансовой отчетности.

Рассчитаем уровень существенности, данные представим в таблице 1.

Таблица 1. Расчет уровня существенности

Наименование базового показателя	Значение базового показателя бухгалтерской отчетности проверяемого экономического субъекта (тыс. руб.)	Доля (%)	Значение, применяемое для нахождения уровня существенности (тыс. руб.)
1	2	3	4
Прибыль до налогообложения	45086	5	2254
Выручка от продаж	55349	2	1107
Капитал и резервы	150690	5	7535
Сумма активов	260539	5	13027

Расчет:

В столбце 2 записываем показатели, взятые из бухгалтерской отчетности ООО «Электро+». Показатели в столбце 3 должны быть определены внутренней инструкцией аудиторской фирмы и применяться на постоянной основе. Столбец 4 получают умножением данных из столбца 2 на показатель из столбца 3, разделенный на 100%. Среднее арифметическое показателей в столбце 4 составляет: (2254+1107+7535+13027)/4=5980 тыс. руб.

Наименьшее значение отличается от среднего на: (5980-1107)/5980Ч100% = 82%

Наибольшее значение отличается от среднего на: (13027-5980)/5980Ч100%=53 %, то есть почти вдвое.

Поскольку значения 1107 тыс. руб. и 13027 тыс. руб. отличается от среднего значительно, принимаем решение отбросить при дальнейших расчетах наименьшее и наибольшее значение. Новое среднее арифметическое составит: (2254+7535)/2= 3894,5 тыс. руб.

Полученную величину допустимо округлить до 4000 тыс. руб. и использовать данный количественный показатель в качестве значения уровня существенности. Различие между значением уровня существенности до и после округления составляет: (4000-3894,5)/4000Ч100%=4,6 %

Различие между значениями уровня существенности до и после округления составляет 4,6 %,что находится в пределах 20%. Данная величина и является единым показателем уровня существенности, который можно использовать аудитору в своей работе.

Таблица 2. Анализ факторов, оказывающих влияние на оценку аудиторского риска

№ п/п	Фактор	Оценка фактора, обеспечивающего
		Низкий риск	Средний риск	Высокий риск
Внешние факторы
1.	Характеристика и состояние отрасли, к которой относится предприятие клиента	Отрасль традиционная, состояние здоровое, стабильное	Промежуточные состояния	Отрасль новая, состояние нестабильное
2.	Стабильность хозяйственного права	Законодательные и нормативные акты, связанные с бизнесом клиента, не изменялись в течение ряда лет	Подвергались изменениям незадолго до проверяемого периода	Изменялись в течение проверяемого периода
Факторы, характеризующие бизнес клиента
3.	Вид деятельности	Производство	торговля, посреднические услуги	Внешнеэкономи-ческая деятельность, реализация подакцизной продукции, игорный бизнес
4.	Финансовое положение предприятия	Надежное, устойчивое	Промежуточное	Ненадежное, неустойчивое
5.	Масштаб бизнеса	Малый	Средний	Крупный
Внутренние факторы
6.	Стиль и основные принципы управления	Высокая оценка	Средняя оценка	Низкая оценка
7.	Кадровая политика	Высокая оценка	Средняя оценка	Низкая оценка
8.	Организация (надежность) системы бухгалтерского учета	Высокая оценка	Средняя оценка	Низкая оценка
	Итого оценок:	6	1	1
	Итоговая оценка внутреннего риска	Низкий	Средний	Высокий

Внутрихозяйственный риск оцениваем как средний, что соответствует 80%.

