Размещено на http://www.allbest.ru

ВВЕДЕНИЕ

В процессе финансово-хозяйственной деятельности организации используют не только ценности, имеющие натурально-вещественную форму, но и нематериальные активы, которые не имеют такого признака, как вещественная субстанция. Поэтому по мере развития экономики, внедрения новых технологий и выпуска наукоемкой продукции нематериальные активы становятся одной из наиболее важных составных частей активов организации и являются основным ресурсом в конкурентной борьбе. Вовлечение нематериальных активов в экономический оборот коммерческих организаций способствует повышению их инвестиционной привлекательности, обеспечению конкурентных преимуществ на внутренних и внешних рынках, защите от недобросовестной конкуренции. Вместе с тем создание и приобретение исключительных прав на объекты нематериальных активов сопряжено с определенными проблемами, обусловленными неоднозначностью понимания нематериальных активов как самостоятельной учетной категории, сложностью правоотношений, возникающих по поводу их использования, несовершенством действующего законодательства.

В современных условиях формирование полной и достоверной информации о хозяйственных процессах практически невозможно без данных об объектах нематериальных активов. Нематериальные активы имеют повсеместное применение и поэтому правильная постановка их учета должна находиться в центре внимания бухгалтерского аппарата. Рост доли нематериальных активов в общей структуре активов ставит задачу рациональной организации не только их учета, но и аудита, так как нематериальные активы представляют собой наиболее уязвимую позицию в системе бухгалтерского учета.

Согласно ФЗ «Об аудиторской деятельности», целью аудита является формирование мнения о достоверности бухгалтерской отчетности во всех существующих аспектах. Для достижения этой цели применяется широкий спектр специфических подходов, процедур и методов.

Важность разработки рекомендаций по совершенствованию учета и аудита операций с нематериальными активами в условиях реформирования учета и аудита обусловила актуальность темы курсовой работы, предопределила цель и задачи исследования.

Целью исследования является изучение основных аспектов аудита операций с нематериальными активами в соответствии с отечественными требованиями.

Достижение поставленной цели потребовало решения следующих задач:

ѕ исследовать экономическое содержание сущности нематериальных активов; аудит нематериальный актив

ѕ дать организационно-экономическую характеристику ООО «Коробейники»;

ѕ рассмотреть основные методы и процедуры аудиторской проверки операций с нематериальными активами на основе бухгалтерских документов ООО «Коробейники»;

ѕ составить письменный отчет руководству ООО «Коробейники» и аудиторское заключение по аудиту операций с нематериальными активами в исследуемом обществе.

Предметом исследования послужили процедуры учета и аудита нематериальных активов в соответствии с отечественными стандартами финансовой отчетности.

Объектом исследования является ООО «Коробейники», осуществляющий в ходе своей финансово-хозяйственной деятельности операции с нематериальными активами.

Теоретической базой исследования являются труды отечественных и зарубежных ученых в области бухгалтерского учета, экономического анализа и аудита, а также законодательные акты, относящиеся к бухгалтерскому учету и аудиту.

I. ТЕОРЕТИЧЕСКИЕ ОСНОВЫ ОРГАНИЗАЦИИ ПРОВЕРКИ ОПЕРАЦИЙ ПО УЧЕТУ НЕМАТЕРИАЛЬНЫХ АКТИВОВ

1.1 Понятие, цели и задачи аудиторской проверки операций по учету нематериальных активов

Согласно ПБУ 14/2007 для принятия к бухгалтерскому учету объекта в качестве нематериального актива необходимо единовременное выполнение следующих условий:

а) объект способен приносить организации экономические выгоды в будущем, в частности, объект предназначен для использования в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд организации либо для использования в деятельности, направленной на достижение целей создания некоммерческой организации (в том числе в предпринимательской деятельности, осуществляемой в соответствии с законодательством Российской Федерации);

б) организация имеет право на получение экономических выгод, которые данный объект способен приносить в будущем (в том числе организация имеет надлежаще оформленные документы, подтверждающие существование самого актива и права данной организации на результат интеллектуальной деятельности или средство индивидуализации - патенты, свидетельства, другие охранные документы, договор об отчуждении исключительного права на результат интеллектуальной деятельности или на средство индивидуализации, документы, подтверждающие переход исключительного права без договора и т.п.), а также имеются ограничения доступа иных лиц к таким экономическим выгодам;

в) возможность выделения или отделения (идентификации) объекта от других активов;

г) объект предназначен для использования в течение длительного времени, т.е. срока полезного использования, продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;

д) организацией не предполагается продажа объекта в течение 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;

е) фактическая (первоначальная) стоимость объекта может быть достоверно определена;

ж) отсутствие у объекта материально-вещественной формы.

При выполнении условий для признания нематериального актива, к ним относятся:

ѕ произведения науки, литературы и искусства;

ѕ программы для электронных вычислительных машин;

ѕ изобретения;

ѕ полезные модели;

ѕ селекционные достижения;

ѕ секреты производства (ноу-хау);

ѕ товарные знаки и знаки обслуживания.

В составе нематериальных активов учитывается также деловая репутация, возникшая в связи с приобретением предприятия как имущественного комплекса (в целом или его части).

Нематериальными активами не являются: расходы, связанные с образованием юридического лица (организационные расходы); интеллектуальные и деловые качества персонала организации, их квалификация и способность к труду.

Для признания нематериального актива в целях налогообложения выполняются единовременно следующие условия: наличие способности приносить налогоплательщику экономические выгоды (доход); наличие надлежаще оформленных документов, подтверждающих существование самого нематериального актива и (или) исключительного права у налогоплательщика на результаты интеллектуальной деятельности (в том числе патенты, свидетельства, другие охранные документы, договор уступки (приобретения) патента, товарного знака) (ст. 257 (п.3) НК РФ).

