Економічний зміст і об’єкти управлінського бухгалтерського обліку

Фінансовими доходами є доходи, отримані в процесі проведення інвестиційної та фінансової діяльності. Це, зокрема, доходи від участі в капіталі та інші фінансові доходи. Дохід від участі в капіталі відображає доходи, одержані від інвестицій в асоційовані, дочірні або спільні підприємства. Вони передбачають зростання частки інвестора в чистих активах об'єкта інвестування (внаслідок одержання асоційованим, дочірнім та спільним підприємством прибутків або зростання їх власного капіталу).

Рис. 1.3 Формування доходів підприємства

До інших фінансових доходів належать доходи, що виникають у процесі фінансової діяльності підприємства. До них відносять:

- дивіденди одержані;

- відсотки одержані;

- інші доходи від фінансових операцій.

До надзвичайних доходів зараховують доходи, що отримує підприємство в надзвичайних умовах. Це можуть бути такі доходи: відшкодування, одержані від страхових організацій з метою покриття надзвичайних витрат; суми, перераховані підприємству на фінансування втрат з інших джерел (державних органів, юридичних та фізичних осіб, іноземних суб'єктів фінансової діяльності та ін.).

Забезпечення діяльності підприємства передбачає проведення різноманітних витрат. Витрати підприємства - це зменшення економічних вигід у вигляді вибуття активів або збільшення зобов'язань, які призводять до зменшення власного капіталу (за винятком зменшення капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власниками).

Усі витрати підприємства поділяються на дві групи: витрати, що здійснюються в процесі проведення звичайної діяльності, та витрати, які проводяться за надзвичайних подій. У свою чергу, до витрат від звичайної діяльності входять: витрати на операційну діяльність; фінансові витрати; витрати від участі в капіталі; інші витрати. Витрати від операційної діяльності охоплюють витрати підприємства, що пов'язані з виробництвом та реалізацією продукції (основна діяльність), а також з проведенням операцій з їх забезпечення (інша діяльність). До витрат від операційної діяльності належать:

- собівартість продукції;

- адміністративні витрати;

- витрати на збут;

- інші операційні витрати.

Фінансові витрати - це витрати підприємства, які виникають в результаті виплати процентів та інших платежів, пов'язаних із залученням позикового капіталу. Вони охоплюють проценти за кредит та інші фінансові витрати. Процентом за кредит є процентні платежі, нараховані та виплачені за користування банківськими кредитами. Інші фінансові витрати включають витрати, пов'язані з випуском, утриманням та обігом власних цінних паперів, нарахуванням відсотків згідно з кредитними угодами (крім банківських кредитів), фінансового лізингу та ін.

Рис. 1.4 Структура витрат підприємства

Втрати від участі в капіталі відображають збитки, яких зазнає підприємство від проведення інвестицій в асоційовані, дочірні або спільні підприємства. їх величина розраховується шляхом віднесення загальної суми збитків або зменшення власного капіталу асоційованої, дочірньої або спільної фірм до частки підприємства в їх статутному капіталі. При цьому такі витрати не мають перевищувати вартості фінансової інвестиції. Збитки або зменшення власного капіталу підприємства можуть виникати, зокрема, у разі переоцінки вартості необоротних активів та інвестицій.



Розділ 2. Методичні основи УОБ

2.1 Система управління УОБ формування фінансових результатів та її інформаційне забезпечення

Інформаційне забезпечення відіграє важливу роль в будь-яких управлінських процесах підприємства. Економічна ефективність діяльності підприємств ґрунтується на наявності стратегії фінансової незалежності, формуванні і управлінні фінансовими потоками, максимально повному і ефективному використанні власного і позикового капіталу і управлінні його структурою, фінансовому регулюванні зовнішньоекономічної діяльності.

Всі ці завдання і покликана вирішити система інформаційного забезпечення фінансової незалежності підприємств, що базується на своєчасному отриманні і аналізі аналітичної інформації і ухваленні адекватних управлінських рішень. Обґрунтованість ухвалених рішень багато в чому залежить від інформації, на якій вони базуються, а ціна помилок постійно росте, оскільки ситуація в якій знаходиться підприємство постійно змінюється.

Одним з найважливіших факторів, котрі впливають на ефективність управлінських рішень, є інформаційне забезпечення. Хоча цінність інформації є загальновідомим фактом, як показує аналіз, на практиці цьому не приділяється достатньо уваги.

Про це свідчить той факт, що більшість українських підприємств, які зазнали банкрутства в минулі роки, не мали збалансованої системи інформаційного забезпечення. Отже, інформаційне забезпечення прийняття фінансових рішень - дуже актуальне питання сьогодення.

Інформація для фінансового аналізу підприємства - зібрані оброблені і розподілені дані щодо фінансових ресурсів підприємства і їх потоків, фінансового стану й основних результатів фінансової діяльності підприємства.

Формування інформаційної бази фінансового аналізу і менеджменту на підприємстві являє собою процес цілеспрямованого підбора відповідних інформативних показників для використання в процесі аналізу, планування і прийняття управлінських рішень. Ці показники формуються за рахунок зовнішніх (що знаходяться поза підприємством) і внутрішніх джерел інформації.

Формування системи інформативних показників фінансового менеджменту за рахунок зовнішніх і внутрішніх джерел інформації зв'язано з галузевими особливостями підприємств, їхньою організаційно-правовою формою, обсягом і ступенем диверсифікованості господарської діяльності і поруч інших умов. При цьому вся сукупність показників, що включаються в інформаційну базу фінансового менеджменту, вимагає проведення попередньої класифікації.

