Аудит складається із фактичного та документального контролю. Проведення аудиторської перевірки на підприємстві може здійснюватись в будь-якій послідовності.

Аудиторська перевірка витрат операційної діяльності різновидом Ї тематичного аудиту.

Метою аудиту обліку витрат операційної діяльності є встановлення достовірності первинних даних щодо накопичення та списання витрат операційної діяльності, повноти і своєчасності відображення первинних даних в зведених документах та облікових регістрах, правильності ведення обліку витрат операційної діяльності за його відповідності, прийнятій обліковій політиці, достовірності інформації щодо витрат операційної діяльності, наведеної у звітності господарського суб'єкта.

Завданнями аудиту операцій з обліку витрат операційної діяльності є:

-встановлення правильності документального оформлення накопичення та списання витрат операційної діяльності;

-перевірка правильності ведення обліку фактичних витрат та наступного включення їх до собівартості продукції (робіт, послуг) відповідно до прийнятого на підприємстві методу обліку витрат на калькулювання;

-підтвердження обгрунтованості обраного методу калькулювання;

-підтвердження правильності методу розподілу непрямих витрат, що використовуються, і закріплений в наказі про облікову політику;

-перевірка правильності та обгрунтуваності планування розміру прямих витрат, які включаються до собівартості продукції (робіт, послуг), та визначення кошторисних ставок розподілу накладних витрат;

-вивчення правильності накопичення, розподілу та списання загальновиробничих витрат;

-перевірка правильності відображення адміністративних витрат, витрат на збут, інших операційних витрат;

-підтвердження законності і правильності відображення на рахунках бухгалтерського обліку операцій з обліку витрат операційної діяльності;

-перевірка повноти, правильності та достовірності відображення інформації про витрати операційної діяльності в звітності.

Предметом аудиту операцій з обліку витрат операційної діяльності є господарські процеси та операції, пов'язані з накопиченням та списанням витрат операційної діяльності, а також відносини, що виникають при цьому в середині підприємства і за його межами.

Виходячи з цілей, яких необхідно досягнути аудитору при проведенні дослідження операцій з обліку витрат операційної діяльності, формуються об'єкти аудиту (рисунок 3.1.1.).

	Об'єкти аудиту операцій з обліку витрат діяльності
Рис.3.1.1..Об'єкти аудиту операцій з обліку витрат операційної діяльності	Інформація про порушення ведення обліку, недостачі, зловживання, які знайшли документальне підтвердження в актах ревізії, первірок		Записи в первинних документах, облікових регістрах та звітності		Операції з обліку		Елементи облікової політики
					-витрат на виробництво продукції, виконання робіт, надання послуг; собівартість реалізованої продукції (робіт, послуг); -адміністративних витрат; -витрат на збут; -витрат за елементами;		-первинні документи з обліку витрат діяльності, -список осіб, які мають право підписувати документи і які саме; -порядок контролю виконання обов'язків; -об'єкти обліку витрат та об'єкти калькулювання; -склад виробничої собівартості; -метод обліку витрат і калькулювання; -склад постійних та змінних загальновиробничих витрат; -розмір нормальної виробничої потужності; -порядок та база розподілу загальновиробничих витрат; -порядок оцінки залишків незавершеного виробництва; -склад адміністративних витрат, витрат на збут, інших витрат

Джерелами інформації для аудиту і ревізії операцій з обліку витрат операційної діяльності є:

-Наказ про облікову політику підприємства.

-Первинні документи з обліку витрат операційної діяльності.

-Облікові регістри, що використовуються для відображення господарських операцій з обліку витрат операційної діяльності.

-Акти та довідки попередніх ревізій, аудиторські висновки та інша документація, що узагальнює результати контролю.

-Звітність.

Аудит операцій з обліку витрат операційної діяльності необхідно розпочинати з фактичного контролю, тобто з інвентаризації об'єктів обліку. Це дає можливість виявити недостачі або лишки та правопорушення, якщо такі мають місце на підприємстві. Об'єктом інвентаризації при цьому виступає незавершене виробництво.

Незавершене виробництво має піддаватись найретельнішій перевірці не ! тільки на предмет фактичної наявності незавершеного виробництва, а й щодо визначення його правильної оцінки (вартості). При інвентаризації і. незавершеного виробництва необхідно:

- виявити продукцію, яка не пройшла всі стадії обробки;

- готову продукцію, яка ще не повністю укомплектована;

- неврахований брак;

- перевірити правильність обліку руху сировини та напівфабрикатів.

За даними інвентаризації перевіряють також витрати, кі обліковуються ⁷ на рахунках основного виробництва та визначають вартість випущеної продукції, при інвентаризації незавершеного виробництва виявляються також не списані з тих чи інших причин витрати по виготовленій раніше продукції, по припинених роботах, анульованих замовленнях тощо, витрати, які і підлягають списанню з рахунку 23 "Виробництво".

Вартісна оцінка незавершеного виробництва здійснюється згідно вимог П(С)Б09.

Після вивчення фактичної наявності об'єктів обліку витрат операційної діяльності аудитор повинен розпочати документальну перевірку. Перед тим, як перейти до основного етапу аудиту операцій з обліку витрат операційної діяльності аудитору необхідно вивчити Наказ про облікову політику щодо питань, які відносяться до обліку витрат, а результати такого дослідження оформити. Аудит операцій з обліку витрат операційної діяльності рекомендується проводити наступним чином:

1) Перевірка дотримання умов визнання витрат операційної діяльності згідно з П(С)БО 16 "Витрати" [б]. Також необхідно звернути увагу на те, що визнається витратами і не включаються зо Звіту про фінансову результати.

2) Перевірка правильності формування собівартості продукції (робіт, послуг) згідно П(С)БО 16 [б].

