Методологічні та організаційні аспекти аудиту

І теоретично, і з огляду на практичні проблеми завданням дослідження також стало вивчення та обґрунтування загальних принципів та єдиних вимог щодо форми і змісту робочих документів та порядку їх зберігання. З концептуальних позицій запропоновано розподіляти обов'язки щодо організації, складання та контролю робочих документів. На підставі систематизації та узагальнення сучасних поглядів у роботі поглиблено класифікацію робочих документів щодо етапів аудиторської перевірки, джерел одержання та можливостей використання. Підкреслено, що класифікація робочих документів є реально діючим механізмом, який дає змогу підвищити якість проведеного аудиту і сприяє більш повному задоволенню потреб замовника в обґрунтованій аудиторській інформації.

Обґрунтовано чинники, які впливають на конкретний склад і зміст робочих документів. При цьому підкреслюється, що робоча документація має забезпечити достатній рівень розкриття та деталізації процедур аудиту, необхідний для складання аудиторського висновку та підтвердження, що аудит проводився з дотриманням стандартів аудиту. Всі робочі документи повинні відповідати загально прийнятим вимогам їх створення та специфічним вимогам аудиторської перевірки. Так, у кожному робочу документі має міститись: інформація, необхідна для того, щоб визначити обсяг виконаної роботи і зробити висновок; посилання на відповідний розділ програми; принцип вибірки при її використанні; зазначення позиції в річній фінансовій звітності, стосовно якої складено документ; адекватні посилання на відповідні документи підприємства-клієнта; за необхідності позначення перевірки документа сертифікованим аудитором.

Важливим є визначення переліку рекомендованої мінімально обов'язкової документації, яку аудитор має підготувати за результатами обов'язкової перевірки з метою посилення якості сучасного аудиту в Україні. У цьому зв'язку, керуючись положеннями МСА 230 "Документація", аналізом теорії та практики, в роботі сформовано перелік такої робочої документації щодо постійного та поточного блоку. У дисертації наголошується, що з метою повторних аудитів робочі документи доцільно поділяти на “постійні” робочі документи та поточні. При цьому постійний архів має щорічно поновлюватись і підтримуватись на рівні поточного стану. Сформовано також розділи постійного архіву та обґрунтовано специфічні позиції щодо кожного з них.

У роботі запропоновано організацію робочої документації щодо підтвердження достовірності фінансової звітності. Центральним місцем поточного файлу визнано робочий пробний баланс та робочий звіт про фінансові результати. Окремі статті балансу, звіту про фінансові результати є одночасно позиціями перевірки. Аудитор вносить коригування, попередньо обґрунтувавши їх, які є сполучними між даними підприємства і остаточним бухгалтерським балансом.

У розділі 5 “Методи одержання аудиторських доказів” сформовано поняття та вимоги щодо якості аудиторських доказів, деталізовано класифікацію видів доказів, визначено залежність між цілями аудиту, видами та методами одержання аудиторських доказів. Адаптовано інструментарій вибіркового дослідження для потреб аудиту.

Міжнародні стандарти аудиту вимагають, щоб було одержано достатньо компетентного доказового матеріалу для висловлення думки щодо достовірності фінансової звітності. В роботі науково обґрунтовано поняття достатності та компетентності аудиторського доказу як складових якості та систематизовано їх чинники. Достатність є питанням аудиторського судження і зазвичай базується на суттєвості, аудиторському ризику та адекватності існуючої системи внутрішнього контролю. Щоб бути компетентними, докази мають бути достовірними та релевантними. Достовірність підвищується шляхом застосування процедур більш якісних з точки зору неупередженості, незалежності і оцінки джерела інформації, ефективності системи внутрішнього контролю. Доречність стосується специфічних цілей аудиту та своєчасності аудиторських доказів. Найбільшу цінність і достовірність для аудиторської організації мають зовнішні докази, потім змішані докази і в останню чергу - внутрішні докази. Але все ж найбільш цінними вважаються докази, одержані аудитором безпосередньо в результаті дослідження господарських операцій. Аудиторське судження формується зіставленням інформації, одержаної з різних джерел і в різній формі. У цьому зв'язку в дисертації розглянуто суть “ефекту суперечності” та “ефекту синергізму”.

Вперше в роботі виведено узгодженість аудиторських процедур щодо різних форм аудиторського доказу та аудиторських цілей. Аудиторський доказ є функцією аудиторських цілей, а аудиторські процедури залежать від характеру і обсягу доказу, необхідного для задоволення специфічної цілі дослідження. Процедури повинні логічно випливати із цілей аудиту. Базуючись на системно орієнтованому підході, вперше з аудиторських цілей виокремлено аудит інформаційної системи та аудит господарських операцій та сальдо за рахунками. Цілями аудиту інформаційної системи визначено: досягнення розуміння бізнесу й галузі та існуючої системи внутрішнього контролю.

Було ідентифіковано п'ять специфічних завдань аудиту щодо підтвердження достовірності фінансових тверджень: наявність та існування; завершеність і повнота; права і зобов'язання; оцінка і розподіл; відображення та розкриття. Дослідження показали, що для обґрунтованості висновків коло завдань аудиту має бути значно ширшим, ніж коло передумов ведення бухгалтерських записів і складання фінансової звітності. В роботі запропоновано завдання аудиту стосовно тверджень адміністрації та методи їх досягнення.

Подальший розвиток теоретичних засад показав доцільність поглиблення науково обґрунтованої класифікації аудиторських доказів. Ознаками класифікації аудиторських доказів визначено як загальнотеоретичні аспекти одержання доказів в усіх видах діяльності, так і специфічні ознаки їх одержання. Щодо процедур одержання класифіковано аудиторські докази семи типів: фізичні докази; докази, досягнуті підтвердженнями; документальні докази; математичні докази; аналітичні докази; докази опитуванням; візуальні докази. Найважливішими визнано матеріальні, докази підтвердженням, а також документальні докази дослідженням аудиторського сліду. Аудиторський слід складається із того потоку доказів, що дають можливість аудитору простежити господарську операцію від первинної документації до фінансової звітності та навпаки. Цей акт двобічного простежування використовується для підтвердження операцій чи подій і представляє дуже важливу фазу будь-якої аудиторської програми.

