Аудит торговых организаций

Размещено на http://www.allbest.ru/

Размещено на http://www.allbest.ru/

Введение

экономический аудит учетный

В условиях рыночной экономики возрастает потребность в достоверной учетной и отчетной информации о деятельности хозяйствующих субъектов.

В развитии практики аудита большое значение сыграло разделение интересов различных партнерских групп предприятия (коммерческой организации): интересы администрации предприятия и интересы собственников, акционеров, инвесторов.

Значимость аудиторской проверки с точки зрения собственника (инвестора) заключается не только в получении информации о достоверности финансовых результатов предприятия и соответствии учетной политики действующему законодательству, но и в овладении следующей аналитической информацией для обоснованности принятия решения по управлению инвестициями:

динамика предприятия -- рост, стабильность, спад;

структура капитала предприятия: предполагает ли данная структура риск для вложенного капитала;

место предприятия среди других предприятий данной отрасли предпринимательства.

Исполнительной администрации в результате проведения аудита важно определить резервы роста эффективности коммерческой деятельности, факторы роста прибыли, сокращения потерь.

В связи с этим возрастает роль независимого аудиторского контроля. В его основе лежит взаимная заинтересованность государства, администрации предприятий и их владельцев в достоверности учетной и отчетной информации.

Безусловно, любому руководителю или акционеру компании интересно, насколько достоверна финансовая отчетность, подготовленная бухгалтерской службой предприятия, а также нет ли существенных ошибок при ведении бухгалтерского учета и расчете налогов, которые могли бы привести к штрафам. Для решения этих вопросов и проводят аудит.

Бывают случаи, когда руководители компаний абсолютно уверены в своей бухгалтерии и заказывают аудит лишь потому, что таковы требования законодательства. Большинство же торговых организаций не обязано проходить аудиторскую проверку. Но зачастую даже выборочная проверка устанавливает существенные нарушения там, где их никто не ожидал увидеть. Ошибки, которые встречаются даже не в ведении бухгалтерского учета, а в оформлении первичной документации, могут привести к значительным негативным последствиям. Это особенно актуально для торговых предприятий с большим документооборотом, когда бухгалтер в силу своей постоянной загруженности не в состоянии отследить правильность оформления каждого документа.

Немало проблем у бухгалтеров торговых предприятий вызывает правильность отнесения затрат на себестоимость товаров либо к расходам на продажу. Кроме того, при большой номенклатуре возникают проблемы по правильному списанию стоимости покупных товаров в соответствии с принятой учетной политикой. В результате возможны существенные отклонения при расчете налога на прибыль.

В организации аудиторской деятельности серьезные требования предъявляются к проведению предварительной оценки существующей у экономического субъекта системы бухгалтерского учета, системы внутреннего контроля, действующей в рамках этой системы. В связи с распространением средств автоматизации в управленческом и бухгалтерском учете аудиторская деятельность также меняется, на каждом этапе аудита в той или иной мере могут использоваться средства вычислительной техники.

Данная работа раскрывает именно особенности аудиторской проверки операций торговых организаций, работающих с использованием ЭВМ.

Актуальность и значимость данной темы заключается в том, что в настоящее время бухгалтерский учет любой организации ведется с использованием компьютерных программ. В связи с этим появляются особые процедуры аудита в условиях компьютерной обработки данных.

При проведении аудита в системе компьютерной обработки данных сохраняются цель аудита и основные элементы его методологии. Наличие среды компьютерной обработки данных существенно влияет на процесс изучения аудитором системы учета экономического субъекта и сопутствующих ему средств внутреннего контроля.

Целью данной курсовой работы является изучение особенностей проведения аудита в торговой организации, работающей с использованием ЭВМ. Объектом исследования данной работы является ОАО «Промтовары».

В соответствии с указанной целью в работе должны быть выполнены следующие задачи:

1. изучение деятельности и организационной структуры исследуемого предприятия;

2. изучение учетной политики предприятия и нормативной базы учета и аудита торговых операций;

3. раскрытие порядка планирования и основных аудиторских доказательств в системе компьютерной обработки данных;

4. анализ результатов аудиторской проверки исследуемого предприятия

5. разработка рекомендаций по совершенствованию учета и контроля в ОАО «Промтовары».

1. Характеристика деятельности и организация бухгалтерского учета ОАО «Промтовары»

1.1 Краткая экономическая характеристика ОАО «Промтовары»

Целью общества является извлечение прибыли и удовлетворение общественных потребностей в товарах и услугах, реализуемых и производимых обществом.

ОАО «Промтовары» осуществляют следующие основные виды деятельности:

Производство и реализация товаров народного потребления;

Закупка, хранение, рассортировка и комплектация промышленных товаров и снабжение населению;

Розничная и оптовая торговля промышленными товарами;

Оказание посреднических и консультационных услуг;

Аренда помещений.

Финансовая и производственная деятельность общества осуществляется на основании текущих перспективных планов самостоятельного разрабатываемых и утверждённых обществом.

Организационная структура ОАО «Промтовары» представлена схемой 1.

Органами управления обществом являются:

- общее собрание акционеров;

- совет директоров;

- единоличный исполнительный орган (генеральный директор);

- в случае назначения ликвидационной комиссии к ней переходят все функции по управлению делами общества.

ОАО «Промтовары» возглавляет директор, который в соответствии с действующим законодательством несет всю полноту ответственности за последствия принимаемых решений, сохранность и эффективное использование имущества предприятия, а также финансово-хозяйственные результаты его деятельности. Директор организует работу и эффективное взаимодействие всех структурных подразделений, направляет их деятельность на развитие и совершенствование производства, повышение эффективности работы предприятия, рост объемов сбыта и увеличение прибыли. Также обеспечивает выполнение предприятием всех обязательств перед федеральным, региональным и местным бюджетами, государственными внебюджетными социальными фондами, поставщиками, заказчиками и кредиторами, включая учреждения банка, а также хозяйственных и трудовых договоров.