Вивчаючи достовірність формування прямих матеріальних витрат необхідно звернути увагу на:

-Правомірність віднесених витрат до прямих матеріальних. До складу прямих витрат включаються тільки ті, що можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об'єкту витрат;

- Правильність оцінки виробничих запасів, які включені до собівартості продукції (робіт, послуг); відповідність методу оцінки обраній облікові політиці;

- Наявність договорів про повну матеріальну відповідальність з особами, відповідальними за збереження запасів у виробничих підрозділах;

- Правильність відображення в бухгалтерському обліку процесу придбання і виготовлення.

- Наявність фактів списання на собівартість витрат, які не відносяться до матеріалів, що використовувалися у виробництві, а також випадки списання на виробничі рахунки вартості ПДВ.

- Наявність фактів включення до собівартості продукції (робіт, послуг) вартості сировини, матеріалів, переданих в цехи, дільниці тощо, але фактично не використаних у виробництві;

- Правильність встановлення норм витрат сировини і матеріалів відповідно до рівня технічного стану і технології виробництва продукції;

- Правильність оцінки і списання зворотних відходів. Зворотні відходи оцінюються за ціною їх можливого використання.

- Правильність списання недостач і втрат в межах норм природного убутку;

- Наявність фактів віднесення на собівартість продукції серійного і масового виробництва витрат на підготовку і освоєння виробництва нових видів продукції і технологічних процесів.

При перевірці правильності формування прямих витрат на оплату праці аудитору необхідно порівняти обсяги фактично виконаних робіт (на підставі первинних документів) з нормами і розцінками, порівняти розцінки з тарифними ставками відрядників за відповідними розрядами робіт і кількість годин вимагається для їх виконання (за даними тарифно-кваліфікаційного довідника

Проводячи перевірку аудитор може виявити наступні порушення:

-неправильне застосування норм, їх заниження і, як наслідок, - необгрунтоване отримання премій;

-неправильне застосування розцінок, що призводить до неправильного нарахування заробітної -плати, заниження (завищення) собівартості продукції;

-недотримання принципу виробничої направленості витрат (фактор включення до собівартості основної діяльності витрат на оплату праці працівників, зайнятих в інших видах діяльності).

Вивчаючи правильність формування інших прямих витрат необхідно врахувати, що до їх складу включаються всі інші виробничі витрати, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об'єкту витрат, зокрема відрахування на соціальні заходи, плата за оренду земельних і майнових паїв, амортизація тощо.

Окрім вивчення правильності формування елементів витрат необхідно перевірити й інші питання.

Так, перевіряючи правильність формування собівартості продукції (робіт, послуг) необхідно дослідити:

- вивчення облікової політики з метою визначення обгрунтованості вибору

- методу обліку витрат і калькулювання, варіанту зведеного обліку, порядку

- відображення на рахунках витрат та методів розподілу загальновиробничих витрат;

- організацію аналітичного обліку витрат на виробництво;

- відповідність групування витрат за місцями їх виникнення (виробництво, цех, дільниця, робоче місце)

- правильність оцінки незавершеного виробництва, розподілу витрат між готовою продукцією та незавершеним виробництвом;

- ведення синтетичного і аналітичного обліку витрат на виробництво;

- арифметичний контроль показників собівартості за даними зведеного обліку;

- ведення обліку витрат допоміжного виробництва;

- складання бухгалтерських записів з обліку витрат на виробництво;

- відповідність записів аналітичного і синтетичного обліку по рахунках витрат записам в облікових регістрах, Головній книзі, звітності;

Досліджуючи правильність і достовірність відображення в обліку і звітності незавершеного виробництва необхідно:

- перевірити відповідність відображення в бухгалтерському обліку вартості незавершеного виробництва порядку, наведеному в Наказі про облікову політику підприємства;

- вивчити відповідність обраного в обліковій політиці методу П(С)БО 16, галузевим інструкціям і типовим методичним рекомендаціям з планування, обліку і калькулювання собівартості продукції (робіт, послуг);

- вивчити законність і правильність відображення на рахунках бухгалтерського обліку операцій з обліку незавершеного виробництва;

- порівняти залишки на рахунку 23 з результатами інвентаризації незавершеного виробництва;

- перевірити вибірковим способом правильність оцінки залишків незавершеного виробництва;

- встановити відповідність фактичних залишків незавершеного виробництва даним, наведеним в балансі.

Перевіряючи правильність накопичене, розподілу та списання загальновиробничих витрат аудитор, передусім, повинен перевірити правомірність віднесення витрат до загальновиробничих.

Досліджуючи операції з обліку загальновиробничих витрат необхідно перевірити правильність і достовірність їх розподілу. При цьому за все, перевіряється дотримання П(С)БО 16, щодо порядку розподілу загальновиробничих витрат. Після перевірки правильності проведення розподілу загальновиробничих витрат, перевіряють відповідне відображення в бухгалтерському обліку результатів розподілу. Аудиту необхідно пам'ятати, що всі розподілені змінні та постійні загальновиробничі витрати є елементами собівартості готової продукції та незавершеного виробництва. Нерозподілені постійні загальновиробничі витрати включаються до складу собівартості реалізованої продукції в період їх виникнення. При цьому загальна сума розподілених та нерозподілених постійних загальновиробничих витрат не може перевищувати їх фактичної величини.

Увагу також необхідно приділити перевірці обгрунтованого вибору бази розподілу загальновиробничих витрат і відповідності її зазначеній в наказі про облікову політику.