Нематериальные активы учитываются на одноименном счете 04, который предназначен для обобщения информации о наличии и движении нематериальных активов, принадлежащих организации на правах собственности. При их приобретении нематериальные активы сначала отражаются на счете 08, субсчет 5 "Приобретение нематериальных активов", в размере затрат по их покупке. По мере доведения их до состояния, в котором они пригодны к использованию в запланированных целях, объекты зачисляют в нематериальные активы (на затраты по доведению активов делается запись: Дебет счета 04, Кредит счета 08).

При оценке объектов нематериальных активов используют первоначальную, остаточную, ликвидационную и балансовую стоимость. Кроме того, для целей учета необходимо определить рыночную стоимость объектов нематериальных активов, числящихся на балансе организации. Определение рыночной стоимости этих объектов целесообразно при получении кредита, внесении нематериальных активов в уставный капитал другого экономического субъекта, безвозмездной их передаче (дарении) и пр.

В период использования нематериальных активов их стоимость погашается путем начисления амортизации в течение срока полезного применения. Сроком полезной службы считается период, в течение которого использованные объекты приносят прибыль, выгоду предприятию. Порядок начисления амортизации фиксируется в учетной политике предприятия.

С 1 января 2007 г. к операциям, выраженным в иностранной валюте, применяется Положение по бухгалтерскому учету "Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте" ПБУ 3/2006, утвержденное Приказом Минфина России от 27.11.2006 N 154н. ПБУ 3/2006 регулирует вопросы бухгалтерского учета активов и обязательств, выраженных в иностранной валюте, в том числе подлежащих оплате в рублях. Прежде возникающие разницы, связанные с требованием пересчета стоимостной оценки таких активов и обязательств в бухгалтерском учете, называли "суммовыми". С 2007 г. Приказами Минфина России от 27.11.2006 N 155н и N 156н нормы законодательства по бухгалтерскому учету, касающиеся учета суммовых разниц, исключены.

Цель аудита нематериальных активов - подтвердить соответствие существующего в организации порядка ведения бухгалтерского учета действующему законодательству, а также достоверность отражения информации о нематериальных активах в бухгалтерской отчетности. Для достижения цели аудита операций с НМА, аудитор должен решить ряд задач:

ѕ изучить состав и структуру НМА;

ѕ подтвердить право собственности на них;

ѕ подтвердить первичную оценку систем внутреннего контроля и бухгалтерского учета операций;

ѕ установить правильность отражения в учете операций с НМА;

ѕ подтвердить достоверность отражения в учете операций по НМА;

ѕ оценить качество инвентаризации НМА.

1.2 Подготовка и планирование аудиторской проверки операций по учету нематериальных активов

При проведении аудита бухгалтерской отчетности аудиторская организация должна понимать деятельность проверяемого экономического субъекта в достаточной степени, чтобы идентифицировать и правильно оценивать события, операции, используемые методы учета, которые могут оказывать существенное влияние на достоверность бухгалтерской отчетности, на ход проведения проверки или на выводы, содержащиеся в аудиторском заключении. Поэтому до начала проведения аудита или оказания сопутствующих услуг аудиторская организация должна в достаточной мере ознакомиться с деятельностью экономического субъекта.

Аудиторская проверка нематериальных активов основана на общем плане проведения аудита, где необходимо уделить внимание важным или нетипичным операциям по учету нематериальных активов. Планирование должно способствовать выявлению потенциальных проблем и качественному конечному результату аудита. Аудитор выполняет данный план посредством программы, которая определяет характер, временные рамки и объем запланированных аудиторских процедур и составляется с учетом оценки системы внутреннего контроля.

Планированию предшествуют следующие этапы:

ѕ предплановая подготовка;

ѕ получение информации о бизнесе клиента (специфике деятельности, устройстве и связях, политике, юридических обстоятельствах и др.);

ѕ оценка уровня существенности;

ѕ изучение системы внутреннего контроля и оценка риска ее неэффективности; оценка аудиторского риска.

Для определения объема работ, необходимых для формирования мнения о достоверности отражения информации о нематериальных активах, нужно рассмотреть состояние внутреннего контроля бухгалтерской отчетности.

При анализе системы внутреннего контроля аудитор обращает внимание на следующее:

ѕ определен ли круг лиц, ответственных за сохранность нематериальных активов;

ѕ каким образом организация обеспечивает неразглашение коммерческой тайны;

ѕ создана ли комиссия по приемке нематериальных активов;

ѕ проводится ли инвентаризация нематериальных активов.

Под уровнем существенности понимается, то предельное значение ошибки отчетности, начиная с которой квалифицированный пользователь перестанет быть в состоянии делать на ее основе правильные выводы и принимать правильные экономические решения. В аудиторской практике выделяют 3 основных уровня существенности: 1 уровень - ошибки столь незначительные, что не могут повлиять на решение пользователей этой информацией (несущественные ошибки); 2 уровень - материальные ошибки, влияющие на принятие пользователем тех или иных решений, но внешняя отчетность при этом объективно отражает реальную действительность; 3 уровень - ошибки в учете и отчетности, которые ставят под сомнение достоверность и объективность отчетной информации в целом.

В аудиторской практике считается, что ошибка до 5% является незначительной, а больше 5% - материальной.

Аудиторский риск -- объективно существующая вероятность не выявления возможных существенных неточностей и отклонений в бухгалтерской отчетности от реальных данных, возникающая в ходе аудиторской проверки.

Аудиторский риск помогает субъективно определить вероятность признания того, что по итогам аудиторской проверки бухгалтерская отчетность может:

ѕ либо может содержать невыявленные существенные искажения после подтверждения ее достоверности;

ѕ либо содержит существенные искажения, когда на самом деле таких искажений нет.

