Облік загальновиробничих витрат

Аналіз платоспроможності необхідний не тільки для підприємства з метою оцінки і прогнозування фінансової діяльності, але і для зовнішніх інвесторів (банків). Перш ніж видавати кредит, банк повинний упевнитися в платоспроможності позичальника. Те ж повинні зробити і підприємства, що хочуть вступити в економічні відносини один з одним. Їм важливо знати про фінансові можливості партнера, якщо виникає питання про надання йому комерційного кредиту чи відстрочки платежу.

Доцільним буде розглянути показники на основі яких можна буде з'ясувати платоспроможність досліджуваного підприємства. Аналізують платоспроможність на основі даних про наявність у підприємства грошових коштів, запасів, і ін. активів, якими воно могло б розрахуватися зі своїми зобов'язаннями. Також враховують суми кредиторської заборгованості. І на основі цих даних визначають коефіцієнт платоспроможності. Всі ці дані наведені в таблиці 2.4.

Таблиця 2.4. Платоспроможність ДП «ДГ «Кутузівка» ІСГПС НААНУ» за 2013 рік, тис. грн.

Показники	2013 р.	Відхилення (+,-)
	на початок року	на кінець року
Платіжні засоби
Гроші та їх еквіваленти	1157,0	632,0	-525,0
Готова продукція	11404,0	9049,0	-2355,0
Дебіторська заборгованість	1837,0	1340,0	-497,0
Разом платіжних засобів	14398,0	11021,0	-3377,0
Платіжні зобов'язання
Короткострокові кредити банків	625,0	3652,0	3027,0
Векселі видані	27,0	-	-27,0
Поточна кредиторська заборгованість	29479,0	23648,0	-5831,0
Інші поточні зобов'язання	39,0	34,0	-5,0
Разом платіжних зобов'язань	30170,0	27334,0	-2836,0
Коефіцієнт платоспроможності	0,477	0,403	-0,074
Перевищення: платіжних зобов'язань	15772,0	16313,0	541,0

Дані таблиці свідчать, що на кінець 2013 р. платіжні засоби підприємства зменшились і дорівнюють 11021 тис. грн., що на 3377 тис. грн. менше порівняно з початком року. Такій зміні сприяло зменшення готової продукції на 2355 тис. грн., грошей та їх еквівалентів на 525 тис. грн. та дебіторської заборгованості на 497 тис. грн.

Паралельно платіжним засобам, відбувається зменшення платіжних зобов'язань підприємства, які на кінець 2013 р. становлять 27334 тис. грн., що менше на 2836 тис. грн., порівняно з початком року. Це зменшення відбулось за рахунок зменшення поточної кредиторської заборгованості на 5831 тис. грн., векселів виданих на 27 тис. грн., інших поточних зобов'язань на 5 тис. грн. Проте за рахунок збільшення короткострокових кредитів банків зобов'язання зросли на 3027 тис. грн.

Вище наведені зміни зменшили коефіцієнт платоспроможності з 0,477 на початок 2013 року до 0,403 на кінець. Отримані значення коефіцієнта платоспроможності набагато нижчі за нормативне значення (К=1). Це говорить про те, що господарство є неплатоспроможним у 2013 році і здатне лише на 47,7% і 40,3% відповідно покрити поточні зобов'язання власними платіжними засобами.

Отже, господарство не здатне розрахуватися за своїми боргами без порушення свого нормального технологічного процесу.

При організації бухгалтерського обліку ДП «ДГ «Кутузівка» ІСГПС НААНУ» керується Законом України «Про бухгалтерський облік і фінансову звітність в Україні» від 16 липня 1999 р. зі змінами і доповненнями та національними положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку в Україні, затвердженим Міністерством фінансів України. Відповідно до ст. 8 цього Закону ДП «ДГ «Кутузівка» ІСГПС НААНУ» самостійно визначає свою облікову політику, зміст якої викладений в наказі «Про облікову політику». Згідно цього закону керівник підприємства зобов'язаний створити необхідні умови для правильного ведення бухгалтерського обліку, забезпечити неухильне виконання всіма підрозділами, службами та працівниками, причетними до бухгалтерського обліку, правомірних вимог бухгалтера щодо дотримання порядку оформлення та подання до обліку первинних документів.

В господарстві ведеться централізований облік. До бухгалтерії у встановлені строки здаються підрозділами первинні документи, де вони обробляються і групуються в реєстрах аналітичного і синтетичного обліку, а також складають звітність. Це дає змогу раціонально розподілити роботу між обліковими працівниками, відповідно до їх кваліфікації.

Правильна організація бухгалтерського обліку вимагає складання плану документообороту, який повинен визначати порядок оформлення документів, надходження їх до бухгалтерії, опрацювання, використання для записів в облікових регістрах та передачі в архів. Графік документообороту в господарстві розроблений, тим самим це дає змогу для своєчасного і якісного складання звітності.

В ДП ДГ «Кутузівка» складено графік документообігу (Додаток В) для раціональної організації бухгалтерського обліку з відображенням руху первинних документів з моменту їх створення і до передачі в архів. Цей графік затверджений керівником підприємства.

Працівники створюють і подають первинні документи за графіком документообігу, для цього кожному виконавцю видається витяг з графіка, де наводиться перелік документів, що відносяться до функціональних обов'язків виконавця, терміни їх подання та підрозділи підприємства, до яких передаються ці документи.

Контроль за дотриманням графіку документообігу здійснюється головним бухгалтером. Його вимоги щодо надання до бухгалтерії необхідних документів та відомостей є обов'язковими для всіх підрозділів і служб підприємства.

Документи зберігаються відповідно до встановлених термінів зберігання первинних документів та облікових регістрів, що пройшли обробку і були підставою для складання звітності, а також бухгалтерських звітів і бланків, оформлення в передачу їх до архіву забезпечує головний бухгалтер.

Згідно з Наказом «Про облікову політику на підприємстві» (додаток Б) бухгалтерський облік здійснюється за журнально-ордерною формою, з частковою автоматизацією за допомогою програми «Microsoft Excel».

Журнально-ордерна форма обліку ґрунтується на принципах систематизації і накопичення в хронологічному порядку даних первинних документів, що відображують господарські операції безпосередньо в реєстрах синтетичного та аналітичного обліку.

Використовують також регістри аналітичного обліку - відомості, таблиці, книги і картки.

Наприкінці місяця підсумкові дані кредитових оборотів із журналів-ордерів переносять до Головної книги, в якій підраховують обороти по дебету кожного рахунка. Головну книгу використовують для узагальнення даних журналів-ордерів, взаємної перевірки зроблених записів по окремих рахунках і складання звітного балансу.