Перевіряючи накопичення та списання адміністративних витрат, витрат на збут та інших операційних витрат аудитор повинен перевіряти правильність віднесення витрат до адміністративних, збутових та інших операційних витрат. Окрім цього необхідно застосовувати наступні прийоми та способи перевірки:

- встановити документальне обгрунтування зазначених витрат;

- порівняти вказані в обліковому регістрі суми і місяці, до яких вони відносяться, з первинними документами (рахунками, договорами, банківськими виписками, товарно-транспортними накладними тощо). Перевірити наявність в документах всіх необхідних реквізитів: назву документу, дату складання, назву підприємства, від імені якого складений документ, зміст господарської операції, її вимірники в натуральному і грошовому вираженнях, перелік посадових осіб та їх підписи;

- порівняти суми, зазначені в рахунках-фактурах, платіжних вимогах-дорученнях тощо,з сумами платіжних документів. Порівняти тривалість проміжку між датами платежу, оприбуткування товарів (послуг), отримання рахунку-фактури;

- дослідити санкціонування всіх витрат шляхом ознайомлення з внутрішніми документами підприємства за підписом керівника абоуповноваженої ним особи, які регламентуючі, політику підприємства по затвердженню витрат;

- перевірити віднесення втрат до того періоду, в якому вони реально понесені (тобто до періоду, до якого відноситься пов'язана з ним діяльність), шляхом порівняння даних первинних документів з бухгалтерськими записами;

- при наявності на підприємстві орендованих об'єктів основних засобів (чи їх частин) перевірити відповідність порядку нарахування орендної плати в бухгалтерському обліку порядку, встановленому договором; порядку відображення в обліку витрат, обумовлених їх змістом і ремонтом (проаналізувати умови договорів з орендодавцями);

- перевірити правильність включення сум зносу по основних засобах, нематеріальних активах до собівартості продукції (використовуючи дані, отримані в ході перевірки по відповідних розділах);

- перевірити правильність віднесення до витрат вартості ремонтних робіт: наявність необхідної первинної документації, відповідність відображення витрат на ремонт основних засобів в бухгалтерському обліку прийнятій обліковій політиці;

- перевірити можливість визнання проведених витрат ремонтом. Відповідно до П(С)БО 7 Основні засоби" витрати на проведення модернізації обладнання, реконструкції об'єктів основних засобів до витрат діяльності не включається;

- перевірити правильність включення до витрат нарахованої заробітної плати (перевірити трудові угоди, наказ про посадові оклади, відрядні розцінки тощо) і правильність її обліку на відповідних рахунках (використовуючи дані перевірки розрахунків з персоналом з оплати праці): перевірити відповідність інших виплат працівникам підприємства, віднесених на рахунки обліку витрат, діючим первинним документам;

- оцінити правильність віднесення на витрат відрахувань па соціальні заходи;

- оцінити правильність включення до собівартості витрат на оплату послуг банку, порівняння їх зі ставками і сумами, вказаними в договорах з банками;

- перевірити наявність та правильність складання кошторису на представницькі витрати підприємства правильність накопичення та списання таких витрат;

- встановити дотримання основних положень з обліку тари на підприємствах, а саме: правильне і своєчасне документальне відображення операцій по заготівлі, надходженню та відпуску тари на складах, в цехах, ділянках та інших місцях її зберігання;

- перевірити правильність відображення сплачених штрафів, пені, неустойок. Всі визнані підприємством чи присуджені арбітражем штрафи, пені, неустойки, суми претензій за штрафними санкціями, по яких минув термін оскарження, відносяться на інші операційні витрати. Але важко з'ясувати, чи реально погашена така заборгованість, чи не обліковується вона у складі кредиторської заборгованості. На підставі первинних документів і, бухгалтерського запису в журналі, встановити, чи не включені до витрат суми, І пред'явлені до утримання як претензії, але не визнані платником;

- перевірити правомірність накопичення та списання витрат па дослідження та розробки;

- дослідити достовірність формування собівартості реалізованої іноземної валюти, виробничих запасів;

- визначити правомірність відображення втрат від операційної курсової різниці, знецінення запасів, їх псування;

- з'ясувати правильність списання сумнівних та безнадійних боргів, для чого встановити дотримання строків позивної давності;

- визначити правильність ведення синтетичного та аналітичного обліку по рахунках 92, 93, 94 та їх списання. В кінці кожного місяця адміністративні витрати, витрати на збут, інші операційні витрати списуються на фінансові результати;

- перевірити охайність записів (відсутність арифметичних та інших помилок);

- перевірити незвичайні операції, проводки з нестандартною кореспонденцією рахунків;

- встановити відповідність записів синтетичного та аналітичного обліку записам в Головній книзі, звітності.

3.2 Аналіз витрат операційної діяльності

Розвитку аналітичної роботи об'єктивно сприяли становлення ринкової економіки в Україні, поява фінансових ринків, пріоритетів фінансових ресурсів. Роль аналізу полягає в оцінюванні діяльності господарюючих об'єктів, виявлені та обчислені величин невикористаних резервів. Проведення аналізу має сприяти поліпшенню управління підприємством, зміцненню його ринкових засад і подальшому зростанню його діяльності.

Облік витрат за місцями виникнення дає можливість контролювати формування затрат і відповідність щодо їх доцільності та обгрунтовано розподіляти непрямі витрати за носіями витрат.

Дані обліку за носіями витрат (калькулювання собівартості одиниці продукції, роботи чи послуги) використовують для порівняння ціни продажу і собівартості. Облік за носіями тільки прямих витрат (без розподілу постійних витрат) дає змогу визначити маржинальний дохід на виріб як різницю між ціною та прямими витратами. Розмір маржинального доходу - істотна інформація для керівництва підприємства. Він показує "внесок" виробу в покриття постійних витрат і, отже, у такому самому обсязі - у прибуток підприємства.

Класифікація витрат за місцями виникнення: цехи, дільниці, бригади, функціональні підрозділи (використовують для відповідного контролю та аналізу собівартості).

Аналіз собівартості продукції за наведеними класифікаційними ознаками має на меті підвищити ефективність виробничої і управлінської діяльності підприємства завжди виявленим резервом зниження витрат.

Факторний аналіз собівартості продукції передбачає аналіз:

-динаміки операційних витрат;

-чинників зміни витрат на 1 грн. реалізованої продукції за порівняннями і непорівнянними виробами;

-впливу на собівартість окремих груп продукції за рівнем їх рентабельності;

-структури операційних витрат за економічними елементами;

-собівартості за калькуляційними статтями витрат.