До інформації, використовуваної у фінансовому аналізі і менеджменті, пред'являються наступні основні вимоги:

- значимість;

- повнота;

- вірогідність;

- своєчасність;

- зрозумілість.

Показники, формовані з внутрішніх джерел інформації, поділяються на дві основні групи:

- показники фінансового обліку підприємства;

- показники управлінського обліку підприємства.

Інформацію, яка використовується для аналізу фінансовою стану підприємств, за доступністю можна поділити на відкриту та закриту (таємну). Інформація, яка міститься в бухгалтерській та статистичній звітності, виходить за межі підприємства, а отже є відкритою.

Кожне підприємство розробляє свої планові та прогнозні показники, норми, нормативи, тарифи та ліміти, систему їх оцінки та регулювання фінансової діяльності. Ця інформація становить комерційну таємницю, а іноді й «ноу-хау». Відповідно до чинного законодавства України підприємство має право тримати таку інформацію в секреті. Перелік її визначає керівник підприємства.

Також для аналізу фінансового стану можуть залучатись нормативна, планова інформація, дані інвестиційних та фінансових програм і проектів, зведених і окремих кошторисів, калькуляцій. Саме вони дають змогу виявити відхилення фактично досягнутих значень фінансових показників від запланованого рівня.

При формуванні аналітичних висновків для внутрішніх користувачів виникає потреба в залученні до розрахунків даних за центрами відповідальності в межах управлінського обліку.

Це дає змогу виявляти внутрішньовиробничі фактори, які впливають на фінансовий стан підприємства. Всі ці документи містять більш деталізовану інформацію ніж фінансова звітність, що, в свою чергу, дозволяє одержати додаткові аналітичні дані і підготувати більш обґрунтовані висновки, значно розширити межі дослідження. Ще однією перевагою використання внутрішньої звітності для проведення аналізу фінансового стану є оперативність, яка виявляється в можливості його проведення щомісяця [3].

Дані фінансової звітності є підставою не тільки для оцінки результатів звітного періоду, а й для їх прогнозування. Так, інформація щодо фінансового стану та результатів діяльності часто використовується як підстава для прогнозування майбутнього фінансового стану.

Під час підготовки фінансової звітності кожне підприємство розглядається як юридична особа, що відокремлена від власників - фізичних осіб. Таким чином, особисте майно та зобов'язання власників не повинні відображатись у фінансовій звітності підприємства.

Тому у фінансовій звітності (зокрема, в балансі) передбачене відображення лише зобов'язань власників стосовно їхніх внесків до капіталу та обов'язкового розподілу частини доходу між власниками (у вигляді відсотків, дивідендів, вилучення капіталу тощо).

Сучасні технології фінансового аналізу потребують суттєвого розширення інформаційної бази.

Окрім стандартних форм фінансової та статистичної звітності, використовуються позаоблікові зовнішні щодо підприємства джерела інформації, що характеризують стан зовнішнього економічного середовища: ринків товарів і послуг (періодичні видання прас-листів), внутрішнього та міжнародного фінансових ринків, систем оподаткування тощо. Створюються комплексні автоматизовані інформаційні системи комерційної інформації з регулярним оновленням даних, використовуються можливості сучасного інформаційного забезпечення, що їх надає Internet.

Таблиця 2.1

Склад і структура джерел формування засобів підприємства (пасиви) за 2011-2013 рр.

Види пасивів	2011 р.	2012 р.	2013 р.	Зміна показників за 3 роки
	тис. грн.	%	тис. грн.	%	тис. грн.	%.	тис. грн. (+,-)	% (раз)
1. Власний капітал
Інший додатковий капітал	19	1,6	19	1,4	19	1,3	0	0,0
Нерозподілений прибуток (непокритий збиток)	282	23,5	315	23,3	349	23,4	67	23,8
Всього за розділом 1	301	25,1	334	24,7	368	24,7	67	22,3
4. Поточні зобов'язання
Короткострокові кредити банків	-		-		108	7,2
Кредиторська заборгованість за роботи, товари, послуги	610	50,9	801	59,2	240	16,1	-370	-60,7
Поточні зобов'язання за розрахунками:
з одержаних авансів	-		-		371	24,9
з бюджетом	218	18,2	147	10,9	184	12,3	-34	-15,6
зі страхування	42	3,5	14	1,0	77	5,2	35	83,3
з оплати праці	25	2,1	56	4,1	139	9,3	114	456,0
Інші поточні зобов'язання	3	0,3	1	0,1	4	0,3	1	33,3
Всього за розділом 4	898	74,9	1019	75,3	1123	75,3	225	25,1
Баланс	1199	100	1353	100,0	1491	100,0	292	24,4

З даних таблиці видно, що питома вага пасивів підприємства збільшилась на 292 тис. грн., або на 24,4% і склала 1491 тис. грн. Це відбулося за рахунок:

· збільшення власного капіталу на 67 тис. грн.;

· збільшення поточних зобов'язань на 225 тис. грн.