Размещено на http://www.allbest.ru/

Размещено на http://www.allbest.ru/

Схема 1. Организационная структура ОАО «Промтовары»

Органом контроля за финансово-хозяйственной деятельностью общества является ревизионная комиссия. Ревизионная комиссия избирается общим собранием акционеров.

Ответственность за организацию бухгалтерского учёта на предприятии и его руководство несёт руководитель предприятия, через неукоснительное обеспечение выполнения всеми подразделениями и службами, работниками организации, имеющими отношение к учёту, требований бухгалтерской службы в части порядка оформления и предоставления для учёта документов и сведений.

Бухгалтерский учёт на предприятии осуществляется бухгалтерией, которая подчиняется главному бухгалтеру.

Кадровая служба осуществляет работу с персоналом предприятия, основными задачами его являются:

- перспективный расчет численности и структуры кадров в соответствие с потребностями производства профессиональным и квалификационным составом работников;

- рациональная регламентация труда каждого работника должностное разграничение обязанностей;

- отбор новых работников для заполнения имеющиеся вакансий, анализ заявлений о приеме на работу;

- распределение работников по видам деятельности с учетом их индивидуальных способностей и характера профессиональной подготовки;

- ведение личных дел работника, заполнение трудовой книжки и другой документаций;

- забота о профессиональной карьере работника, обучение, подготовка и переподготовка, повышение квалификаций;

-анализ структуры занятости, ключевых кадровых изменений в будущем.

Основные технико-экономические показатели деятельности ОАО «Промтовары» представлены в таблице 1.

Таблица 1. Производственная деятельность ОАО «Промтовары» за 2002-2003 гг.

№	Наименование показателей	Ед. изм	2002 год	2003 год	Отклонения	Темп роста,%
1	Реализация товарной продукции	т.р.	788329	1209435	+421106	153,4
2	Товарная продукция в действующих ценах	т.р.	980820	1121400	+140580	114,3
3	Балансовая прибыль	т.р.	6503	94512	+88009	1453,4
4	Прибыль от продажи товаров	т.р.	24758	123402	+98644	498,4
5	Себестоимость товарной продукции	т.р.	763570	1086033	+322463	142,2
6	Затраты на 1 рубль товарной продукции	коп.	77,85	96,84	+18,99	124,4
7	Среднесписочная численность работников	чел.	888	913	+25	102,8
8	Фонд заработной платы ППП	т.р.	23147	22890	-256	98,9
9	Выработка товарной продукции на 1 рабочего	руб.	887,75	1324,7	+436,95	149,2
10	Средняя заработная плата 1 работника	руб.	4605	4810	+205	104,4

Из таблицы 1 видно, что производство товарной продукции в 2003 году на 140580 т.р. превышает план в 2002 году.

За 2003 год объемы реализации увеличились по сравнению с 2002 годом на 421106 тыс. руб. Темп роста реализованной товарной продукции 2003 года по отношению к 2002 году составил 153,4%.

Основная деятельность, ради осуществления которой было создано предприятие, в 2003 году была прибыльной.

Себестоимость реализованной продукции предприятия увеличилась на 322463 тыс.руб. Как следствие этого, эффективность основной деятельности предприятия повысилась под влиянием опережающего темпа увеличения выручки по отношению к темпу роста себестоимости реализованной продукции.

Затраты на производство растут, что привело к увеличению затрат на 1 руб. продукции 77,85 коп. в 2002 году, до 96,84 коп. в 2003 году.

Кроме того, положительным моментом является повышение заработной платы в 2003 году на 205 руб., что вызвано уменьшением остатков нереализованной продукции и дебиторской задолженности из-за эффективной маркетинговой деятельности предприятия.

Валовая прибыль предприятия за анализируемый период увеличилась на 88009 тыс. руб., что положительно сказывается на рост прибыльности и рентабельности деятельности Общества.

1.2 Учетная политика предприятия

Бухгалтерский учёт предприятия представляет собой упорядоченную систему сбора, регистрации и обобщения информации в денежном выражении об имуществе, обязательствах организации, их движении путём непрерывного, сплошного и документального учёта всех хозяйственных операций в соответствии с требованиями и на основании действующего законодательства РФ.

Под организацией бухгалтерского учета понимается система построения учетного процесса с целью получения достоверной и своевременной информации о финансовой и хозяйственной деятельности ОАО «Промтовары» и осуществления контроля за рациональным использованием ОАО «Промтовары» финансовых ресурсов (собственных и привлеченных средств). Ответственность за организацию бухгалтерского учёта на предприятии и его руководство несёт руководитель предприятия, через неукоснительное обеспечение выполнения всеми подразделениями и службами, работниками организации, имеющими отношение к учёту, требований бухгалтерской службы в части порядка оформления и предоставления для учёта документов и сведений.

Учетная политика является обязательным элементом системы нормативного регулирования бухгалтерского и налогового учета и обеспечивает полноту отражения в бухгалтерском учете всех факторов деятельности предприятия, приоритет содержания бухгалтерских операций над формой, тождество данных аналитического учета оборотам и остаткам синтетического учета, требование рациональности. Под Учетной политикой понимается выбранная совокупность способов ведения бухгалтерского учета, включающая в себя методы группировки и учета финансовой и хозяйственной деятельности, приемы организации документооборота, способы применения счетов бухгалтерского учета, системы учетных регистров обработки информации и иные способы, приемы и методы, принципы налогообложения.

Учетная политика разработана в соответствии с Гражданским кодексом РФ, Федеральным законом от 21.11.96 г. №129-ФЗ "О бухгалтерском учете". Положением по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» (ПБУ 1/98), утвержденным приказом Минфина РФ от 09.12.98 г. № 60н, Налоговым кодексом РФ, нормативными документами Центрального банка РФ, Министерством финансов РФ.