Витрати операційної діяльності доречно розглядати з доходами та прибутками, оскільки саме в такому контексті їх аналіз буде показовим.

Вихідними даними для аналізу динаміки операційних витрат на 1 грн. вартості реалізованої продукції служать дані "Звіту про фінансові результати". Чистий дохід від реалізації продукції - рядок 035 1 розділу Форми №2 та елементи операційних витрат - рядки 230-280 2 розділу форми №2.

Таблиця 3.2.1. Вихідні дані для аналізу динаміки операційних витрат

№	Показник	Період	Відхилення
		Попередній	Звітний	Абсолютні (гр.2- гр.1)	Відносні (гр.3 : гр.1 х 100%)
1	Чистий дохід від реалізації продукції
2	Матеріальні витрати
3	Витрати на оплату праці
4	Відрахування на соціальні заходи
5	Амортизація
6	Інші операційні витрати
7	Операційні витрати разом (р.2+р.3+р.4+р.5+р.6)

Витрати на 1 гривню реалізованої продукції розраховуються як відношення загальної суми витрат на виробництво і реалізацію продукції до вартості виробленої реалізованої продукції в дійсних цінах.

На цей показник впливають як об'єктивні так і суб'єктивні фактори зокрема: змінна обсягу виробництва продукції, зміна структури обсягу виробництва продукції, зміна середнього рівня відпускних цін на продукцію, зміни суми постійних або змінних витрат, а також зміна якості продукції, зміна ринків збуту, зміна вартості використовуваних ресурсів, зміна рівня ресурсоємкості продукції.



		Зміна витрат на 1 гривню реалізованої продукції
Зміна обсягу виробництва продукції		Зміна структури виробництва продукції		Зміна середнього рівня відпускних цін		Зміни суми постійних витрат		Зміна питомої ваги змінних витрат
	Зиміна якості продукції					Зміна рівня ресурсо-ємкості		Зміна вартості використаних ресурсів
	Зміна ринку збуту
	Зміна цін в зв'язку з інфляцією

Рис.3.2.1. Фактори, які впливають на рівень витрат на 1 грн. реалізованої продукції.

Вплив факторів першого рівня на зміну витрат на 1 грн. реалізованої продукції розраховується методом ланцюгових підстанов.

Щоб виявити як ці фактори впливають на зміну суми прибутку, необхідно абсолютні прирости витрат на 1 грн. реалізованої продукції за рахунок кожного фактора помножити на фактичний обсяг реалізації, виражений у планових цінах.

Аналіз структури операційних витрат за економічними елементами дозволяє визначити, до якого типу виробництва належить підприємство за переважанням використаних ресурсів (матеріально-, трудо-, чи фондомістке). На основі такого аналізу визначають найактуальніші для підприємства напрямки зниження собівартості. Аналіз структури операційних витрат за економічними елементами потрібний також для того, щоб підприємство не втрапило у "ножиці" еластичного попиту на свою продукцію та нееластичного власного попиту на ті чи інші виробничі ресурси.

Для такого аналізу використовують дані внутрішньогосподарського (управлінського) бухгалтерського обліку.

За калькуляційними статтями аналізують також собівартість по підприємству в цілому для того, щоб оцінити відхилення фактичних витрат від запланованих і визначити вплив відхилень на загальну зміну собівартості реалізованої продукції, за “найвпливовішими” статтями слід детальніше проаналізувати чинники і на цій основі відшукати резерви зменшення витрат.

Наприклад, проаналізувати витрати за всіма видами сировини та матеріалів і, можливо, змінити їх структуру, проаналізувати схеми і види транспортування і знайти “найближчих” постачальників; на основі аналізу витрат на енергоносії запропонувати енергозберігаючі технології тощо.

Аналіз потрібно виконати також за статтями, де є зміни на краще, для того щоб виявити чинники, які сприяли цьому, і використовувати їх позитивний вплив у подальшій роботі.

3.3 Аналіз динаміки та структури витрат пов'язаних з операційною діяльністю підприємства, шляхи їх зниження

Для обліку операційних витрат існує багато методик. Однак для аналізу на кожному окремому підприємстві потрібно застосовувати синтез різних методик, в залежності від поставленої мети. Аналіз витрат операційної діяльності включає аналіз собівартості продукції.

Фактична собівартість спирту збільшилася з 10,72 грн за 1 дал в 2000 році до 24,10 грн(224,8%) за 1 дал в 2001 році. Основним факторами, які негативно вплинули на собівартість - є збільшення вартості сировини з 6,25 грн на 1 дал до 10,62 грн.(169,9%), допоміжних матеріалів з 0,17грн. до 1,25грн. та енергоносіїв з 1,49грн. до 3,06грн. за 1 дал.

Аналіз змін в структурі собівартості товарної продукції по спирту приведено в таблиці 3.3.1.

Таблиця3.3.1. Структура собівартості товарної продукції по спирту.

Статті затрат	Собівартість за 2000 рік	Фактично в 2001 році	Відхилення
	Сума Т.грн	Питома Вага,%	Сума т.грн	Питома вага,%	Сума т.грн.	В розрахунку на 1 дал
						2000 рік	2001 рік	+, -
1	2	3	4	5	6	7	8	9
1. Сировина	4208,4	58,3	3550	44,1	-658,4	6,25	10,62	4,38
2. Допоміжні матеріали	111,3	1,5	416,3	5,2	305	0,17	1,25	1,08
3. Паливо і електоенергія	1003,5	13,9	1021,5	12,7	18	1,49	3,06	1,57
4.Основна і допоміжна з/плата	77,8	1,1	74,2	0,9	-3,6	0,12	0,22	0,11
5. Нарахування на з/плату	26	0,4	30,2	0,4	4,2	0,04	0,09	0,05
6. Цехові витрати	1150	15,9	1158,3	14,4	8,3	1,71	3,47	1,76
7.Інші витрати	3,4	0,0	15,9	0,2	12,5	0,01	0,05	0,04
8.Усього виробнича собівартість	6580,4	91,1	6266,4	77,8	-314	9,76	18,75	8,99
9.Адміністративні витрати	474,5	6,6	1548,8	19,2	1074,3	0,70	4,64	3,93
10.Витрати на збут	168,3	2,3	238,6	3,0	70,3	0,25	0,71	0,46
11. Повна собівартість	7223,2	100	8053,8	100	830,6	10,72	24,10	13,38
12.Інші витрати	0	0,0	0	0,0	0	0	0	0,0
13.Повна собівартість	7223,2	100	8053,8	100	830,6	10,72	24,10	13,38

