Учет материально-производственных запасов и пути его совершенствования в колхозе "Заветы Ленина"

В колхозе «Заветы Ленина» к бухгалтерскому учету в качестве материально-производственных запасов принимаются активы:

- используемые в качестве сырья, материалов и т.п. при производстве продукции, предназначенной для продажи (выполнения работ, оказания услуг);

- предназначенные для продажи;

- используемые для управленческих нужд организации.

Готовая продукция как часть материально-производственных запасов, является результатом производственного процесса на предприятии и служит основным источником получения прибыли. Именно поэтому учет готовой продукции представляется весьма важным аспектом учетного процесса в Колхозе «Заветы Ленина».

Для отражения движения материальных ценностей используются следующие документы: счета-фактуры, накладные, товарно-транспортные накладные, акты о приемке. Поступающие документы регистрируются в журнале учета поступающих грузов, затем передаются с товаром на склад, где регистрируются в книге учета материальных ценностей. Учет ведется на каждый вид материальных ценностей. Отпуск материальных ценностей кроме вышеназванных документов оформляется лимитно-заборными картами (.117-а).

Материально-производственные запасы принимаются к бухгалтерскому учету в колхозе по фактической себестоимости.

Счет 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей» и счет 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей» в Колхозе «Заветы Ленина» не применяются.

При учете готовой продукции на синтетическом счете 43 "Готовая продукция" по фактической производственной себестоимости в аналитическом учете движение ее отдельных наименований возможно отражать по учетным ценам (плановой себестоимости, отпускным ценам и т.п.) с выделением отклонений фактической производственной себестоимости изделий от их стоимости по учетным ценам. Такие отклонения учитываются по однородным группам готовой продукции, которые формируются организацией исходя из уровня отклонений фактической производственной себестоимости от стоимости по учетным ценам отдельных изделий.

При списании готовой продукции со счета 43 "Готовая продукция" относящаяся к этой продукции сумма отклонений фактической производственной себестоимости от стоимости по ценам, принятым в аналитическом учете, определяется по проценту, исчисленному исходя из отношения отклонений на остаток готовой продукции на начало отчетного периода и отклонений по продукции, поступившей на склад в течение отчетного месяца, к стоимости этой продукции по учетным ценам.

Для учета движения готовой продукции используются реестры отправки зерна и другой продукции с поля формы 161 АПК. Далее зерно отправляется на элеватор, где заполняется реестр товарно-транспортных накладных на принятое зерно с определением качества по среднесуточной пробе. Данный реестр заполняется в течение дня. Документ содержит информацию о количестве принятого зерна, а также данные лабораторного зерна. На основе данного документа заполняется отчет о движении зерна на току и ведомость движения зерна и другой продукции, а также дневник поступления сельскохозяйственной продукции.

Поступление произведенной продукции на склады оформляется документом унифицированной формы - Накладная на передачу готовой продукции в места хранения. Данный документ содержит сведения об организации, структурных подразделениях: отправителе и получателе. Далее указывается продукция, подлежащая передаче, ее характеристика, единица измерения, масса, цена за единицу, в рублях и общая сумма (приводятся по учетным ценам). Указываются материально-ответственное лицо, контролер, получатель.

Отправка продукции на реализацию оформляется стандартной товарной накладной унифицированной формы ТОРГ-12, которая содержит все необходимые реквизиты. Товарная накладная заполняется на основании счета-фактуры.

На основании данных первичной документации (накладная на передачу продукции в места хранения, товарная накладная) составляется отчет о движении материальных ценностей по счету 43 «Готовая продукция».

В процессе производства готовой продукции предприятие использует огромное количество материалов, значительное внимание уделяется учетному процессу в сфере бухгалтерского учета материально-производственных запасов (материалов).

Для учета материалов используется активный счет 10 «Материалы». В Колхозе «Заветы Ленина» к счету 10 открывают следующие субсчета:

10.1Сырье, материалы, удобрения, средства защиты растений и животных;

10.2 Покупные полуфабрикаты и комплектующие изделия, конструкции и детали;

10.3Топливо;

10.5Запасные части;

10.8 Строительные материалы;

На субсчете 10.1 «Сырье, материалы, удобрения, средства защиты растений и животных» учитывается покупное сырье, предназначенное для промышленной переработки в хозяйстве, а также органические и минеральные удобрения, ядохимикаты, биопрепараты, медикаменты и другие средства, используемые для борьбы с вредителями и болезнями сельскохозяйственных культур и животных, проведения опытов с растениями, животными и т.п.