Виробничі умови для організації управлінського обліку мають бути адаптованими означає для системи необхідність отримання інформації про роботу її частин, про довкілля, необхідність накопичення цієї інформації та її порівняння. А це в контексті економіки підприємства, не що інше, як управлінський облік. На сучасному підприємстві багато уваги приділяється кадрам, їх мотивації, системі заохочення. Тут також дуже важлива інформація про роботу частин підприємства. Що б правильно оцінити продуктивність департаментів, важливо правильно і справедливо розподілити витрати на підрозділи підприємства. Отже, в управлінському обліку є певні виробничі умови в яких присутні проблеми управління підприємством викликаних сучасними економічними умовами. Що б вирішити їх, існує ряд методів управлінського обліку:

1. Необхідність інформації про частини підприємства - менеджер може ефективно управляти не більше ніж десятьма підлеглими. Для того що б правильно спланувати цю структуру, виявити слабкі місця у вже існуючій структурі, оцінити ефект від реструктуризації підприємства потрібна управлінська інформація про роботу частин структури.

2. Розподіл витрат між частинами підприємства - при прийнятті того чи іншого базису для розподілу тих чи інших непрямих витрат завжди потрібно виходити з ідеї економічності.

фінансовий управлінський облік бюджетування



Таблиця 2.2

Показники оцінювання майнового стану підприємства

Показник	Порядок розрахунку або джерело одержання вихідних даних	Характеристика
1	2	3
Показники оцінювання майнового стану
Сума господарських коштів, що їх підприємство має у розпорядженні	Результат нетто-балансу	Цей показник дає загальну вартісну оцінку активів, які перебувають на балансі підприємства. Зростання цього показника свідчить про збільшення майнового потенціалу підприємства
Частка активної частини основних засобів	Вартість активної частини основних засобів ___________________100% Вартість основних засобів	Згідно з нормативними документами під активною частиною основних засобів розуміють машини, обладнання і транспортні засоби. Зростання цього показника в динаміці -- позитивна тенденція
Коефіцієнт зносу основних засобів	Знос ________________________ Вартість основних засобів за балансом	Показник характеризує частку зношених основних засобів у загальній їх вартості. Використовується в аналізі як характеристика стану основних засобів. Доповненням цього показника до 100% (або одиниці) є коефіцієнт придатності

В ході проведення аналізу майнового стану підприємства були вивчені та детально проаналізовані показники, що характеризують структуру активів, співвідношення коштів між сферою виробництва та сферою обігу, якісну характеристику основних засобів, ефективність управління активами та інш.

В процесі господарської діяльності відбувається постійна трансформація активів і, очевидно, будь-який об'єкт активів може мати два джерела фінансових ресурсів: власні та залучені.

При аналізі показників активів підприємства порівнянням абсолютних величин в динаміці та оцінкою зміни структури обмежуватись не можна, оскільки їх не досить для з'ясування характерних рис і особливостей об'єктів, що вивчаються. Більш глибоким є аналіз наявності та стану активів підприємства на основі розрахунку відносних показників, що дає можливість вивчити кількісні співвідношення між окремими різноіменними показниками.

У процесі подальшого дослідження здійснюють оцінку ефективності змін структури і динаміки активів підприємства за величиною результативних показників ефекту і ефективності господарської діяльності та щодо їх формування за рахунок окремих джерел фінансових ресурсів.

Ефективна господарська діяльність потребує створення відповідних взаємозв'язків між активами та фінансовими ресурсами, залученими для їх формування.

Формування необоротних активів та частини оборотних активів щодо залишків виробничих запасів має повністю фінансуватись за рахунок джерел фінансових ресурсів власного капіталу і довгострокових зобов'язань. Товарні запаси, дебіторська заборгованість і грошові кошти повинні покриватися поточними зобов'язаннями.

Таблиця 2. 3

Показники фінансово-господарської діяльності підприємства

№ з/п	Показник	2011 р.	2012 р.	2013 р.	Зміна показників за 3 роки
					тис. грн.(+/-)	%(раз)
1	Собівартість реалізованої продукції (товарів, робіт, послуг) (тис.грн)	2920	2275	2946	26	0,9
2	Валовий: прибуток/збиток (тис.грн.)	1265	2605	1515	250	19,8
3	Інші операційні доходи (тис.грн.)	481	17	49	-432	-89,8
4	Адміністративні витрати	632	864	889	257	40,7
5	Витрати на збут	966	1335	440	-526	-54,5
6	Інші операційні витрати (тис.грн.)	117	294	137	20	17,1
7	Фінансові результати від операційної діяльності: прибуток/збиток (тис.грн.)	31	129	98	67	216,1
8	Фінансові результати від звичайної діяльності: прибуток/збиток (тис.грн.)	31	129	98	67	216,1
9	Чистий: прибуток/збиток (тис.грн.)	15	52	49	34	226,7
10	Рівень рентабельності, %	131,0	195,1	344,3	213,4	0,9

Отже, загальний фінансовий стан підприємства є задовільним, але не зовсім стійким, про це свідчить змінне зростання та спадання чистого прибутку підприємства на протязі 2012-2013 років. Валовий прибуток на протязі 2011-2013р. змінювався, але мав схильність до зростання, про що свідчить його збільшення у 2013 році порівняно з 2011 роком на 19,8 % і при цьому фінансовим результатом від операційної та звичайної діяльності був прибуток, який складав у 2013 році.

2.2 Теоретико-нормативне забезпечення УОБ формування фінансових результатів

Питання, які розглядаються:

Висвітлено особливості та обґрунтовано необхідність регулювання управлінського обліку в сільськогосподарських підприємствах.

Ключові слова: управлінський облік, галузеві нормативні документи, регулювання обліку.

