Основы бухгалтерского учета

На субсчете 2 «Расчеты по выплате доходов» учитывают расчеты унитарного предприятия с государственным органом и органом местного самоуправления по причитающимся этим органам доходам по Результатам деятельности унитарного предприятия.

Начисление доходов, причитающихся государственному или муниципальному органу, отражается в бухгалтерском учете унитарного предприятия по дебету счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» и кредиту счета 75, субсчет 2.

Перечисление сумм доходов отражается по дебету счета 75, субсчет 2, и кредиту счетов учета денежных средств.

Указанный счет используется также предприятиями других форм собственности для учета расчетов между собой по передаче отдельных видов имущества на основе права хозяйственного ведения.

Аналитический учет по счету 75 «Расчеты с учредителями» ведется по каждому предприятию.

5.4 Особенности учета каптала и прибыли (убыта) в товариществах и кооперативах

В хозяйственных товариществах внесенный капитал учитывается как долевой. На каждого участника (вкладчика) открывают отдельный аналитический счет, на котором учитывают сумму внесенного им вклада в виде денежных средств или другого имущества. Вносимое имущество оценивают обычно по рыночным ценам, согласованным участниками.

При выбытии члена товарищества ему выплачивают часть стоимости имущества пропорционально его доле в складочном капитале.

Полученная прибыль распределяется между всеми членами товарищества - обычно пропорционально их долям в складочном капитале. Убытки распределяются таким же образом, но только между полными участниками товарищества.

При наличии убытков и уменьшении вследствие этого чистой стоимости имущества до уровня ниже складочного капитала полученную затем прибыль не распределяют до тех пор, пока чистая стоимость имущества не превысит складочный капитал.

Для обобщения информации о состоянии и движении складочного капитала используют счет 80 «Уставный капитал».

Расчеты с участниками по вкладам в складочный капитал отражают по дебету счета 75 «Расчеты с учредителями» и кредиту счета 80 «Уставный капитал». Поступившие по вкладам денежные средства и иные виды имущества отражают по дебету счетов учета денежных средств и соответствующих счетов учета имущества с кредита счета 75. Величина складочного капитала, как уже отмечалось, определяется учредительными документами. Однако она не является фиксированной величиной и может изменяться. По окончании года сальдо по счету 99 «Прибыли и убытки» списывают на счет 80 «Уставный капитал» и распределяют между членами товарищества пропорционально их доле в складочном капитале.

Участник полного товарищества может передать с согласия остальных членов товарищества свою долю или часть доли в складочном капитале другому лицу, которое становится участником товарищества. По таким операциям величина складочного капитала не изменяется. Изменения отражаются только в аналитических счетах по учету складочного капитала. При ликвидации товарищества его имущество распределяется между участниками следующим образом:

* если имущество продано с прибылью, то она распределяется между участниками сверх их вклада в долевой капитал пропорционально долям в складочном капитале. Коммандитистам выплачивается только сумма их вклада в складочный капитал, если это условие предусмотрено в учредительном договоре;

* если имущество продано с убытком, то на сумму убытка уменьшают складочный капитал пропорционально долям участников и вкладчиков. Если убытки превышают сумму складочного капитала, участники товарищества (кроме коммандитистов) несут солидарную ответственность по обязательствам товарищества всем своим имуществом. Если некоторые участники товарищества не могут оплатить своей доли долга, то она распределяется среди других участников по соглашению между ними.

Учет паевого фонда в кооперативах. Паевой фонд кооператива формируется за счет обязательных взносов членов кооператива (в виде денежных средств и имущества), перечисления части полученной прибыли в паевой фонд, включения в него прибыли, капитализированной в имущество данной организации.

На сумму взносов членов кооператива в паевой фонд дебетуют счет 75 «Расчеты с учредителями» и кредитуют счет 80 «Уставный капитал». Поступившие взносы отражаются по дебету счетов учета денежных средств и другого имущества с кредита счета 75.

Прибыль кооператива распределяется в соответствии с его уставом. Часть ее направляется в паевой фонд, другая часть распределяется между членами кооператива (обычно пропорционально их паевым взносам или заработку членов кооператива).

Перечисление части прибыли в паевой фонд отражают по дебету счета 99 «Прибыли и убытки» и кредиту счета 80.

Образовавшиеся убытки члены кооператива обязаны в течение трех месяцев со дня утверждения ежегодного баланса покрыть путем дополнительных взносов - в противном случае кооператив может быть ликвидирован в судебном порядке по требованию кредиторов.

Члены потребительского кооператива несут субсидиарную ответственность по его обязательствам в пределах невнесенной части дополнительного взноса каждого члена кооператива.

Выбывшие члены кооператива имеют право на получение своего ^ад за счет паевого фонда. Кроме того, паевой фонд уменьшается за чет покрытия убытка, не перекрытого страховыми и резервными фондами.

Операции по уменьшению паевого фонда отражаются по дебету счета 80 и кредиту счетов учета расчетов с членами кооператива и счета 99 «Прибыли и убытки».

Аналитический учет паевого фонда осуществляется по лицевым счетам членов кооператива.