На субсчете 10.2 «Покупные полуфабрикаты и комплектующие изделия, конструкции и детали» учитывается наличие и движение покупных полуфабрикатов, готовых комплектующих изделий, приобретаемых для комплектования выпускаемой продукции (строительства), которые требуют затрат по их обработке или сборке. Изделия, приобретенные для комплектации, стоимость которых не включается в себестоимость продукции, учитываются на счете 41 «Товары».

На субсчете 10.3 «Топливо» учитывается наличие и движение нефтепродуктов (нефть, дизельное топливо, керосин, бензин и др.) и смазочных материалов, предназначенных для эксплуатации транспортных средств, технологических нужд производства, выработки энергии и отопления, твердого (уголь, торф, дрова и др.) и газообразного топлива.

На субсчете 10.5 «Запасные части» учитывается наличие и движение приобретенных или изготовленных для нужд основной деятельности запасных частей, предназначенных для производства ремонтов, замены изношенных частей машин, оборудования, транспортных средств и т.п., а также автомобильных шин в запасе и обороте.

На субсчете 10.8 «Строительные материалы» учитываются наличие и движение материалов, используемых непосредственно в процессе строительных и монтажных работ, для изготовления строительных деталей, для возведения и отделки конструкций и частей зданий и сооружений и т.д.

Колхоз «Заветы Ленина» не использует счета 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей» и 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей», поэтому, оприходование материалов отражается записью по дебету счета 10 «Материалы» и кредиту счетов 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства», 71 «Расчеты с подотчетными лицами», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» в зависимости от того, откуда поступили те или иные ценности, и от характера расходов по заготовке и доставке материалов в организацию. При этом материалы принимаются к бухгалтерскому учету независимо от того, когда они поступили - до или после получения расчетных документов поставщика.

Стоимость материалов, оставшихся на конец месяца в пути или не вывезенных со складов поставщиков, в конце месяца отражается по дебету счета 10 «Материалы» и кредиту счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» (без оприходования этих ценностей на склад).

Фактический расход материалов в производстве или для других хозяйственных целей отражается по кредиту счета 10 «Материалы» в корреспонденции со счетами учета затрат на производство (расходов на продажу) или другими соответствующими счетами.

При выбытии материалов (продаже, списании, передаче безвозмездно и др.) их стоимость списывается в дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы».

Аналитический учет по счету 10 «Материалы» ведется по местам хранения материалов и отдельным их наименованиям (видам, сортам, размерам и т.д.).

Движение материалов по предприятию оформляется накладной внутрихозяйственного назначения стандартной формы 264АПК.

Выдача материалов осуществляется на основании лимитно-заборных карт.

Основные бухгалтерские записи, наблюдаемые по данному счету в последнее время:

Дебет счета 10 «Материалы» кредит счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» приобретение материалов у сторонних организаций.

Дебет счета 10 «Материалы» кредит счета 71 «Расчеты с подотчетными лицами» - приобретение материалов через подотчетные лица.

Дебет счета 20 «Основное производство» в аналитике по субсчетам, 23 «Вспомогательные производства», счета 25 «Общепроизводственные расходы» кредит счета 10 «Материалы» направление материалов для использования по местам потребления.

Дебет счета 91 «Прочие расходы и доходы» субсчет 2 «Прочие расходы» кредит счета 10 «Материалы» - отпуск материалов со склада для реализации по себестоимости каждой единицы материала.

Приемом контроля над сохранностью товарно-материальных ценностей является инвентаризация. Инвентаризация может быть частичной, когда проверяют наличие ценностей в отдельных местах хранения, и полная, когда проверкой охватываются все ценности хозяйства в целом. Обязательная полная инвентаризация проводится ежегодно перед составлением годового отчета. Могут быть и внеплановые проверки.Выявленные при инвентаризации излишки приходуются, при этом составляю бухгалтерскую запись: Дт 43, 41,10 Кт 91

Недостачи товарно-материальных ценностей, а также потери от порчи ценностей относят на дебет счета 94 с кредита соответствующих материальных счетов.