Постановка проблеми. Розвиток ринкових відносин сприяє збільшенню кількості користувачів фінансової інформації. Це пояснюється тим, що кожна структура прагне знайти і утримати своє місце на конкретному ринку. Визначення пріоритетів і вибір правильної стратегії невід'ємно пов'язані із коригуванням правил, посиленням одних і послабленням значущості інших чинників, що відображується в обліковій політиці підприємства. У цьому випадку особливої уваги заслуговує важлива складова облікової політики - управлінський облік, який забезпечує виявлення, вимірювання, збирання, аналіз, підготовку і прийом інформації, необхідної управлінському персоналу для розробки бізнес-планів, фінансових бюджетів, і сприяє вирішенню поточних та довгострокових економічних завдань підприємства та прийняття управлінських рішень на рахунок зазначених питань.

Аналіз останніх досліджень і публікацій. Наведена проблема неодноразово висвітлювалась провідними вітчизняними вченими Ф.Ф. Бутинцем, Б.І. Валуєвим, Г.Г. Кірейцевим, М.М. Коцупатрим, В.Г. Лінником, Л.В. Нападовською, М.Ф. Огійчуком, М.С. Пушкарем, О.Х. Румак, П.Т. Саблуком, В.В. Сопком, М.Г. Чумаченком та іншими. Однак на практиці лише деякі вітчизняні підприємства застосовують систему управлінського обліку для ефективнішого вирішення питань i проблем ведення бізнесу. Основне пояснення цього -- відсутність достатнього обсягу знань у керівництва. Водночас багато керівників не завжди усвідомлюють роль управлінського обліку в організації, недостатньо чітко розуміють поставлену мету i завдання.

Вивчення публікацій, присвячених управлінському обліку з моменту його законодавчого закріплення, дозволило виявити, що методика ведення управлінського обліку в сільськогосподарських підприємствах недостатньо розроблена, відсутня нормативно-правова база з ведення управлінського обліку. В Законі України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" наводиться лише визначення управлінського обліку. В Методичних рекомендаціях з планування, обліку і калькуляції собівартості продукції (робіт, послуг) сільськогосподарських підприємств не наводяться рекомендації з ведення внутрішньогосподарського обліку на підприємстві.

Метою написання статті є дослідження особливостей регулювання управлінського обліку у сільськогосподарських підприємствах.

Виклад основного матеріалу. З прийняттям Закону №996-ХIV, відбулося законодавче закріплення поняття "внутрішньогосподарський (управлінський) облік" та визначення порядку його організації. Згідно якого, внутрішньогосподарський (управлінський) облік -- система обробки та підготовки інформації про діяльність підприємства для внутрішніх користувачів у процесі управління підприємством. Відповідно до статті 8, п.5. Закону № 996-ХIV зазначається, що "підприємство самостійно розробляє систему внутрішньогосподарського (управлінського) обліку та звітності"

Суттєвими проблемами на шляху формування та забезпечення ефективного функціонування управлінського обліку для вітчизняних підприємств є такі:

- більше половини оперативної інформації, що використовується менеджерами для контролю та оцінювання господарської діяльності, формується поза офіційною системою бухгалтерського обліку в цілому, і тому ведення управлінського обліку не зможе поліпшити ситуацію;

- набуває особливого змісту проблема, що дані управлінського обліку будуть використовуватись не стільки для управління, скільки для погодження з даними фінансового (бухгалтерського) обліку та подальшого їх уточнення та виправлення;

- на сьогодні в більшості підприємств бухгалтерський облік не є основним джерелом інформації для задоволення потреб системи управління. Бухгалтери вітчизняних підприємств завантажені роботою з реєстрації поточних фактів господарської діяльності, тому позбавлені можливості надавати будь-яку практичну допомогу адміністрації підприємства. Працівники бухгалтерії тепер основну увагу зосереджують на вирішенні питань обліку з метою оподаткування підприємства;

- необхідно будувати систему управлінського обліку з обов'язковим урахуванням її ефективності тому, що недостача звітної інформації, необхідної для прийняття управлінських рішень, так само небезпечна, як і наявність надлишкової управлінської інформації, яка розсіває увагу адміністрації і перешкоджає вивченню фактів і зосередженню на вирішенні головних завдань.

Аналіз літературних джерел показав, що більшість авторів праць з управлінського обліку описують і рекомендують для використання підходи, розроблені в сучасній міжнародній практиці, часто без будь-яких коментарів і без врахування особливостей роботи вітчизняних підприємств, зокрема праці С.Ф. Голова, перекладні видання за редакцією Н.П. Краснік. Такий підхід вважаємо не вірним, тому що при розробці методики ведення управлінського обліку на вітчизняних підприємствах потрібно враховувати, крім світового досвіду облікової практики, досягнення вітчизняних вчених, а також специфіку і реальний стан функціонування суб'єктів господарювання.

Підсистемою бухгалтерського обліку виступає управлінський облік, що базується на його теоретичних основах (предметі, методах, об'єктах) забезпечує прийняття управлінських рішень на основі інформації, сформованої за видами обліку (оперативно-технічного, статистичного, бухгалтерського).

Належне інформаційне забезпечення управління виробництвом потребує вирішення двох завдань: створення системи інформації, яка б задовольняла вимоги управління на основі відповідної бази даних, та здешевлення обробки даних. Це може бути досягнуто інтеграцією обліку, під якою розуміють "...створення системи облікової інформації на основі органічного поєднання даних різних видів обліку". Тобто коли дані одного обліку органічно поєднуються з даними іншого, не порушуючи загальну методологію фіксації, збирання і обробки даних.