У дисертації умотивовано широкі можливості та переваги використання вибіркових методів дослідження в аудиті. Атрибутивна вибірка для цілей контролю використовується як засіб визначення рівня викривлень фінансової інформації у відсотковому вираженні та оцінювання ризику контролю. При цьому визначено її адекватність щодо перевірки результатів контролю документації. Підкресливши переваги статистичного методу вибірки, в роботі виокремлено деталізовані етапи застосування атрибутивної вибірки, сформовано завдання та інструментарій їх досягнення. На підставі теоретичного аналізу суті атрибутивної вибірки визначено чинники та характер їх впливу на вибіркову сукупність. Етап оцінювання результатів вибірки поглиблено їх впливом на аудиторську програму. Поєднання верхніх рівнів наявності викривлень з якісною оцінкою системи контролю забезпечує подальшу кількісну оцінку ризику контролю щодо сегментів операційного циклу (табл.1).

Таблиця 1 Оцінка ризику контролю

Керуючись моделлю допустимого аудиторського ризику, кількісно визначається ризик невиявлення, який обернено пропорційний рівню аудиторських процедур по суті. Ризик невиявлення використовується як база для розробки аудиторських процедур, розрахунку розміру вибірки для незалежного дослідження господарських операцій та сальдо рахунків. Цим підкреслюється, що суттєва перевага кількісного визначення рівня властивого ризику, ризику контролю та ризику невиявлення полягає в забезпеченні конкретного зв'язку між плануванням аудиту та прийняттям аудиторських програм.

Застосування статистичної вибірки для тестування по суті концентрується на оцінках в грошовому вираженні. На підставі проведеного аналізу специфічних потреб та теоретико методологічних засад вибірки змінних обґрунтовано доцільність використання таких її видів: середня величина вибірки та оцінка відмінностей. У роботі досліджено умови, етапи здійснення та методичний інструментарій цих видів вибірки. Зроблено висновок, що оцінка відмінності часто більш результативна в менших розмірах вибірки, ніж середня величина вибірки і більш вартісно-ефективна за цих обставин. Але найприйнятнішим та найпоширеним у зарубіжній та вітчизняній практиці визнано різновид атрибутивної вибірки - ймовірність, пропорційна розміру вибірки

У роботі детально досліджено переваги та обмеження використання методу ймовірності, пропорційної розміру вибірки. Для потреб висвітлення методики вибірки визначено одиницю здійснення вибірки як індивідуальну грошову одиницю (наприклад, гривню), а також поняття логічної одиниці вибірки, до якої “прив'язується” випадково відібрана грошова одиниця. При застосуванні цього методу вибірки аудитор оцінює грошову суму викривлень, досліджуючи вибірку та визначає верхній ліміт для сукупності, базуючись на результатах вибірки. Порівняння визначеного верхнього ліміту з величиною суттєвого викривлення забезпечує обґрунтовані підстави вибору виду аудиторського висновку. Конкретизовано технологію зазначеної вибірки щодо розрахунку розміру вибірки, здійснення вибірки (відбору документів) та оцінювання результатів. Розмір вибірки описується такою формулою:

n = ,

де n - розмір вибірки; BV - бухгалтерська оцінка сукупності; RF - чинник надійності, який відповідає рівню ризику прийняття помилкового рішення; TE - допустима помилка, прийнята аудитором у грошовому вираженні; AE - очікувана помилка в грошовому вираженні, визначена як функція аудиторського судження стосовно властивого ризику та ризику контролю; EF - чинник розповсюдження, який приймає позитивну величину тільки коли помилки очікуються.

У вітчизняній теорії аудиту аналітичні процедури є найменш розробленим методом аудиторського дослідження, одержання аудиторських доказів, що і обумовило акцентування уваги на уточненні суті, мети та завдань застосування, видів аналітичних процедур та методичного інструментарію їх проведення. Дослідження переваг дає підстави стверджувати, що застосування аналітичних процедур підвищує якість і скорочує витрати часу на проведення аудиту. Аналітичне виявлення аспектів підприємницької діяльності та сфер потенційного ризику допомагає визначенню характеру, часу і глибини інших процедур аудиту при складанні програми аудиту. Простежуючи залежність між завданнями аудиту та методами їх досягнення, в роботі вперше зазначається, що аналітичні процедури є найбільш ефективним засобом виявлення помилок пропущень (повноти інформації) на основній стадії оцінювання достовірності оборотів та сальдо за рахунками. На підставі дослідження виокремлених стадій аудиторського процесу конкретизовано завдання, види аналітичних процедур та аналітичний інструментарій щодо кожної стадії. Наголошується, що метою застосування аналітичних процедур на стадії планування є визначення сфер високого аудиторського ризику. Такі сфери свідчать про незвичні співвідношення в межах чи між періодами аудиту. Визначивши важливі відхилення, аудитору слід планувати більш інтенсивне застосування незалежних процедур до цих сфер. Зміни у співвідношеннях можуть бути результатом впливу реальних економічних явищ, чи помилок у відображенні чи класифікації даних та навмисних порушень. У другому випадку аудитор повинен визначити причину та запропонувати виправлення щодо будь-якого виявленого суттєвого викривлення.