Аудитору следует использовать своё профессиональное суждение для оценки аудиторского риска и соответственно разрабатывать аудиторские процедуры, необходимые для снижения риска до приемлемо низкого уровня. Аудиторский риск базируется на оценке риска неэффективности системы учёта клиента, риска неэффективности системы внутреннего контроля клиента, риска не выявления ошибок клиента.

Между уровнем существенности и аудиторским риском существует обратная зависимость: чем выше аудиторский риск, тем ниже уровень существенности и наоборот.

Риск системы учета означает вероятность появления ошибок в счетах. Трудно заранее предсказать, в каких счетах наиболее вероятны ошибки и какого они характера. В связи с этим не могут быть заранее известны временные затраты на проверку тех или иных остатков по счетам.

Планирование, являясь начальным этапом проведения аудита, включает в себя разработку аудиторской организацией общего плана аудита с указанием ожидаемого объема, графиков и сроков проведения аудита, а также разработку аудиторской программы, определяющей объем, виды и последовательность осуществления аудиторских процедур, необходимых для формирования аудиторской организацией объективного и обоснованного мнения о бухгалтерской отчетности организации.

План аудита - это документ, который по своему содержанию является более детализированным, чем общая стратегия аудита частности, он рассматривает характер, время и объем аудиторских процедур, которые должны выполняться работниками аудиторской фирмы для получения достаточных и соответствующих аудиторских доказательств с целью уменьшения аудиторского риска до приемлемого.

Программа аудита - это документ, содержащий перечень задач в определенной последовательности их выполнения, с помощью которых получаются достаточные и надежные аудиторские доказательства в соответствии с целью проверки. Иными словами, программа аудита - это подробные инструкции, которым должны следовать работники аудиторской фирмы в процессе осуществления аудита финансовой отчетности или выполнении других заданий.

Для разработки программ можно использовать стандартные аудиторские программы или контрольные листы по проведению аудита, которые разрабатываются аудиторской фирмой Стандартные аудиторские программы являются собственными и разработками аудиторской фирмы, они воплощают в себе накопленный профессиональный опыт выполнения различных видов работ и поэтому является своеобразным ноу-хау.

При подготовке программы аудитору для выполнения работ по конкретному договору уместно учитывать следующие обстоятельства:

ѕ определены оценки риска существенных искажений;

ѕ уровень уверенности, который должен быть обеспечен при получении аудиторских доказательств в процессе выполнения процедур по существу;

ѕ запланированные сроки выполнения тестов контроля и процедур по сути;

ѕ возможность координации любой позиции в плане проверки, например, замена одного работника на другого, предоставления технической или методической помощи;

ѕ количество ассистентов (т.е. работников аудиторской фирмы, которые имеют меньший опыт работы по сравнению со старшим персоналом);

ѕ необходимость привлечения других аудиторов или экспертов Программа аудита, как и другие документы, которые формируются в процессе проверки, является важным инструментом, который позволяет обеспечить качественное предоставление профессиональных услуг, а также уменьшить риск необнаружения существенных ошибок.

Итак, в программе конкретизируются процедуры, необходимо выполнить для получения аудиторских доказательств утверждений, содержащие показатели и информация в финансовой отчетности.

1.3 Аудиторские доказательства, оценка и заключение аудиторской проверки операций по учету нематериальных активов

Для того, чтобы выразить мнение о достоверности отражения в учете нематериальны активов, аудитор должен получить аудиторские доказательства.

Аудиторские доказательства -- это сведения, полученные в ходе осуществления аудита для достижения поставленной цели.

В соответствии с федеральными правилами (стандартами) определены общие требования к аудиторским доказательствам, а также дополнительные -- получение доказательств в конкретных случаях и подтверждающей информации из внешних источников.

Общие требования к аудиторским доказательствам определены в правиле (стандарте) № 5 «Аудиторские доказательства», утвержденном постановлением Правительства РФ от 23.09.2002 № 696.

Аудиторские доказательства получают в результате проведения комплекса:

ѕ тестов средств внутреннего контроля, которые проводятся для аудиторских доказательств в отношении надлежащей организации и эффективности функционирования систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля;

ѕ процедур проверки по существу, которые проводятся для получения аудиторских доказательств существенных искажений в финансовой отчетности.

Аудиторские доказательства должны быть достаточными (по количеству) и надлежащими (по качеству). По источнику представления их подразделяют на внешние и внутренние, а по форме представления -- на визуальные, документальные и устные.

Источниками получения аудиторских доказательств могут быть:

ѕ первичные документы, регистры бухгалтерского учета;

ѕ письменные разъяснения уполномоченных сотрудников аудируемого лица;

ѕ информация, полученная из различных источников (от третьих лиц).

При оценке надежности аудиторских доказательств, зависящей от конкретной ситуации, аудитору необходимо исходить из следующих правил:

ѕ аудиторские доказательства, полученные из внешних источников, более надежны, чем доказательства, поступившие из внутренних источников;

ѕ аудиторские доказательства, полученные из внутренних источников, более надежны, если системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля являются эффективными;

ѕ аудиторские доказательства в форме документов и письменных заявлений более надежны, чем заявления, представленные в устной форме.

В международном стандарте аудита № 500 «Аудиторские доказательства» указано еще одно правило: доказательства, полученные самим аудитором, более надежны, чем доказательства, предоставленные аудируемым лицом. Аудиторские доказательства более убедительны, если они получены из различных источников, обладают различным содержанием и при этом не противоречат друг другу.