5.5 Учет резервного капитала

Помимо уставного капитала в состав собственного капитала включаются резервный и добавочный капитал, нераспределенная прибыль и целевое финансирование.

Резервный капитал создают в обязательном порядке акционерные общества и совместные организации в соответствии с действующим законодательством. По своему усмотрению его могут создавать и другие организации.

Средства резервного капитала акционерного общества предназначены для покрытия его убытков, а также для погашения облигаций общества и выкупа акций общества в случае отсутствия иных средств. Резервный капитал не может быть использован для других целей.

Размер резервного капитала определяется уставом организации. В акционерных обществах он не может быть менее 15%, а на совместных предприятиях - 25% от уставного капитала.

Отчисления в резервный капитал акционерных обществ и совместных предприятий в пределах указанных ограничений (соответственно 15 и 25% уставного капитала) производятся за счет уменьшения налогооблагаемой прибыли. При этом сумма отчислений в резервный капитал и другие аналогичные по назначению фонды не должна превышать 50% налогооблагаемой прибыли организации.

Резервный капитал остальных организаций создается за счет прибыли, оставшейся в распоряжении организации.

Для получения информации о наличии и движении резервного капитала используют пассивный счет 82 «Резервный капитал».

Отчисления в резервный капитал отражаются по кредиту счета 82 «Резервный капитал» и дебету счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)».

Использование резервного капитала отражается по дебету счета 82 «Резервный капитал» и кредиту счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)». При этом суммы, направляемые на покрытие убытка за отчетный год, списываются непосредственно в дебет счета 82 с кредита счета 84.

Суммы резервного капитала, направляемые на погашение облигации, оформляют двумя бухгалтерскими записями:

Дебет счета 82 «Резервный капитал»

Кредит счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)»

Дебет счета 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» или 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам» Кредит счета 51 «Расчетные счета»

Организации, создающие резервный капитал по своему усмотрению, могут его использовать на различные цели, в том числе на:

* покрытие убытков от хозяйственной деятельности (кредитуют счет 84);

* выплату доходов по облигациям и дивидендов по акциям в случае отсутствия прибыли (кредитуют счета 70 и 75);

* увеличение уставного капитала (кредитуют счет 80);

* покрытие различных непредвиденных расходов (кредитуют счета расходов).

5.6 Учет добавочного капитала

Добавочный капитал в отличие от уставного капитала не разделяется на доли, внесенные конкретными участниками, - он показывает общую собственность всех участников.

Добавочный капитал складывается из:

* эмиссионного дохода, возникающего при реализации акций по цене, которая превышает их номинальную стоимость, и дополнительной эмиссии акций;

* прироста стоимости имущества по переоценке;

* курсовых разниц, образовавшихся при внесении учредителями

вкладов в уставный капитал организации.

Добавочный капитал учитывается на пассивном счете 83 «Добавочный капитал». К этому счету могут быть открыты следующие субсчета:

* 1 «Прирост стоимости имущества по переоценке»;

* 2 «Эмиссионный доход»;

* 3 «Курсовые разницы» и др.

При переоценке имущества его стоимость может увеличиваться или уменьшаться. Увеличение стоимости основных средств при переоценке внеоборотных активов отражается по дебету счетов 01 «Основные средства» и кредиту счета 83 «Добавочный капитал». Уменьшение стоимости основных средств при переоценке, осуществляемой за счет добавочного капитала, отражается по дебету счета 83 и кредиту счетов по учету имущества (01).

Полученный организацией эмиссионный доход отражается по дебету счетов учета имущества (счета 50 «Касса», 51 «Расчетные счета», 52 «Валютные счета» и др.) и кредиту счета 83.

Средства добавочного капитала могут быть направлены на:

увеличение уставного капитала (дебетуют счет 83 и кредитуют

счет 80 «Уставный капитал»);

* погашение снижения стоимости внеоборотных активов, выявившихся по результатам их переоценки (дебетуют счет 83, кредитуют счета учета внеоборотных активов);

* распределение между учредителями организации (дебет счета 83, кредит счета 75 «Расчеты с учредителями») и т.п. Аналитический учет по счету 83 организуется таким образом, чтобы обеспечить получение информации по источникам образования и направлениям использования средств.

5.7 Учет нераспределенной прибыли и непокрытого убыта

Для обобщения информации о наличии и движении сумм нераспределенной прибыли или непокрытого убытка организации используют активно-пассивный счет 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)».

Сумму чистой прибыли отчетного года списывают заключительными оборотами декабря в кредит счета 84 со счета 99 «Прибыли и убытки» (счет 99 дебетуется).

Прибыль распределяется на основании решения общего собрания акционеров в акционерном обществе, собрания участников в обществе с ограниченной ответственностью или другого компетентного органа.

Чистая прибыль может быть направлена на выплату дивидендов, создание и пополнение резервного капитала, покрытие убытков прошлых лет.

На суммы начисленных доходов учредителям дебетуют счет 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» и кредитуют счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» (работникам организации) и 75 «Расчеты с учредителями» (сторонним участникам).

Отчисления в резервный капитал отражают по дебету счета 84 и кредиту счета 82 «Резервный капитал».