У Головній книзі відображають початкове сальдо, поточні обороти і сальдо на кінець звітного періоду (місяця, кварталу, року) по кожному синтетичному рахунку. За методом подвійного запису суми дебетових і кредитових оборотів, а також дебетових і кредитових сальдо мають бути відповідно між собою рівними. Головна книга відкривається на рік.

Для забезпечення правильного групування даних первинних документів у журналах-ордерах передбачено типову кореспонденцію за кредитом рахунків бухгалтерського обліку і наведено перелік показників, необхідних для складання періодичної та річної звітності. В журналах-ордерах, що призначені для синтетичного та аналітичного обліку, крім того, передбачено позиції аналітичного обліку.

Для узагальнення даних журналів-ордерів використовується Головна книга, у ній відображують залишки за рахунками, на яких вони були на початок місяця, поточні обороти і залишки на кінець місяця за відповідними синтетичними рахунками.

Отже, в Головній книзі записи здійснюють за дебетом рахунків у кореспонденції з кредитованими рахунками, в той час як у журналах-ордерах записи роблять за кредитом у кореспонденції з рахунками, котрі дебетуються, що забезпечує взаємний контроль показників.

Перевірку правильності записів до Головної книги здійснюють шляхом підсумку сум оборотів і залишків за усіма рахунками. Суми дебетових і кредитових оборотів та залишків повинні бути відповідно рівними. Головну книгу відкривають на рік, для чого на кожний синтетичний рахунок відводять окремий аркуш, а, за необхідності, за окремими рахунками - два аркуші.

Значно полегшує ведення бухгалтерського обліку програма Excel, яка є однією з небагатьох програм, поширених серед рядових користувачів, що виправдовує своєю роботою термін «обчислювальна техніка». Класичним прикладом обчислювальних задач є калькуляційні обчислення з оглядовою кількістю вхідних даних. Це і бухгалтерські розрахунки, і статистичні обчислення, і розв'язання простих наукових задач. Проте це універсальна програма, а не спеціалізована для бухгалтерського обліку, що значно звужує її функціональні можливості при веденні обліку.



3. Облік загальновиробничих витрат

3.1 Первинний облік загальновиробничих витрат

Важливе значення в організації обліку загальновиробничих витрат займає чітке, вчасне і правильне ведення первинної документації, на підставі якої проводять всі послідуючі записи в обліку.

Для обліку праці та її оплати в використовують різні первинні документи. Для обліку праці та її оплати працівників з посадовими окладами підприємства застосовують Табель обліку робочого часу (ф. №ПСГ -1). В підприємстві цей документ ведуть за методом суцільної реєстрації. Щодня за кожним працівником визначається відпрацьований і невідпрацьований час. Табель ведуть в кожному структурному підрозділі підприємства. Цей документ ведеться протягом місяця. Табель обліку робочого часу є підставою для нарахування оплати праці працівникам з погодинною оплатою.

Для нарахування оплати праці за виконання кінно-ручних робіт використовують Обліковий лист праці і виконаних робіт (ф. №ПСГ - 2). Щодня бригадир записує в обліковий листок назву робіт, за якими обліковують затрати праці працівників чи їх табельні номера. Після закінчення строку підсумовують по вертикалі затрати праці за видами робіт, а по горизонталі - кількість відпрацьованих днів, годин та суму оплати праці.

В обліковому листі тракториста-машиніста (ф. №ПСГ - 3) в підприємстві ведуть облік виробітку та нарахованої оплати праці трактористів-машиністів. Обліковий листок складають окремо на кожного механізатора. У ньому за кожен відпрацьований день зазначається вид та обсяг виконаної роботи, нарахована оплата праці, кількість витраченого пального. Особливу увагу приділяють контролю за правильністю записів про обсяг виконання робіт, що є підставою для нарахування заробітної плати. Підписаний трактористом-машиністом та агрономом обліковий листок передається до бухгалтерії, де його перевіряють, затверджують, після чого він стає підставою для записів.

Для відображення витрат автомобільного вантажного транспорту господарства, транспортних робіт по переміщенню сільськогосподарської продукції, на перевезенні працівників на поля, вивезенні сільськогосподарської продукції з поля в місця її зберігання і використання оформляють Подорожній лист вантажного автомобіля (ф. №2) для обліку тонно-кілометрів та погодинної роботи при обслуговуванні бригад. Підписують цей документ водій, диспетчер, завідуючий гаражем і механік. Оформленні документи передають до бухгалтерії підприємства.

Первинним документом, на підставі якого вартість послуг легкового автотранспорту включаються у загально виробничі витрати є подорожній лист легкового автомобіля (ф. №3). В ньому містяться дані про відстань, витрату пального та інші показники, необхідні для обліку. Диспетчер заповнює подорожній лист до видачі його водієві.

Один із важливих елементів обліку - це облік руху і списання матеріальних цінностей, які безпосередньо витрачаються при організації та обслуговуванні виробництва. Списання вартості товарно-матеріальних у витрати виробництва згідно прийнятої облікової політики здійснюється за методом середньозваженої собівартості.

На основі лімітно-забірної картки отримують зі складу у підзвіт необхідні виробничі запаси. Цей документ бухгалтерія на підставі розпорядження керівника господарства складає в двох примірниках, з яких один залишає собі, а інший віддає особі, яка отримуватиме цінності.

Паливно-мастильні матеріали, фактично витрачені на роботи загально виробничого призначення галузей рослинництва, тваринництва, допоміжних та промислових виробництв на підставі Облікових листів тракториста-машиніста включаються в структуру затрат. Відпускає паливно-мастильні матеріали або видає талон на одержання їх (у літрах) у підзвіт заправникам, трактористам-машиністам та водіям завідуючий складом.

Документи по обліку витрат засобів праці також фіксують витрати по використаних засобах праці, які виражаються у нарахованій амортизації. Основні засоби, що використовуються у виробництві поступово зношуються, а тому на них нараховується амортизація, що відображається у Відомості нарахування амортизації.

Малоцінні і швидкозношувані предмети в підприємстві списують у витрати виробництва на основі Акту на списання виробничого і господарського інвентарю (ф. №ВЗСГ -5), який складають члени комісії, які безпосередньо оглядають предмети, що підлягають списанню, встановлюють їх непридатність для відновлення (подальшого використання) і визначають можливість використання чи реалізації матеріалів, що залишаються після списання предметів.

Щомісяця за даними Звіту про використання електроенергії (ф. ЖН-14) списують вартість енергії за собівартістю одиниці на рахунки споживачів електроенергії. При цьому дебетують рахунок 91 і кредитують субрахунок 234.5 «Електрозабезпечення».