При проверке учета нематериальных активов аудитор может применять следующие способы получения доказательств:

ѕ инспектирование -- проверка записей, документов или материальных активов;

ѕ наблюдение -- отслеживание аудитором процесса или процедуры, выполняемой другими лицами;

ѕ запрос -- поиск информации у осведомленных лиц в пределах или за пределами аудируемого лица;

ѕ подтверждение -- ответ на запрос об информации, содержащейся в бухгалтерских записях;

ѕ пересчет -- проверка точности арифметических расчетов в первичных учетных документах и бухгалтерских записях либо выполнение аудитором самостоятельно расчетов;

ѕ аналитические процедуры -- анализ соотношений и закономерностей, основанных на сведениях аудируемого лица, а также изучение взаимосвязи этих соотношений и закономерностей с другой имеющейся в распоряжении аудитора информацией или причин возможных отклонений от нее.

Если были выявлены серьезные сомнения относительно достоверности отражения хозяйственных операций в финансовой отчетности, то аудитор должен попытаться получить достаточные надлежащие аудиторские доказательства для устранения такого сомнения. При невозможности получения таких доказательств аудиторское заключение модифицируют.

Главная цель аудиторской проверки -- это оформление объективного мнения о достоверности отражения в учете нематериальных активов, которое оформляется в содержании аудиторского заключения.

Аудиторское заключение -- это официальный документ, предназначенный для пользователей финансовой (бухгалтерской) отчетности, содержащий выраженное в установленной форме мнение аудиторской организации или индивидуального аудитора о достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемого лица и соответствии порядка ведения его бухгалтерского учета законодательству Российской Федерации.

Достоверность -- степень точности данных финансовой отчетности, которая позволяет пользователям этой отчетности делать правильные выводы о результатах хозяйственной деятельности, финансовом и имущественном положении аудируемых лиц и принимать базирующиеся на этих выводах обоснованные решения.

Аудитор несет ответственность за формулировку и выражение мнения о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности. При этом необходимо учесть, что за подготовку и представление финансовой (бухгалтерской) отчетности несет руководство аудируемого лица. Таким образом, аудит не освобождает руководство организации от ответственности в вопросе финансовой (бухгалтерской) отчетности.

Выделят несколько видов аудита:

ѕ обязательный;

ѕ инициативный;

ѕ по специальным аудиторским заданиям.

Мы будем проводить аудит по аудиторским специальным заданиям, который позволяет руководству компании заказать аудиторские проверки отдельного задания либо проекта, а не осуществлять масштабное тщательное исследование работы предприятия, что значительно сэкономит время и деньги.

В соответствии с правилом (стандартом) № 6 определены следующие виды аудиторских заключений: безоговорочно положительное и модифицированное.

Безоговорочно положительное заключение готовится, когда аудитор приходит к мнению о том, что финансовая отчетность дает достоверное представление о финансовом положении и результатах финансово-хозяйственной деятельности аудируемого лица в соответствии с установленными принципами и методами ведения бухгалтерского учета и подготовки финансовой отчетности в соответствии с требованиями законодательства Российской Федерации.

Аудитор может отказаться выразить безоговорочно положительное мнение, если существует хотя бы одно из следующих обстоятельств и в соответствии с мнением аудитора это обстоятельство оказывает или может оказать существенное влияние на достоверность финансовой (бухгалтерской) отчетности:

ѕ имеется ограничение объема работы аудитора;

ѕ имеется разногласие с руководством относительно:

ѕ допустимости выбранной учетной политики;

ѕ метода ее применения;

ѕ адекватности раскрытия информации в финансовой (бухгалтерской) отчетности.

Подобные обстоятельства могут привести к модификации аудиторского заключения.

Модифицированное аудиторское заключение выдается, если возникли факторы:

ѕ не влияющие на аудиторское мнение, но описываемые в аудиторском заключении для привлечения внимания пользователей к какой- либо ситуации, сложившейся у аудируемого лица и раскрытой в финансовой отчетности;

ѕ влияющие на аудиторское мнение, которые могут привести к мнению с оговоркой, отказу от выражения мнения или отрицательному мнению.

Модифицированное аудиторское заключение с факторами, влияющими на мнение аудитора, может быть с оговоркой, отказом от выражения мнения, отрицательным мнением. В любом случае в отдельном параграфе заключения должны быть раскрыты причины его выдачи.

Аудитор модифицирует заключение с факторами, влияющими на мнение аудитора, если имеется хотя бы одно из обстоятельств:

ѕ ограничение объема аудита -- может привести к мнению с оговоркой или отказу от выражения мнения;

ѕ разногласие с руководством аудируемого лица относительно допустимости выбранной учетной политики, метода ее применения, адекватности раскрытия информации в финансовой отчетности-влечет за собой выражение мнения с оговоркой или отрицательное мнение.

Модифицированное аудиторское заключение может быть:

ѕ не влияющим на достоверность финансовой (бухгалтерской) отчетности;

ѕ с оговоркой;

ѕ с отказом от выражения мнения;

ѕ отрицательное.

Мнение с оговоркой должно быть выражено в том случае, когда аудитор приходит к выводу о том, что невозможно выразить безоговорочно положительное мнение, но влияние разногласий с руководством аудируемого лица или ограничение объема аудита не настолько существенно и глубоко, чтобы выразить отрицательное мнение или отказаться от выражения мнения. Оно должно содержать формулировку. «За исключением обстоятельств...».

Отказ от выражения мнения имеет место в тех случаях, когда ограничение объема аудита настолько существенно и глубоко, что аудитор не может получить достаточные доказательства и, следовательно, не в состоянии выразить мнение о достоверности финансовой отчетности.

Отрицательное мнение следует выражать только тогда, когда влияние какого-либо разногласия с руководством аудируемого лица настолько существенно для финансовой отчетности, что аудитор приходит к выводу, что внесение оговорки не является адекватным для того, чтобы раскрыть вводящий в заблуждение или неполный характер финансовой отчетности.

Ложное аудиторское заключение -- это аудиторское заключение, составленное без проведения аудиторской проверки или по результатам проверки, но явно противоречащее содержанию документов, представленных для аудиторской проверки и рассмотренных аудитором в ходе проверки. Аудиторское заключение может быть признано заведомо ложным только по решению суда.