Направление чистой прибыли на покрытие убытка предыдущего года отражают по дебету и кредиту счета 84.

Сумма чистого убытка отчетного года списывается заключительными оборотами декабря в дебет счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» с кредита счета 99 «Прибыли и убытки».

Убытки отчетного года списывают с кредита счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» года в дебет счетов:

* 82 «Резервный капитал» - при списании за счет средств резервного капитала;

* 75 «Расчеты с учредителями» - при погашении убытка за счет целевых взносов учредителей организаций;

* 80 «Уставный капитал» - при доведении величины уставного капитала до величины чистых активов организации и других счетов.

Следует отметить, что новым Планом счетов не предусмотрено открытие к счету 84 субсчетов для учета фондов накопления, социальной сферы и фондов потребления.

Остатки фондов накопления и потребления следует присоединить к нераспределенной прибыли.

Остатки фонда социальной сферы целесообразно присоединить:

· в части, образованной из прибыли после уплаты налога на прибыль, - к нераспределенной прибыли (счет 84);

* в части дооценки объектов социальной сферы - к счету 83 «Добавочный капитал»;

* в части безвозмездно полученных объектов - к счету 98 «Доходы будущих периодов»;

* в части объектов и средств, полученных в ходе приватизации, -

к счету 83 «Добавочный капитал».

Аналитический учет по счету 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» должен обеспечить формирование информации по направлениям использования средств. При этом средства нераспределенной прибыли, использованные в качестве финансового обеспечения производственного развития организации или иных аналогичных мероприятий по созданию и приобретению нового имущества и еще не использованные, в аналитическом учете могут разделяться.

5.8 Учет целевого финансирования

К целевому финансированию относят средства, получаемые организацией на строго определенные цели: научно-исследовательские работы, подготовку кадров, содержание детских учреждений и др.

Источниками целевого финансирования являются ассигнования из государственного, регионального или местного бюджетов; взносы родителей; средства, поступающие от других организаций; средства фондов специального назначения и др.

Средства целевого финансирования расходуются в соответствии с утвержденными сметами. Использование указанных средств не по назначению запрещается.

Для учета средств целевого назначения применяют пассивный счет 86 «Целевое финансирование». Поступление средств отражают по кредиту данного счета, а расходование - по дебету. Аналитический учет по счету 86 ведут по назначению целевых средств и в разрезе источников поступления.

Основная часть целевого финансирования приходится на помощь, оказываемую государством коммерческим организациям. Порядок Учета государственной помощи определен ПБУ 13/2000 «Учет государственной помощи».

В соответствии с данным ПБУ государственной помощью признается увеличение экономической выгоды организации в результате поступления от государства денежных средств или иного имущества.

Государственная помощь предоставляется в виде субвенций, субсидий, бюджетных кредитов, ресурсов, отличных от денежных средств (земельные участки, природные ресурсы и другое имущество). Под субвенцией понимают бюджетные средства, предоставляемые коммерческой организации на осуществление определенных целевых расходов на безвозмездной и безвозвратной основе, а под субсидией - бюджетные средства, предоставляемые юридическому лицу на условиях долевого финансирования целевых расходов.

Поступающие бюджетные средства в учете разделяют на две категории:

* направляемые на финансирование капитальных вложений;

* используемые для оплаты текущих расходов.

ПБУ 13/2000 предусматривает два варианта принятия к учету государственной помощи:

1) по мере фактического получения бюджетных средств;

2) как возникновение задолженности.

При первом варианте принятия к учету бюджетных средств поступившие денежные средства оформляют следующей бухгалтерской записью:

Дебет счетов 51 «Расчетные счета», 55 «Специальные счета в банках»

и др.

Кредит счета 86 «Целевое финансирование».

Поступление имущества за счет бюджетных средств записывают в дебет счетов учета имущества (08 «Вложения во внеоборотные активы», 10 «Материалы» и др.) и кредит счета 86 «Целевое финансирование».

При втором варианте принятия к учету бюджетных средств их выделение отражают как возникновение задолженности по целевым бюджетным средствам и оформляют следующей бухгалтерской записью:

Дебет счета 76 «Расчет с разными дебиторами и кредиторами» Кредит счета 86 «Целевое финансирование».

Фактическое поступление бюджетных средств отражают по дебету счетов учета денежных средств (51, 55 и др.), счетов учета имущег ства (08, 10 и др.) с кредита счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».

Бюджетные средства, использованные на финансирование капитальных вложений, списываются с дебета счета 86 «Целевое финансирование» в кредит счета 98 «Доходы будущих периодов» при вводе внеоборотных средств в эксплуатацию (дебетуют счета 01 или 04 с кредита счета 08).

В течение срока использования внеоборотных активов в размере начисленной амортизации (дебетуют счета 25, 26 и другие, кредитуют счета 02 и 05) бюджетные средства списываются как внереализационные доходы с дебета счета 98 «Доходы будущих периодов» в кредит счета 91 «Прочие доходы и расходы».