Як показують приведені дані, затрати на виробництво спирту збільшилися в 2001 році на 830,8 тис.грн., при тому, як саме виробництво зменшилося на 224,0 тис.дал. І якщо збільшення витрат по статтях “сировина”, “допоміжні матеріали”, “паливо” впершу чергу пояснюється тим, що в 2001 році на заводі було вироблено майже 77 відсотків зернового спирту, то зростання витрат по статтях “цехові витрати”- на 1,76грн. на дал., “адміністративні витрати” - на 3,93грн., “витрати на збут” - на 0,46грн. пояснюється тільки одним фактором- різке зменшення об'ємів виробництва спирту в минулому році. Якщо в 2000 році на 1 гривню товарної продукції ці витрати (цехові, адміністративні, збут) складали 0,29грн., то в 2001 році їх частка піднялася до 0,64грн.

Фактична собівартість горілчаних виробів збільшилася з 23,43грн за 1 дал в 2000 році до 33,15грн в 2001 році.(41,5%).

Аналіз структури собівартості горілчаних виробів відображено в таблиці 3.3.2.

Таблиця 3.3.2. Структура собівартості горілчаних виробів

Статті затрат	Собівартість за 2000 рік	Фактично в 2001 році	Відхилення
	Сума т.грн	Питома вага,%	Сума т.грн	Питома вага,%	Сума т.грн.	в розрахунку на 1 дал
						2000 рік	2001 рік	+, -
1	2	3	4	5	6	7	8	9
1. Сировина	1490,1	15,1	1255,1	26,7	-235	3,53	8,84	5,32
2. Допоміжні матеріали	4999,9	50,5	1796,1	38,2	-3203,8	11,83	12,66	0,82
3. Паливо і електоенергія	76,4	0,8	50,3	1,1	-26,1	0,18	0,35	0,17
4.Основна і допоміжна з/плата	148,1	1,5	112,7	2,4	-35,4	0,35	0,79	0,44
5. Нарахування на з/плату	69,2	0,7	48	1,0	-21,2	0,16	0,34	0,17
6. Цехові витрати	1974,7	19,9	786,5	16,7	-1188,2	4,67	5,54	0,87
7.Інші витрати	0	0	0	0	0	0	0	0,00
8.Усього виробнича собівартість	8758,4	88,5	4048,7	86	-4709,7	20,73	28,53	7,80
9.Адміністративні витрати	983,7	9,9	469,4	10	-514,3	2,33	3,31	0,98
10.Витрати на збут	156,4	1,6	187,2	4,0	30,8	0,37	1,32	0,95
11. Повна собівартість	98	100	4705,3	100,0	-5193,2	23,43	33,15	9,73
12.Інші витрати	0	0	0	0	0	0	0	0,00
13.Повна собівартість	9898,5	100	4705,3	100,0	-5193,2	23,43	33,15	9,73

Таблиця 3.3.3.Елементи операційних витрат
					тис.грн.
Найменування показника	Джерело інформації	Відповідний період минулого року	Звітний період
		тис.грн.	% у загальній сумі	тис.грн.	% у загальній сумі
1	2	3	4	5	6
Матеріальні затрати	Ф.2 ряд.230	11889,7	66,6%	8133,3	46,1%
Витрати на оплату праці	Ф.2 ряд.240	1795,5	10,1%	1383,6	7,8%
Відрахування на соціальні заходи	Ф.2 ряд.250	673,4	3,8%	521,1	3,0%
Амортизація	Ф.2 ряд.260	503	2,8%	892,4	5,1%
Інші операційні витрати	Ф.2 ряд.270	2991,4	16,8%	6727,6	38,1%
Разом	Ф.2 ряд.280	17852,9	100,0%	17658	100,0%

Як показують приведені дані, основним чинниками,які вплинули на збільшення собівартості продукції є вартість сировини +5,32грн. на 1 дал., допоміжних матеріалів +0,82грн., в основному за рахунок збільшення вартості пляшки, палива і енергоносіїв +0,17грн.

На кінець року вартість основних комплектуючих на 1 дал становлять:

-етикетка -3,054 грн,

- пляшка - 7,5 грн

- ковпачок -1,41 грн

В той же час, збільшення цехових, адміністративних та збутових витрат пояснюється різким зменшенням об'ємів виробництва (на 280,6тис.дал) як результат неефективної роботи дистриб'ютера.

Аналіз фінансово-господарської діяльності Косарського спиртового заводу свідчить про те, що він є крупним виробничим підприємством, і має значні потенційні можливості (достатню кількість основних засобів, трудових ресурсів і т.д.). Підприємство є одним з монополістів на території області по виробництву лікеро-горілчаних виробів.Однак, незважаючи на все це, об'єм виробництва продукції постійно знижується, що привело до зниження ефективності використання основних фондів і виробничих запасів.

Однією з причин зниження об'єму виробництва та реалізації продукції, звичайно є ряд об'єктивних причин:

-поява на ринку дешевої аналогічної продукції, в т.ч. і підпільного виробництва;

-економічна ситуація в країні, зниження платоспроможності населення;

Але основною причиною є недоліки, допущені в організації фінансово-господарської діяльності підприємства, що вплинули на ріст собівартості продукції та оптових цін, зниження прибутковості підприємства та погіршення його фінансового стану.