Руководство аудируемого лица несет ответственность за содержание финансовой (бухгалтерской) отчетности и внесение в нее изменений в случае появления фактов, существенно влияющих на ее достоверность. Аудитор несет ответственность за выражение мнения по оценке этих событий.



II. АУДИТ УЧЕТА НЕМАТЕРИАЛЬНЫХ АКТИВОВ НА ПРИМЕРЕ ПРЕДПРИЯТИЯ

2.1 Основные законодательные и нормативные документы, регулирующие объект проверки

Нормативное регулирование аудита представляет собой многоуровневую систему. Каждый уровень включает перечень нормативных документов, регулирующих аудиторскую деятельность в России. Система нормативного регулирования аудиторской деятельности приведена в таблице 2.1.

Таблица 2.1 Система нормативного регулирования аудиторской деятельности в России

Уровни регулирования аудита	Виды и наименование нормативных документов	Область применения
1	2	3
1-й уровень	Федеральный закон "Об аудиторской деятельности" от 30.12.2008 г. №207-ФЗ (в ред. от 04.03.14 г. № 23-ФЗ).	Определение места, цели и задач аудиторской деятельности, порядка осуществления и оформления результатов аудита
2-й уровень	Подзаконные акты в области регулирования аудиторской деятельности	Регулирование вопросов лицензирования аудиторской деятельности, проведения аттестации на право осуществления аудиторской деятельности, предоставление информации и отчетности о деятельности аудиторских фирм и аудиторов
3-й уровень	Федеральные правила (стандарты) аудиторской деятельности	Определение положений регулирования аудиторской деятельности, обязательных для соблюдения всеми аудиторскими фирмами и аудиторами
4-й уровень	Правила (стандарты) аккредитованных аудиторских профессиональных объединений	Регулирование специфических вопросов аудиторской деятельности, в том числе на уровне объединений, министерств
5-й уровень	Внутрифирменные аудиторские правила (стандарты)	Использование при проведении аудита и оказании сопутствующих аудиту услуг

Первый уровень включает Федеральный закон "Об аудиторской деятельности" от 30.12.2008 г. №207-ФЗ (в ред. от 04.03.14 г. № 23-ФЗ).

Относится он к основным законодательным актам. В законе изложены положения, которые позволяют осуществлять общее правовое регулирование аудиторской деятельности в России.

В дополнение к Закону об аудиторской деятельности принимают различные нормативные документы, регулирующие и уточняющие частные вопросы осуществления аудиторской деятельности. Эти нормативные документы формируют второй уровень системы нормативного регулирования аудита. К ним относятся приказы, положения, письма по вопросам лицензирования, аттестации, предоставления информации и отчетов по результатам осуществления аудиторской деятельности.

К документам третьего уровня, регулирующим аудиторскую деятельность в России, относят федеральные правила (стандарты). Они определяют общие вопросы регулирования аудиторской деятельности, обязательные для исполнения субъектами рынка. Правила (стандарты) аудиторской деятельности - это единые требования к порядку осуществления аудиторской деятельности, оформления и оценки качества аудита и сопутствующих ему услуг, а также порядку подготовки аудиторов и оценки их квалификации.

Четвертый уровень включает внутренние стандарты профессиональных аудиторских объединений, а также нормативные акты министерств. Устанавливающие правила организации аудиторской деятельности и проведения аудита применительно к конкретным отраслям, организациям и по отдельным вопросам налогообложения, финансов, бухгалтерского учета, хозяйственного права.

Пятый уровень включает внутрифирменные стандарты аудиторской деятельности, которые разрабатывают аудиторские организации и индивидуальные аудиторы на базе федеральных правил (стандартов) и практики аудита. Содержание и форма таких документов является прерогативой аудиторских фирм. Они определяют качество аудита и престиж аудиторских фирм.

Учет нематериальных активов строго регламентирован законодательством РФ. В настоящее время сложилась четырехуровневая система нормативного регулирования.

К первому уровню относятся: Кодексы, Федеральные законы, Постановления.

Гражданский кодекс Российской Федерации №51-ФЗ, 30 ноября 1994 года (принят ГД ФС РФ от 21.10.1994г. ред. 06.04.2011 № 65 - ФЗ.) регулирует отношения по приобретению и выбытию нематериальных активов. По договору купли-продажи одна сторона (продавец) обязуется передать вещь (товар) в собственность другой стороне (покупателю), а покупатель обязуется принять этот товар и уплатить за него определенную денежную сумму (гл.30 ст.454 ГК РФ). Согласно п. 1 ст. 1233 ГК РФ правообладатель может распорядиться принадлежащим ему исключительным правом на результат интеллектуальной деятельности или на средство индивидуализации любым не противоречащим закону и существу такого исключительного права способом, в том числе путем его отчуждения по договору другому лицу (договор об отчуждении исключительного права) или предоставления другому лицу права использования соответствующих результата интеллектуальной деятельности или средства индивидуализации в установленных договором пределах (лицензионный договор).

В Налоговом кодексе Российской Федерации. (Часть 1 в ред. от 01.01.2014 №146-ФЗ и часть 2 от 05.08.2000 N 117-ФЗ в ред. от 30.01.2014) предусмотрено две ситуации, когда формируется первоначальная стоимость нематериальных активов, - приобретение и создание; рассмотрены методы начисления амортизации, порядки определения срока полезного использования нематериальных активов.

Федеральный закон «О бухгалтерском учете» от 06.12.11 г. № 402-ФЗ (в ред. от 28.12.2013 № 425-ФЗ с изм. и доп., вступ. в силу с 01.01.2014) устанавливает единые правовые и методологические основы организации и ведения бухгалтерского учета, порядок составления и предоставления отчетности.