Витрати на водопостачання розподіляють за споживачами пропорційно до кількості спожитої води і щомісяця на підставі Звіту про використання води на виробничі та інші потреби списують за фактичною собівартістю 1 води. На вартість списаної води дебетують рахунок 91, а кредитують 234.7 «Водозабезпечення».

Загальновиробничі затрати включаються у витрати виробництва на підставі бухгалтерських довідок. Базою для розподілу витрат рахунку 91 «Загальновиробничі витрати» в кінці року є сума всіх прямих витрат по рахунку 231 «Рослинництво» за вирахуванням вартості насіння, по рахунку 232 «Тваринництво» за вирахуванням вартості кормів, 233 «Промислові виробництва» за вирахуванням вартості сировини.



3.2 Аналітичний і синтетичний облік загальновиробничих витрат

Основними завданнями організації обліку загальновиробничих витрат у ДП «ДГ «Кутузівка» є забезпечення правильного визначення та достовірної їх оцінки, правильного і повного документального оформлення та своєчасного відображення в регістрах, надання повної, достовірної та неупередженої інформації про розмір цих витрат для потреб управління.

Облік загальновиробничих витрат в ДП «ДГ «Кутузівка» ведуть на активному збірно-розподільчому рахунку 91 «Загальновиробничі витрати». По дебету цього рахунку збирають витрати, а по кредиту їх списують в поряду розподілу на об'єкти обліку. До цих витрат відносять: витрати на оплату праці апарату управління ферми; витрати на відрядження; амортизація основних засобів, витрати на їх ремонт, утримання, страхування; витрати на удосконалення технології виробництва; опалення, освітлення, водопостачання, витрати на заходи з охорони праці і техніки безпеки, а інші загальновиробничі витрати, що безпосередньо пов'язані з галузями рослинництва, тваринництва та інших виробництв. Залишок на рахунках протягом року не виводять, замість цього відображають дебетовий і кредитовий оборот наростаючим підсумком.

До рахунку 91 «Загальновиробничі витрати» в ДП «ДГ «Кутузівка» відкрито такі субрахунки:

911 «Загальновиробничі витрати рослинництва»

912 «Загальновиробничі витрати тваринництва»

913 «Загальновиробничі витрати промислові виробництва»

914 «Загальновиробничі витрати допоміжних виробництв».

Загальновиробничі витрати ведуть на вказаних субрахунках за нижченаведеними статтями.

Аналітичний облік ведеться за місцями виникнення, центрами відповідальності та статтями витрат у Звіті про загальновиробничі витрати (ф. №5.7) (додаток Н).

Рахунок 91 «Загальновиробничі витрати» кореспондує:

За дебетом з кредитом рахунків:	За кредитом з дебетом рахунків:
13	«Знос необоротних активів»	23	«Виробництво»
20	«Виробничі запаси»	90	«Собівартість реалізації»
22	«Малоцінні та швидкозношувані предмети»
30	«Каса»
31	«Рахунки в банках»
37	«Розрахунки з різними дебіторами»
39	«Витрати майбутніх періодів»
47	«Забезпечення майбутніх витрат і платежів»
50	«Довгострокові позики»
60	«Короткострокові позики»
63	«Розрахунки з постачальниками та підрядниками»
64	«Розрахунки за податками й платежами»
65	«Розрахунки за страхуванням»
66	«Розрахунки з оплати праці»
68	«Розрахунки за іншими операціями»
80	«Матеріальні витрати»
81	«Витрати на оплату праці»
82	«Відрахування на соціальні заходи»
83	«Амортизація»
84	«Інші операційні витрати»

Облік загальновиробничих витрат в ДП «ДГ «Кутузівка» здійснюється за наступними статтями:

? витрати на оплату праці (рахунок 661);

? відрахування на соціальні заходи (рахунок 651);

? послуги ремонтної майстерні (рахунок 234.1);

? автопослуги (рахунок 234.2);

? послуги тракторного парку (рахунок 234.3);

? електропостачання (рахунок 234.5);

? теплопостачання (рахунок 234.6);

? водопостачання (рахунок 234.7);

? поточний ремонт (рахунок 234.9);

? амортизація (рахунок 131);

? малоцінні швидкозношувані предмети (рахунок 221);

? матеріали (рахунок 201/209);

? будівельні матеріали (рахунок 205);

? запасні частини (рахунок 207);

? спеціальне харчування (рахунок 275);

? відрядження (рахунок 372);

? послуги сторонніх організацій (рахунок 377).

По статті «Витрати на оплату праці» обліковують основну та додаткову

оплату праці працівників апарату управління окремих галузей відповідно до номенклатури посад апарату управління, основну і додаткову оплату праці персоналу: інженера-енергетика, зоотехніка, бригадирів, обліковців, завідувачів ферм, ветлікаря. Підставою для нарахування оплати праці є Табелі обліку робочого часу, Облікові листи праці й виконаних робіт, Облікові листи тракториста-машиніста. При цьому нарахована заробітна плата відображається записом: Дебет рахунка 91 «Загальновиробничі витрати»; Кредит рахунка 66 «Розрахунки за виплатами працівникам» (654 тис грн за підсумками 2013 р).

За статтею «Відрахування на соціальні заходи» відображають суми нарахувань на фонд оплати праці. В бухгалтерському обліку нарахування на фонд оплати праці відображають статтею: Дебет рахунка 91 «Загальновиробничі витрати»; Кредит рахунка 65 «Розрахунки за страхуванням» (243 тис грн).

В бухгалтерському обліку нарахування амортизації на основні засоби загально виробничого призначення відображають записом: Дебет рахунка 91 «Загальновиробничі витрати»; Кредит рахунка 13 «Знос основних засобів» (33 тис грн).

Витрати по ремонту основних засобів загально виробничого призначення списують проводкою: Дебет рахунка 91 «Загальновиробничі витрати»; Кредит рахунка 20 «Виробничі запаси» (222 тис грн).

За статтями робіт і послуг ведуть облік виконаних для загальновиробничого призначення робіт і послуг власними допоміжними виробництвами свого підприємства, а також обліковують вартість послуг виробничого характеру, наданих сторонніми підприємствами та організаціями. В склад даних статей включають вартість послуг власного легкового, вантажного та гужового транспорту для поїздок обслуговуючого персоналу галузі (рослинництва, тваринництва і промислові виробництва), перевезення людей на поля, підвезення обідів на місця роботи. На цю статтю щомісяця записують також послуги водо-, тепло-, електропостачання.