По-перше, відсутність контролю за дотриманням графіка відвантаження продукції та її оплати дистриб'ютером ВКФ “Топтранс” призвело до повної залежність від нього та втрати постійних оптових покупців.

По-друге, вилучення з обігу коштів, призначених для обслуговування їх на інші цілі, призвело до іммобілізації обігових коштів та погіршення фінансового стану підприємства.

По-третє, відпуск продукції з відстрочкою платежу, відсутність інформації про покупців (їх платоспроможність, перспектива діяльності та ін) збільшує втрати підприємства від несвоєчасного погашення дебіторської заборгованості, інфляційних процесів, а в кінцевому результаті - від списання безнадійної дебіторської заборгованості на збитки підприємства.

Всі ці суб'єктивні та об'єктивні причини призвели до дефіциту власних обігових коштів підприємства. Це в свою чергу вплинуло на низький рівень платоспроможності, його фінансової нестабільності та залежності від залученого капіталу.

З метою недопущення заводу до фінансової кризи, керівництву та спеціалістам необхідно вжити відповідних заходів серед яких :

проаналізувати структуру витрат на виробництво, встановити суворий контроль за використанням коштів, основних засобів, матеріальних та трудових цінностей ;

провести інвентаризацію дебіторської заборгованості і списати безнадійну заборгованість, згідно встановленого порядку ;

проаналізувати можливість поставки сировини для виробництва спирту без посередників;

не допускати іммобілізації обігових коштів підприємства, тобто не вилучати з обігу кошти, призначені для обслуговування виробництва;

представити обгрунтовані пропозиції щодо перспективи погашення податкового боргу та забезпечення сплати поточних платежів.

Визначення виробничої програми роботи Косарського спиртового заводу на 2002 рік.

Основним критерієм, який покладений у формування виробничої програми роботи Косарського спиртового заводу -є формування прибутку, як основного джерела для безпреривного виробництва, що є першочерговою задачею будь-якого виробництва. Звідси зрозумілий інтерес господарюючих суб»єктів до визначення оптимального асортименту і кількості випуску продукції, та затрат на її виробництво.

Такий аналіз можливий тільки при своєчасному і об»єктивному обліку всіх складових процесу виробництва і реалізації. Одним із методів такого бухгалтерського обліку для оперативного керівництва є аналіз рівня безбитковості роботи підприємства, що включає в себе аналіз затрат на виробництво і прибутку покриття.

Аналіз затрат на виробництво, який приміняється в даних розрахунках включає в себе класифікацію цих затрат і їх аналіз по їхній «поведінці», тобто їх залежності від змін в об»ємах виробництва.Якщо затрати змінюються прямо пропорційно змінам об»ємів виробництва(ділової активності), то їх можна назвати умовно перемінними(Variable costs).Якщо ж затрати остаються незмінними, то їх умовно можна назвати постійними(Fixed costs).Такий поділ затрат на постійні і пермінні ведеться з урахуванням їх поведінки в загальному об»ємі затрат. Так прив'язка визвана тим, що поведінка затрат на одиницю продукції при змінах масштабів ділової активності відрізняється від поведінки їх до загальних об'ємів затрат(таблиця 3.3.4.)

Таблиця 3.3.4Поведінка затрат при змінах об'ємів виробництва

затрати	Поведінка затрат до загального об»єму виробництва	Поведінка затрат на одиницю продукції
Умовно-перемінні	Збільшуються або зменшуються пропорційно змін об»ємів виробництва	Залишаються незмінними
Умовно-постійні	Залишаються незмінними	Зменшуються при збільшенні виробництва і збільшуються при зменшенні

Прийнята класифікація затрат спиртового і горілчаного виробництва має єдину основу і відрізняється лише їх питомою часткою в совокупних затратах.

А тому їх поділ по вищевикладеним характеристикам матиме такий вигляд.

Таблиця 3.3.5.Класифікація затрат спиртового і горілчаного виробництва

Умовно-перемінні затрати	Умовно-постійні затрати
1.Сировина і основні матеріали 2.Допоміжні матеріали 3.Топливо і електроенергія на технологічні цілі 4. Відрахування до позабюджет них фондів.	1.Заробітна плата з нарахуван нями. 2.Витрати на утримання обладнання. 3.Загальновиробничі витрати 4.Господарські витрати

В 2000 році на заводі було вироблено промислової продукції в діючих оптових цінах на суму 22145,3тис. грн. Реалізовано продукції за рік на суму 22034.6 тис. грн. Товарність виробленої продукції становить 99,5%. Затрати на виробництво продукції становлять 17121,7 тис. грн., в тому числі умовно-перемінні затрати 12109,7 тис. грн і умовно-постійні 5012,0 тис. грн. Із загальної суми виробленої товарної продукції на покриття умовно-постійних затрат і отримання прибутку в розпорядженні підприємства залишилося 10035,6 тис. грн. Дана частина коштів в теорії управління називається прибутком покриття. Важливо відміти, що дана частина коштів в першу чергу повинна направлятися на покриття умовно-постійних затрат і лише та частина,що залишилася може направлятися на прибуток.Якщо ж прибутку покриття недостатньо, то підприємство терпить збитки. Якщо ж прибуток покриття рівняється сумі умовно-постійних затрат,то це означає,що підприємство працює на рівні беззбитковості.(Break-even point).

Після досягнення підприємством критичного об»єму виробництва при нарощуванні виробництва і реалізації цієї продукції підприємство буде отримувати прибуток.

Визначення рівня безбитковості виробничої програми на 2002 рік можна визначити по слідуючих даних 2000 року.