Внутренние документы банка представляют собой дополнение к учетной политике ОАО «Промтовары». Принятая учетная политика применяется последовательно из года в год. Изменения в учетную политику могут быть внесены в течении финансового года в случае изменения законодательства РФ или нормативных актов органов, осуществляющих регулирование бухгалтерского учета. За формирование учетной политики, ведения бухгалтерского учета, своевременной представление полной и достоверной отчетности ответственность несет главный бухгалтер.

Бухгалтерский учёт на предприятии осуществляется бухгалтерией, которая подчиняется главному бухгалтеру.

Главный бухгалтер обеспечивает контроль и отражение на счетах бухгалтерского учёта всех осуществляемых предприятием хозяйственных операций, предоставление оперативной информации.

ОАО «Промтовары» разработан и используется рабочий план счетов, составленный на основе типового Плана счетов бухгалтерского учёта РФ, и содержащий синтетические и аналитические счета, необходимые для ведения бухгалтерского учёта в соответствии с требованиями своевременности и полноты учёта и отчётности.

Согласно п.3.3.5. Учётная политика ОАО «Промтовары», организация в своей деятельности вводит принципы экономической целесообразности, устанавливая, что любая хозяйственная операция предприятия не должна наносить себе убытков, за исключением случаев наступления форс-мажорных обстоятельств.

Содержание регистров бухгалтерского учёта и внутренней бухгалтерской отчётности является коммерческой тайной.

Исходя из сложившегося спроса и предложения на соответствующем товарном рынке, а также качества и потребительских свойств продукции предприятие самостоятельно утверждает размер торговой надбавки.

Изменение цены (предоставление скидки) на продукцию, товары и услуги предприятие может осуществлять в зависимости от конъюнктуры рынка, массовости обслуживаемых мероприятий (свадьбы, юбилеи, банкеты, поминки и т.д.).

Для целей бухгалтерского учёта выручка от предпринимательской деятельности определяется по моменту отгрузки (сдачи работ, услуг) и выписки счетов покупателю.

Амортизация объектов основных средств для целей бухгалтерского и налогового учета производится линейным способом.

Приобретенные товары оцениваются по продажным ценам с отдельным учетом наценок. Для учета наценок на товары используется счет 42 «Торговая наценка».

Каждое структурное подразделение общества имеет свою бухгалтерию, которая находится в подчинении Управленческой бухгалтерии и непосредственно главного бухгалтера. Для ведения текущего бухгалтерского учёта хозяйственных операций в структурных подразделениях применяется журнально-ордерная форма счетоводства через систему учёта регистров, сальдо - оборотных ведомостей и аналитических карточек в соответствии с Инструкцией Министерства Финансов РФ с частичным применением компьютерной техники. Учёт ведётся на компьютерах, с соответствующей обработкой первичных документов и выдачей на печать при необходимости отпускных фактур, журнал - ордеров и других регистров. Бухгалтерский учет в ОАО «Промтовары» ведется с использованием программы по автоматизации бухгалтерского учета «1С: Бухгалтерия».

2. Методологические основы аудиторской проверки торговых организаций, работающих с использованием ЭВМ

2.1 Нормативная база учета и аудита торговых операций

Ведение бухгалтерского учета осуществляется в соответствии с нормативными документами, имеющими разный статус. Одни из них обязательны к применению (Закон «О бухгалтерском учете», положения по бухгалтерскому учету), другие носят рекомендательный характер (План счетов, методические указания, комментарии).

В зависимости от назначения и статуса нормативные документы целесообразно представить в виде следующей системы:

1-й уровень: законодательные акты, указы Президента РФ и постановления Правительства, регламентирующие прямо или косвенно организацию и ведение бухгалтерского учета в организации;

2-й уровень: стандарты (положения) по бухгалтерскому учету и отчетности;

3-й уровень: методические рекомендации (указания), инструкции, комментарии, письма Минфина РФ и других ведомств;

4-й уровень: рабочие документы по бухгалтерскому учету самого предприятия.

Основным актом первого уровня, регулирующим учет торговых операций, является Федеральный закон «О бухгалтерском учете» от 21.11.96г. № 129 - ФЗ. Им определена сущность и правовые основы бухгалтерского учета, названы его объекты, задачи, содержание, принципы, организация; изложены требования к ведению бухгалтерского учета и составлению бухгалтерской отчетности (содержание, порядок представления) и хранению документов бухгалтерского учета.

К документам первого уровня относятся также иные федеральные законы (Гражданский кодекс РФ, Федеральные законы «Об акционерных обществах», «Об обществах с ограниченной ответственностью», «Об утверждении порядка применения унифицированных форм первичной учетной информации» и др.). Сюда нужно отнести также указы Президента РФ и постановления правительства, в которых сформулированы базовые определения и понятия бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности. В порядке исключения к документам первого уровня приравнивается и Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ утвержденное приказом Минфина РФ от 29.07.98г. № 34н. Это объясняется тем, что указанное Положение, хотя и повторяет многие нормы Закона «О бухгалтерском учете», но при этом во многом их детализирует, определяя общие подходы к организации бухгалтерского учета.

Второй уровень представляют положения по бухгалтерскому учету. К учетным стандартам, регулирующим учет основных средств, относятся Положение по бухгалтерскому учету «Учет материально-производственных запасов» (ПБУ 5/01), утвержденное приказом Минфина РФ от 09.06.01г. № 44н. и Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации.

К третьему уровню документов, регулирующих учет основных средств относятся План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий, утвержденный приказом Минфина РФ от 31.10.2000г. № 94н и инструкция по его применению, методические указания по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов

Четвертый уровень нормативного регулирования представлен рабочими документами самой организации, которые определяют особенности организации и ведения учета в ней.

Основными из них являются:

- документ по учетной политике;

- утвержденные руководителем формы первичных учетных документов;

- графики документооборота;

- утвержденный руководителем План счетов бухгалтерского учета;

- утвержденные руководителем формы внутренней отчетности.