На вартість послуг власних допоміжних виробництв складають статтю: Дебет рахунку 91 «Загальновиробничі витрати»; Кредит рахунку 23 за субрахунками відповідних статей витрат допоміжних виробництв.

Вартість послуг сторонніх організацій включають у склад загальновиробничих витрат проводкою: Дебет рахунку 91 «Загальновиробничі витрати»; Кредит рахунку 63 «Розрахунки з постачальниками та підрядчиками» (269 тис грн).

Витрати по відрядженнях агронома, зоотехніка та інших працівників загальновиробничого призначення в ДП «ДГ «Кутузівка» записують проводкою: Дебет рахунка 91 «Загальновиробничі витрати»; Кредит рахунку 372 «Розрахунки з підзвітними особами» (22 тис грн).

Вартість малоцінних швидкозношуваних предметів включають до складу загальновиробничих витрат статтею: Дебет рахунку 91 «Загальновиробничі витрати»; Кредит рахунку 22 «Малоцінні швидкозношувані предмети» (15 тис грн).

Таким чином протягом року по дебету рахунку 91 відображається сума визнаних витрат, а по кредиту, відповідно розподілу, списання їх на рахунки 23 «Виробництво». Тому, у кінці 2013 р. на 232 рахунок будуть віднесені загальновиробничі витрати у сумі 2157 тис грн.

В ДП «ДГ «Кутузівка» на підставі первинних і зведених документів, нагромаджувальних відомостей, звітів про рух продукції, матеріалів складають Виробничі звіти, де ведуть аналітичний облік витрат у розрізі галузей та виробничих підрозділів.

3.3 Розподіл загальновиробничих витрат

Загальновиробничі витрати в ДП «ДГ «Кутузівка» протягом року накопичується по дебету рахунків 911, 912, 913,914, а в кінці року розподіляються на об'єкти обліку витрат пропорційно до загальної суми витрат без вартості насіння (в рослинництві), кормів (у тваринництві), матеріалів і напівфабрикатів (у промислових виробництвах).

Коефіцієнт розподілу загальновиробничих витрат знаходять шляхом ділення суми загальновиробничих витрат рослинництва, облічених на дебеті рахунку 911 «Загальновиробничі витрати рослинництва» на загальну суму бази розподілу (витрати відображаються за мінусом вартості насіння). Потім помноживши базу розподілу по кожному об'єкту на коефіцієнт розподілу знаходять суму розподілу по кожному об'єкті на коефіцієнт розподілу знаходять суму витрат, що необхідно віднести на конкретну культуру.

Списання частини загальновиробничих витрат на витрати рослинництва показують проводками: Дебет рахунка 232 «Тваринництво»; Кредит рахунка 91 «Загальновиробничі витрати».

Розрахунки при розподілі загальновиробничих витрат тваринництва в ДП «ДГ «Кутузівка» проводяться, виходячи з того, що базою розподілу у рослинництві є гектари і заробітна плата, в інших виробництвах - заробітна плата, що зазначено в Наказі «Про облікову політику господарства з 2012 року» від 30.05.2012 р. №108-в. Визначивши коефіцієнт розподілу і перемноживши його на базу розподілу працівники бухгалтерії ДП «ДГ «Кутузівка» отримують суми, які необхідні віднести на конкретний об'єкт.

Списання частини загальновиробничих витрат на витрати тваринництва оформляють проводками: Дебет рахунка 232 «Тваринництво»; Кредит рахунка 91 «Загальновиробничі витрати».

Списання частини загальновиробничих витрат на витрати промислових виробництв оформляють проводками: Дебет рахунка 233 «Промислові виробництва»; Кредит рахунка 91 «Загальновиробничі витрати».

Таким чином, порядок розподілу загальновиробничих витрат відповідає встановленому у Методичних рекомендаціях з планування, обліку і калькулювання собівартості продукції (робіт, послуг) сільськогосподарських підприємств, затверджені наказом Міністерства аграрної політики України від 18.05.2001 року №132.



4. Шляхи удосконалення обліку і розподілу загальновиробничих витрат

Від ефективності управління витратами залежить фінансовий результат діяльності підприємств. Процес ринкової трансформації системи обліку в сільськогосподарських підприємствах неадекватний сучасним вимогам. До основних стримуючих чинників відносяться: застарілі інструктивні та методичні матеріали з організації обліку витрат виробництва і реалізації продукції; недостатня відповідність сучасним вимогам регламентування відображення витрат в існуючій нормативно-правовій базі; недосконалість первинних документів з обліку виробничих витрат; відсутність методичних матеріалів з організації контролю і реалізації його результатів.

Методологічні засади обліку, а також перелік витрат, які включаються до складу загальновиробничих, визначені в П(С) БО 16 «Витрати». Перелік і склад змінних і постійних загальновиробничих витрат установлюються підприємством і зазначаються в Наказі про облікову політику, тому що в сучасній нормативній базі немає чіткого переліку змінних та постійних загальновиробничих витрат та і самі витрати не можливо однозначно віднести до постійних або змінних, тому що існує ще такий вид витрат, як змішані витрати, які містять в собі змінну і постійну частини.

Слід зазначити, що змінні витрати на одиницю продукції все ж змінюються у зв'язку зі змінами організаційно-технічних умов роботи підприємства, а постійні витрати змінюються при суттєвій зміні обсягу виробництва. Важко визначити які витрати на обслуговування і управління виробництвом (цехів, дільниць) змінюються пропорційно до обсягу діяльності, а які не змінюються. У зв'язку з цим велика кількість суб'єктів господарювання взагалі не виділяє серед загальновиробничих витрат змінних чи постійних, а розподіляє всю їх суму з використанням обраної бази розподілу виходячи з фактичної потужності звітного періоду [8].

Для вирішення даної проблеми нормативна база повинна бути удосконалена, а саме:

? потрібно удосконалити класифікацію загальновиробничих витрат, яка містила б оптимальну кількість ознак, розкривала цільове призначення й економічний зміст витрат, враховувала організаційну структуру та особливості;

? необхідно деталізувати план рахунків бухгалтерського обліку з конкретизацією статей загальновиробничих витрат.

Як і проблема визначення складу змінних та постійних витрат, визначення оптимального методу розподілу загальновиробничих витрат пов'язане також з недосконалістю сучасної нормативної бази. Таким чином, існує необхідність її перегляду і стосовно цих питань.

При виборі бази розподілу слід звернути увагу на те, що між зміною загальновиробничих витрат і відповідно змінною бази розподілу існує пропорційна або майже пропорційна залежність.