Як частина основної стадії, аналітичні процедури визначено в пошуках залежностей (взаємозв'язку) між параметрами, що характеризують діяльність економічного суб'єкта. Дослідження цих зв'язків забезпечують аудиторські докази достовірності даних, наведених обліковою системою підприємства-клієнта. Підкреслено, що безпосередньо як аудиторські докази аналітичні процедури можуть бути використанні з урахуванням об'єктивності аналітичних процедур та рівня довіри, з якою можна покластись на їх результати. За результатами теоретичного аналізу в роботі визначено чинники довіри: особливості підприємства та рівень роздрібненості інформації; доступність як фінансової, так і нефінансової інформації; надійність доступної інформації; своєчасність і якість доступної інформації; джерела доступної інформації; зіставність доступної інформації. Для практичного використання та ілюстрації в дисертації встановлено взаємозв'язок між показниками як причинно-наслідковий чи кореляційний, так і з використанням формалізованого апарату.

Сучасний період розвитку аудиту характеризується зміцненням аналітичної спрямованості аудиту, що обумовило доцільність дослідження цих питань. Щодо ролі фінансового аналізу в аудиті було зроблено висновок, що фінансовий аналіз, як один із видів економічного аналізу, використовується в аудиті в двох аспектах: і як метод одержання аудиторських доказів та пізнання фінансового механізму під час аудиторських перевірок й надання інших аудиторських послуг, і як самостійний вид послуг аудиторської організації. У роботі наведено приклади вирішення аналітичних завдань в аудиті. Аналіз майнового стану підприємства запропоновано здійснювати у двох напрямках: визначення зон аудиторського ризику, фінансової оцінки стану підприємства. Умотивовано, що аналіз змін у структурі активів і їх джерел, а також динаміку цих змін доцільно проводити з застосуванням методів вертикального та горизонтального аналізу звітності.

У дисертації проведені дослідження щодо використання в аудиті показників платоспроможності. Вимогами до аудиторського висновку Державної комісії з цінних паперів та фондового ринку затверджено обов'язковість аналізу таких показників фінансового стану відкритого акціонерного товариства (підприємства - емітента облігацій), а саме: коефіцієнта абсолютної ліквідності, коефіцієнта загальної ліквідності, коефіцієнта фінансової стійкості (чи незалежності або автономії), коефіцієнта покриття зобов'язань власним капіталом. Методичними рекомендаціями щодо підготовки аудиторського висновку, затвердженими Аудиторською палатою України, наводяться орієнтовані позитивні величини цих коефіцієнтів. Але проведені дослідження дали підставу стверджувати, що нестабільність української економіки робить складним нормування показників ліквідності та платоспроможності. Крім того, запозичені зі світової обліково-аналітичної практики, орієнтовні величини коефіцієнтів диференційовані за галузями та підгалузями і використовуються тільки як засіб аналізу.

ВИСНОВКИ

Проведені дослідження і розроблені пропозиції дозволяють зробити висновки, які мають значення для подальшого розвитку теорії, методології і практики аудиту і аудиторської діяльності в умовах переходу до ринкової економіки.

1.Виникнення аудиту в Україні пов'язано з необхідністю суспільної контрольованості ринкових процесів функціонування підприємницьких структур недержавної форми власності. У цьому зв'язку практика потребує міцного теоретичного і законодавчого фундаментів, створення яких тільки розпочинається. Дослідження фундаментальних засад теорії з урахуванням сучасного стану розвитку науки і практики аудиту дають підставу зробити висновок про доцільність введення в загально теоретичну концепцію п'ятого елементу і її представлення у такому вигляді: постулати?принципи?стандарти?правила? процедури. З метою поглиблення постулатів аудиту методологією сучасного аудиторського дослідження доцільно ввести такий постулат: аудиторські судження мають бути достатніми та компетентними для висловлення думки щодо достовірності фінансової звітності. Метою аудиторської перевірки фінансового звіту є висловлення думки про його відповідність у всіх суттєвих аспектах концептуальній основі фінансової звітності. Поглиблення досліджень мети і завдань аудиту потребує визначення видів викривлень фінансової та іншої інформації: помилок та відхилень від норм. І у цьому зв'язку запропоновано встановлювати різний рівень професійної та юридичної відповідальності аудиторів за неякісне надання аудиторських послуг.

2. Сучасний етап розвитку потребує визначення таких видів аудиту: фінансовий аудит; аудит на відповідність, операційний аудит, екологічний аудит. За суб'єктами проведення розрізняють внутрішній і зовнішній аудит. Внутрішній аудит доцільно визначити як складову частину загального аудиту, організаційного на економічному суб'єкті в інтересах власників для дослідження і оцінювання його діяльності, а також перевірки, аналізу і моніторингу адекватності, надійності та ефективності систем бухгалтерського обліку й внутрішнього контролю. Найбільший розвиток одержала теорія і практика фінансового аудиту, зростають потреби в результатах операційного аудиту. Із операційного аудиту виокремлюється управлінський аудит як вид операційного аудиту, спрямований на оцінювання ефективності управління організаційною одиницею.

3. Елементи системи організації та регулювання аудиторської діяльності, необхідні і достатні для її ефективного функціонування в будь-якій країні з ринковою економікою доцільно класифікувати на: законодавчу базу; професійне забезпечення; методичне забезпечення; поточне регулювання ринку аудиторських послуг; контроль якості аудиторських робіт. У світовій практиці існують дві принципові концепції регулювання аудиторської діяльності: державне та професійне регулювання аудиту. Україна відноситься до країн переважного регулювання аудиторської діяльності професійною організацією аудиторів. Аудит має подвійну суть як об'єкт та інструмент державного регулювання. Управління аудитом - це цілеспрямований безперервний процес впливу державної системи на предмет і спосіб здійснення аудиторської діяльності, системи його методів і технічних прийомів з метою підвищення якості результатів аудиту, а через нього діяльності економічних суб'єктів. Предметом державного регулювання аудиторської діяльності мають бути наступні питання: критерії (система показників) діяльності господарюючих суб'єктів, за якими їх фінансова звітність підлягає обов'язковій щорічній аудиторській перевірці; умови сертифікації аудиторів; порядок видачі ліцензії та занесення до Реєстру суб'єктів аудиторської діяльності; контроль якості роботи аудиторів за допомогою державних органів, що регулюють аудиторську діяльність.