Бухгалтерський облік будується на основі єдиного централізованого керівництва з боку Міністерства фінансів, Державного комітету статистики, Національного банку тощо. Відповідно до загальних положень бухгалтерського обліку та звітності міністерства та відомства розробляють методичні рекомендації з врахуванням особливостей конкретної галузі економіки.

Важливе місце, виходячи з обсягу інформації, що збирається, посідає оперативно-технічний облік. Його використовують для спостереження та реєстрації операцій про процеси та ресурси на окремих ділянках. Цей вид обліку основну увагу зосереджує на збиранні оперативних даних і в цьому плані його інформація в подальшому може дублюватися бухгалтерським обліком. Проте, поряд з цим, він має свої специфічні об'єкти спостереження і подальшого узагальнення.

Здійснення оперативно-технічного обліку на підприємствах зумовлено:

- наявністю об'єктів обліку, які не знаходять відображення в бухгалтерському обліку, оскільки при цьому не використовуються вартісні показники;

- неможливістю охоплення бухгалтерським обліком всієї сукупності інформації, що характеризують окремий об'єкт, а саме, дані про породність та походження тварин обліковують лише в спеціальних регістрах племінного обліку (картках племінного обліку);

- складністю одночасної реєстрації та накопичення бухгалтерської та оперативно-технічної інформації в регістрах через велику кількість допоміжних показників, що характеризують той чи інший об'єкт обліку;

- потребою відображення в обліку тих самих об'єктів за різними оцінками, наприклад, в разі здійснення внутрішньогосподарського розрахунку спожиті ресурси та продукція інших виробництв можуть оцінюватися як за розрахунковими цінами, так і за єдиними цінами по підприємству;

- необхідністю одержання потрібної для управління інформації за більш короткі відрізки часу порівняно з бухгалтерським обліком, наприклад, облік руху тварин на фермах є щоденним обліком, дані якого в кінці звітного періоду, як правило, місяця, узагальнюються в бухгалтерському обліку.

Оперативно-технічний облік на сільськогосподарських підприємствах здійснюється для одержання даних, відсутніх у бухгалтерському обліку, а також для збирання деяких даних, необхідних для оперативного управління виробництвом з подальшим узагальненням їх у бухгалтерському обліку.

Здійснюється відокремлене документальне відображення тих самих операцій у бухгалтерському і оперативно-технічному обліку, наприклад, надходження племінних тварин оформлюється рахунком, дані якого знаходять відображення в регістрах бухгалтерського обліку, та племінним свідоцтвом, показники якого використовують у зоотехнічному обліку; неможливість обліковувати щоденний вихід більшості видів тваринницької продукції, що обмежує сферу застосування оперативного обліку.

Зазначені особливості оперативно-технічного обліку певною мірою позначаються на його організації, методиці збирання та обробки даних, а також на їх узагальненні у вигляді відповідних форм звітності.

Дані статистичного обліку, як правило, для конкретного підприємства набувають форм зовнішньої інформації, зібраної та належним чином оформленої статистичними органами.

Уся інформація, зібрана всіма видами обліку, узагальнюється статистичними та відомчими органами і обробляється за допомогою існуючих статистичних методів. Ці органи регламентують склад та порядок формування окремих показників, що сприяє створенню належної системи облікової інформації в цілому.

Існуючі методи обліку, нормування, планування, контролю і аналізу витрат уже не можуть задовольнити потреби керівників і спеціалістів сільськогосподарських підприємств і тому є необхідним створення системи обробки та підготовки інформації для менеджерів всередині підприємства, що може бути вирішено при застосуванні управлінського обліку.

Так, М.Г. Чумаченко зазначає, що "… до складу сучасного управлінського обліку входить нормування і прогнозування виробничих витрат за різними напрямками, калькулювання собівартості продукції, аналіз собівартості продукції і виявлення відхилень від стандартів і кошторисів".

На думку Г.Г. Кірейцева: "система управлінського обліку створюється на підставі обґрунтованої методологічної і організаційної інтеграції функцій управління".

Аналіз поглядів вчених-економістів свідчить, що метою управлінського обліку є надання інформації:

- для калькулювання собівартості продукції та інших об'єктів управлінського інтересу;

- для планування, контролю за кількістю і якістю продукції та безперервного вдосконалення виробництва;

- для прийняття управлінських рішень.

Слід зазначити, що в обліковій літературі, вітчизняній і зарубіжній, йдеться про відсутність регламентацій у частині організації і ведення управлінського обліку на підприємстві. Проте відсутність законодавчих обмежень не означає свободи вибору за всіма положеннями управлінського обліку. Ведення управлінського обліку у сільськогосподарських підприємствах не передбачено нормативними документами, Положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку, Методичними рекомендаціями з плануванню, обліку і калькуляції собівартості продукції (робіт, послуг) сільськогосподарських підприємств.

Діюча система управлінського обліку обов'язково повинна містити такі основні елементи:

- центри відповідальності;

- контрольовані показники;

- первинні документи управлінського обліку;

- облікові регістри для групування даних;

- форми управлінської звітності;

- облікові процедури збору, оброблення i представлення інформації користувачам.

Організація обліку за центрами відповідальності дасть змогу визначати результати діяльності лінійних керівників, оперативно відслідковувати відхилення фактичних значень показників від цільових i виявляти причини їх відхилення.

Що стосується регулювання управлінського обліку на сільськогосподарському підприємстві, то тут повинні існувати конкретні рекомендації, виконання яких є обов'язковим і повинно контролюватися (інакше система управлінського обліку не буде ефективною). Коли підприємство приймає рішення про впровадження управлінського обліку, необхідним кроком є розробка пакету документів, що визначатиме методологію і методику ведення управлінського обліку та процес його організації.