Бюджетные средства, использованные на финансирование текущих расходов, списывают в дебет счета 86 «Целевое финансирование» с кредита счета 98 «Доходы будущих периодов» в момент принятия к учету материально-производственных запасов (МПЗ), начисления оплаты труда или осуществления других расходов за счет бюджетных средств.

Суммы, учтенные по кредиту счета 98, списывают в дебет данного счета с кредита счета 91 «Прочие доходы и расходы» по мере отпуска МПЗ на производственные нужды, начисления оплаты труда и осуществления других расходов за счет бюджетных средств.

Бюджетные кредиты, предоставленные организации, отражаются в бухгалтерском учете в общем порядке, принятом для учета заемных средств.

5.9 Раскрытое информации о капитале в бухгалтерской отчетности

Данные о составляющих капитала на начало и конец отчетного периода приведены в разделе III бухгалтерского баланса «Капитал и резервы».

Сведения о различных показателях прибыли (прибыли (убытках) от продаж, прибыли (убытках) до налогообложения, прибыли или убытках от обычной деятельности, чистой или нераспределенной прибыли (убытках) отчетного года) содержатся в Отчете о прибылях и убытках (ф. № 2).

Детальные данные о капитале приведены в Отчете об изменении капитала (ф. № 3). В разделе I отчета - «Капитал» - содержатся сведения об остатках на начало и конец отчетного года, поступлении и расходе (использовании), об уставном, добавочном и резервном капиталах, нераспределенной прибыли прошлых лет, фондах социальной сферы и целевых финансированиях и поступлениях.

В разделе IV «Изменения капитала» (ф. № 3) указываются величина капитала на начало отчетного и предыдущего года, общая величина увеличения капитала с указанием источников увеличения (за счет дополнительного выпуска акций, переоценки активов, прироста стоимости имущества, реорганизации, прочих доходов), общая величина уменьшения капитала с указанием причин уменьшения (за счет уменьшения номинала акции, их количества, реорганизации, прочих расходов).

В Справке (ф. № 3) приведены данные о чистых активах организации на начало и конец года.

5.10 Задание: записать корреспонденции счетов по учету операций движения собственного капитала организации

№ п/п	Операции	Корреспондирующие счета
		Дебет	Кредит
1	Принят к учету уставный капитал в сумме вкладов участников (после регистрации организации)
2	Приняты в счет вкладов в уставный капитал имущество и денежные средства от учредителей
3	Отражено увеличение уставного капитала за счет: части добавочного капитала части суммы нераспределенной прибыли
4	Отражено уменьшение уставного капитала вследствие: возвращение вкладов учредителям списание аннулированных акций
5	Отражено увеличение резервного капитала за счет направления нераспределенной прибыли
6	Отражено уменьшение резервного капитала вследствие: направления части капитала на выплату дивидендов списания убытка направления резервного капитала на покрытие убытков за прошлые годы
7	Осуществлена дооценка основных средств
8	Отражен эмиссионный доход
9	Отражена разница в стоимости проданных и выкупленных акций: на увеличение доходов на уменьшение доходов
10	Отражено направление добавочного капитала на: погашение сумм снижения стоимости основных средств в результате их переоценки увеличения уставного капитала

№ п/пОперации Корреспондирующие счета

11.Отражена задолженность по бюджетным средствам целевого назначения ДЕБЕТ КРЕДИТ

12.Отражено фактическое поступление денежных средств государственной помощи

13.Отражено поступление имущества за счет бюджетных средств

14.Принят на учет объект основных средств

15.Полученные бюджетные средства включены в состав доходов будущих периодов

16.Начислена амортизация по основным средствам

17.Отнесена на внереализационные доходы часть бюджетных средств, использованная на финансирование капитальных вложений

18.Отражено поступление бюджетных денежных средств

Проверка выполнения задания

Стороны счета	Номера операций
	1	2	3	4	5	6	7	8
Дебет	75	08,10, 11,51 и др.	83 84	80 80	84	82 82 82	01	51,52
Кредит	80	75	80 80	75 81	82	75 84 84	83	83
Стороны счета	Номера операций
	9	10	11	12	13	14	15	16
Дебет	81 91	83 83	76	51 и др.	06, 10 и др.	01	86	25, 26 и др.
Кредит	9181	0180	86	76	76	08	98	02
Стороны счета	Номера операций
	17	18
Дебет	98	51 и др.
Кредит	91	76

4 - 8455 Кондраков

5.11 Вопросы и задания

1. Что показывает величина уставного капитала?

2. Может ли меняться величина уставного капитала в течение года?

3. Каковы источники увеличения уставного капитала?

4. На каком счете и в какой оценке учитываются собственные акции, выкупленные у акционеров?

5. На каких счетах учитывают выделенное имущество на унитарных предприятиях?

6. Каков порядок учета паевого фонда в кооперативах?

7. В каких организациях создается в обязательном порядке резервный капитал и на какие цели он используется?

8. Назовите основное отличие добавочного капитала от уставного. Укажите составные части добавочного капитала.

9. Какими бухгалтерскими записями отражают суммы чистой прибыли и чистого убытка?

10. На какие цели может быть использована чистая прибыль организации?

11. Каков порядок списания убытков отчетного года?