Система нормативного регулирования аудита в России находится в стадии становления. Происходит процесс определения прав и обязанностей органов, регулирующих аудиторскую деятельность, роли и функций государственных и общественных организаций. В настоящее время в России формируется четырехуровневая система нормативного регулирования аудита:

Первый уровень - Закон «Об аудиторской деятельности», принятый Государственной Думой 13 июля 2001г. Этот закон определяет место, цель и задачи аудита в финансово-экономической системе.

Документы второго уровня - подзаконные нормативные акты и федеральные правила (стандарты). К ним относятся указы Президента, постановления Правительства, разъяснения Комиссии по аудиторской деятельности при Президенте РФ, такие как:

- Постановление Правительства РФ от 23 сентября 2002 г. №696 «Об утверждении федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности»

- Постановление Правительства РФ от 06.02.2002 г. №80 « О вопросах государственного регулирования аудиторской деятельности»;

- Постановление Правительства РФ от 29.03.2002 г. №190 «О лицензировании аудиторской деятельности»;

- Приказ Минфина РФ от 27.10.99. №69н «Порядок представления отчета аудиторскими организациями и аудиторами, имеющими лицензии на осуществление аудиторской деятельности».

В настоящее время утверждено 23 федеральных стандарта аудиторской деятельности. До их полной разработки действуют российские правила (стандарты). Они определяют общие вопросы регулирования аудиторской деятельности, обязательные для исполнения субъектами рынка.

Основными аудиторскими стандартами, регулирующими аудит торговых организаций, работающих с использованием ЭВМ, относятся:

· Правило (стандарт) аудиторской деятельности «Аудит в условиях компьютерной обработки данных» (одобрено Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте РФ 22.01.1998 Протокол N 2

· Правило (стандарт) аудиторской деятельности «Проведение аудита с помощью компьютеров» (одобрено Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте РФ 11.07.2000 Протокол N 1).

Третий уровень нормативного регулирования аудита включает внутренние стандарты профессиональных аудиторских объединений, а также нормативные акты министерств и ведомств, устанавливающие правила организации аудиторской деятельности и проведения аудита применительно к конкретным отраслям, организациям и по отдельным вопросам налогообложения, финансов, бухгалтерского учета, хозяйственного права.

Четвертый уровень включает внутрифирменные стандарты аудиторской деятельности, которые разрабатываются аудиторскими организациями и индивидуальными аудиторами на базе федеральных правил (стандартов) и практики аудита.

2.2 Подготовка и планирование аудиторской проверки

На первом этапе подготовки и планирования аудиторской проверки аудитор знакомится с особенностями экономического субъекта, руководствуясь требованиями федерального Правила (стандарта) №15 "Понимание деятельности экономического субъекта". Аудитор должен просмотреть документы, описывающие основные виды деятельности, организационную и производственную структуру, регистрационные и лицензионные документы и отразить их суть в своем отчете. Если такая информация содержится в базе данных автоматизированной системы бухгалтерского учета (АСБУ) в доступной аудитору электронной форме, то возможно перенесение в формируемый отчет фрагментов просматриваемой документации в режиме редактирования. Для проверки наличия необходимых лицензий в информационной базе системы автоматизации аудиторской деятельности (СААД) эта база должна содержать справочник видов деятельности, требующих лицензирования.

Второй этап - анализ особенностей бухгалтерского учета - проводится в соответствии с Правилом (стандартом) "Изучение и оценка системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля в ходе аудита". Объектами анализа на этом этапе являются: утвержденная учетная политика, рабочий план счетов, состав учитываемых хозяйственных операций и их отражение в виде бухгалтерских проводок, состав бухгалтерских регистров, отражающих количественно - суммовой, аналитический и синтетический учет.

Анализ учетной политики необходим аудитору, так как позволяет ему сделать важные выводы. Несколько иначе эту процедуру можно провести, сопоставляя ее разделы с нормативной учетной политикой, охватывающей все аспекты организации бухгалтерского учета с описанием всех допустимых альтернативных вариантов учета и содержащей ссылки на соответствующие законодательные документы. Каждый пункт нормативной учетной политики аудитор оценивает с точки зрения наличия в учетной политике предприятия (отражен / не отражен), а каждый пункт учетной политики - с точки зрения допустимости выбранного варианта учета (допустимый вариант / недопустимый вариант). Таким образом формируется фрагмент аудиторского отчета.

Для реализации такой технологии анализа учетной политики в базу данных СААД должен входить справочник "Нормативная учетная политика". Этот справочник должен содержать следующие необходимые разделы: участок учета, объект учета, допустимые альтернативы учета, нормативные документы, регламентирующие ведение учета. Фрагмент такого справочника представлен в таблице 1.

Таблица 1. Нормативная учетная политика

Участок учета	Объект учета	Допустимые варианты	Нормативные документы
Учет товаров	Оценка товаров при поступлении	По покупным ценам По продажным ценам	ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов»
Учет товаров	Оценка товаров при отпуске	П себестоимости единицы По средней себестоимости По методу ФИФО По методу ЛИФО	ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов»
Учет товаров	Продажа товаров	По моменту оплаты По моменту отгрузки	Налоговый кодекс РФ часть 2

Технически такая работа упрощается, если учетная политика экономического субъекта предоставляется аудитору в электронном виде.

Анализ учетной политики сводится к сравнению данных двух таблиц, представленных в двух окнах, - учетная политика организации и нормативная учетная политика. Результаты анализа представлены в таблице 2.

Таблица 2. Рабочая таблица анализа учетной политики

Участок учета	Объект учета	Утвержденный вариант	Нормативные документы	Комментарий
Учет товаров	Оценка товаров при поступлении	По продажным ценам	ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов»
Учет товаров	Оценка товаров при отпуске	По средней себестоимости	ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов»
Учет товаров	Продажа товаров	По моменту отгрузки	Налоговый кодекс РФ часть 2

Составленная таким образом рабочая таблица является аудиторским обоснованием вывода о качестве учетной политики организации.