Недостачи сельскохозяйственной продукции, семян и кормов в пределах естественной убыли списывают путем распределения (пропорционально списанному количеству) по основным направлениям расхода продукции, семян и кормов: использованных на производство - на 20.1, 20.2 и 23; отпущенных в переработку - 20.3, реализованных - на счет 90 и т. д., на остаток - 43 и 10.

Недостачи и потери материальных ценностей, возникшие вследствие стихийных бедствии, списывают на счет 99, а застрахованных на счет 76.1.

Недостачи, хищения и порчу материальных ценностей по счету 94 учитывают в ведомости №54, в которой находят отражение все выявленные в хозяйстве недостачи материальных ценностей по материально ответственным лицам и видам материальных ценностей, причинам возникновения и направлениям списания.

В связи с изменением реальной оценки товарно-материальных ценностей организация проводит их переоценку. Если организация проводит переоценку товарно-материальных ценностей, то по мере выявления ее результатов и утверждения руководителем организации суммы переоценки списывают на дебет счета 91 (в случае уценки материалов) или на кредит 91 в случае дооценки. Кроме материалов с аналогичным отражением по счетам переоценка может проводится и по другим видам оборотных активов: готовой продукции, товаров, остаткам незавершенного производства и др.

Затраты на материально-производственные запасы служат основой и являются необходимым условием выполнения программы выпуска и реализации продукции, снижения ее себестоимости. Особо важное значение имеет использование материально-производственных запасов и их расход.

Объемы продукции и улучшение ее качества в значительной степени зависят от обеспеченности предприятия материально-производственными запасами и эффективности их использования. Материально - производственные запасы составляют значительный объем в активах предприятия, по своей классификации представляют большое количество различных видов и наименований.

От объективности и достоверности информации, формируемой на участке учета материально-производственных запасов, зависят сумма налога на добавленную стоимость, себестоимость продукции, финансовый результат, налогооблагаемая прибыль, сумма налога на прибыль.

Динамика и состав материально-производственных запасов колхоза «Заветы Ленина» представлены в следующей таблице.

Анализ динамики и состава материальных запасов

По данным таблицы 6 видно, что количество оборотных активов увеличилось на 4668 тыс. руб. в 2012г. по сравнению с 2009г. Что касается структуры, то удельный вес запасов в стоимости оборотных активов к 2012г. снизился на 2,65%. Удельный вес денежных средств и дебиторской задолженности, напротив, увеличился на 2,23 и 0,42% соответственно.

2.3 Организация складского учета материально-производственных запасов

Склады, в которых хранятся материально-производственные запасы, подразделяются на общие и специализированные. На общих складах не предусматривается никаких особых условий хранения. Специализированные склады приспособлены для хранения запасов определенного вида. Так, нефтесклады оборудуются соответствующими емкостями, и они должны быть удалены от жилья и других построек. Зернохранилища должны отвечать условиям хранения зерна, иметь вентиляцию и исправное весовое хозяйство.

Склады для запасных частей оборудуют полками и стеллажами. На складах для минеральных удобрений предусматривается возможность выполнения механизированных работ по разгрузке, погрузке и перемещению. Все складские помещения должны обеспечиваться противопожарным инвентарем.

Часть материально-производственных запасов хранится не на складах (сено и солома в скирдах, силос и корнеплоды в буртах, зерно на токах). Тем не менее, они всегда должны находиться под материальной ответственностью определенных работников, с которыми заключается соответствующий договор; иначе обеспечить сохранность материально-производственных запасов невозможно. Руководство организации обеспечивает материально ответственным лицам необходимые условия работы, организует охрану складов и мест хранения материально-производственных запасов в нерабочее время и ночные часы.

Учет материально-производственных запасов в местах их хранения осуществляется в карточках складского учета (типовая межведомственная форма М-17), которые выдаются под расписку в реестре выдачи. Хранят их в картотеках по учетным группам, а внутри группы -- по номенклатурным номерам. На каждый номенклатурный номер материалов или продукции заводят отдельную карточку.

Помимо карточек используют также книги складского учета, страницы которых должны быть пронумерованы (о чем на последней странице делается соответствующая запись).