Таблица 3. Оценка риска необнаружения

№ п/п	Фактор	Оценка фактора, обеспечивающего
		низкий риск	средний риск	высокий риск
1.	Информированность аудитора о клиенте	Клиент давно и хорошо знаком аудитору	Аудитор знаком с клиентом	Новый клиент
2.	Наличие налоговых проверок за предыдущие периоды	Проверялись последние 3 года	Год, предшествующий отчетному, не проверялся	Последние 3 года не проверялись
3.	Опыт и квалификация аудиторов	Высокие	Средние	Невысокие
4.	Планируемый объем проверяемой документации (планируемый объем выборки)	Увеличенный	Средний	Уменьшенный
5.	Применение аналитических процедур и качество процедур по существу	Незначительное	Умеренное	Значительное
6	Преобладающее применение аудиторских процедур, исходная информация для которых получена	Из внешних источников	Из смешанных источников	Из внутренних источников
	Итого оценок	4	2	0
	Итоговая оценка риска необнаружения	Низкий	Средний	Высокий

Риск необнаружения оцениваем как низкий.

Риск средств контроля по результатам таблицы «Оценка надежности контрольной среды» оцениваем как низкий, что соответствует 45 %.

Аудиторский риск равен 9%.

Тогда значение риска необнаружения найдем из формулы

РНО = АР ч (ВХР Ч РСК) = 0,09 ч 0,80 Ч 0,45 =3,24%.

Объём выборки рассчитывается путем вычитания риска необнаружения из 100%. В нашем случае РНО равен 3,24%. Это означает, что искажения, которые могут быть допущены в 3,24% проверяемого объема, не превышают приемлемого уровня аудиторского риска.

Таким образом, выборочной проверке могут быть подвергнуты лишь 96,76% проверяемой совокупности.

Следующий этап процесса планирования - оценка системы внутреннего контроля, основная цель которой - создание основы для планирования аудиторской проверки, а также для определения вида, времени проведения, объема аудиторских процедур, которые находят свое отражение в аудиторской программе. Система внутреннего контроля может считаться эффективной, если она своевременно предупреждает о возникновении недостоверной информации, и выявляет ее. Оценивая эффективность системы внутреннего контроля, аудиторская организация должна собрать достаточное количество аудиторских доказательств. Если аудиторская организация решает положиться на систему внутреннего контроля и систему бухгалтерского учета для получения достаточной степени уверенности в достоверности бухгалтерской отчетности, она должна соответствующим образом скорректировать объем предстоящей аудиторской проверки.

2.3 Разработка программы аудита

На основе анализа данных системы внутреннего контроля в программу аудита необходимо включить следующие разделы:

Общий план аудита

Проверяемая организация	ООО «Электро+»
Период аудита	с 01.01.2011 по 31.12.2011 г.
Срок проведения аудита	с 01.02.2012 по 28.02.2012 г.
Руководитель аудиторской группы	Борисова Е.Е., аудитор, аттестат № 4646
Состав аудиторской группы	Смирнова М.В., Рыбина К.А.
Планируемый уровень существенности	4000

Программа аудита

№ п/п	Планируемые виды работ	Период проведения	Исполнитель	Источники информации
1	Проверка отражения в учетной политике методологии учета кредитов и займов	с 01.02.2012 по 04.02.2012	Смирнова М.В.	Учетная политика
2	Анализ кредитных договоров: рассмотрение порядка и условий выдачи и погашения кредита, сроков кредитования, форм обеспечения обязательств	с 05.02.2012 по 10.02.2012	Борисова Е.Е.	Кредитные договора, дополнительные соглашения к ним
3	Проверка правильности применения плана счетов по видам кредитов, как организован синтетический и аналитический учет по этим счетам	с 11.02.2012 по 15.02.2012	Смирнова М.В.	Карточки и ведомости аналитического учета счетов 66 и 67, журнал-ордер №4
4	Проверка целевого использования полученных кредитов и займов	с 16.02.2012 по 20.02.2012	Рыбина К.А.	Кредитные и хозяйственные договора, выписки банка
5	Поверка правильности начисления процентов и своевременности погашения кредитов	с 21.02.2012 по 23.02.2012	Борисова Е.Е.	Карточка-счет, обороты по счетам 66 и 67
6	Инвентаризация остатков по полученным кредитам и займам	24.02.2012	Борисова Е.Е.	Выписки банка, акты сверки финансовой службы организации и банка
7	Правильность отражения в отчетности данных по учету кредитов и займов	с 25.02.2012 по 26.02.2012	Рыбина К.А.	Данные бухгалтерской отчетности
8	Сформулировать основные аудиторские выводы по результатам исследования	27.02.2012	Борисова Е.Е.
9	Проведение совещания с руководством экономического субъекта по результатам аудита	28.02.2012	Борисова Е.Е.