До документів, що регулюють управлінський облік на рівні підприємства можна віднести документи трьох рівнів: загальне положення про систему управлінського обліку; регламенти, що регулюють окремі питання організації і ведення управлінського обліку; посадові інструкції.

Найважливішою вимогою для ефективного функціонування системи управлінського обліку в організації є її регламентне забезпечення. В процесі запровадження управлінського обліку має бути розроблено Положення з управлінського обліку i звітності або виділено окремий розділ в Наказі про облікову політику підприємства.

Висновок. Враховуючи функції управління та задачі обліку, послідовність створення системи управлінського обліку на підприємстві рекомендується доповнити Методичні рекомендації з планування, обліку і калькуляції собівартості продукції (робіт, послуг) сільськогосподарських підприємств такими розділами:

- бюджетування і контроль на сільськогосподарських підприємствах;

- облік за центрами відповідальності;

- порядок складання і подання внутрішньої звітності

Впровадження рекомендацій у практику сільськогосподарських підприємств спонукає до посилення функцій планування і контролю за витратами виробництва. На сільськогосподарському підприємстві доцільно складати такі бюджети:

- бюджет прямих витрат на виробництво центнера продукції;

- бюджет виробництва продукції;

- бюджет собівартості реалізованої продукції.

Це дасть змогу своєчасно виявляти відхилення виробництва від заданих параметрів. Для контролю за виконання бюджету потрібно призначити відповідальну особу.

2.3 Формування інформації первинному, аналітичному і синтетичному обліку

Усі дані про господарські операції відображуються в первинних документах, після чого їх потрібно згрупувати та узагальнити за об'єктами бухгалтерського обліку. На практиці групування здійснюється спочатку з великим ступенем деталізації, а потім з дедалі меншим.

Наприклад, на складі щомісяця формуються десятки первинних документів з надходження та вибуття запасів. Одночасно інформація з них групується окремо за кожним видом запасів. Для цього ведуться картки, де відображаються залишок цього запасу і всі факти його надходження та вибуття. Це аналітичний облік.

Подальше узагальнення полягає в тому, щоб визначити обороти та залишки по субрахунках рахунку 20 "Запаси", а потім в цілому по рахунку. Це синтетичний облік.

Тому можна виділити такі етапи обліку:

1) первинний облік -- фіксується в документах;

2) поточний облік -- аналітичний і синтетичний, фіксується в облікових регістрах;

3) зведений, узагальнюючий -- синтетичний облік та звітність. Аналітичний облік -- узагальнення даних первинних документів у регістрах аналітичного обліку (картках, книгах).

Синтетичний облік -- узагальнюючий облік, який ведеться у регістрах синтетичного обліку (журналах-ордерах, відомостях, Головній книзі) в розрізі синтетичних рахунків.

Обліковий регістр -- це спосіб поточного обліку первинних даних на матеріальних носіях, що забезпечує їх юридичну силу і використання для складання звітності та управління. Традиційно це таблиці, книги, картки; нині облікова реєстрація може здійснюватись на комп'ютері.

Класифікація облікових регістрів:

За змістом:

-- синтетичного обліку (відомості, журнали-ордери, Головна книга);

-- аналітичного обліку: картки, виписки банку;

-- комбіновані (деякі журнали-ордери, відомості).

За характером запису:-- хронологічні (касова книга);

-- систематичні -- відображають однорідні господарські операції (картка складського обліку матеріалів);

-- комбіновані.

За видами вимірників:

-- контокорентні (грошові, для обліку операцій по рахунках грошових коштів);

-- кількісного обліку;

-- кількісно-сумового обліку.

Методи виправлення помилок в облікових регістрах:

1. Коректурний -- неправильний запис закреслюється горизонтальною лінією так, щоб видно було закреслене число, поруч пишуть правильне число і ставлять завіряючий підпис: 400.

2. Повне сторнування (червоне сторно).

Сторно (від лат. storno -- переведення рахунку); метод полягає в тому, що помилково внесену суму записують повторно червоним чорнилом і виключають із підсумку (на практиці обводять овалом або прямокутником).

Приклад 1

Запис:150 ШГ Ш~ 200означає:

150 + 220 - 220 + 200 = 350.

Приклад 2. Отримано в касу з банку 116 грн.; бухгалтер помилково записав 115 грн.:

Д-т ЗО К-т 311 115

цей запис сторнується:

Д-т ЗО К-т 311 115і робиться правильний:

Д-т ЗО К-т 311 116.

1. Часткове сторно -- якщо в попередньому прикладі правильна сума 113 грн., можна сторнувати тільки

2. Д-т ЗО К-т 311 115Д-т ЗО К-т 3112.

Допроведення -- в прикладі 2 із методу повного сторнування можна зробити ще одне бухгалтерське проведення на 1 грн., буде правильна сума:

Д-т ЗО К-т 311 115Д-т ЗО К-т 3112.

Бухгалтер щоразу вибирає найбільш доцільний метод; в деяких випадках методологія обліку потребує обов'язкового сторнування.Методи 3 і 4 виключають один одного.Увага У наступних розділах при описуванні кожної ділянки обліку окремо наводитимуться первинні документи, регістри аналітичного та синтетичного обліку.