В книгах складского учета и в карточках на каждый вид материально-производственных запасов открывается отдельный счет; учет ведут в натуральных измерителях. В заголовке счетов указывают единицу измерения и номенклатурный номер, а также цену. Последовательность открытия счетов должна быть такой же, как в бухгалтерии. Для открытия новых счетов резервируется место. Записи производят на основе первичных учетных документов.

Заведующий складом должен иметь образцы подписей лиц, уполномоченных распоряжаться материально-производственными запасами. Записи в карточках или книгах складского учета производит материально ответственное лицо по каждому документу; объединение нескольких документов в одну запись не допускается.

При поступлении материалов, продукции, товаров, инвентаря, хозяйственных принадлежностей по каждому наименованию производится запись в графу «Приход», при отпуске -- в графу «Расход». При приеме ценностей материально ответственное лицо расписывается в сопроводительных документах, при их отпуске -- расписывается, подтверждая факт передачи.

Ежемесячно в установленные графиком документооборота сроки, заведующие складами (материально ответственные лица) представляют в бухгалтерию организации отчеты о движении материальных ценностей. По наименованиям поступивших и выбывших материалов, продукции, товаров, инвентаря, хозяйственных принадлежностей указывают расход по направлениям использования за месяц и остаток на конец месяца. Наименования поступивших и выбывших материальных ценностей в отчетах группируют по субсчетам и отдельным группам. Материально ответственные лица в отчетах указывают, как правило, количественные показатели, а стоимостные определяют работники бухгалтерии. Данные о поступлении и выбытии материальных ценностей подтверждаются приложенными к отчету первичными учетными документами (накладными внутрихозяйственного назначения, счетами-фактурами, лимитно-заборными ведомостями и др.).

Полноту оприходования материальных ценностей проверяют по данным соответствующих регистров, в которых регистрируются первичные учетные документы на материальные ценности, поступившие на склады в отчетном месяце (журналы-ордера № 6-АПК, 7-АПК или соответствующие машинограммы при компьютерной обработке).

2.4 Инвентаризация материально-производственных запасов

Для учета наличия и движения инвентаря, инструмента, хозяйственных принадлежностей со сроком полезного использования до 12 мес. независимо от их стоимости в Плане счетов предусмотрен субсчет 11 «Инвентарь и хозяйственные принадлежности». Вместе с тем инвентарь и хозяйственные принадлежности могут также отражаться на счете 01. Поэтому руководство организации принимает решение, какие средства труда на каком счете учитывать, что фиксируется в учетной политике. При выборе счетов основным критерием является срок службы названных объектов.

Инвентарь и хозяйственные принадлежности объединяют в следующие группы:

пресс-формы и подобные им предметы, используемые для выполнения только одного индивидуального заказа или производства определенных изделий (изготовления деталей и узлов, сборки и испытания изделий в целом и т. п.);

инструменты и приспособления общего назначения -- режущий, абразивный, слесарно-монтажный и подобный им инструмент, измерительные приборы и/или приспособления, которые имеют универсальное применение и употребляются при изготовлении различных видов продукции;

технологическая тара, используемая непосредственно в технологическом процессе (ящики, коробки, фляги и бидоны, бочки, контейнеры для транспортировки продукции и деталей, поддоны и т. п.);

производственный инвентарь;

хозяйственный инвентарь (столовая посуда и столовые принадлежности, инвентарь для социально-культурных мероприятий, спортивный и туристский инвентарь, брезент и др.);

приборы, средства автоматизации и лабораторное оборудование;

специальная одежда, специальная обувь и предохранительные приспособления -- комбинезоны, костюмы, куртки, брюки, халаты, полушубки, тулупы, различная обувь, рукавицы, очки, шлемы, противогазы, респираторы и т. п.;

постельные принадлежности -- матрацы, подушки, одеяла, простыни, наволочки, полотенца и т. п.;

прочий инвентарь и хозяйственные принадлежности.

Инвентарь и хозяйственные принадлежности считаются находящимися в эксплуатации с момента их отпуска со склада организации (подразделения) для нужд производства (под отчет материально ответственным лицам, непосредственно на рабочее место и т. п.). Как на складах, так и в эксплуатации они должны закрепляться за лицами, ответственными за их сохранность. Материальная ответственность за необеспечение сохранности данного вида имущества определяется в соответствии с действующим законодательством и утвержденным в организации порядком.