12. Составьте бухгалтерские записи по получению и использованию бюджетных средств на финансирование капитальных вложений.

13. Составьте бухгалтерские записи по использованию бюджетных средств на финансирование текущих расходов.

14. В какой форме отчетности содержатся данные о размере уставного капитала?

Глава 6. Учет долгосрочных инвестиций

6.1 Понятие, классификация и оценка долгосрочных инвестиций

Долгосрочные инвестиции - это затраты на создание, увеличение размеров, а также приобретение внеоборотных активов длительного пользования (свыше одного года), не предназначенных для продажи, за исключением долгосрочных финансовых вложений в государственные ценные бумаги, ценные бумаги и уставные капиталы других организаций.

Долгосрочные инвестиции связаны со следующими действиями:

* осуществление капитального строительства в форме нового строительства, а также реконструкции, расширения и технического перевооружения действующих предприятий и объектов непроизводственной сферы;

* приобретение зданий, сооружений, оборудования, транспортных средств и других отдельных объектов (или их частей) основных средств;

* приобретение земельных участков и объектов природопользования;

* приобретение и создание активов нематериального характера (патентов, программных продуктов, научно-исследовательских и опытно-конструкторских разработок, проектно-изыскательских работ и др.);

* осуществление доходных вложений в материальные ценности;

* выполнение научно-технических, опытно-конструкторских и технологических работ.

Законченные долгосрочные инвестиции оценивают исходя из инвентарной стоимости законченных строительных объектов и приобретенных отдельных видов основных средств и других долгосрочных активов.

В балансе долгосрочные инвестиции отражаются по статье «Незавершенное строительство». По этой статье застройщик показывает стоимость незаконченного строительства, осуществляемого хозяйственным и подрядным способами.

6.2 Организация учета долгосрочных инвестиций

Учет долгосрочных инвестиций ведется по фактическим расходам:

* в целом по строительству и по отдельным объектам (зданию, сооружению и др.), входящим в него;

* по приобретенным отдельным объектам основных средств, земельным участкам, объектам природопользования и нематериальным активам.

При строительстве объектов застройщик ведет учет затрат нарастающим итогом с начала строительства в разрезе отчетных периодов до ввода объектов в действие или полного производства соответствующих работ и затрат.

Наряду с учетом затрат по фактической стоимости застройщик независимо от способа производства строительных работ ведет учет производственных капитальных вложений по договорной стоимости. При организации учета затрат по строительству объектов застройщик должен предусматривать получение информации о воспроизводственной и технологической структуре затрат, способе производства строительных работ, а также предназначении строящихся объектов и иных приобретений.

Бухгалтерский учет долгосрочных инвестиций ведут на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы». На этом счете отражают инвестиции по их видам на специально открываемых субсчетах:

1 «Приобретение земельных участков»;

2 «Приобретение объектов природопользования»;

3 «Строительство объектов основных средств»;

4 «Приобретение объектов основных средств»;

5 «Приобретение нематериальных активов»;

6 «Перевод молодняка животных в основное стадо»;

7 «Приобретение взрослых животных»;

8 «Выполнение научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ» и др.

На субсчете 1 «Приобретение земельных участков» учитываются затраты на приобретение в собственность организации земельных участков;

на субсчете 2 «Приобретение объектов природопользования» - затраты на приобретение в собственность организаций объектов природопользования;

на субсчете 3 «Строительство объектов основных средств» - затраты на возведение зданий и сооружений, монтаж оборудования, стоимость переданного в монтаж оборудования и другие расходы, предусмотренные сметами, сметно-финансовыми расчетами и титульными списками на капитальное строительство (независимо от того, осуществляется это строительство подрядным или хозяйственным способом);

на субсчете 4 «Приобретение объектов основных средств» - затраты на приобретение оборудования, машин, инструмента, инвентаря и других объектов основных средств, не требующих монтажа;

на субсчете 5 «Приобретение нематериальных активов» - затраты на приобретение нематериальных активов;

на субсчете 6 «Перевод молодняка животных в основное стадо» - затраты на выращивание молодняка продуктивного и рабочего скота, переводимого в основное стадо;

на субсчете 7 «Приобретение взрослых животных» - стоимость взрослого продуктивного и рабочего скота, приобретенного для основного стада или полученного безвозмездно, включая расходы по его доставке;

на субсчете 8 «Выполнение научно-технических, опытно-конструкторских и технологических работ» - затраты на осуществление данных работ.

По дебету счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» отражают фактические затраты на строительство и приобретение соответствующих активов, а также затраты на формирование основного стада.

Сформированная первоначальная стоимость объектов основных средств, нематериальных и других активов, принятых в эксплуатацию и оформленных в установленном порядке, списывается со счета 08 в дебет счетов 01 «Основные средства», 03 «Доходные вложения в материальные ценности», 04 «Нематериальные активы» и др. Затраты по завершенным операциям формирования основного стада списываются со счета 08 в дебет счета 01 «Основные средства».

Сальдо по счету 08 отражает величину капитальных вложений организации в незавершенное строительство и приобретение основных средств и нематериальных активов, а также сумму незаконченных затрат по формированию основного стада. С 01.01.2000 г. к незавершенным капитальным вложениям относят объекты недвижимости, не прошедшие государственную регистрацию.