Анализ рабочего плана счетов и системы аналитического учета сводится к просмотру на экране (или распечатанного) рабочего плана счетов. Организацию аналитического учета по каждому синтетическому счету, реализованную в АСБУ, можно выяснить, познакомившись с содержанием бухгалтерских регистров по счетам. Так, в программе "1С:Бухгалтерия" аналитический учет по синтетическим счетам организован на основе субсчетов и субконто. Просматривая регистры по различным счетам, аудитор может познакомиться с применяемой системой аналитического учета и его детализации.

Анализ состава учитываемых хозяйственных операций и их отражения в журнале бухгалтерских записей (ЖБЗ) существенно упрощается, если аудитор имеет ЖБЗ в виде файла - списка, каждая запись которого отражает: счет (субсчет) дебетуемый, счет (субсчет) кредитуемый, сумму, дату, комментарий, документ - основание, хозяйственную операцию. Фрагмент такого файла представлен в таблице 3.

Таблица 3. Файл - список ЖБЗ

Дата	Дебет	Кредит	Сумма	Документ-основание
	счет	субсчет	аналит. счет	счет	субсчет	анал. счет
05.02.2004	41	01	Авто N	60	01		23 500	АКТ
05.02.2004	60	01	Демос	51			6 000	Счет поставщика

Опыт показывает, что такой файл обязательно присутствует в АСБУ любой конфигурации и согласно положениям российского Правила (стандарта) "Аудит в условиях компьютерной обработки данных" может быть использован аудитором в своей работе.

На этапе знакомства с особенностями системы бухгалтерского учета экономического субъекта, имея ЖБЗ (его электронную копию), аудитор может получить состав применяемых бухгалтерских записей с количественной и суммовой оценкой каждой используемой корреспонденции.

В результате обработки данных журнала бухгалтерских записей может быть получена таблица 4.

Таблица 4. Применяемые бухгалтерские записи

Счет (субсчет) дебетуемый	Счет (субсчет) кредитуемый	Количество записей	Сумма по корреспонденции	Примечание
4101	6001	28	1 350 000
4102	6001	15	436 970	Некорректная запись
...	...	...	...	...
Итого		10 351	234 563 780

В графе 3 по каждой корреспонденции, определяемой графами 1, 2, печатается количество записей журнала бухгалтерских записей, а в графе 4 - итоговая сумма по всем этим записям. Итог графы 3 характеризует объем (количество записей) проверяемого массива, а ее строки - количество однотипных учитываемых операций. Данные графы 4 дают представление о значимости отдельных корреспонденций для оценки как достоверности проверяемой информации, так и результатов хозяйственной деятельности экономического субъекта за проверяемый период.

Содержание данной таблицы позволяет аудитору выявить некорректные, с точки зрения ведения бухгалтерского учета, корреспонденции счетов. Для автоматического выявления некорректных записей в базе данных СААД обязательно должен быть классификатор типовых бухгалтерских записей, отражающих: счет дебетуемый, счет кредитуемый, хозяйственную операцию, первичные документы, учитываемую сумму.

Цель третьего этапа - обнаружение "необычных колебаний" в проверяемом сегменте учета. Как показывает опыт, в летние месяцы объем продаж существенно ниже, чем в другие сезоны.

Динамика наличных продаж в целом стабильна, в ней не присутствуют какие-либо ярко выраженные колебания. При проверке таких объемов можно проводить стандартную процедуру проверки.

Динамика безналичных продаж подвержена более резким колебаниям, выделяются февраль, апрель и сентябрь. При проверке необходимо рассмотреть причины таких колебаний, а также проверить отражение операций за данный период в учете. Таким образом, можно спланировать так, как это показано в таблице 5.

Таблица 5

Виды продаж	Месяцы, в которых будет проводиться выборка
наличные продажи через кассу	апрель (наибольший объем в начале года), июль (наименьший объем продаж в году), декабрь (наибольший объем продаж в году)
безналичные продажи	февраль, апрель, сентябрь

Объем выборки определяется внутрифирменными аудиторскими стандартами. Можно рекомендовать следующие критерии (таблица 6):

Таблица 6. Определение объема выборки

Первоначальная проверка клиента, низкая надежность системы внутреннего контроля (СВК)	Объем выборки 30 - 40% генеральной совокупности
Вторичная проверка или первоначальная с высокой степенью надежности СВК на отдельных участках	Объем выборки 20 - 15% генеральной совокупности
Повторная проверка с высокой степенью надежности СВК на участках учета или последующие проверки (на третий и далее год) со средней и высокой степенью надежности СВК на участках	Объем выборки 5 - 10% генеральной совокупности

На четвертом этапе можно провести ряд аналитических процедур по сегментам учета, связанным с объемами реализации. Такими процедурами могут быть:

расчет реализуемой торговой надбавки в месяц (доля в товарообороте);

расчет средней ставки НДС (для целей налогообложения не используется, вычисляется только для целей аналитических процедур);

расчет помесячной рентабельности продаж.

Аналитические коэффициенты по сопряженным участкам учета представлены в таблице 7. Можно установить максимальные колебания доли маржинального дохода в объеме реализации. Так, данный показатель был максимальным в январе (50%), марте (46%), августе (49%), минимальное значение показателя - в апреле и мае (37%). Поэтому расчет реализованной торговой наценки целесообразно проверить в январе, мае, августе.

Таблица 7/ Аналитические коэффициенты

Месяц	Реализуемая торговая надбавка, доля	Рентабельность продаж
Январь	0,5	-0,0442
Февраль	0,38	0,0589
Март	0,46	0,0254
Апрель	0,37	-0,1093
Май	0,37	-0,1403
Июнь	0,43	-0,2455
Июль	0,45	-0,1955
Август	0,49	-0,0684
Сентябрь	0,44	0,0629
Октябрь	0,41	-0,0178
Ноябрь	0,41	0,0181
Декабрь	0,40	0,0198
Средняя	0,42	-0,0387

Расчет помесячной рентабельности продаж можно использовать при аналитических процедурах издержек обращения.