Инвентаризация материально-производственных запасов проводится в целях проверки и документального подтверждения их наличия, состояния и оценки. В обязательном порядке ее осуществляют перед составлением годового отчета, при смене материально ответственных лиц, при фактах хищения, порче имущества и в некоторых других случаях. Инвентаризация проводится комиссией, назначенной приказом (письменным распоряжением) руководителя организации.

Проверка осуществляется по местам хранения и материально ответственным лицам, следующим образом.

До начала инвентаризации у материально ответственного лица берут расписку о том, что первичные учетные документы по приходу и расходу материальных ценностей сданы им в бухгалтерию или переданы комиссии, что у него нет неоприходованных или не списанных в расход ценностей.

В ходе инвентаризации определяется наличие материально-производственных запасов путем пересчета, взвешивания, обмера при непосредственном участии материально ответственного лица и всех членов комиссии. Инвентаризационные описи составляются в двух экземплярах шариковой ручкой, четко, ясно, без помарок и подчисток. Наименования проверяемых ценностей, их количество указывают в описях по номенклатуре и в единицах измерения, принятых в бухгалтерском учете, с указанием вида, группы, сорта и других характеристик.

Порядок (количество инвентаризаций в отчетном году, даты их проведения, перечень запасов, проверяемых при каждой из них, и т.д.) проведения инвентаризации определяется руководителем организации, за исключением случаев, когда проведение инвентаризации обязательно.

Проведение инвентаризации обязательно:

- при передаче имущества в аренду, выкупе, продаже;

- перед составлением годовой бухгалтерской отчетности;

- при смене материально-ответственных лиц;

- при выявлении фактов хищения, злоупотребления или порчи имущества;

- в случае стихийного бедствия, пожара или других чрезвычайных ситуаций, вызванных экстремальными условиями;

- при реорганизации и ликвидации организации;

- в других случаях, предусмотренных законодательством РФ.

Общие требования к порядку и срокам проведения инвентаризации определены статьей 12 Закона о бухгалтерском учете и пунктами 26-28 Положения по ведению бухгалтерского учета.

Заключение

Эффективность деятельности предприятия во многом зависит от правильного определения потребности в материалах. Оптимальная обеспеченность материалами ведет к минимизации затрат, улучшению финансовых результатов, к ритмичности и слаженности работы предприятия.

1. Отлаженная работа с поставщиками.

Заказы на приобретение материалов должны делаться только после того, как одобрен выбор поставщика. Для этого можно составить специальные перечни поставщиков. Ведение таких перечней сокращает время, расходуемое на поиск необходимой информации, что при повторе заказа существенно снижает затраты отдела снабжения. Такой перечень должен постоянно пополняться новой информацией о товарах или возникающих проблемах с действующими поставщиками. На данном предприятии отсутствуют записи проведения анализа поставщиков. Для проведения объективного анализа должна быть разработана методика, которая максимально бы предоставляла алгоритм выбора и оценки поставщиков на основании выполнения установленных критериев по конкретным позициям. Материалы закупаются на основании 3-х основных критериев: цена, качество и сроки.

В связи со всем вышеизложенным для колхоза «Заветы Ленина» особенно важно:

· вести оценку и повторную оценку поставщиков с целью определения наиболее выгодных для него партнеров;

· определить критерии оценки поставщиков.

Также отрицательным в учете расчетов с поставщиками является несвоевременное оформление документов по поступлению материалов. Необходимо установить четкие сроки сдачи сотрудниками первичной документации.

2. Проверка качества материалов, укомплектованности поставок при получении материалов.

Информация о необходимых материалах формируется на уровне бригады и передается начальнику отдела материально-технического снабжения. Контроль закупленных материалов осуществляется только визуально - по количеству и качеству. Этого может оказаться не всегда достаточным. При выявлении брака осуществляется замена товара. При необходимости, оформляется претензия, а в особых случаях - отказ от покупки у данного поставщика с последующим исключением данного поставщика из действующего реестра поставщиков. Нужно описать требования к закупаемой продукции и в дальнейшем осуществлять контроль закупаемых материально-производственных запасов согласно этим требованиям.