Схема записей по счету 08 «Вложения во внеоборотные активы» такова:

СЧЕТ 08 «ВЛОЖЕНИЯ ВО ВНЕОБОРОТНЫЕ АКТИВЫ»

Фактическая себестоимость оприходованных основных средств, доходных вложений в материальные ценности и нематериальных активов (Сн + затраты отчетного месяца - Ск)

Аналитический учет по счету 08 ведется но каждому строящемуся или приобретенному объекту, а также по видам животных.

Для аналитического учета затрат по видам и составу капитальных вложений используют следующие ведомости:

* № 18 - для учета затрат по незаконченным, несданным работам, затрат отчетного периода и с начала года, а также списанных сумм по введенным в эксплуатацию объектам;

* № 18-1 - для учета затрат, составляющих первоначальную стоимость сданных в эксплуатацию объектов по их видам. Кроме того, могут использоваться журналы-ордера № 10/1, 13, 16.

6.3 Учет затрет по строительству объектов

Учет затрат по строительству объектов рекомендуется вести по следующей технологической структуре расходов, определяемой сметной документацией:

* на строительные работы;

* на работы по монтажу оборудования;

* на приобретение оборудования, сданного в монтаж;

* на приобретение оборудования, не требующего монтажа, инструмента и инвентаря; оборудования, требующего монтажа, но предназначенного для постоянного запаса;

* на прочие капитальные затраты;

· на затраты, не увеличивающие стоимость основных средств.

Учет затрат на строительные работы и работы по монтажу оборудования

Порядок учета затрат по данным работам зависит от способа их производства - подрядного или хозяйственного.

При подрядном способе производства выполненные и оформленные в установленном порядке строительные работы и работы по монтажу оборудования отражаются у застройщика-заказчика на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы» по договорной стоимости согласно оплаченным или принятым к оплате счетам подрядных организаций.

При хозяйственном способе производства указанных работ учет затрат ведется застройщиком также на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы» и осуществляется в соответствии с порядком, установленным Типовыми методическими рекомендациями по планированию и учету себестоимости строительных работ (33). При этом на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы» отражают фактически произведенные застройщиком затраты.

В соответствии с указанными Типовыми методическими рекомендациями строительным организациям рекомендуется вести учет затрат на производство строительных работ по следующим статьям расходов:

* «Материалы»;

* «Расходы на оплату труда рабочих»;

* «Расходы по содержанию и эксплуатации строительных машин и механизмов»;

* «Накладные расходы».

Строительная организация может, исходя из принятых объектов учета и экономической целесообразности, самостоятельно расширять номенклатуру статей на производство строительных работ.

Указанные расходы списывают в дебет счета 08 с кредита счета 10 «Материалы» (на стоимость использованных в строительстве материалов), 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» (на сумму начисленной заработной платы работникам, занятым в строительстве), 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению» (на суммы, начисленные во внебюджетные фонды) и других счетов.

Учет затрат на приобретение оборудования, сданного в монтаж

В случае приобретения оборудования для строительства непосредственно заказчиком при осуществлении строительных работ подрядным способом, а также при строительстве хозяйственным способом учет приобретения, монтажа и ввода в эксплуатацию оборудования осуществляет застройщик (заказчик).

При поступлении оборудования, требующего монтажа, его приходуют по фактической себестоимости приобретения по дебету счета 07 «Оборудование к установке» с кредита счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» и других счетов.

К счету 07 «Оборудование к установке» могут быть открыты следующие субсчета:

· 1 «Оборудование к установке отечественное»;

* 2 «Оборудование к установке импортное».

Расходы по приобретению оборудования складываются из его стоимости по счетам поставщиков, транспортных расходов по доставке оборудования и заготовительно-складских расходов (включая наценки, комиссионные вознаграждения, уплаченные снабженческим и внешнеэкономическим организациям, стоимости услуг товарных бирж, таможенных пошлин и др.).

Сумму НДС по поступившему оборудованию отражают по дебету счета 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» с кредита счета 60 и других счетов.

Первичный учет движения оборудования ведут в порядке, уставном для учета материалов, но с использованием первичных ментов, предназначенных специально для учета оборудования о приемке оборудования и др.).

При строительстве объектов подрядным способом заказчик переоборудование для монтажа строительной организации по акту дачи оборудования. При этом оборудование продолжает учитываться у заказчика на счете 07 «Оборудование к установке», а у строительной организации оно принимается на забалансовый счет 005 фудование, принятое для монтажа».

После сдачи строительной организацией оборудования в монтаж на вании справок о выполненных работах или актов инвентаризации незавершенного производства строительных работ стоимость оборудования списывают у заказчика с кредита счета 07 «Оборудование к установке» в дебет счета 08 «Вложения во внеоборотные активы».

В учете застройщика оборудование, сданное в монтаж, отражают на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы» по фактическим расходам, начиная с того месяца, в котором начаты работы по его установке на постоянном месте эксплуатации (прикрепление к фундаменту, полу, междуэтажному перекрытию или другим несущим конструкциям здания или сооружения) или начата укрупнительная сборка оборудования.