Найбільш часто використовувані бази розподілу та їх характеристика і недоліки відображено в таблиці 4.1. Кожна з перерахованих баз розподілу має свої недоліки, тому доцільно використовувати декілька баз розподілу, за допомогою яких можна досягти більш об'єктивних результатів. При виборі слід враховувати особливості виробництва і продукції, що виробляється.

Таблиця 4.1. Бази розподілу загальновиробничих витрат та їх характеристика

База розподілу	Характеристика
Ціна прямих матеріалів	Якщо загальновиробничі витрати прямо пов'язані з величиною і кількістю матеріалів, з якими проводиться відповідні технологічні операції.
Прямі витрати на оплату праці (без прогресивно-преміальних доплат)	Якщо загальновиробничі витрати прямо пов'язані з величиною прямих витрат на оплату праці. Ця база розподілу має значну кількість недоліків через те, що її питома вага у загальній сумі собівартості зменшується через автоматизацію виробництва. Наприклад, у виробництві для виготовлення певної продукції використовують складну техніку, для управління якою наймають високооплачуваних кваліфікованих працівників, і одночасно для виробництва іншої продукції використовують працівників з більш низькою кваліфікацією, тоді використання витрат на оплату праці як бази розподілу приведе до того, що велика частина загальновиробничих витрат припадає на виробництво, для виготовлення якого використовують складну техніку.
Прямі витрати на оплату праці (без прогресивно-преміальних доплат) плюс витрати на утримання та експлуатацію машин та обладнання.	Цей метод є найбільш оптимальним для підприємств з різним рівнем механізації і автоматизації, особливо для підприємств машинобудування і металообробки, адже дозволяє повністю врахувати трудомісткість виготовлення різних видів продукції і ступінь механізації та автоматизації виробничого процесу.
Години праці	Якщо немає різниці між величиною заробітної плати і вона майже для всіх однакова.
Машино-години	Якщо у виробництві використовують значні капіталовкладення і загальновиробничі витрати у більшій мірі пов'язані з використанням обладнання і техніки. Наприклад, значна ціна електроенергії для обладнання або ціна обслуговування обладнання і ін.
Розподіл пропорційно кошторисних (нормативних) ставок	Цей метод рекомендовано Типовим положенням з планування обліку та калькулювання собівартості продукції на промислових підприємствах та повинен бути основним, особливо для підприємств машинобудування та металообробки, де виготовляється різноманітна складна продукція із застосуванням різних за складністю та рівнем витрат на утримання та експлуатацію обладнання.

У зв'язку з виникненням попередніх проблем виникає необхідність модифікації розрахунку розподілу загальновиробничих витрат, який зображений в таблиці 4.2.

Таблиця 4.2. Модифікований розрахунок розподілу загальновиробничих витрат

Показники	Усього	На 1 бази розподілу	Включення загальновиробничих витрат до
			Рах. 23, грн.	Рах. 90, грн.
База розподілу, грн.	1280	-	-	-
Загальновиробничі витрати за нормальною потужністю, грн.	2100
з них:
змінні	5000		-	-
(ряд. 3 гр. 4 = ряд. 4 гр. 3: ряд. 1 гр. 3)		3,91
постійні	16000		-	-
(ряд. 5 гр. 4 = ряд. 4 гр. 3: ряд. 1 гр. 3)		12,50
База розподілу за фактичною потужністю за звітний період, людино-години:	1279,65
Фактичні загальновиробничі витрати за звітний період, грн.:
з них:
змінні	5080	-	5080
постійні (ряд. 7 гр. 3 ряд. 8 гр. 3):	15914,24	-	-	-
постійні розподілені (ряд. 6 гр. 3 * ряд. 5 гр. 4)	15914,24	-	15914,24	-
постійні не розподілені	85,76	-	-	85,76

Дані для розрахунку розподілу загальновиробничих витрат беруться за відповідними показниками з Журналу реєстрації господарських операцій. Але при використанні даної методики розподілу загальновиробничих витрат за показником використання в роботах годин праці робітників не враховуються технічні особливості кожного виду робіт та послуг, тому дана методика не підходить для використання.

Загальна сума загальновиробничих витрат (змінних і постійних), що віднесена на собівартість виробництва продукції, розподіляється між окремими об'єктами обліку. Розподіл витрат - це включення загальновиробничих витрат у собівартість продукції, якщо їх прямо на продукцію віднести неможливо. Метою розподілу витрат є їх віднесення на продукцію і визначення максимально точної собівартості продукції.

Відповідно до нововведених змін до П (С) БО 16 «Витрати» підприємство має право не включати до виробничої собівартості змінні та постійні розподілені загальновиробничі витрати. В такому випадку собівартість визначається за прямими витратами. Обравши цей варіант, загальновиробничі витрати до собівартості не потраплятимуть, а відразу відноситимуться на фінансовий результат, інформація про них розкриватиметься у Звіті про фінансові результати окремою статтею. Отож, загальновиробничі витрати не розподіляються на об'єкти витрат.

В сільському господарстві обсяг виробництва (потужність) залежить від природних факторів, а не лише від діяльності людей. Методичними рекомендаціями №132, передбачено, що всі загальновиробничі витрати вважаються змінними і розподіляються між основними галузями та об'єктами витрат пропорційно до суми прямих витрат (без витрат основних матеріалів: кормів, насіння, сировини) з кредиту рахунка 91 «Загальновиробничі витрати» в дебет рахунка 23 «Виробництво».

Проте, якщо підприємство обирає не класичний варіант розподілу загальновиробничих витрат, а новий альтернативний, який запропоновано підприємствам у п. 11.1 П (С) БО 16 «Витрати», тоді всі загальновиробничі витрати з кретина рахунка 91 «Загальновиробничі витрати» списуються безпосередньо на рахунок 79 «Фінансові результати».

Якщо підприємство обирає метод обліку собівартості за прямими витратами, у статті «Собівартість реалізованої продукції (товарів, робіт, послуг)» Звіту про фінансові результати (Звіт про сукупний дохід) (ф. №2) слід наводити собівартість реалізованої продукції (робіт, послуг), розраховану за прямими витратами. Відповідно, інформація про загальновиробничі витрати не наводиться (таблиця 4.3).

Порівняємо класичний метод визначення собівартості реалізованої продукції та альтернативний (собівартість за прямими витратами).