3. Соблюдение условий хранения материалов.

Должна быть минимизирована вероятность порчи материалов на складе. Для этого нужно соблюдать правила пожарной безопасности, исключить хранение на открытом воздухе. Необходимо минимизировать потери запасов в результате краж, злоупотреблений, порчи, непроизводительного расходования, для этого нужно правильно организовать охрану складских помещений.

4. Регулярное проведение инвентаризаций.

В организации инвентаризации должны проводиться через запланированные промежутки времени с целью обеспечение соответствия данных бухгалтерского учета фактическому наличию материально-производственных запасов. На данном предприятии нет установленного графика проведений проверок. На данный момент документированная процедура по проведению инвентаризаций на предприятии отсутствует.

Для выполнения этого пункта необходимо:

· разработать документировано оформленный порядок проведения инвентаризаций;

· осуществлять проверки в соответствии с этим порядком;

· использовать результаты инвентаризаций для улучшения работы организации;

· обучить сотрудников правильному проведению инвентаризации;

· обеспечить этих сотрудников необходимым инвентарем.

5. Рациональное использование материалов.

В дальнейшем руководство должно, после каждой проведенной инвентаризации определить, какие ресурсы и в каких количествах необходимы для успешного функционирования организации и улучшения ее работы, а затем обеспечить эти ресурсы. Важное условие повышения эффективности использования материальных ресурсов - усиление личной и коллективной ответственности и материальной заинтересованности рабочих, руководителей и специалистов структурных подразделений в рациональном использовании указанных ресурсов. Одно из условий рационального использования производственных ресурсов - нормирование складских запасов и материальных затрат. Под нормой производственного запаса понимают средний в течение года запас каждого вида материалов, принимаемый как переходящий запас на конец планируемого года. Эта норма измеряется в днях среднесуточного потребления каждого вида материалов.

6. Организация документооборота.

На рассматриваемом предприятии отсутствует график документооборота. Это является значительным упущением, так как точное соблюдение графиков документооборота способствует своевременному и полному отражению в учетных регистрах совершаемых хозяйственных операций.

Главному бухгалтеру следует составить схему или перечень работ по созданию и обработке документов, выполняемых инженерно-техническими, коммерческими, бухгалтерскими службами с указанием сроков исполнения.

Записи о запасах МПЗ должны постоянно корректироваться и дополняться с учетом всех операций по поступлению и возврату товаров.

Во-первых, это необходимо для обеспечения полноты отражения. Компьютеризированные системы могут осуществлять либо пакетную

обработку записей, либо обработку каждой записи в отдельности. Контроль над итогами осуществленных операций должен проводиться как вначале, так и в конце обработки. Во-вторых, это важно для обеспечения

точности: основным средством контроля является инвентаризация.

7. Автоматизация учета материалов на складе.

В колхозе «Заветы Ленина» отсутствует система автоматизации обработки информации, что является одной из проблем ведения бухгалтерского учета на предприятии.

Особенно важно в настоящее время располагать компьютерами, позволяющими создавать автоматизированные рабочие места. Для упрощения учета материалов на складе и в бухгалтерии необходимо автоматизировать склад. Автоматизация должна обеспечить: контролируемый ввод и вывод информации; организацию хранения учетной информации на внешних носителях; защиту информации от несанкционированного доступа; семантическую целостность и защиту от физического разрушения хранимой учетной информации; поиск, арифметическую и логическую обработку информации; обмен с другими информационными объектами. В этом случае материалы приходуются кладовщиком сразу же при поступлении материальных ценностей на склад. И только после оприходования отпускаются в расход по цене приобретения. Это позволит существенно улучшить учет материальных ценностей в колхозе «Заветы Ленина», а также сократить трудоемкость.

Литература

1. Грузинов В.П., Грибов В.Д. - Экономика предприятия - М.: Финансы и статистика, 2009 - с. 379.

2. Градов А.П. Экономическая стратегия фирмы - М: Спецлитература, 2010 - с. 492.

3. Кнышова Е. Н., Панфилова Е. Е. - Экономика организации - М: Форум, Инфра - М, 2007 - с. 318.

4. Сафронов Н. А. - Экономика организации (предприятия) - М: Магистр, 2011 - с. 255.

Размещено на Allbest.ru