Федеральный закон № 39-ФЗ с изм. от 05.08.2000 N 117-ФЗ «Об инвестиционной деятельности в Российской Федерации, осуществляемой в форме капитальных вложений» определяет правовые и экономические основы инвестиционной деятельности, осуществляемой в форме капитальных вложений, на территории Российской Федерации, а также устанавливает гарантии равной защиты прав, интересов и имущества субъектов инвестиционной деятельности, осуществляемой в форме капитальных вложений, независимо от форм собственности.

Ко второму уровню относятся Положения по бухгалтерскому учету.

Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утверждено приказом Минфина РФ от 29.07.98 г. № 34н. (ред. от 24.12.2010 № 186н) определяет порядок организации и ведения бухгалтерского учета, составления и представления бухгалтерской отчетности юридическими лицами по законодательству Российской Федерации, независимо от их организационно-правовой формы (за исключением кредитных организаций и бюджетных учреждений), а также взаимоотношения организации с внешними потребителями бухгалтерской информации.

ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации» (в редакции приказа Минфина РФ от 06.10.08 г. № 106 н, ред. от 08.11.2010) - основополагающий нормативный документ, которым руководствуются организации при формировании и раскрытии учетной политики. В учетной политике предприятия описываются порядок учета нематериальных активов.

Положение по бухгалтерскому учету «Учет нематериальных активов» - ПБУ 14/2007. Утверждено приказом Минфина РФ от 27.12.2007 г. № 153н, в ред. от 24.12.2010 № 186н устанавливает правила формирования в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности информации о нематериальных активах организаций, являющихся юридическими лицами по законодательству Российской Федерации (за исключением кредитных организаций и бюджетных учреждений).

Положение по бухгалтерскому учету «Доходы организации». ПБУ 9/99. Утверждено приказом Минфина РФ от 06.05.99 г. № 32н (с изм. от 08.11.2010 № 144н) устанавливает правила формирования в бухгалтерском учете информации о доходах организации.

Положение по бухгалтерскому учету расходов организации - ПБУ 10/99 «Расходы организации», утверждено приказом Минфина РФ от 06.05.99 г. № 33н (с изм. от 08.11.2010 № 144н) устанавливает правила формирования в бухгалтерском учете информации о расходах организации.

Положение по бухгалтерскому учету «Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию» - ПБУ 15/08, утверждено приказом Минфина РФ от 06.10.2008г. № 107н, в ред. от 08.11.2010 № 144н устанавливает особенности формирования в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности информации о расходах, связанных с выполнением обязательств по полученным займам (включая привлечение заемных средств путем выдачи векселей, выпуска и продажи облигаций) и кредитам (в том числе товарным и коммерческим) для приобретения нематериальных активов.

К третьему уровень относят методические указания, инструкции, рекомендации и иные аналогичные им документы Минфина России.

Согласно плану счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организации и Инструкции по его применению, утвержденные приказом Минфина РФ от 31.10.2000г. № 94н. (с изменениями от 08.11.2010 г. № 142н) для обобщения информации о наличии и движении нематериальных активов используется счет 04 «Нематериальные активы», к которому могут быть открыты несколько субсчетов. Аналитический учет по счету 04 «Нематериальные активы» ведется по отдельным объектам нематериальных активов.

Согласно методическим указаниям по инвентаризации имущества и финансовых обязательствах, утвержденных приказом Минфина РФ от 13.06.95г. № 49 (в ред. от 08.11.2010 № 142н) инвентаризации подлежит все имущество организации независимо от его местонахождения и все виды финансовых обязательств. Здесь же описан порядок проведения инвентаризации и документальное оформление ее результатов.

Четвертый уровень - внутренние документы конкретной организации.

Сюда относятся рабочие документы организаций, предназначенные для внутреннего пользования, утверждаемые руководителем организации в пределах принятой учетной политики. Содержание и статус этих документов, принципы их построения и взаимодействия между собой, а также порядок подготовки и утверждения определяются руководителем организации.

В качестве основного документа четвертого уровня нормативные документы рассматривают учетную политику организации.

Учетная политика - документ четвертого уровня нормативного регулирования, в котором представлены конкретные способы учета на основе законодательных и нормативных документов по бухгалтерскому учету и налогообложению.

2.2 Экономическая характеристика предприятия

Полное официальное название предприятия: Открытое акционерное общество «Коробейники».

Сокращенное название предприятия: ООО «Коробейники».

Юридический адрес предприятия: 664012, Россия, г. Иркутск, ул. Советская, 6.

Основным направлением деятельности предприятия являются производство хлебобулочных, сухарных и кондитерских изделий.

Организационная структура ООО «Коробейники» приведена на рисунке 1

Рисунок 1 Организационная структура ООО «Коробейники»

Организационная структура является линейно - функциональной. Главное ее достоинство в том, что создается преимущество благодаря разделению труда, а также обеспечивает постоянный рост эффективности функционирования каждого сотрудника благодаря консультативному воздействию со стороны специалистов или специализированных подразделений, отвечающих за тот или иной участок работы структуры в целом.

Финансовый отдел: обеспечение платежеспособности, повышение рентабельности производства, проведение мероприятий по укреплению финансовой дисциплины, разработка финансовой политики предприятия.

Заведующий производством: руководство производственно-хозяйственной деятельностью подразделения, направляет деятельность коллектива на обеспечение запланированного выпуска продукции требуемого ассортимента и качества, проводит работу по совершенствованию производственного процесса, внедрению современных технологий.

Отдел продаж: планирование продаж, увеличение стоимости и рентабельности заключенных контрактов, выработка стратегии поиска новых клиентов, формирование доверительных отношений с клиентами, проведение коммерческих переговоров. Является самостоятельным структурным подразделением компании, подчиняется непосредственному руководителю отдела.