Таблиця 3.3.6. Рівень безбитковості виробничої програми на 2002 рік

	Загальна сума тис. Грн	%
Вартість товарної продукці в діючих оптових цінах	22145,3	100
Вартість перемінних затрат	12109,7	54,7
Прибуток покриття	10035,6	45,3
Вартість постійних затрат	5012,0
Балансовий прибуток виробництва	5023,6

Враховуючи те, що структура виробництва підприємства в 2002 році не зазнає корінних змін і постійні затрати збільшаться на 25%, а затрати на утримання соціальної сфери будуть покриватися прибутком в розмірі 2647,3 тис. грн., критичний об'єм виробництва для заводу буде рівнятися

(5012,0*1,25+2647,3)/45,3 % = 19673,9 тис. грн на рік, або 1640 тис. грн на місяць. Враховуючи те, що підприємству необхідно також погасити реструктиризований борг за поточний рік в сумі 508 тис. грн заборгованості перед бюджетом за рахунок прибутків, розрахунок буде проводитися слідуючим чином:

(5012*1,25+2647,3+508)/0,453 = 20807,1 тис. грн на рік, або 1734,0 тис. грн щомісячно. Враховуючи те, що товарність продукції становить 92-97 %, то об'єми реалізації продукції повинні становити не менше 23 млн. грн на рік грн, що і закладено на 2002 рік.

В натуральних показниках це буде становити 680 тис. дал спирту та 300 тис. дал горілчаних виробів на рік.

Прогнозовані показники виробництва промислової продукцї по Косарському спиртзаводу на 2002 рік

Таблиця 3.3.7. Показники виробництва промислової продукцї по Косарському спиртзаводу на 2002 рік

Показники	Од.Вим.	Всього	План 2002 року
			І квартал	ІІ квартал	ІІІ квартал	IV квартал
Обсяги виробництва в нат. Виразі
Спирт	тис. дал	680	180	180	100	220
Горілчані вироби	тис. дал	300	75	90	50	85

Із загальної кількості спирту 680 тис. дал, планується, що 480 тис. дал буде зроблено зернового спирту, а 200 тис. дал меласного. На власне горілчане виробництво буде відпущено 180 тис. дал спирту “Екстра”. 300 тис. дал зернового спирту, що залишається для реалізації, по попередніх домовленостях буде оставлено слідуючим споживачам :

- Золотоніський та Уманський ЛГЗ -125 тис. дал,

- ТОВ “Лік” м. Донецьк - 150 тис. дал

- Інші споживачі - 25 тис. дал.

200 тис. дал мелясного спирту буде поставлено слідуючим споживачам:

- Золотоніський ПКФ - 80 тис. дал,

- ТОВ “Аква-Дон” м.Донецьк - 100 тис. дал,

- АО “ Кримська роза “ - 20-50 тис. дал.

Очікується, що оптові ціни на горілчані вироби підвищаться в середьому на 10 %, а на спирт зменшаться на 5-10 %.

Висновки

В сучасних умовах подолання затяжної й глибокої економічної кризи в Україні. все більш зростає необхідність активніше використовувати бухгалтерський облік, аудит та економічний аналіз в управлінні діяльністю підприємства.

В період, коли йде процес пошуку оптимальних економічних рішень виникає необхідність удосконалювати, корегувати організаційні, методичні і законодавчі нормативи по бухгалтерському обліку та економічному аналізу..Відповідно до обраної теми і поставлених завдань були розглянуті і вирішені такі питання:

1. Робота містить теоретичні викладення, практичні дослідження та пропозиції щодо удосконалення однієї з найбільш важливих ділянок

2. Була приділена значна увага дослідженню економічної сутності витрат, їх визнання та оцінки. Як показало дослідження з точки зору економіки, бухгалтерського та податкового обліку щодо визнання та оцінки витрат існують певні розбіжності, хоча об'єктами обліку виступають одні й ті ж об'єкти. На сучасному етапі розвитку економічних відносин ці суперечності створюють певні ускладнення стосовно ведення обліку витрат операційної діяльності.

3. Згідно з нормативно-законодавчою базою здійснено класифікацію витрат за різними ознаками: за місцем виникнення; за календарними періодами; за способами перенесення вартості на готову продукцію, за ступенем впливу обсягу виробництва на рівень витрат; за відношенням витрат до технологічного процесу; за їх роллю в процесі виробництва; за складом витрат, за видами витрат; за видами діяльності. Згідно з нормативно-законодавчою базою розглянуто склад витрат, дано визначення понять виробничої собівартості, собівартості реалізованої продукції, загальновиробничих витрат, збутових та іншихвитрат операційної діяльності. Досліджено порядок виникнення та формування витрат операційної діяльності.

4. З точки зору бухгалтерського обліку розглянуто фінансовий та управлінський аспекти витрат. Визначено цілі, мету, спільні та відмінні риси, а також встановлено взаємозв'язок між фінансовим та управлінським аспектами витрат.

5. Система обліку витрат операційної діяльності розглянута в роботі на прикладі діючої системи обліку витрат на Косарському спиртзаводі. На даному підприємстві облік витрат ведеться згідно чинного законодавства.

6. Дослідження показали, що підприємство веде синтетичний та аналітичний облік витрат операційної діяльності, використовуючи для обліку витрат 9 клас рахунків "Витрати діяльності".

7. Аналіз фінансового стану Косарського спиртзаводу свідчить про те, що підприємство знаходиться в тяжкому фінансовому стані. Відсутність власних обігових коштів, а також наявність на підприємстві великої кредиторської заборгованості практично повністю паралізує роботу заводу.

Такий фінансовий та економічний стан на підприємстві багато в чому залежить від ситуації в країні та економічного рівня життя.

Як показує практика діяльності підприємств стосовно ведення бухгалтерського обліку та аналізу на вітчизняних підприємствах наявність комп'ютерної техніки та відповідних пакетів програм значно полегшують працю бухгалтерів. Щодо комп'ютеризованого ведення обліку та аналізу на Косарському спиртзаводі є слідуючі зауваження, в саме, необхідно ліквідувати некоректні проведення, а також звернути увагу на аналітику, з метою недопущення відкриття зайвих субрахунків, що зумовлює зайву роботу бухгалтера.