3. Методика аудиторской проверки и её завершение

3.1 Источники и методы сбора аудиторских доказательств

Для того чтобы сделать обоснованные выводы о правильности отражения в бухгалтерском учете хозяйственных операций, связанных с получением кредита, аудитору следует собрать аудиторские доказательства. Согласно Правилу (стандарту) № 5 «Аудиторские доказательства» аудиторские доказательства могут быть внутренними, внешними и смешанными.

Внутренние аудиторские доказательства включают информацию, полученную от экономического субъекта в письменном или устном виде. Внешние аудиторские доказательства формируются из информации, полученной от третьей стороны в письменном виде (обычно по письменному запросу аудиторской организации). Смешанные аудиторские доказательства вбирают информацию, полученную от экономического субъекта в письменном или устном виде и подтвержденную третьей стороной в письменном виде.

Все собранные доказательства отражаются аудитором в его рабочих документах, составленных в виде записей об изучении и оценке постановки бухгалтерского учета и организации внутреннего контроля, а также бланков, таблиц и протоколов, отражающих планирование, выполнение и изложение результатов аудиторских процедур. Данные полученных доказательств используются при составлении аудиторского заключения и отчета руководству проверяемого экономического субъекта по результатам аудита.

Доказательства, которые получены аудитором самостоятельно в процессе исследования хозяйственных операций, связанных с получением кредита, а также внешние доказательства являются наиболее ценными.

Наиболее распространенные способы получения аудиторских доказательств при аудите кредитов и займов:

· проверка арифметических расчетов клиента;

· инвентаризация;

· проверка правил учета отдельных хозяйственных операций;

· подтверждение;

· устный опрос персонала, руководства экономического субъекта независимой стороны;

· проверка документов;

· прослеживание;

· аналитические процедуры.

Проверка арифметических расчетов (пересчет) клиента заключается в проверке арифметической точности источников документов и бухгалтерских записей и в выполнении независимых подсчетов. Пересчет, как правило, осуществляется выборочно. При проведении аудиторской выборки аудиторские организации обязаны следовать требованиям, установленным Правилом (стандартом) № 16 «Аудиторская выборка». Аудиторская организация может осуществлять проверку с использованием ЭВМ, если экономический субъект ведет бухгалтерский учет с применением компьютерных средств.

Инвентаризация - прием, который позволяет получить точную информацию о наличии имущества экономического субъекта, ориентировочную информацию о состоянии и стоимости такого имущества. Инвентаризации подлежат имущество клиента и его финансовые обязательства.

В ходе аудиторской проверки аудиторы могут наблюдать за процессом проведения инвентаризации. Это может помочь аудиторской организации правильно оценить надежность системы бухгалтерского учета и действенность системы внутреннего контроля.

В процессе проверки аудитор знакомится с инвентаризационными описями и актами инвентаризации, в которых в процессе проведения инвентаризации фиксируются сведения о фактическом наличии имущества и финансовых обязательств.

В ходе планирования проверки по кредитам аудитор обращает особое внимание на следующие моменты:

· проводилась ли инвентаризация расчетов с банком;

· имеет ли место расхождения между кредиторской задолженностью банку (банкам) по полученным ссудам, отраженной в учете и фактически имевшей место;

· как были оформлены бухгалтерские записи по приведению задолженности к фактически имевшей место (если в ходе инвентаризации были выявлены расхождения).