Таблиця 4.3. Порівняння класичного та альтернативного методів визначення собівартості реалізованої продукції (робіт, послуг)

Методи визначення собівартості реалізованої продукції (робіт, послуг)
Класичний (п. 11 П(С) БО 16, Методичні рекомендації №132)	Новий альтернативний (п. 11.1 П(С) БО 16)
1) виробнича собівартість продукції (робіт, послуг): - прямі матеріальні витрати; - прямі витрати на оплату праці; - інші прямі витрати; - загальновиробничі витрати; 2) наднормативні виробничі витрати.	- прямі матеріальні витрати; - прямі витрати на оплату праці; - амортизація виробничих основних засобів та нематеріальних активів, безпосередньо пов'язаних з виробництвом продукції, виконанням робіт, наданням послуг; - вартість придбаних послуг, прямо пов'язаних з виробництвом продукції (товарів), виконанням робіт, наданням послуг; - інші прямі витрати.

Необхідно наголосити, що підприємства можуть обирати один із вище зазначених методів формування собівартості, при чому свій вибір щодо порядку такого обліку необхідно зафіксувати в наказі про облікову політику.

У разі, якщо підприємство вирішить включати загальновиробничі витрати до собівартості продукції, важливим моментом організації обліку загальновиробничих витрат є вибір та обґрунтування бази розподілу таких витрат.

Враховуючи особливості відповідних виробництв застосовуються, як правило, наступні бази розподілу загальновиробничих витрат: сума прямих витрат на виробництво продукції (вартість прямих витрат матеріалів) - якщо загальновиробничі витрати прямо пов'язані з величиною і кількістю матеріалів, з якими здійснюють певні технологічні операції; сума заробітної плати робітників (прямі витрати на оплату праці), якщо загальновиробничі витрати прямо пов' язані з величиною прямих витрат на оплату праці і використовується тільки на підприємствах з однаковим рівнем механізації і автоматизації виробництва; обсяг відпрацьованого робітниками часу: люд. - години; машино-години; обсяг діяльності - кількість (маса) виготовленої продукції.

Розподіл потрібно здійснювати у такій послідовності: вибрати об'єкти, на які потрібно розподілити загальновиробничі витрати; по кожному об'єкту згрупувати витрати за статтями, елементами, кореспондуючими рахунками або іншими ознаками; вибрати базу для розподілу загальновиробничих витрат, яка встановлюється у кожному випадку окремо; розподілити загальновиробничі витрати.

Сільське господарство в Україні не є високомеханізованим, а тому найприйнятішою базою розподілу загальновиробничих витрат вважаємо пряму оплату праці. Ця база розподілу є простою у використанні і забезпечує найбільш точний розподіл загальнови робничих витрат між об'єктами обліку.

Для раціонального обліку та розподілу загальновиробничих витрат сільськогосподарським підприємствам необхідно звернути увагу на особливості галузі при встановленні переліку субрахунків до рахунку 91, статей витрат, назв, переліку і складу загальновиробничих витрат, величини нормальної потужності, методики і періодичності розподілу загальновиробничих витрат та при виборі бази розподілу. Всі ці позиції повинні бути зафіксовані у наказі про облікову політику підприємства. Вважаємо, що внесені пропозиції дадуть змогу більш точно і обґрунтовано обліковувати і розподіляти загальновиробничі витрати. Подальшого дослідження потребує обґрунтування бази та періодичності розподілу загальновиробничих витрат підприємств.



Висновки та пропозиції

Державне підприємство «Дослідне господарство «Кутузівка» Інституту сільського господарства Північного сходу Національної академії аграрних наук України» (далі ДП «ДГ «Кутузівка» ІСГПС НААНУ») засновано в 1961 році. ДП «ДГ «Кутузівка» ІСГПС НААНУ» розташоване в східній частині Харківського району Харківської області. «Кутузівка» є племінним заводом з розведення ВРХ української чорно-рябої молочної породи та базою НААНУ для роботи по проведенню науково-дослідних пошуків та впровадження науково-технічних розробок у виробництво.

Предметом діяльності є виробництво та реалізація на території України високоякісної сільськогосподарської продукції, а також спорідненої продукції, продукції переробки, організація власної мережі реалізації продукції.

Аналіз даних таблиці 2.1 показує, що виробництво валової продукції сільського господарства у постійних цінах 2010 р. у 2011-2013 рр. поступово зростає. Так, в 2013 р. було вироблено валової продукції на суму 49233,5 тис. грн., що на 24,6% та 19,3% більше ніж у 2011 р. і 2012 р. відповідно. Динаміка реалізації товарної продукції має такий же характер. Зростання товарної продукції характерне всім галузям підприємства, окрім послуг.

Площа сільськогосподарських угідь протягом 2011-2013 років незмінна і становить 8561 га, з яких розорано 86%. Крім того, у 2013 році порівняно з 2011 та 2012 роком середньорічна вартість основних і оборотних засобів зросла на 31,1% і 3,8% відповідно. Проте відмічається коливання чисельності поголів'я худоби, наявність якого в 2013 р. становить 2229,6 ум. гол., що на 2,5% більше 2011 р. проте на 0,1% менше рівня 2012 р.

Показники економічної ефективності інтенсифікації підприємства свідчать про неоднозначні зміни в його діяльності. Так, в 2013 р. порівняно із 2011 р., зменшується виробництво валової продукції в розрахунку: на 100 грн. основних виробничих і оборотних засобів - на 4,9%; зменшується продуктивність праці в розрахунку на 1 середньорічного працівника на 3,9%. На противагу цьому зріс обсяг валової продукції на 100 грн. поточних виробничих витрат зросла на 45,4% у 2013 р. відносно рівня 2011 р.

Рентабельність реалізованої продукції свідчить, що в 2013 р. на 1 грн. затрат підприємство отримало 21,9 коп. прибутку, тоді як у 2011 р. цей показник становив 1,1 коп. прибутку. Норма прибутку змінювалась паралельно рентабельності.

Зміни даних показників за 2011-2013 рр. свідчать про те, що збільшився вихід продукції на 1 грн. вкладених затрат підприємства, зріс прибуток на 1 грн. затрат та вартість основних та оборотних засобів, проте знизилась продуктивність праці та фондовіддача. Тобто, підприємство не раціонально використовує свої ресурси, в не достатній мірі впроваджує досягнення науково-технічного прогресу та передового практичного досвіду, що в недостатній мірі покращує рівень його інтенсифікації.

З даних таблиці 2.2 видно, що в 2013 р. найбільшу питому вагу в структурі товарної продукції має молоко 60,5%, що в абсолютному виразі становить 26948 тис. грн., тоді як у 2012 році цей показник становив 56%, а у 2011 р. - 66%. ДП «ДГ «Кутузівка» мала високий рівень спеціалізації у 2013 р. та середній у 2012 р.

Дані дослідження свідчать, що на кінець 2013 р. платіжні засоби підприємства зменшились і дорівнюють 11021 тис. грн., що на 3377 тис. грн. менше порівняно з початком року. Такій зміні сприяло зменшення готової продукції на 2355 тис. грн., грошей та їх еквівалентів на 525 тис. грн. та дебіторської заборгованості на 497 тис. грн.