Вирішення даних питань буде сприяти поліпшенню організації і методології бухгалтерського обліку, аудиту та економічного аналізу витрат операційної діяльності.

Література

1. Закон України “Про бухгалтерський облік тафінансову звітністьв Україні” від 16.07.99р. № 996.

2. Закону України “Про оприбуткування прибутку підприємств” від 22.05.97р. №283/97-ВР.

3. Закон України від 03.04.97 р. № 168 / 97 - ВР “Про податок на додану вартість”, зі змінами і доповненнями.

4. Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 8 “Нематеріальні активи”, затверджений наказом Міністерства фінансів України від 2.11.1999 р. № 750/4043.

5. Положення (стандарт) бухгалтерського обліку ”Запаси”, затверджений наказом Міністерства фінансів України від 20.10 1999 р. № 246.

6. Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 16 “Витрати”, затверджений наказом Міністерства фінансів України від 31.12.1999 р. № 318.

7. Наказ Міністерства статистики України “Про затвердження типових форм первинного обліку” від 29.12.95 за№ 352.

8. Наказ № 132 “Про затвердження Методичних рекомендацій з планування, обліку і калькулювання собівартості продукції сільськогосподарських підприємств”.

9. Наказ № 49 “Про затвердження регістрів та Методичних рекомендацій з організації та ведення бухгалтерського обліку за журнально-ордерною формою на підприємствах агропромислового комплексу”.

10.План рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов'язань і господарських операцій підприємств і організацій, затверджений наказом Міністерства фінансів України 30.11.99 № 291, зареєстровано в Міністерстві юстиції України 21.12.99 за № 892/4185.

11.Інструкція про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов'язань і господарських операцій підприємств і організацій, затвердженого наказом Міністерства фінансів України 30.11.99 № 291, зареєстровано в Міністерстві юстиції України 21.12.99 за №892/4185.

12.Анализ хозяйственной деятельности в промышленности : Учебник./ под ред.В.И.Стражева.- Мн.: Выш.шк.,1996. - 363с.

13.Аудит : Практическое пособие./ под ред.А.Кузьминского. - К.: «Учет-информ», 1996.-283с.

14.Бухгалтерський фінансовий облік. Підручник /за ред. проф. Ф.Ф.Бутинця. -Житомир : ЖІТІ, 2000. - 608с.

15.Бутенець Ф.Ф., Чижевська Л.В., Герасимчук Н.В.. Бухгалтерський управлінський облік.-Житомир: ЖІТІ, 2000 - 448 с.

16.Бутенець Ф.Ф. Теорія бухгалтерського обліку. - ЖІТІ, 2000 - 640 с.

17.Білуха М.Т. Аудит. - К.: Знання, 1999 - 680 с.

18.Голов С.Ф., Єфіменко В.І. Фінансовий та управлінський облік. - К.: Автоінтерсервіс, 1996 - 520 с.

19.В.П.Завгородний, В.Я.Савченко. Бухгалтерский учет, контроль й аудит в условиях рынка.- К.: фирма “Ди-Кси”, 1997. - 832с.

20.І.П.Житна, А.М.Нескреба. Економічний аналіз господарської діяльності підприємств.Навчальний посібник. :Пер.з рос.- К.: Вища школа, 1992.- 191с.

21.Івахненко В.М. “Курс економічного аналізу” К. “Знання - Прес” 2000.

22.Кузьмінський А.М., Кузьмінскьий Ю.А. Теорія бухгалтерсьокго обліку. -К., ред. газ “Все про бухгалтерський облік”, 1999 - 120 с.

23. Маркарьян З.А., Герасименко Г.П. Финансовьій анализ.- М.: Приор, 1996.-160с.

24.0лейник А.Й. й др. Бухгалтерский учет на предприятиях Украины: Методические рекомендации.- X.: Прапор, 1995.- 592с.

25.Русак Н.А., Русак В.А. Финансовьій анализ субьекта хозяйствования.: Справочное пособие.- Мн.: Выш.шк., 1997.- 309с.

26.Сопко В.В. Бухгалтерський облік у підприємництві. - К.: Техніка,1995.-267с.

27.Сопко В.В., Завгородній В.П. Організація бухгалтерського обліку, економічного контролю і аналізу. - К.: КНЕУ, 2000 - 370 с.

28.Ткаченко Н.М. Бухгалтерський облік на підприємствах - К.: А.С.К., 2000.-370с.

29.Економічний аналіз. Навчальний посібник - Под ред. М.Г. Чумаченко. К.: КНЕУ, 2001 р.4б0с.

30.Н.Алпатова, Н.Харченко, О.Рижикова, В.Святодух Приклади відображення в бухгалтерському обліку окремих господарських операцій.// Баланс, спецвипуск, лютий, 2000р. - ст.75-76.

31.В.Сопко Методика визначення фінансового становища підприємства заданими балансу.// Бухгалтерський облік і аудит, № 12, 1995. -с.2-8.

32.Н. Горицкая - Бухгалтерский учет расходов й схемы формирования прибыли с использованием счетов 8 й 9 классов. ”Бухгалтерия, налоги, бизнес”, 2001 г. № 7 с. 15 -21.

33.Юлия Бакум Економическая целесообразность использования счетов 8 класса “Расходи по елементам”. - “Бизнес. Бухгалтерия. Право. Налоги. Консультации” № 10, 2001 г.

34.Борис Юровський “Облік суми матеріальних витрат в залишках витрат на незавершене виробництво” -- Експрес аналіз законодавчих і нормативних актів. № 25, 2000 р.

35.Л. Плешонкова “Які витрати включаються до калькуляції виробничої собівартості”. - Баланс № 37, 2000 р...