4. Професійне забезпечення аудиторської діяльності здійснюється в двох напрямах: системи підготовки й атестації професійних кадрів з метою задоволення суспільних потреб у кваліфікованих аудиторах, а також принципів професійної етики і поведінки аудиторів. Позитивний світовий досвід свідчить, що не обов'язковою вимогою є наявність вищої освіти, її може замінити значний практичний стаж роботи (10 -15 років). Особливістю професійної підготовки претендентів в деяких країнах є обов'язковість проходження професійного стажування в аудиторській фірмі під керівництвом досвідченого аудитора. Найважливішим принципом професійної етики аудиторів є незалежність як можливість здійснювати аудит, оцінку одержаних результатів і складання аудиторського висновку неупереджено. Складовими елементами незалежності є внутрішня робоча незалежність щодо планування, дослідження та складання аудиторського висновку, а також зовнішня незалежність, яка стосується прямого та непрямого фінансового інтересу, а також родинних стосунків. Поняття незалежності необхідно поглибити окресленням спектру супутніх послуг, які несумісні з проведенням обов'язкової аудиторської перевірки. Найбільше це стосується робіт з відновлення та ведення бухгалтерського обліку та системи податкових розрахунків. Доцільно обмежити також одержання надто великого доходу від одного клієнта чи поєднаних клієнтів.

5. Дотримання вимог національних стандартів аудиту є свідченням якості аудиторських послуг, інструментом професійного та державного регулювання аудиторської діяльності. Виходячи із стрімкого розвитку аудиту в Україні, аудиторські стандарти в нашій країні мають бути детальнішими, ніж в зарубіжних країнах, містити зразки необхідної інформації, мати вичерпний перелік термінів та їх визначень. Доцільно також дати детальні ілюстрації, тлумачення, пояснення до аудиторських стандартів в інших документах і матеріалах: коментарях, книгах, статтях. Визначити у стандартах положення, які мають обов'язковий та рекомендаційний характер.

6. Проведені дослідження показали неправомірність ототожнення понять комерційної та аудиторської таємниці. Аудиторська таємниця не вимагає спеціального оформлення локальними актами, а коло питань, які вона охоплює, має бути визначене і однакове для всіх аудиторських організацій, їх клієнтів та субпідрядників. Аудиторська інформація при адекватному врегулюванні законом має передаватись лише при порушенні кримінальної справи, винесення вироку чи судового рішення, яке вказує на знаходження справи в провадженні цього органу.

7. Для урегулювання взаємовідносин між замовником і виконавцем доцільно використовувати лист-зобов'язання, який юридично вважається офертою, та договір про проведення аудиту. Відповідно до чинного Цивільного кодексу України проведення аудиту регулюється договором про платне надання послуг. Але специфіка аудиторських робіт обумовлює необхідність урегулювання правовідносин щодо: забезпечення необхідних умов виконання робіт; сприяння виконавцю у наданні послуг; приймання - здавання виконаних робіт; умов розірвання договору; відповідальності за належну якість робіт. Професійну відповідальність аудиторів необхідно встановлювати тільки на підставі рішення суду.

8. Базуючись на застосуванні системного підходу, як пріоритетної загальнонаукової методологічної концепції сучасності, до аудиту, аудиторський процес доцільно представити такими основними стадіями: розробка стратегії та планування аудиторської перевірки; тестування засобів контролю; перевірка господарських операцій по суті (перевірка оборотів і сальдо за рахунками та аналітичні процедури); узагальнення результатів та завершення процесу аудиту. Основними принципами планування є: безперервність, комплексність та оптимальність. Із загального планування доцільно виділити етап попереднього планування, що обумовлюється його значенням у визначенні основних параметрів майбутньої перевірки та обґрунтованому укладанні договору між аудиторською організацією та клієнтом. Підготовка програм у вітчизняних аудиторських організаціях здійснюється щодо окремих розділів бухгалтерського обліку, але більш доцільним є її складання за циклами господарських операцій. Процедури, які вносять до програми, мають стосуватись специфічних аудиторських завдань та відображати різні рівні аудиторського ризику й зв'язку між формами доказів та агрегатними рівнями суттєвості. Чинниками, що обумовлюють характер, час та обсяг аудиторських процедур програми аудиту є: вивчення та оцінювання існуючої системи внутрішнього контролю; суттєвість сальдо рахунків чи обсягу господарських операцій; характер бізнесу клієнта; вартість / прибуток.

9.Для того, щоб представлену інформацію можна було вважати надійною і об'єктивною, вона не повинна містити суттєвих перекручень. Аудитор повинен прийняти рішення, коли помилка, неефективність контрольної системи клієнта, порушення закону чи порядку ведення обліку і звітності, чи їх комбінація стають суттєвими в межах фінансової звітності. Кількісний аспект суттєвості полягає у визначенні межі сумарної помилки, якої можна припуститися у фінансовій звітності, щоб вона продовжувала залишатись достовірною. Установлення відповідних рівнів суттєвості та визначення сфер контрольного акцентування змінюються з різними зобов'язаннями і є питанням аудиторського судження. Але пріоритетним є спрямованість на прибутковість та ліквідність як бази для розрахунку суттєвості. Кількісний аспект суттєвості доцільно представити показниками індивідуальної та агрегатної величини суттєвості. Чим більшу кількість викривлень очікує аудитор, тим нижче має бути поріг агрегатної суттєвості. Аудитор також може розрізняти суттєвість між балансом та звітом про фінансові результати.