Отдел маркетинга: совместно с другими подразделениями предприятия и руководством предприятия вырабатывает стратегию рыночной деятельности предприятия, координирует деятельность по формированию и проведению закупочной, сбытовой и сервисной политики предприятий, продвижение продукции, формирование и поддержание имиджа предприятия и торговых марок.

IT-отдел: автоматизация бизнес-процессов, разработка программного обеспечения, поддержка работоспособности сетевой инфраструктуры. Для более качественного выполнения своих задач все отделы предприятия полностью компьютеризированы.

Задачами, направленными на дальнейшее развитие общества являются:

1) разработка и внедрение новых видов хлебобулочных и кондитерских изделий;

2) производство тортов;

3) проведение целенаправленных рекламных компаний и анализ эффективности рекламных акций;

4) внедрение новых технологий;

5) рост доходности продаж;

6) оптимизация затрат на производство и реализацию продукции.

7) ремонт, техническое перевооружение и реконструкция предприятия.

Отчетность предприятия - Бухгалтерский баланс (форма № 1) и Отчет о прибылях и убытках (форма № 2) за 2013 г.

Основные технико-экономические показатели ООО «Коробейники» приведены в таблице 2.1.

Таблица 2.1 - Основные технико-экономические показатели ООО «Коробейники»

Показатель	2011 г.	2012 г.	2013 г.	Абсолютное изменение, т.р.	Темп роста, %
1	2	3	4	5	6
Выручка от реализации, тыс. руб.	1015663	1076 855	1176 380	160 717	115,82
Себестоимость, тыс. руб.	663 272	672 068	754 774	91 502	113,80
Прибыль от продаж, тыс.руб.	160 913	203 056	205 345	44 432	127,61
Прочие доходы, тыс.руб.	10 181	12 624	38 744	28 563	380,55
Прочие расходы, тыс.руб.	52 962	67 204	99 171	46 209	187,25
Чистая прибыль, тыс. руб.	90 705	122 325	117 193	26 488	129,20
Уставной капитал, тыс.руб.	4 577	4577	4577	0	100,00
Стоимость основных средств, тыс. руб.	126 032	166717	196 428	70 396	155,86
Стоимость нематериальных активов, тыс. руб.	3 680	3695	4010	330 000	108,96
Среднесписочная численность работников, чел.	934	932	964	30	103,21
Фондоотдача, руб.	8,06	6,46	5,99	-2,07	74,31
Фондоемкость, руб.	0,12	0,15	0,17	0,04	134,56
Фондоворуженность, руб.	134,94	178,88	203,76	68,83	151,01

Анализ данных таблицы 2.1 позволяет сделать вывод, что выручка от реализации в 2013 году по сравнению с 2012 годом увеличилась на 160717 тыс.руб., или 15,82%.

Наибольший удельный вес в структуре затрат по элементам затрат занимают материальные расходы (62,37%), второй по величине статьей являются затраты на оплату труда (17,90%).

Темп роста выручки от реализации превышает темп роста себестоимости на 2,02%, что привело к росту прибыли от продаж на 44 432 тыс.руб., или на 27,61%. В анализируемом периоде произошел рост прочих доходов и расходов, соответственно на 280,55% и 87,25%. В 2013 году чистая прибыль составила 117 193 тыс.руб., что выше показателя чистой прибыли 2011 года на 26 488 тыс.руб., или на 29,2%. Рост чистой прибыли в 2013 году привел к росту рентабельности продаж, которая составила в 2013 году 9,96% и увеличилась за анализируемый период на 1,03 процентных пункта. Стоимость нематериальных активов увеличилась в 2013 по сравнению с 2011 годом на 8,96 %, что говорит об эффективности их использования. Общая численность персонала увеличилась на 30 человек и составила 964 человека в 2013 году. Увеличение стоимости основных средств в 2013 году на 70396 тыс. руб., или на 55,86% связано с приобретением нового производственного оборудования, что свидетельствует о повышении производственной деятельности предприятия. Каждый рубль основных средств приносит 5,99 рублей выручки в 2013 году, что меньше чем в 2013 году на 2,07 рублей. Соответственно, негативная динамика характерная и для фондоемкости. Данный показатель увеличился на 0,04 руб. и составил 0,17 рублей в 2013 году. Для фондовооруженности характерная положительная динамика. Этот показатель увеличился на 68,83 руб. Однако в целом использование основных фондов следует признать неэффективным.

Учет нематериальных активов ведется на счете 04 «Нематериальные активы». К нематериальным активам относятся:

ѕ исключительное право на программы для ЭВМ, база данных;

ѕ исключительное право патентообладателя на изобретение, промышленный образец, полезную модель;

ѕ исключительное право владельца на товарный знак и знак обслуживания, наименование места происхождения товаров;

ѕ деловая репутация организации.

Нематериальные активы приходуются на балансе в сумме фактических затрат на их приобретение. Приобретенные нематериальные активы амортизируются начиная с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия их к бухгалтерскому учету - линейным способом, как и для целей налогообложения расчет сумм амортизации, также выбран линейный метод согласно гл. 25 от 258 НК РФ.

Предприятие имеет свою собственную службу бухгалтерского учета, которая является самостоятельным структурным подразделением ООО «Коробейники».

Структура бухгалтерской службы предприятия представлена на рисунке 2.

Рисунок 2 Структура бухгалтерии ООО «Коробейники»

Возглавляет бухгалтерию главный бухгалтер, который непосредственно подчиняется руководителю предприятия. На главного бухгалтера возложены следующие обязанности: организация бухгалтерского учета, руководство текущей деятельностью.