Монтаж оборудования фиксируется наличием расходов в справке объемах выполненных работ по монтажу этого оборудования (или в акте их инвентаризации), оформленной в установленном порядке.

Расходы по доставке оборудования до приобъектного склада и заготовительно-складские расходы учитывают предварительно на счете оборудования в общей сумме отклонений фактической стоимости приобретения оборудования от их стоимости по счетам поставщиков и включают в состав затрат по строительству объекта пропорционально стоимости сданного в монтаж оборудования с учетом суммы данных расходов, приходящейся на стоимость оборудования, которое числится в остатке на конец отчетного периода. В тех случаях, когда указанные расходы составляют значительную величину, застройщики могут учитывать транспортные и заготовительно-складские расходы до их списания на счет 07 «Оборудование к установке» на счете 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей». Учет этих расходов ведут на счете 15 по номенклатуре статей, утвержденной заказчиком. Ежемесячно расходы, учтенные на 15, списывают с кредита этого счета в дебет счета 07 и включают их в состав отклонений фактической стоимости приобретения оборудования от их стоимости по счетам поставщиков.

При осуществлении строительно-монтажных работ хозяйственным способом переданное в монтаж оборудование списывают с кредита счета 07 в дебет счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» и отражают на счете 08.

6.4 Учет приобретения основных средств

Стоимость зданий, сооружений, оборудования, транспортных средств и других отдельных объектов основных средств, приобретаемых предприятием отдельно от строительства объектов, а также стоимость нематериальных активов, приобретенных предприятиями, отражают на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы» согласно оплаченным или принятым к оплате счетам продавцов после их оприходования и постановки на учет.

Стоимость оборудования, не требующего монтажа, инструмента и инвентаря, а также оборудования, требующего монтажа, но предназначенного для постоянного запаса, отражают на счете 08 согласно полученным или принятым к оплате счетам поставщиков после поступления указанных материальных ценностей на место назначения и оприходования.

В случае неприбытия оплаченного оборудования и инвентаря на склад застройщика их стоимость отражают на счетах учета оборудования как находящихся в пути.

При обеспечении строек указанными материальными ценностями согласно договорам на строительство непосредственно строительными организациями застройщик отражает их в учете в составе затрат по строительству по договорной стоимости в соответствии с оплаченными или принятыми к оплате счетами строительных организаций.

6.5 Учет прочих капитальных затрат

Прочие капитальные затраты, предусматриваемые в сметах, учитывают по их видам и отражают на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы» в размере фактических расходов по мере их производства или по договорной стоимости на основании оплаченных или принятых к оплате счетов сторонних организаций.

Инвентарная стоимость приобретенных отдельных видов основных средств и других долгосрочных активов определяется в следующем порядке:

* инвентарная стоимость зданий, сооружений, оборудования, транспортных средств и других отдельных объектов складывается из фактических затрат по их приобретению и расходов по их доведению до состояния, в котором они пригодны к использованию в запланированных целях;

* инвентарная стоимость земельных участков и объектов природопользования складывается из расходов по их приобретению, включая затраты по улучшению их качественного состояния, комиссионных вознаграждений и других платежей. Затраты по строительству на приобретенных земельных участках различных сооружений учитывают отдельно от стоимости этих участков и по завершении работ по строительству сооружений определяют их стоимость при зачислении сооружений как отдельных объектов в состав основных средств.

Здания, сооружения и другие объекты основных средств, приобретенные отдельно от строительства объектов, а также земельные участки, объекты природопользования зачисляют в размере инвентарной стоимости в состав основных средств по поступлении их в организацию и окончании работ по их доведению до состояния, в котором они пригодны к использованию в запланированных целях, на основании акта приемки-передачи основных средств.

Инвентарная стоимость нематериальных активов складывается из затрат по их созданию или приобретению и расходов по доведению их до состояния, в котором они пригодны к использованию в запланированных целях.

По мере создания или поступления нематериальных активов в организацию и окончания работ по доведению их до состояния, в котором они пригодны к использованию в запланированных целях, нематериальные активы зачисляют на основании акта приемки в состав нематериальных активов.

6.6 Учет затрат по модернизации и реконструкции объектов

В результате осуществления работ по реконструкции, модернизации и техническому перевооружению объектов улучшаются полезные свойства этих объектов (увеличивается производительность труда, повышается качество продукции, снижается себестоимость продукции и т.п.).

Работы по реконструкции, модернизации и техническому перевооружению объектов могут осуществляться подрядным или хозяйственным способом. Затраты по указанным работам учитываются так же, как и по обычным капитальным вложениям, т.е. вначале затраты учитываются на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы», а затем со счета 08 списываются на счет 01 «Основные средства».

До 01.01.2001 г. в (соответствии с п. 5.2 ПБУ 6/97) увеличение первоначальной стоимости объектов в результате их модернизации и реконструкции относили на добавочный капитал организации. Поэтому после отражения затрат по модернизации и реконструкции объекта на счете 01 «Основные средства» составляли дополнительно еще одну бухгалтерскую запись на величину этих затрат:

Дебет счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» Кредит счета 83 «Добавочный капитал».