10. Оцінювання системи внутрішнього контролю вимагає від аудитора розробки контрольних моментів і процедур для збору свідчень стосовно відповідної оцінки системи. А це передбачає вивчення визначених елементів середовища контролю, облікової системи, процедур контролю та чинників впливу. Процедури досягнення розуміння організації та функціонування системи внутрішнього контролю на стадії планування стосуються в основному середовища контролю та облікової системи. Досліджується також рівень застосування процедур контролю. Тести контрольних моментів дають подальшу оцінку операційної ефективності засобів контролю. Доцільність проведення тестів контрольних моментів необхідно розглядати з позицій сприйняття аудитором адекватності контролю та економічної ефективності виконання тестів. Зменшення оціночного рівня ризику контролю доцільно здійснювати шляхом таких контрольних тестів: тестування документів, спостереження та повторна обробка даних. Характер, час та обсяг незалежних аудиторських тестів є функцією суттєвості та ризику. При слабкому внутрішньому контролі певних циклів господарських операцій агрегатні пороги суттєвості щодо подальшого аудиторського коригування мають бути встановлені нижче, ніж ті, що застосовуються при сильних внутрішніх контрольних системах. Доцільно використовувати якісний підхід у модифікації характеру та часу аудиторських процедур та кількісний підхід щодо змінювання обсягу процедур. Ризик контролю впливає на ризик невиявлення, обумовлюючи кількість належних до збору аудиторських доказів. Блок - схеми документообігу з їх наглядністю разом з анкетами чи контрольними листами з їх детальним охопленням забезпечують ефективну комбінацію документального відображення оцінювання системи внутрішнього контролю.

11. Найважливішою умовою кваліфікаційного проведення аудиторської перевірки є її документальне оформлення з дотриманням аудиторськими організаціями загальних принципів та єдиних вимог щодо форми і змісту робочих документів та порядку їх зберігання. З концептуальних позицій доцільно розподіляти обов'язки щодо організації, складання та контролю робочих документів. Конкретний склад і зміст робочих документів обумовлюється специфічними характеристиками підприємства-клієнта, але має забезпечити достатній рівень розкриття та деталізації процедур аудиту, необхідний для складання аудиторського висновку, та підтвердження, що аудит проводився з дотриманням стандартів аудиту. Робочі документи доцільно класифікувати щодо етапів аудиторської перевірки, джерел одержання та можливості використання. Для підвищення якості сучасного аудиту в Україні доцільно в стандартах визначити перелік рекомендованої мінімально обов'язкової документації, яку аудитор має підготувати за результатами обов'язкової перевірки. У сучасній аудиторській практиці немає офіційно затверджених форм складання робочих документів, але використання стандартних робочих документів та спеціальних символів для короткого умовного позначення виконаних процедур у робочих документах підвищує ефективність їх підготовки і використання, забезпечуючи одночасно засоби контролю їх якості. Центральне місце в організації робочої документації займає робочий пробний баланс та звіт про фінансові результати. Окремі статті балансу, звіту про фінансові результати є одночасно позиціями перевірки. Аудитор вносить коригування, попередньо обґрунтувавши їх, які є сполучними між даними підприємства і остаточним бухгалтерським балансом.

12. Міжнародні стандарти аудиту вимагають, щоб було одержано достатньо компетентного доказового матеріалу для висловлення думки щодо достовірності фінансової звітності. Достатність є питанням аудиторського судження і зазвичай базується на суттєвості, аудиторському ризику та адекватності існуючої системи внутрішнього контролю. Щоб бути компетентними, докази мають бути достовірними та релевантними. Аудиторський доказ є функцією аудиторських цілей, а аудиторські процедури залежать від характеру і обсягу доказу, необхідного для задоволення специфічної цілі дослідження. Із аудиторських цілей слід виокремити аудит інформаційної системи та аудит господарських операцій та сальдо за рахунками. Доцільно ідентифікувати п'ять специфічних завдань щодо підтвердження достовірності фінансових тверджень: наявність чи існування; завершеність і повнота; права і зобов'язання; оцінка і розподіл; відображення та розкриття. Подальший розвиток теоретичних засад показав доцільність поглиблення науково обґрунтованої класифікації аудиторських доказів. Ознаками класифікації є як загальнотеоретичні аспекти одержання доказів в усіх видах діяльності, так і специфічні ознаки їх одержання. Найважливішими є матеріальні, докази підтвердженням, а також документальні докази дослідженням аудиторського сліду.

13. При проведенні аудиту доцільно використовувати методи вибіркового дослідження. Атрибутивна вибірка для цілей контролю застосовується як засіб визначення рівня викривлень фінансової інформації у відсотковому вираженні та оцінювання ризику контролю. Кількісне оцінювання ризику контролю полягає у поєднанні верхніх рівнів наявності викривлень з якісною оцінкою системи контролю. Керуючись моделлю допустимого загального аудиторського ризику, кількісно визначається ризик невиявлення, який обернено пропорційний рівню аудиторських процедур по суті аудиторської програми. Застосування статистичної вибірки для тестування по суті концентрується на оцінках в грошовому вираженні. Специфічні потреби аудиту обумовлюють доцільність використання середньої величини вибірки та оцінки відмінності. Але поширення в практиці набув різновид атрибутивної вибірки - ймовірність, пропорційна розміру вибірки. Одиницею вибірки при цьому методі є індивідуальна грошова одиниця. Аудитор оцінює грошову суму викривлень, досліджуючи вибірку та визначає верхній ліміт для сукупності, базуючись на результатах вибірки. Порівняння визначеного верхнього ліміту з величиною суттєвого викривлення забезпечує обґрунтовані підстави вибору виду аудиторського висновку.

14. Аналітичні процедури є важливим методом одержання аудиторських доказів. Метою застосування аналітичних процедур на стадії планування є визначення сфер високого аудиторського ризику. Як частина основної стадії, аналітичні процедури полягають в пошуках залежностей (взаємозв'язку) між параметрами, що характеризують діяльність економічного суб'єкта. Дослідження цих зв'язків забезпечують аудиторські докази достовірності даних, наведених обліковою системою підприємства-клієнта. Вони є найбільш ефективним засобом виявлення помилок пропущень (повноти інформації).