Паралельно платіжним засобам, відбувається зменшення платіжних зобов'язань підприємства, які на кінець 2013 р. становлять 27334 тис. грн., що менше на 2836 тис. грн., порівняно з початком року. Це зменшення відбулось за рахунок зменшення поточної кредиторської заборгованості на 5831 тис. грн., векселів виданих на 27 тис. грн., інших поточних зобов'язань на 5 тис. грн. Проте за рахунок збільшення короткострокових кредитів банків зобов'язання зросли на 3027 тис. грн.

Вище наведені зміни зменшили коефіцієнт платоспроможності з 0,477 на початок 2013 року до 0,403 на кінець. Отримані значення коефіцієнта платоспроможності набагато нижчі за нормативне значення (К=1). Це говорить про те, що господарство є неплатоспроможним у 2013 році і здатне лише на 47,7% і 40,3% відповідно покрити поточні зобов'язання власними платіжними засобами.

Отже, господарство не здатне розрахуватися за своїми боргами без порушення свого нормального технологічного процесу.

Основними завданнями організації обліку загальновиробничих витрат у ДП «ДГ «Кутузівка» є забезпечення правильного визначення та достовірної їх оцінки, правильного і повного документального оформлення та своєчасного відображення в регістрах, надання повної, достовірної та неупередженої інформації про розмір цих витрат для потреб управління.

Облік загальновиробничих витрат в ДП «ДГ «Кутузівка» ведуть на активному збірно-розподільчому рахунку 91 «Загальновиробничі витрати». По дебету цього рахунку збирають витрати, а по кредиту їх списують в поряду розподілу на об'єкти обліку. До цих витрат відносять: витрати на оплату праці апарату управління ферми; витрати на відрядження; амортизація основних засобів, витрати на їх ремонт, утримання, страхування; витрати на удосконалення технології виробництва; опалення, освітлення, водопостачання, витрати на заходи з охорони праці і техніки безпеки, а інші загальновиробничі витрати, що безпосередньо пов'язані з галузями рослинництва, тваринництва та інших виробництв. Залишок на рахунках протягом року не виводять, замість цього відображають дебетовий і кредитовий оборот наростаючим підсумком.

До рахунку 91 «Загальновиробничі витрати» в ДП «ДГ «Кутузівка» відкрито такі субрахунки: 911 «Загальновиробничі витрати рослинництва»; 912 «Загальновиробничі витрати тваринництва»; 913 «Загальновиробничі витрати промислові виробництва»; 914 «Загальновиробничі витрати допоміжних виробництв».

Загальновиробничі витрати ведуть на вказаних субрахунках за нижченаведеними статтями.

Аналітичний облік ведеться за місцями виникнення, центрами відповідальності та статтями витрат у Звіті про загальновиробничі витрати

(ф. №5.7).

Облік загальновиробничих витрат в ДП «ДГ «Кутузівка» здійснюється за наступними статтями: витрати на оплату праці (рахунок 661); відрахування на соціальні заходи (рахунок 651); послуги ремонтної майстерні (рахунок 234.1); автопослуги (рахунок 234.2); послуги тракторного парку (рахунок 234.3); електропостачання (рахунок 234.5); теплопостачання (рахунок 234.6); водопостачання (рахунок 234.7); поточний ремонт (рахунок 234.9); амортизація (рахунок 131); малоцінні швидкозношувані предмети (рахунок 221); матеріали (рахунок 201/209); будівельні матеріали (рахунок 205); запасні частини (рахунок 207); спеціальне харчування (рахунок 275); відрядження (рахунок 372); послуги сторонніх організацій (рахунок 377).

Таким чином протягом року по дебету рахунку 91 відображається сума визнаних витрат, а по кредиту, відповідно розподілу, списання їх на рахунки 23 «Виробництво». Тому, у кінці 2013 р. на 232 рахунок будуть віднесені загальновиробничі витрати у сумі 2157 тис грн.

Загальновиробничі витрати в ДП «ДГ «Кутузівка» протягом року накопичується по дебету рахунків 911, 912, 913,914, а в кінці року розподіляються на об'єкти обліку витрат пропорційно до загальної суми витрат без вартості насіння (в рослинництві), кормів (у тваринництві), матеріалів і напівфабрикатів (у промислових виробництвах).

Списання частини загальновиробничих витрат на витрати рослинництва показують проводками: Дебет рахунка 232 «Тваринництво»; Кредит рахунка 91 «Загальновиробничі витрати».

Розрахунки при розподілі загальновиробничих витрат тваринництва в ДП «ДГ «Кутузівка» проводяться, виходячи з того, що базою розподілу у рослинництві є гектари і заробітна плата, в інших виробництвах - заробітна плата, що зазначено в Наказі «Про облікову політику господарства з 2012 року» від 30.05.2012 р. №108-в. Визначивши коефіцієнт розподілу і перемноживши його на базу розподілу працівники бухгалтерії ДП «ДГ «Кутузівка» отримують суми, які необхідні віднести на конкретний об'єкт.

Списання частини загальновиробничих витрат на витрати тваринництва оформляють проводками: Дебет рахунка 232 «Тваринництво»; Кредит рахунка 91 «Загальновиробничі витрати».

Списання частини загальновиробничих витрат на витрати промислових виробництв оформляють проводками: Дебет рахунка 233 «Промислові виробництва»; Кредит рахунка 91 «Загальновиробничі витрати».

Таким чином, порядок розподілу загальновиробничих витрат відповідає встановленому у Методичних рекомендаціях з планування, обліку і калькулювання собівартості продукції (робіт, послуг) сільськогосподарських підприємств, затверджені наказом Міністерства аграрної політики України від 18.05.2001 року №132.

Як і проблема визначення складу змінних та постійних витрат, визначення оптимального методу розподілу загальновиробничих витрат пов'язане також з недосконалістю сучасної нормативної бази. Таким чином, існує необхідність її перегляду і стосовно цих питань, а саме:

? потрібно удосконалити класифікацію загальновиробничих витрат, яка містила б оптимальну кількість ознак, розкривала цільове призначення й економічний зміст витрат, враховувала організаційну структуру та особливості;

? необхідно деталізувати план рахунків бухгалтерського обліку з конкретизацією статей загальновиробничих витрат.