Таблица 8. Программа аудита

N	Наименование процедуры	Рабочие документы	Примечания
1	Выяснить причину сокращения процента торговой наценки по сравнению с прошлым годом
2	Проверить соответствие данных стр.010 формы N 2 данным аналитического учета		Установить причину расхождения данных в таблице N
3	Выборочно проверить достоверность данных о: наличных продажах безналичных продажах		Объем выборки: 30% от объема продаж. Выборка проводится: в апреле, июле, декабре в феврале, апреле, сентябре
4	Проверить правильность расчета реализованной торговой наценки		Выборка проводится в январе, мае, августе
5	Проверить правильность начисления НДС с реализованной торговой наценки		Выборка проводится в июне

Оценка деятельности персонала по обработке первичной документации и формированию журнала бухгалтерских записей является наиболее ответственной и трудоемкой частью планирования и проведения аудиторской проверки. Если аудитор дает высокую оценку организации, дисциплине, четкости работы персонала бухгалтерии по работе с документами и отражению их содержания при вводе учетной информации в АСБУ, т.е. определяет внутрисистемный риск как минимальный, он делает вывод, что все дальнейшие контрольные расчеты он может делать на основании данных ЖБЗ, так как он содержит информацию о всех хозяйственных операциях, включая формирование финансовых результатов, начисление и перечисление сумм налогов. После того как аудитор получает достаточные основания считать достоверной информацию ЖБЗ в части отражения всех хозяйственных операций, он приступает к проверке расчета финансовых результатов, начисляемых сумм налогов и правильности заполнения отчетных форм.

Если аудитор дает низкую оценку работе автоматизированной системе бухгалтерского учет (АСБУ) и системе внутреннего контроля (СВК), то процесс анализа содержания журнала бухгалтерских записей существенно усложняется, поскольку потребуется анализ первичных документов тем больших объемов, чем выше оценка рисков, обусловленных функционированием АСБУ и СВК.

2.3 Аудиторские доказательства и аудиторские процедуры в условиях компьютерной обработки данных

Собирая аудиторские доказательства об организации обработки учетных данных в среде компьютерной обработки данных (КОД), аудиторские организации следуют требованиям, установленным Правилом (Стандартом) "Аудиторские доказательства".

Источниками получения аудиторских доказательств при проведении аудиторских процедур являются данные, подготовленные в системе КОД экономического субъекта в виде таблиц, ведомостей, регистров бухгалтерского учета экономического субъекта. Аудитор имеет возможность применять их, их копии, в том числе фотокопии, в качестве рабочей документации аудита, сопровождая обработку этих документов ссылками, пометками, специальными символами. В случае работы аудитора непосредственно в системе КОД экономического субъекта (без вывода данных на печать) рабочие документы, подтверждающие факт сбора аудиторских доказательств, составляются аудитором самостоятельно.

Основными источниками аудиторских доказательств являются следующие:

1.При проверке правильности проведения инвентаризации товарно-материальных ценностей:

· приказы (распоряжения) руководителя организации о проведении инвентаризации;

· приказ о составе комиссии;

· ведомость результатов, выявленных инвентаризацией;

· акт инвентаризации ТМЦ (инвентаризационная опись);

· сличительная ведомость результатов инвентаризации ТМЦ;

· Главная книга;

· баланс.

2.При проверке правильности оформления и отражения в учете

потерь от недостачи и порчи товаров:

· товарные отчеты;

· журнал поступления товара;

· акт о порче, ломе, бое товаров;

· журналы - ордера N N 4, 5, 6, 8 и ведомости к данным журналам - ордерам или компьютерные распечатки по счетам 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", 10 "Сырье и материалы", 41-1 "Товары на складе", 41-2 "Товары в розничной торговле".

3.При проверке правильности исчисления и отражения в учете НДС

по операциям приобретения товаров и продуктов, выбытия

покупных товаров и продукции собственного производства:

накладные;

· товарно - транспортные накладные (при доставке товаров автомобильным транспортом);

· закупочные документы (при закупке продуктов у населения);

· счета на оплату ТМЦ;

· счета - фактуры;

· журналы - ордера N N 4, 5, 6, 7, 8, 9 и ведомости к указанным журналам - ордерам или распечатки по счетам: 10 "Сырье и материалы", 41-1 "Товары на складе", 41 "Товары", 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", 41-2 "Товары в розничной торговле", 44 "Издержки обращения", 42 "Торговая наценка";

· разработочные таблицы по расчетам с бюджетом по НДС.

Рабочие документы, формирующиеся в процессе аудита в условиях КОД и существенно отличающиеся от обычных рабочих документов (например, документы, подготовленные на машинных носителях), хранятся в аудиторской организации обособленно в архиве аудиторских файлов на машинных носителях.

Аудиторская организация в соответствии с Правилом (Стандартом) аудиторской деятельности "Документирование аудита" должна обеспечить сохранность аудиторских файлов на машинных носителях, их оформление и сдачу в архив. Система идентификации рабочих документов в аудиторском файле на машинном носителе устанавливается аудиторской организацией. Целесообразно хранить аудиторские файлы по каждому экономическому субъекту аудиторской организации на отдельном машинном носителе.

В условиях использования экономическим субъектом системы КОД повышается эффективность и надежность такой аудиторской процедуры, как проверка его арифметических расчетов.

Аудитору необходимо убедиться в том, что:

а) регистры учета, формируемые системой КОД, соответствуют данным первичного учета; наличие системы КОД не освобождает экономический субъект от обязанности документировать в установленном порядке факты хозяйственной жизни;

б) отсутствуют несанкционированные изменения программного обеспечения; изменения, вносимые в программное обеспечение экономическим субъектом в связи с изменением хозяйственного или налогового законодательства, должны быть документированы и, как правило, согласованы, одобрены и проверены разработчиком программного обеспечения.