2.4 Система інформації в фінансовому, податковому і статистичному обліку для управління формування фінансових результатів

Методологічно та організаційно бухгалтерський облік у банківських установах поділяється на фінансовий, управлінський та податковий. Кожен із зазначених видів бухгалтерського обліку має властиві йому мету, призначення, коло користувачів облікової інформації та відіграє свою специфічну роль в управлінні банківською установою (рис. 2.1).

Рис. 2.1 Система бухгалтерського обліку в банках

Фінансовий облік - це сукупність правил і процедур, які забезпечують підготовку і надання фінансової інформації про господарську діяльність банку зовнішнім і внутрішнім користувачам. Він забезпечує своєчасне і повне відображення всіх банківських операцій та надання користувачам інформації про стан активів і зобов'язань, результати фінансової діяльності та їх зміни. На основі даних фінансового обліку складається фінансову звітність. Зміни у фінансовому обліку не впливають на податковий облік. Основним джерелом інформації фінансового обліку є фінансові звіти.

Управлінський облік визначають як сукупність правил і процедур, які забезпечують підготовку і надання інформації про діяльність банку для задоволення потреб керівництва банку та його менеджерів оперативною фінансовою і не фінансовою інформацією у визначеній ними формі для планування, оцінки, контролю і використання своїх ресурсів. Управлінський облік ведеться банком для забезпечення внутрішніх потреб в інформації, виходячи зі специфіки та особливостей діяльності й структури управління.

Банки самостійно:

- обирають метод обліку витрат і калькулювання собівартості банківських продуктів;

- визначають зміст внутрішньої звітності;

- строки її подання на різні рівні управління.

Податковий облік ведеться з метою накопичення даних про валові доходи і валові витрати відповідно до чинного законодавства і використовується для складання податкової звітності, форма, правила, порядок і термін подання якої визначається Державною податковою адміністрацією. Зміни в податковому обліку не впливають на фінансовий облік (табл. 1.1).

Таблиця 2.4

Порівняльна характеристика видів обліку

Ознака	Облік
	податковий фінансовий управлінський
Цілі обліку	Визначення суми податків і контроль за своєчасністю їх сплати	Формування достовірної інформації про фінансовий стан банку та результати його діяльності	Підготовка оперативної інформації щодо діяльності банку в цілому та його окремих підрозділів для планування, контролю та прийняття рішень на різних рівнях управління банком
Головні споживачі	Податкові органи	Керівництво банку, службовці банку, фактичні і потенційні інвестори та кредитори, регулятивні органи, органи планування економіки тощо	Керівництво банку різних рівнів управління
Суб'єкт регламентації	Міністерство фінансів України	Національний банк України	Керівництво банку та його акціонери
Обмеження	Чинне податкове законодавство	Нормативні документи НБУ	Внутрішні нормативні документи банку
Використання вимірників	Єдиний грошовий вимірник	Єдиний грошовий вимірник	Різні вимірники, у тому числі якісні показники
Об'єкт аналізу	Господарська діяльність банку загалом	Господарська діяльність банку загалом	Банк у цілому, структурні підрозділи банку, банківські продукти та послуги
Форми звітності	Декларації та розрахунки	Баланс, звіт про фінансові результати, звіт про власний капітал, звіт про рух грошових коштів	Звіти про виконання кошторисів, звіти сегментів діяльності тощо
Періодичність складання звітів	Регулярно, як правило, квартальний інтервал наростаючим підсумком за фінансовий рік	Регулярно, щоквартально та щорічно	Змінний інтервал, оперативна інформація
Спрямованість	У минуле (ретроспективна оцінка)	У минуле (ретроспективна оцінка)	У майбутнє (прогнозування) на базі попередніх подій
Відкритість даних	Більшість даних доступна податковим органам	Більшість даних доступна всім	Комерційна таємниця

Формування інформації в межах кожної підсистеми забезпечує активну взаємодію системи бухгалтерського обліку із зовнішнім і внутрішнім середовищем у процесі використання користувачами потрібної інформації. Під поширенням інформації розуміють засоби повідомлення й оприлюднення фінансових звітів. Своєчасне доведення інформації до керівників банку та учасників ринку надає їм змогу правильно оцінити стан справ у банку, а також прийняти обґрунтовані рішення щодо ділових стосунків із банком.

Основні користувачі інформації за кожним видом обліку представлені на рис. 2.2.

Рис. 2.2 Користувачі інформації бухгалтерського обліку в банках

До категорії користувачів у межах банку належать керівники і менеджери банку, які керуються обліковими даними для прийняття управлінських рішень. Керівникові та менеджерам банку інформація потрібна для оцінювання фінансового стану банку, для розроблення стратегії розвитку банківського бізнесу і прийняття поточних управлінських рішень щодо доцільності здійснення окремих банківських операцій і впровадження нових банківських продуктів.

Категорія користувачів за межами банку охоплює інвесторів (як фактичних, так і потенційних) - акціонерів або засновників банку; вкладників, клієнтів та інших кредиторів банку; урядові установи; фінансових аналітиків і громадськість. Потреби користувачів щодо фінансової інформації про діяльність банку, безумовно, не є однотипними. Спільним, що об'єднує всіх учасників ринку, є бажання отримати інформацію стосовно надійності та фінансової стабільності конкретного банку для вирішення питання, чи можна йому довіряти власні кошти. Фінансові звіти забезпечують користувачів інформацією, необхідною для прийняття виважених економічних рішень.