15. Сучасний період розвитку аудиту характеризується зміцненням аналітичної спрямованості аудиту. Фінансовий аналіз в аудиті використовується в двох аспектах: і як метод одержання аудиторських доказів та пізнання фінансового механізму під час аудиторських перевірок, і як самостійний вид послуг. Аналіз змін у структурі активів і їх джерел, а також динаміку цих змін доцільно проводити з застосуванням методів вертикального та горизонтального аналізу звітності. Проведені дослідження показників ліквідності та платоспроможності показали, що нестабільність української економіки робить складним їх нормування. Крім того, запозичені зі світової обліково-аналітичної практики, орієнтовані величини коефіцієнтів диференційовані за галузями та підгалузями і використовуються тільки як засіб аналізу. Для аналізу стійкості економічного зростання доцільно розраховувати показник темпу зростання власного капіталу. Широкі можливості для комплексного аналізу господарської діяльності надає метод відстані до еталону.

СПИСОК ОПУБЛІКОВАНИХ ПРАЦЬ ЗА ТЕМОЮ ДИСЕРТАЦІЇ

Монографії, підручники:

1.Дорош Н.І. Аудит: методологія і організація. - К.: Т-во “Знання”, КОО, 2001. - 402 с. - 31,24 друк. арк. (Рецензії: "Найкраще і навповніше дослідження сучасного аудиту // Банківська справа. - 2000. - №6. - С.1; Василик О.Д., Онищук Я.В. Методологічні й організаційні проблеми аудиту // Фінанси України. - 2003. - №2. - С.148 - 150).

2. Бухгалтерський облік у сільському господарстві: Підручник для вузів / Ю.Я.Литвин, П.Я. Хомин, Г.А. Лисий, В.С. Совінський та ін.; За ред. Ю.Я. Литвина. - 2-ге вид., перер. і доп. - Тернопіль: "Чарівниця", 1995. - 824с. (Особистий внесок: „Облік витрат і обчислення собівартості продукції в переробній промисловості. - С. 721-746. - 1,6 друк. арк.)

Статті в наукових фахових виданнях:

1.Дорош Н.І. Основні напрями вдосконалення господарського контролю в аграрному секторі України // Економіка АПК.- 1996. -№ 8.- С. 44- 48. - 0,44 друк. арк.

2.Дорош Н.І. Деякі напрями реформування господарського контролю // Економіка України.- 1997.- № 1.- С. 42- 47. - 0,43 друк. арк.

3.Дорош Н.І. Актуальні проблеми розвитку аудиторського контролю в Україні // Світ бухгалтерького обліку. - 1997. № 5.- С. 38- 41. - 0,51 друк. арк.

4.Савєльєв Є.В., Дорош Н.І. Методологічні проблеми формування іміджу українського бізнесу на світових ринках // Вісник Київського університету. Міжнародні відносини. - Київ. - 1997. - С. 25-26. - 0,12 друк. арк. Автором розкрито особливості експорту українського інтелектуального та інформаційного бізнесу.

5.Дорош Н.И. Национальная система налогообложения как фактор иностранного инвестирования // Свободные економические зоны стран с переходной економикой: Сборник научных трудов / Под научнойредакцией д.э.н. Савельева Е.В., доц. д-р А.П. Дамянов, к.э.н. Гладий И.И. - Тернопіль: Економічна думка, - Львов: Діло Лтд, 1997 - С. 61-67 - 0,54 друк. арк.

6.Дорош Н.І. Застосування векселів при розрахунках та відображення їх руху в бухгалтерському обліку// Світ бухгалтерського обліку. - 1998. - № 4. - С. 31 - 37. - 0,76 друк. арк.

7.Дорош Н.І. Державний фінансовий контроль: зарубіжний досвід і шляхи вдосконалення // Фінанси України.- 1998.- № 1.-С. 47-55. - 0,68 друк. арк.

8.Дорош Н.І. Деякі напрями стабілізації національної податкової системи // Вісник Тернопільської академії народного господарства. - Випуск 3.- 1998.- С. 79-82. - 0,46 друк. арк.

9.Дорош Н.І. Основні завдання аудиторського контролю // Формування економічних відносин в умовах ринку: Зб. наук. праць кафедри економіки, обліку і контролю в невиробничий сфері ТАНГ.- Випуск 2. - Тернопіль: Економічна думка, 1998. - С. 132-137. - 0,44 друк. арк.

10.Дорош Н.І. Формування податкової системи України // “Наукові записки” Тернопільсього державного педагогічного університету імені Володимира Гнатюка. Серія: Філософія, економіка, соціологія. - 1998. № 1 (10). - С. 81-87. - 0,69 друк. арк.

11.Дорош Н.І. Податкова система України і розвинутих зарубіжних країн (порівняльний аналіз) // Фінанси України. - 1998. - № 6 - С. 75-82. - 0,61 друк. арк.

12.Дорош Н.І. Юридична відповідальність аудитора перед клієнтом // Вісник податкової служби. - 1998. - № 20. - С. 20-24. - 0,85 друк. арк.

13.Дорош Н.І. Юридична відповідальність аудиторів перед третіми особами: міжнародний досвід // Світ бухгалтерського обліку. - 1998.- № 10. - С. 65-68. - 0,38 друк. арк.

14.14. Дорош Н.І. Міжнародний досвід та актуальні проблеми розвитку аудиторського контролю в Україні. // Вісник Тернопільської академії народного господарства. -- Випуск 4. - Тернопіль, 1998. - С. 70-74. - 0,56 друк. арк.

15.Shvets Victor, Dorosh Nina. Sosial aspect of tax policy in Ukraine // The problems of economic integration of Ukraine into the European Union: regional and sosio-economic aspects: Materials of the third international scientific conference. - Yalta - Phoros. - 1998. - C. 142-144. - 0,41 друк. арк. Автором проведено порівняльний аналіз світового позитивного досвіду оподаткування фізичних та юридичних осіб.