В условиях КОД аудит может проводиться с использованием машинно - ориентированных и (или) ручных процедур.

Машинно - ориентированные процедуры должны включать:

а) программные средства, используемые аудитором для проверки содержания компьютерных файлов экономического субъекта;

б) контрольные примеры, используемые аудитором для тестирования алгоритмов КОД.

При применении машинно - ориентированных процедур руководитель аудиторской проверки или лицо, которому он это поручил, должен обеспечить контроль за работой, выполняемой персоналом, имеющим специальные знания и навыки в условиях работы КОД, и другим персоналом, занятым в аудите.

Проведение аудитором машинно - ориентированных процедур в отношении копий компьютерных файлов допускается при условии, что аудитор имеет достаточную уверенность в том, что они действительно полностью соответствуют оригиналам файлов экономического субъекта.

Большинство негативных явлений в торговле связано с завышением цен при продаже товаров и готовых изделий непосредственно покупателям, созданием пересортиц на распределительных складах торговли, выпиской бестоварных документов, неполным оприходованием товаров, повторным использованием денежных чеков, подделкой документов и т. п. Часто совершенные недостачи и растраты скрывают путем приписок товаров и денежной наличности в инвентаризационные описи, заимствованием денежных средств, а иногда и товаров в других торгово-производственных единицах, необоснованным списанием товаров по расходным бестоварным документам, регулированием в учете остатков товаров на момент проведения инвентаризации и т. п. Поэтому методика проверки товарных операций имеет свои особенности. Она главным образом направлена на оценку состояния сохранности товарно-материальных ценностей, а параллельно с этим изучаются другие стороны деятельности предприятия (обоснованность и полнота оприходования торговых надбавок и наценок, объем продажи товаров населению и др.).

Проводя только проверку товарных операций в торговле, невозможно осуществить при большой сети магазинов, огромной массе товаров и значительном числе материально ответственных работников сплошную инвентаризацию материальных ценностей. В подобных условиях проведения аудиторских проверок и ревизий должен производиться отбор объектов, где в обязательном порядке организуются и проводятся инвентаризации товаров и других ценностей (тары, инвентаря, основных средств), а также проверяются сплошным способом все без исключения документы по движению товарно-материальных ценностей.

По данным учета движения товаров на счета 41 „Товары", а также товарным отчетам следует проанализировать поступление товаров, товарные запасы и реализацию товаров. Там, где возникают растраты, обычно растут товарные запасы при снижении выручки. При этом бывает и так, что товарные запасы превышают установленные лимиты в несколько раз.

На счете 41 „Товары" могут оказаться остатки товаров и тары за лицами, которые давно уволены с работы.

Целесообразно изучить материалы инвентаризации, особенно последние, и приложенные к товарным отчетам документы, предоставленные до инвентаризации и после ее проведения. Здесь могут быть обнаружены приходные и расходные документы, приложенные к товарным отчетам после инвентаризации, но относящиеся к доинвентаршационному периоду, либо выявлены бестоварные документы с целью сокрытия недостач или излишков товаров.

В обязательном порядке изучаются данные количественно-суммового учета на складах, в кладовых и других местах хранения товаров, где такой учет ведется.

По данным аналитического учета могут быть выявлены злоупотребления, связанные с пересортицей товаров и образованием излишков на отдельные даты, что позволяет определить объекты и материально ответственных лиц, у которых в обязательном порядке должна быть проведена инвентаризация товаров и других ценностей, а затем изучены документы и бухгалтерские записи по поступлению и выбытию этих ценностей.

Затем приступают к проверке первичных документов, приложенных к товарным отчетам, используя методические приемы документального контроля. Обращается внимание на правильность составления товарных отчетов, соответствие сопроводительных документов поставщиков внутренним документам, на основании которых оприходованы товары, обоснованность документами списания товаров в расход, правильность указания корреспондирующих счетов, а также записей в журнале-ордере и ведомости по счету 41 „Товары". Таким образом, последовательно проверяют все товарные отчеты и произведенные записи в бухгалтерском учете за месяц и весь проверяемый период.

Обороты по поступлению и выбытию товаров и остатки их на конец месяца, приведенные в журнале-ордере по счету 41 „Товары" и в дебетовой ведомости к нему, сверяют с оборотами и остатками в Главной книге. Дополнительно к этому проверяют взаимосогласованность сумм в журналах-ордерах корреспондирующих по дебету и кредиту счета 41 „Товары".

А также аудиторы проверяют правильность составленных бухгалтерских проводок по учету поступления и выбытия товаров. При поступлении товаров на предприятие составляются следующие бухгалтерские проводки:

Д 41 К 60/1 - приняты к учету полученные товары

Д 19/3 К 60/1 - отражен входной НДС

Д 41 К 19/3 - входной НДС отнесен на увеличение первоначальной стоимости товара

Д 44 К 60/1 - учтена стоимость доставки товаров в составе расходов

Д 19/3 К 60/1 - отражен входной НДС

Д 60 К 51 - оплачена задолженность поставщикам

Д 68/2 К 19/3 - входной НДС отнесен на расчеты с бюджетом.

Сумма НДС не принимается к вычету, а относится на увеличение первоначальной стоимости товаров в соответствии с п.2 ст.170 НК РФ, если товары передаются при операциях:

- не подлежащих налогообложению;

- местом реализации, которых не признается территория РФ;

- которые не признаются реализацией согласно п.2 ст. 146 НК РФ.

При продаже товаров за наличный расчет составляются следующие бухгалтерские проводки:

Д 50 К 90/1 - выручка от продажи товара поступила в кассу

Д 90/3 К 68/2 - начислен НДС от продажи

Д 90/2 К 41/2 - списаны по учетной цене проданные товары

Д 90/2 К 42 - сторнирована торговая наценка

При продаже товаров по безналичному расчету производятся следующие записи:

Д 62/1 К 90/1 - товары переданы покупателям по продажной стоимости

Д 90/2 К 41 - списана себестоимость реализованных товаров

Д 90/3 К 68/2 - начислен НДС

Д 51 К 62,1 - получена оплата от покупателей.