Бухгалтерський облік у банках будується на загальноприйнятих у міжнародній практиці принципах, а саме:

1. Принципи, що визначають, яка інформація підлягає обліку:

- повного висвітлення - усі банківські операції підлягають реєстрації на рахунках бухгалтерського обліку без будь-яких винятків. Фінансова звітність має містити всю інформацію про фактичні і потенційні наслідки операцій банку, яка може впливати на рішення, що приймаються на її основі;

- відкритість - фінансові звіти мають бути зрозумілими і достатньо деталізованими, з метою уникнення двозначності, правдиво відображати операції банку з необхідними поясненнями в додатках до правил оцінки активів і зобов'язань. Операції мають відповідати змісту статей звітів. Звітність має бути чітко викладена і зрозуміла користувачеві.

2. Принципи, що формують процедуру ведення бухгалтерського обліку: У автономності - активи та зобов'язання банку мають бути відокремлені від активів і зобов'язань власників цього банку та інших банків (підприємств), у зв'язку з цим особисте майно та зобов'язання власників не мають відображатися у фінансовій звітності банку;

- суттєвості - фінансові звіти мають відображати всю суттєву інформацію, що необхідна для прийняття рішень керівниками банку або інвесторами. Інформація є суттєвою, якщо її відсутність або викривлення може вплинути на економічні рішення користувачів звітності;

- консолідації - складання фінансової звітності в цілому по банку з урахуванням дочірніх банків і підприємств як єдиної економічної одиниці;

- безперервності - оцінка активів банку здійснюється, виходячи з припущення, що його діяльність продовжуватиметься в неосяжному майбутньому. Якщо банк планує скоротити масштаби своєї діяльності, то це має відображатися у фінансових звітах;

- дати операції - операції відображають у бухгалтерському обліку в день їх здійснення, тобто в день виникнення прав (активів) або зобов'язань (пасивів) незалежно від дати руху коштів за цими активами або зобов'язаннями;

- окреме відображення активів і пасивів - усі рахунки активів і пасивів оцінюються окремо і відображаються в розгорнутому вигляді. Усі рахунки є активними або пасивними, за винятком клірингових, транзитних або технічних рахунків;

- послідовності (прийнятність вхідного балансу) - залишки за балансовими рахунками на початок поточного звітного періоду мають відповідати залишкам на кінець попереднього звітного періоду;

- постійності - постійне (з року в рік) застосування банком обраної облікової політики. Зміна методів обліку можлива лише у випадках, передбачених міжнародними стандартами і національними положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку, вона потребує додаткового обґрунтування і розкриття у фінансових звітах;

- переваги змісту над формою - операції обліковуються та розкриваються у звітності відповідно до їхньої сутності та економічного змісту, а не лише за їх юридичною формою.

3. Принципи, що регламентують способи обліку в конкретних ситуаціях:

- оцінки (історичної/фактичної собівартості) - активи і пасиви обліковуються пріоритетно за вартістю їх придбання чи виникнення. Активи і зобов'язання в іноземній валюті, за винятком немонетарних статей, мають бути переоцінені в разі зміни офіційного валютного курсу на звітну дату;

- нарахування та відповідність доходів і витрат - для визначення фінансового результату звітного періоду потрібно порівняти доходи звітного періоду з витратами, що були здійснені для отримання цих доходів. Доходи і витрати відображаються в бухгалтерському обліку та фінансовій звітності в момент їх виникнення незалежно від дати надходження або сплати грошових коштів;

- обережності - застосування в бухгалтерському обліку методів оцінки, відповідно до яких активи та/або дохід не будуть завищені, а зобов'язання та/або витрати - не будуть занижені.

Фінансова звітність - це сукупність компонентів бухгалтерської звітності, складених на підставі даних фінансового обліку, в яких узагальнено інформацію про фінансовий стан, результати діяльності та рух грошових потоків банку за звітній період.

До складу основної фінансової звітності входять:

- Балансовий звіт;

- Звіт про фінансові результати;

- Звіт про рух грошових коштів;

- Звіт про власний капітал.

Рис. 2.3 Типова структура статей балансу

Розглянемо структуру й основні формули перших двох звітів. Баланс банку призначений для надання інформації про фінансовий стан банку на звітну дату, він відображає його активи, зобов'язання та власний капітал у грошовому вираженні на певну дату (рис. 2.3). Розуміння змісту і структури балансу та вміння його читати є початком для опанування особливостей обліку в банках.

Облікова формула бухгалтерського балансу фіксує взаємозв'язок, що існує між його елементами:

Активи = Зобов'язання + Капітал + (Доходи - Витрати). (1.1)

Активи - це ресурси, що контролюються установою в результаті попередніх дій і з яких передбачається отримання майбутньої економічної вигоди, яка врешті приведе до потоку грошових коштів для установи.

Зобов'язання - поточні обов'язки установи, що випливають з попередніх дій, виконання яких пов'язане з відпливом ресурсів (активів).

Капітал - залишкова частка в активах після відрахування всіх зобов'язань.

Рис. 2.4 Структура Звіту про фінансові результати



Діяльність банку оцінюється у Звіті про фінансові результати (рис. 1.4). Звіт про фінансові результати надає інформацію про доходи і витрати, а також фінансовий результат господарської діяльності банку за певний звітний період. Складання цього звіту ґрунтується на принципах нарахування та відповідності. Базовими елементами звіту є доходи і витрати.

Облікова формула звіту про фінансові результати:

Доходи - Витрати = Фінансовий результат. (1.2)

Доходи - це збільшення майбутніх економічних вигід протягом звітного періоду у формі припливу ч...