Получение аудиторских доказательств способом проверки документов заключается в том, что аудитор должен убедиться в реальности определенного документа. Для этого рекомендуется выбрать определенные записи в бухгалтерском учете и проследить отражение операции в учете вплоть до того первичного документа, который должен подтверждать реальность и целесообразность выполнения данной операции.

Указанный способ является наиболее применимым в практике аудита, так как каждая хозяйственная операция должна быть подтверждена определенным документом, а в каждом документы должны быть заполнены все реквизиты.

При проверке кредитов и займов тщательной проверке подвергаются:

· внешняя документальная информация - мемориальные ордера и выписки банка;

· одновременно внешняя и внутренняя документальная информация - кредитные договоры и дополнительные соглашения к ним;

· внутренняя документальная информация - журналы-ордера по учету заемных средств, бухгалтерские справки с расчетами сумм процентов и бухгалтерскими корреспонденциями счетов, бухгалтерская отчетность.

3.2 Процедуры сбора аудиторских доказательств и их документирование

Методика учета кредитов и займов в учетной политике предприятия не выделена.

Из пассива баланса ясно, что долгосрочные кредиты, числящиеся на балансе предприятия в начале года в размере 1 414 тыс. руб. были полностью погашены в течение 2011года.

Краткосрочные кредиты за исследуемый период возросли с 21 803 до 38 749 тыс. руб.

Долгосрочных и краткосрочных займов предприятие не имело.

Из Отчета о движении денежных средств видим, что за 2011г. предприятием было получено кредитов на сумму 102 279 тыс. руб.

Из анализа кредитного договора видно, что цель выдачи кредита не оговаривается, следовательно, нет необходимости группировать кредиты по целевому назначению (практически все кредиты привлекаются предприятием для финансирования оборотных средств).

Кредит был получен полностью в установленной по договору сумме 1 февраля 2011г. о чем свидетельствует выписка банка по расчетному счету N 40702810333020100350 от 01.02.2011 г. (согласно дате подписания договора).

Данная операция была учтена на счете 66, который кредитовался в корреспонденции с дебетом счета 51.

7 марта 2011г. на расчетный счет ООО «Электро+» в ОАО «Газпромбанк» поступили денежные средства за отгруженную продукцию ОАО «Газэлектромаш» в размере 4 120 000 руб. (сумма приводится в соответствии с выпиской банка от 05.02.2011 г.). Часть указанной суммы была использована на погашение сумм кредита и процентов по договору 279, о чем сделана соответствующая запись в журнале-ордере № 4 по дебету 66 и Отчете о прибылях и убытках по кредиту 51 счета.

Сумма операции составила: 3343840 руб. - возврат размера кредита; 19238,53 - процентов по кредиту; 340 руб. - за проведение операций по ссудному счету.

Указанная сумма процентов по кредитному договору 279 была отнесена на себестоимость продукции, изготовленной в I кв. 2010 г.

В течение 2011г. у предприятия не было просроченных кредитов. Имели место лишь пролонгированные кредиты, проценты по которым были отнесены на себестоимость.

Сумма залога и размер привлекаемых под него кредитов в течение года в целом соответствовали друг другу.

Сверка остатков по кредитам и займам, проводимая банками кредиторами и финансовой службой предприятия подтвердила правильность расчета фактическим сумм погашенных и пролонгированных кредитов.

Аудитором также была рассмотрена ситуация в которой, ООО «Электро+» в марте 2011г. был получен заем от учредителя - физического лица, не являющегося ее работником, в размере 30 000 руб. сроком на 4 месяца под 27% годовых для оплаты выполненных подрядчиком работ.

По договору займа проценты выплачивались одновременно с возвратом основной суммы долга. Заем был получен наличными денежными средствами. Других заемных средств организация не привлекала. По окончании срока договора займа организация по письменной просьбе заимодавца в счет возврата заемных средств и причитающихся ему процентов перечислила денежные средства в оплату услуг, оказываемых заимодавцу косметологической клиникой.

В соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета финансово - хозяйственной деятельности организаций и Инструкцией по его применению (в ред. Минфина РФ от 08.11.2010 N 142н) информация о состоянии краткосрочных (на срок не более 12 месяцев) займов, полученных организацией, отражается на счете 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам".

Сумма полученного организацией займа отражалась по кредиту счета 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам" и дебету счета 50 "Касса".

Причитающиеся по полученным кредитам и займам проценты к уплате учитывались на счете 66 обособленно.

Начисленные в соответствии с условиями договора проценты по полученным займам включались заемщиком в состав текущих расходов в качестве операционных расходов (п.14 Положения по бухгалтерскому учету "Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию" ПБУ 15/01, утвержденного Приказом Минфина России от 08.11.2010 N 144н). Задолженность по полученным займам и кредитам показывалась с учетом причитающихся на конец отчетного периода к уплате процентов согласно условиям договоров (п.17 ПБУ 15/01).

Таким образом, начисленные проценты по полученному займу отражались ежемесячно по кредиту счета 66, субсчет 66-2, в корреспонденции с дебетом счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-2 "Прочие расходы".

Проценты по полученным кредитам и займам

В соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 265 НК РФ «расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида включаются в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией».

При этом расходом признаются проценты по долговым обязательствам любого вида вне зависимости от характера предоставленного кредита или займа (текущего и (или) инвестиционного).

Таким образом, в отличие от бухгалтерского учета в налоговом учете не допускается включение процентов по заемным средствам в первоначальную стоимость основных средств и материально-производственных запасов.

Принимая к налоговому учету суммы процентов по кредитам и займам, организация должна сопоставить ее с некоторой нормативной величиной, порядок определения которой установлен пунктом 1 статьи 169 НК РФ.

Существуют два способа определения нормативной величины процентов по обязательствам.

Первый способ применяется организациями, имеющими сопоставимые по условиям кредиты и займы, т.е. кредиты и займы, выданные в той же валюте на те же сроки в сопоставимых объемах, под аналогичные обеспечения.

В этом случае проценты, начисленные по долговому обязательству, признаются расходом только если их размер существенно не отклоняется от среднего уровня процентов, взимаемых по долговым обязательствам, выданным в том же квартале (месяце -- для налогоплательщиков, перешедших на исчисление ежемесячных авансовых платежей исходя из фактически полученной прибыли) на сопоставимых условиях. При этом существенным отклонением размера начисленных процентов по долговому обязательству считается отклонение более чем на 20 процентов в сторону повышения или в сторону понижения от среднего уровня процентов, начисленных по аналогичным долговым обязательствам, выданным в том же квартале на сопоставимых условиях.

При отсутствии долговых обязательств, выданных в том же квартале на сопоставимых условиях, а также по выбору налогоплательщика применяется второй способ, при котором предельная величина процентов, признаваемых расходом, принимается равной ставке рефинансирования Центробанка РФ, увеличенной в 1,1 раза, -- при оформлении долгового обязательства в рублях, и равной 15% -- по долговым обязательствам в иностранной валюте.

В целях налогообложения прибыли проценты за пользование займом (независимо от характера предоставленного кредита или займа) учитывались в составе внереализационных расходов на основании пп.2 п.1 ст.265 Налогового кодекса РФ, с учетом требований ст.269 НК РФ.

Заимодавец на основании п.1 ст.313 ГК РФ возлагал обязательство по оплате услуг косметологической клиники на организацию - заемщика. Поскольку заимодавец не являлся работником организации, то перечисление денежных средств по его просьбе в оплату третьему лицу на основании Плана счетов отражалось по кредиту счета 51 "Расчетные счета" в корреспонденции с дебетом счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами". По кредиту счета 76 в корреспонденции с дебетом счета 66 в данном случае отражалось погашение задолженности организации перед работником по возврату займа и причитающихся процентов.

...