Пропонуэмо здійснювати розподіл загальновиробничих витрат у такій послідовності: вибрати об'єкти, на які потрібно розподілити загальновиробничі витрати; по кожному об'єкту згрупувати витрати за статтями, елементами, кореспондуючими рахунками або іншими ознаками; вибрати базу для розподілу загальновиробничих витрат, яка встановлюється у кожному випадку окремо; розподілити загальновиробничі витрати.

Сільське господарство в Україні не є високомеханізованим, а тому найприйнятішою базою розподілу загальновиробничих витрат вважаємо пряму оплату праці. Ця база розподілу є простою у використанні і забезпечує найбільш точний розподіл загальнови робничих витрат між об'єктами обліку.

Для раціонального обліку та розподілу загальновиробничих витрат сільськогосподарським підприємствам необхідно звернути увагу на особливості галузі при встановленні переліку субрахунків до рахунку 91, статей витрат, назв, переліку і складу загальновиробничих витрат, величини нормальної потужності, методики і періодичності розподілу загальновиробничих витрат та при виборі бази розподілу. Всі ці позиції повинні бути зафіксовані у наказі про облікову політику підприємства.



Cписок використаної літератури

1. Податковий кодекс України від 2 грудня 2010 р. №2755-VI [Електронний ресурс]. - Режим доступу: http://zakon2.rada.gov.ua/laws/show/2755-17.

2. Положення (Стандарт) бухгалтерського обліку №16 «Витрати»: Наказ Міністерства фінансів України від 31 грудня 1999 р. №318 із змінами, внесеними Наказом Міністерства фінансів України від 25 вересня 2013 р. №627. [Електронний ресурс]. - Режим доступу: http://zakon.rada.gov.ua/cgi-bin/laws/main.cgi? nreg=z0027-00.

3. Стендер С.В. Класифікація витрат за функціями в управлінському обліку / С.В. Стендер // Теоретичні і практичні аспекти економіки та інтелектуальної власності. - 2010. - №3 (32). - С. 147-153.

4. Гончаренко І.А. Сутність та класифікація витрат підприємства / І.А. Гончаренко // Молодіжний науковий вісник УАБС НБУ, Серія: Економічні науки, №4. - 2013. [Електронний ресурс]. - Режим доступу: http://bulletin.uabs.edu.ua/store/eco/2013/13E51E9D8F756254870B61765C195052.pdf

5. Рябенко Г.М. Щодо економічної сутності витрат та їх класифікації / Г.М. Рябенко // Інноваційна економіка. - №44. - 2013. [Електронний ресурс]. - Режим доступу: http://irbis-nbuv.gov.ua/cgi-bin/irbis_nbuv/cgiirbis_64.exe? C21COM=2&I21DBN=UJRN&P21DBN=UJRN&Z21ID=&IMAGE_FILE_DOWNLOAD=1&Image_file_name=PDF/inek_2013_6_77.pdf

6. Сук П.Л., Криворот О.Г. Облік загальновиробничих витрат та їх розподіл в сільськогосподарських підприємствах / П.Л. Сук, О.Г. Криворот // Облік і фінанси АПК. - 2006. [Електронний ресурс]. - Режим доступу: http://magazine.faaf.org.ua/content/view/272/35/

7. Кондрич В.І. Витрати виробництва: поняття та обліково-економічна сутність / В.І. Кондрич // Вісник ЖДТУ: Економічні науки. - №1 (63). - 2013. [Електронний ресурс]. - Режим доступу: http://irbis-nbuv.gov.ua/cgi-bin/irbis_nbuv/cgiirbis_64.exe? C21COM=2&I21DBN=UJRN&P21DBN=UJRN&Z21ID=&IMAGE_FILE_DOWNLOAD=1&Image_file_name=PDF/Vzhdtu_econ_2013_1_22.pdf

8. Гончаренко І.А. Cутність та класифікація витрат підприємства / І.А. Гончаренко // Молодіжний науковий вісник УАБС НБУ: Економічні науки. - №4. - 2013. [Електронний ресурс]. - Режим доступу: http://bulletin.uabs.edu.ua/store/eco/2013/13E51E9D8F756254870B61765C195052.pdf

9. Ткаченко А.М. Основні підходи до класифікації виробничих витрат підприємства / А.М. Ткаченко // Гуманітарний вісник ЗДІА. - №41. - 2010. [Електронний ресурс]. - Режим доступу: http://www.zgia.zp.ua/gazeta/VISNIK_41_21.pdf

10. Бутинець Ф.Ф. Витрати виробництва та їх класифікація для потреб управління / Ф.Ф. Бутинець // Проблеми теорії та методології бухгалтерського обліку, контролю і аналізу. - 2012. - №1 (22). - С. 11-18.

11. Гаврильченко О.В. Витрати та відтворювальні процеси сільськогосподарських підприємств / О.В. Гаврильченко // Ринкова трансформація економіки: стан, проблеми, перспективи: IV міжнар. форум молодих вчених, 12 трав. 2010 р.: матеріали. - Х.: ХНТУСГ, 2010. - Т. 1. - С. 177 - 179.

12. Лахтіонова Л.А. Поняття категорії «витрати» відповідно до національних стандартів бухгалтерського обліку і міжнародних стандартів бухгалтерського обліку та фінансової звітності / Л.А. Лахтіонова // Фінанси України. - 2006. - №8. - C.68 -75.

13. Дідик А.М. Класифікація витрат для цілей управлінського та бухгалтерського обліків / А.М. Дідик, С.Б. Гнатів // Логістика. Вісник Національного університету «Львівська політехніка». - Львів: Видавництво НУ «ЛП», 2007. - №594. - С. 219-228.

14. Катречко М.О. Багатокритеріальна класифікація витрат за принципом «різні витрати для різних цілей» / М.О. Катречко, К.Ю. Черевань // Фінансово-кредитна діяльність: проблеми теорії та практики. - 2009. - №2 (7). [Електронний ресурс] - Режим доступу: http://www.nbuv.gov.ua /portal/Soc_Gum/Fkd/2009_2/index.html

15. Когут У.І. Критерії класифікації витрат підприємства / У. І. Когут // Вісник Національного університету «Львівська політехніка». - 2008. - №624. - С. 43-49. [Електронний ресурс] - Режим доступу: http://www.nbuv.gov.ua/portal/natural/Vnulp/Menegment/2008_624/08.pdf.

16. Голуб Н. Загальновиробничі витрати - важлива функція підприємства / Н. Голуб // Таврійський державний агротехнологічний університет. - 2013. [Електронний ресурс]. - Режим доступу: http://sophus.at.ua/publ/2013_12_19_20_kampodilsk/sekcija_6_2013_12_19_20/zagalnovirobnichi_vitrati_vazhliva_funkcija_pidpriemstva/48-1-0-854

...