На складах предприятий торговли чаще всего создаются неучтенные излишки, предназначенные для хищения. Неучтенными излишками являются те, которые не находят официального отражения в бухгалтерском учете. Они могут быть выявлены при изучении данных аналитического учета и первичных документов, которыми оформлено движение товарно-материальных ценностей.

2.4 Автоматизация аудита в условиях компьютерной обработки данных

Компьютерный аудит предполагает использование компьютеров и современных информационных технологий для организации аудиторской деятельности. Основными работами в этой связи можно считать аудиторские проверки финансовой отчетности с подготовкой аудиторского заключения, а также оказание сопутствующих аудиту услуг.

Общие сведения о компонентах компьютерного аудита, основных понятиях и подходах к его организации можно получить на основании двух правил (стандартов) аудиторской деятельности: «Проведение аудита с помощью компьютеров» и «Аудит в условиях компьютерной обработки данных». Эти два стандарта непосредственно связаны между собой, хотя первый имеет большее отношение к экономическому субъекту, а второй - непосредственно к аудиторам и аудиторским организациям.

Аудиторские организации могут использовать компьютеры для автоматизации управленческих работ аудиторской организации и для проведения аудита у экономических субъектов. При этом понятие "использование компьютеров для проведения аудита" является весьма общим и может включать ряд направлений использования (табл. 9).

Таблица 9. Направления использования компьютеров аудиторскими организациями

N варианта использования компьютеров	Виды выполняемых работ
I	Несложные расчеты, печать типовых форм аудиторских документов, опросных листов, анкет и др.
II	Организация нормативно - правовой справочной базы в электронном виде (системы типа "Гарант", "Кодекс", "КонсультантПлюс")
III	Проверка отдельных участков учета: расчетов по основным средствам, производственным запасам и др.
IV	Комплексная проверка всех разделов и счетов бухгалтерского учета, работы персонала, проведения экономического анализа

Из приведенных в табл. 9 вариантов использования наибольший эффект достигается, если компьютеры применяются для реализации I, II и IV вариантов, что в конечном итоге позволяет создать систему автоматизации аудиторской деятельности (СААД).

При проведении аудита с использованием компьютеров сохраняются цель и основные элементы методологии аудита.

Основное назначение использования компьютеров при аудите - организация аудита как последовательности выполняемых аудиторских процедур с целью повышения эффективности при взаимодействии человека с компьютером.

Аудиторской организации целесообразно вести постоянную работу по освоению новых информационных технологий автоматизации аудиторской деятельности. Информационное обеспечение аудита с применением компьютеров включает два основных источника:

а) данные бухгалтерского учета экономического субъекта на бумажных носителях или в виде базы данных бухгалтерии;

б) нормативно - справочную базу и систему форм рабочей документации аудитора.

Возможность использования базы данных экономического субъекта или отдельных ее массивов должна быть обеспечена:

а) организационно - в договоре о проведении аудита желательно отразить согласие экономического субъекта на использование базы данных или ее фрагментов в процессе аудита;

б) технически - в договоре о проведении аудита при необходимости следует отразить состав, форму и срок предоставления аудитору для анализа базы данных или ее фрагментов;

в) программно - система аудита с применением компьютеров при необходимости должна иметь в своем составе блок, обеспечивающий преобразование базы данных экономического субъекта в данные, обработка которых возможна средствами программного обеспечения, используемого аудитором.

Аудитор может использовать для анализа не саму базу данных или фрагменты рабочей базы данных, а ее копию. Сформированная или полученная для анализа копия базы данных должна быть идентична той, на основании которой экономический субъект формирует все бухгалтерские регистры и отчетные документы. Прежде чем приступить к анализу ее содержания, аудитор должен убедиться в таком соответствии или сделать копию базы данных самостоятельно. Для проверки соответствия должна применяться специальная система тестов.

Нормативно - справочные данные системы, используемой аудитором для проведения аудита, должны соответствовать проверяемому периоду.

Аудитор должен обеспечить конфиденциальность, как полученной информации, так и информации, созданной в ходе аудиторских процедур, а также ее защиту от несанкционированного доступа.

Программные средства системы, используемой аудитором при проведении аудита, должны обеспечивать:

а) анализ содержания формируемой в бухгалтерии экономического субъекта базы данных, если таковая существует и доступна;

б) контроль показателей, содержащихся в регистрах бухгалтерского учета экономического субъекта;

в) тестирование алгоритмов, используемых в автоматизированной системе бухгалтерского учета;

г) контроль соответствия показателей, содержащихся в формах бухгалтерской отчетности, данным бухгалтерских регистров или базы данных, формируемой в бухгалтерии при обработке первичных документов;

д) использование возможностей поисково - справочных информационных систем в области нормативных и законодательных актов, регламентирующих бухгалтерский учет и аудит в Российской Федерации;

е) формирование аудиторской документации (рабочей и итоговой).

При составлении плана аудиторской проверки с применением компьютеров в соответствии с правилом (стандартом) "Планирование аудита" каждый этап планирования должен быть уточнен с учетом влияния на процесс аудита применяемых экономическим субъектом информационных технологий и системы компьютерной обработки данных (КОД). Уровень автоматизации обработки учетной информации должен быть учтен при определении объема и характера аудиторских процедур.

При планировании проведения аудита с применением компьютеров следует учесть:

а) наличие в аудиторской организации необходимого обеспечения (информационного, программного, технического) как для проведения аудита, так и для оказания сопутствующих аудиту услуг с применением компьютеров;

б) дату начала аудиторской проверки, которая должна соответствовать дате представления аудитору данных в виде, согласованном с экономическим субъектом;

...