16.Дорош Н.І. Принцип суттєвості (матеріальності) в аудиті // Вісник податкової служби в Україні.- 1999. - № 7. - С. 25-27. - 0,47 друк. арк.

17.Дорош Н.І. Історія розвитку аудиту та сучасна класифікація аудиторських послуг // “Наукові записки” Тернопільського державного педагогічного університету імені Володимира Гнатюка. Серія: Філософія, економіка, соціологія. № 2. 1999.- С. 110-117. - 0,71 друк. арк.

18.Дорош Н.І. Використання в аудиті поняття суттєвості фінансової дисципліни // Вісник Тернопільської академії народного господарства.- Випуск 5. - Тернопіль: Економічна думка, 1999.-С. 123-128. - 0,52 друк. арк.

19.Дорош Н.І. Міжнародний досвід становлення та розвитку аудиторського контролю // Вісник податкової служби України.- 1999. - № 28 - С. 41-45. - 0,65 друк. арк.

20.Дорош Н.І. Складові елементи системи внутрішнього контролю // Вісник Тернопільської академії народного господарства.- Випуск 6. - Тернопіль: Економічна думка, 1999. - С. 120-131 - 1.19 друк. арк.

21.Дорош Н.І. Аналітичні процедури в аудиті // Фінанси України. - 2000. - № 7. - С. 45-47. - 0,23 друк. арк.

22.Дорош Н.І. Деякі аспекти управління якістю аудиту // Вісник податкової служби України. - 2000. - № 29. - С. 52-55; № 30. - С. 48-51. - 1,02 друк. арк.

23.Дорош Н.І. Український норматив № 14 „Аудиторські докази” // Банківська справа. - 2000. - № 4. - C. 15-18. - 0,62 друк. арк.

24.Дорош Н.І. Аудиторський ризик в українських нормативах аудиту // Финансы, учёт, банки: Сборник научных трудов / Под общ. ред. д.э.н., проф. П.В. Егорова. - Донецк “КИТИС”, ДонГУ, 2000. - С . 74 - 81. - 0,70 друк. арк.

25.Дорош Н.І. Український норматив з планування аудиту // Бухгалтерський облік і аудит.- 2000. - № 6. С. 57-61. - 0,55 друк. арк.

26.Дорош Н.І. Документальне оформлення аудиторської перевірки // Вісник податкової служби України. - 2000.- № 15. - С. 50-55. - 0,70 друк. арк.

27.Дорош Н.І. Суб?єкти та об?єкти внутрішнього аудиту // Проблеми формування ринкової економіки: Зб. наук. праць. Спец. випуск. Проблеми трансформації бухгалтерського обліку, аналізу і аудиту в системі міжнародних стандартів. - К.: КНЕУ, 2001. - С. 277 - 293. - 1,02 друк. арк.

28.Дорош Н.І. Договір на проведення аудиту // Вісник податкової служби. - 2001. - № 11. - С. 44-48. - 0,70 друк. арк.

29.Дорош Н.І. Національні нормативи аудиту як інструмент регулювання якості аудиторських послуг // Вісник Київського національного університету імені Тараса Шевченка. Економіка.- Випуск 53. - Київ: Видавничо-поліграфічний центр “Київський університет”, 2001. - С. 25-32. - 0,75 друк. арк.

30.Дорош Н.І. Контроль як функція управління економічними суб?єктами // Вісник Тернопільської академії народного господарства. - Випуск 18. - Тернопіль: Економічна думка, 2001. - С. 152 - 160. - 0,84 друк. арк.

31.Дорош Н.І. Стандарти як інструмент регулювання аудиту // Фінанси України. - 2001. - №6. - С. 82 - 86. - 0,38 друк. арк.

32.Дорош Н.І. Аудиторські докази // Вісник Київського національного університету імені Тараса Шевченка. - 2002. - № 58 - 59. - С.100 - 110. - 0,99 друк. арк.

33.Дорош Н.І. Операційний аудит та аудит на відповідність. Досвід США // Фінансово-кредитне регулювання ділової активності господарюючих суб?єктів: Наук. зб. Спец. випуск 11. Формування ринкової економіки в Україні / За ред. Є.В. Мниха - Львів: Інтереко, 2002. - С. 228-235. - 0,68 друк.арк.

34.Дорош Н.И. История концептуальных подходов в аудите // Теория на пороге XXI века - IV книга “Финансовая экономика” / Под. ред. Ю.М. Осипова, В.Г. Белолипецкого, Е.С. Зотовой - Из-во Москва: Юристъ, 2001. - С. 54-65. - 0,4 друк. арк.

35.Dorosch Nina. Zur Entwicklung der Buchprьfung in der Ukraine // Forschungsinstitut der Internationalen Wissenschaftlichen Vereinigung Weltwirtschaft und Weltpolitik. - Berichtl - Oktober, 2001. - S. 81 - 85. - 0,53 друк. арк.

Публікації в інших виданнях:

1.Дорош Н.І. Аудиторський контроль як особлива і самостійна організаційна форма контролю // Методологія бухгалтерського обліку на підприємствах різних форм власності: Тези доповідей і виступів обласної науково-практичної конференції. - Тернопіль, 1992. - С. 8-9. - 0,11 друк. арк.

2.Дорош Н.І. Аудиторський контроль як важлива самостійна форма господарського контролю // Проблеми обліку, контролю і аналізу в підприємствах аграрного сектора економіки України: Зб. наук. статей. Вип. 2. - Тернопіль: СМП „Інтермед - Віта”, 1994. - С. 28 - 30. - 0,14 друк. арк.

3.Дорош Н.І. Аудит стану і платоспроможності підприємств // Проблеми обліку, контролю і аналізу в підприємствах аграрного сектора економіки України: Зб. наук. статей. Вип. 3. - Тернопіль: ІАБ, 1995. - С. 36 - 38. - 0,17 друк. арк.