В структуре бухгалтерии предприятия работают:

1) бухгалтер по заработной плате отвечает за полное и своевременное начисление заработной платы и уплаты налогов с фонд оплаты труда(ФОТ);

2) бухгалтер кассир отвечает за правильное и своевременное отражение кассовых операций в учете;

3) бухгалтер по реализации отвечает за своевременное отражение реализованной продукции в учете, начисление налога на добавленную стоимость(НДС) с реализованной продукции, а также расчет и предоставление налоговой декларации по НДС в налоговые органы;

4) бухгалтер по дебиторской и кредиторской задолженности отвечает за полное и своевременное осуществление расчетов с дебиторами и кредиторами;

5) бухгалтер по товарно-материальным ценностям(ТМЦ), основным средствам(ОС) и себестоимости отвечает за учет ТМЦ, ОС, а также определяет себестоимость продукции.

Бухгалтерский учет в ООО «Коробейники» ведется с использованием программы 1С «Предприятие: 8.1», с соблюдением требований Закона Российской Федерации от 06.12.2011 №402-ФЗ «О бухгалтерском учете».

Оценивая результаты деятельности ООО «Коробейники» можно дать положительную оценку. Результатом работы предприятия за исследуемый период была прибыль. Бухгалтерский учет ведется с использованием программы 1С «Предприятие: 8.1».

2.3 Источники информации

В процессе своей работы аудитор анализирует документы, на основании которых формирует мнение о достоверности отчетности и соответствии совершаемых операций действующему законодательству, в частности - учета операций с нематериальными активами.

Документальная информация может быть внутренней, внешней, либо внутренней и внешней одновременно. Документы, подготовленные и обработанные внутри экономического субъекта, являются внутренними. Степень доверия аудиторской организации зависит от надежности средств внутреннего контроля за подготовкой и обработкой таких документов. Более убедительными, чем внутренние, являются внешние документы - документы, подготовленные и отправленные экономическому субъекту третьими лицами.

Проверка документов заключается в том, что аудитор должен убедиться в реальности определенного документа. Для этого рекомендуется выбрать определенные записи в бухгалтерском учете и проследить отражение операции в учете вплоть до того первичного документа, который должен подтверждать реальность и целесообразность выполнения этой операции.

Аудитор должен решить, следует ли ему использовать внешние подтверждения для получения достаточных надлежащих аудиторских доказательств достоверности определенных предпосылок подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности. При этом аудитор должен учитывать уровень существенности, неотъемлемого риска и риска средств контроля, а также то, как аудиторские доказательства, полученные в результате других планируемых процедур, смогут снизить аудиторский риск до приемлемо низкого уровня для использующихся предпосылок подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности.

Внешнее подтверждение - это процесс получения и анализа аудиторских доказательств посредством направления третьей стороной аудитору (по требованию аудируемого лица) ответа на запрос аудируемого лица о предоставлении информации относительно какой-либо определенной статьи финансовой (бухгалтерской) отчетности, оказывающей влияние на предпосылки ее подготовки.

Запрос о внешнем подтверждении должен содержать разрешение руководства аудируемого лица, в котором оно должно указать, что не возражает против раскрытия запрашиваемой аудитором информации лицом, составляющим ответ.

Запросы о внешнем подтверждении, подписанные руководством аудируемого лица, должны отсылаться непосредственно самим аудитором по надлежащим адресам и содержать требование направлять ответы непосредственно аудитору. Аудитор должен убедиться, что ответы с внешними подтверждениями поступили от надлежащих отправителей.

Источниками информации при проверке операций с нематериальными активами служат:

ѕ договоры купли-продажи (создания) объектов нематериальных активов;

ѕ авторские договоры;

ѕ акты приемки-передачи объектов нематериальных активов;

ѕ свидетельства на право пользования;

ѕ лицензии;

ѕ протоколы собраний учредителей;

ѕ протоколы о внесении объектов нематериальных активов в уставный капитал (простое товарищество) и согласовании их стоимости, карточки учета нематериальных активов (ф. № НМА-1),

ѕ инвентарные книги;

ѕ акты списания нематериальных активов;

ѕ учетные регистры (журналы-ордера, ведомости, машинограммы) по счетам 04, 05, 60, 76, 91, 97 и др.,

ѕ Главная книга;

ѕ Положение об учетной политике предприятия и др.

Аудируемое лицо обязано содействовать аудиторской организации, индивидуальному аудитору в своевременном и полном проведении аудита, создавать для этого соответствующие условия, предоставлять необходимую информацию и документацию, давать по устному или письменному запросу аудиторской организации, индивидуального аудитора исчерпывающие разъяснения и подтверждения в устной и письменной форме, а также запрашивать необходимые для проведения аудита сведения у третьих лиц.

2.4 Согласование условий проведения аудита

Аудитор и руководство аудируемого лица должны достичь согласия в отношении условий проведения аудита нематериальных активов. Согласованные условия необходимо отразить документально в договоре оказания аудиторских услуг.

Аудитор может использовать в ходе достижения договоренности с руководством аудируемого лица письмо-соглание на провдение аудита (Приложение А) - документ, направляемый аудитором предполагаемому аудируемому лицу и подписываемый руководством аудируемого лица в случае согласия с основными условиями задания по проведению аудита.

С точки зрения интересов аудитора и аудируемого лица целесообразно заблаговременное подписание с предполагаемым аудируемым лицом договора оказания аудиторских услуг.

Форма и содержание договоров оказания аудиторских услуг (писем о проведении аудита) для различных аудируемых лиц могут иметь особенности, но, как правило, в договоре оказания аудиторских услуг (письме о проведении аудита) указываются:

ѕ цель аудита финансовой (бухгалтерской) отчетности;

ѕ ответственность руководства аудируемого лица за подготовку и представление финансовой (бухгалтерской) отчетности;

ѕ объем аудита, включая ссылки на законодательство Российской Федерации и федеральные правила (стандарты) аудиторской деятельности;

ѕ аудиторское заключение и любые иные документы, которые предполагается подготовить по результатам аудита;

...