4. Dorosh Nina. Informational aspect of Ukraine's integrations in the European Union // Collection of Reports at the International scientific Conferencce: The Problems of economic integration of Ukraine into the European Union: theory and strategi. - Yalta - Phoros. - 1996 - C. 136-137. - 0,18 друк. арк.

5. Дорош Н.И. Основни проблеми и направления за усъвършенствуването на стопанския контрол в аграрния сектор на украинската икономика // Сборник: “Агробизнесът в условията на преход към пазарна икономика” - Сливен - Болгария.- 1996.- С. 73-79. - 0,32 друк. арк.

6. Дорош Н.І. Міжнародна практика відображення результатів аудиторської перевірки // Актуальні проблеми розвитку економіки України в перехідний період до ринку: Матеріали міжвузівської науково-практичної конференції. - Тернопіль, 1996. - Ч. 1. С. 64 - 65. - 0,14 друк. арк.

7.Дорош Н.І. Документальне оформлення результатів аудиторської перевірки // Проблеми і напрямки реформування аграрного сектора України: Зб. наук. статей. Вип. 1. - Тернопіль: ТІАБ, 1996. - С. 31 - 33. - 0,14 друк. арк.

8. Дорош Н.І. Міжнародний досвід аналізу фінансової звітності // Тези доповідей міжнародної науково-практичної конференції, присвяченої 25 - річчю кафедри економічного аналізу і 30- річчю інституту обліку і аудиту ТАНГ - Тернопіль, 1996. - С. 53 - 55. - 0,15 друк. арк.

9. Дорош Н.І. Сучасна система господарського контролю в Україні // Економічні проблеми розвитку Західноукраїнського агропромислового комплексу в умовах переходу до ринкової економіки: Зб. наук. праць викладачів, студентів, аспірантів. - Тернопіль: ТАНГ, 1996. - С. 50-51. - 0,12 друк. арк.

10.Дорош Н.І. Податкова система України і податковий облік // Ринкові реформи та економічний розвиток перехідних суспільств: приклад України: Матеріали міжнародної наукової конференції. - Київ: Київський національний університет імені Тараса Шевченка, 1997.- С. 11-19. - 0,24 друк. арк.

11.Дорош Н.І. Використання методів вибіркової перевірки при проведенні аудиторського контролю // Методологія економіко-статистичного дослідження в умовах ринку: Збірник наукових праць за матеріалами міжнародної науково-практичної конференції. - Тернопіль: ТАНГ. - 1997.- С. 116-117. - 0,16 друк. арк.

12.Dorosh Nina. The national system of taxation as a factor promoting the access of Ukraine into world economy // The problems of economic integration of Ukraine into the European Union: microeconomic aspects. The herald of Ternopil Academу of National Economy. - Special issue № 2 - Ternopil, 1997.- Р. 109-111. - 0,3 друк. арк.

13..Дорош Н.І. Основни насоки за усъвършенстване на одиторския контрол в аграрния сектор на Украйна // Сборник: Аграрната реформа, нови проекции - век ХХІ - Свищев - Болгария. - 1998. - С. 50-54. - 0,29 друк. арк.

14. Дорош Н.І. Міжнародний досвід аналізу господарської діяльності // Формування ринкових відносин в системі будівельного комплексу України: Матеріали науково-практичної конференції. - Тернопіль: Економічна думка, 1998. - С. 174-177. - 0,19 друк. арк.

15. Дорош Н.І. Деякі аспекти аудиторського контролю використання векселів // Валютно-фінансові проблеми ринкової трансформації (приклад України): Матеріали міжнародної наукової конференції. - Київ, 1998. С. 85-88. 0,36 друк. арк.

16. Дорош Н.І. Бухгалтерський облік векселів // Навігатор бухгалтера. - 1998.-№ 9.-С. 73-76. - 0,44 друк. арк.

17. Дорош Н.І. Внутрішній аудит: поняття і призначення // Удосконалення обліку та аналізу господарської діяльності на основі впровадження нових положень (стандартів) бухгалтерського обліку в Україні: Тези доповідей міжнародної науково-практичної конференції - Київ: КНЕУ - 2000. - С. 188-191. - 0,17 друк. арк.

18. Дорош Н.І. Державне регулювання економіки та податкова політика // Проблеми економічної інтеграції України в Європейський Союз: Європейські студії / Вісник ТАНГ. - № 15-2. Спец. вип. - Тернопіль: Економічна думка, 2000. С. 32-38 - 0,97 друк. арк.

19. Дорош Н.І. Міжнародний досвід аудиторської діяльності, інтернаціоналізація аудиторських фірм // Економіка і ринок: облік, аналіз і контроль. Науковий журнал ТАНГ. - Випуск 3. - Тернопіль: Економічна думка, 2000. - С. 90-96. - 0,35 друк. арк.

20. Дорош Н.І. Державне регулювання якості проведення аудиторської перевірки // Економіка і ринок: облік, аналіз і контроль. Науковий журнал ТАНГ. - Випуск 4. - Тернопіль: Економічна думка, 2001. - С. 64-80. - 1,05 друк. арк.

21. Дорош Н.І. Стандартизація бухгалтерського обліку в Україні // Проблеми економічної інтеграції України в Європейський Союз: Європейські порівняльні студії / Вісник ТАНГ. - 18. Спец. вип. - - Тернопіль: Економічна думка, 2001. - С. 110-119. - 1,13 друк. арк.

22. Дорош Н.І. Внутрішній контроль в комп'ютерному середовищі // Бухгалтерський облік в Україні на початку XXI століття: - Тези доповідей міжнародної науково-практичної конференції. - Львів: Україна. - 2001. - С. 341-347. - 0,38 друк. арк.

Размещено на Allbest.ru