Дополнительную запись целесообразно было составлять в том случае, когда организация контролирует источники финансирования капитальных вложений.

6.7 Учет затрат по формированию основного стада продуктивного и рабочего скота

Основное стадо продуктивного и рабочего скота формируется за счет перевода молодняка в основное стадо, приобретения взрослых животных и безвозмездного их получения. Затраты по формированию основного стада учитывают на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы».

Перевод молодняка продуктивного и рабочего скота в основное стадо оформляется бухгалтерской записью по дебету счета 08-6 «Перевод молодняка животных в основное стадо» и кредиту счета 11 «Животные на выращивании и откорме». Переведенный молодняк одновременно списывается в дебет счета 01 «Основные средства» с кредита счета 08-6. Списание со счета 11 осуществляется по стоимости, числящейся на начало года, с присоединением плановой себестоимости привеса или прироста за период с начала года до момента перевода. В конце года после составления отчетной калькуляции разница между указанной стоимостью переведенного молодняка и его фактической себестоимостью списывается дополнительной проводкой или способом «красное сторно» со счета 11 на счет 08 и со счета 08 на счет 01.

Стоимость взрослых животных, приобретенных со стороны, приходуется по дебету субсчета 7 «Приобретение взрослых животных» счета 08 по фактической себестоимости их приобретения, включая расходы по доставке.

Расходы по доставке в организацию взрослого рабочего и продуктивного скота, полученного безвозмездно от других организаций, отражаются по дебету субсчета 9 «Доставка животных, полученных безвозмездно» счета 08.

Взрослые животные, полученные безвозмездно, принимаются к бухгалтерскому учету по рыночной стоимости, к которой прибавляются фактические расходы по доставке животных в организацию. Рыночная стоимость животных, полученных безвозмездно, записывается в дебет счета 08 с кредита счета 98 «Доходы будущих периодов».

Затраты по завершенным операциям формирования основного стада списывают с кредита счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» в дебет счета 01 «Основные средства».

6.8 Учет расходов на научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы (НИОКР)

Состав указанных расходов, порядок их учета и отражения в отчетности и учетной политике организации определен ПБУ 17/02 (22).

Следует отметить, что данное ПБУ распространяется не на все виды НИОКР, а на те НИОКР, по которым полученные результаты:

* не подлежат правовой охране в соответствии с нормами действующего законодательства;

* подлежат правовой охране, но не оформлены в установленном законодательством порядке.

Если, например, по результатам НИОКР будет получен патент на изобретение или другой подобный документ, то организация должна списывать такие затраты на нематериальные активы.

ПБУ 17/02 не распространяется также на расходы:

* по освоению природных ресурсов;

* на подготовку и освоение производства;

* связанные с совершенствованием технологии и организации производства, улучшением качества продукции, ее дизайна и других эксплуатационных свойств.

Расходы на НИОКР должны учитываться в качестве вложений во внеоборотные активы на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы».

Для учета указанных расходов введен субсчет 8-8 «Выполнение научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ».

Расходы по НИОКР признаются в бухгалтерском учете при соблюдении следующих условий:

* сумма расходов может быть определена и подтверждена (например, в договоре);

* имеется документальное подтверждение выполнения работ (акт приемки выполненных работ и т.п.);

* использование результатов работ для производственных или управленческих нужд приведет к получению будущих экономических выгод;

* использование результатов НИОКР может быть продемонстрировано.

Расходы по НИОКР, результаты которых подлежат применению в производстве продукции (выполнении работ, оказание услуг) либо для управленческих нужд организации списываются с кредита счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» в дебет счета 04 «Нематериальные активы».

Со счета 04 «Нематериальные активы» расходы по НИОКР списываются в дебет счетов 20 «Основное производство», 26 «Общехозяйственные расходы» или других счетов по учету затрат на производство продукции.

Списание расходов по НИОКР осуществляют одним из следующих способов:

* линейный способ;

* пропорционально объему продукции (работ, услуг), который

предполагается получить за весь срок применения результатов

НИОКР*.

Срок списания расходов по НИОКР определяется организацией самостоятельно, исходя из ожидаемого срока использования НИОКР. Предельный срок списания указанных расходов установлен в 5 лет и не может превышать срок деятельности организации. В налоговом учете расходы на НИОКР должны быть списаны в течение трех лет.

Расходы по НИОКР списываются с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором было начато применение результатов НИОКР. Списание расходов по указанным работам осуществляется равномерно в размере 1/12 годовой суммы независимо от выбранного способа списания расходов.

В случае прекращения использования результатов НИОКР оставшаяся часть расходов списывается со счета 08 на внереализационные расходы (счет 91 «Прочие доходы и расходы»).

Расходы по НИОКР, результаты которых не подлежат применению в производстве продукции (выполнение работ, оказание услуг), либо для управленческих нужд, или по которым не получены положительные результаты, списываются с кредита счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» в дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы».

Аналитический учет расходов НИОКР осуществляется по видам работ, договорам (заказам). Единицей учета расходов по НИОКР является инвентарный объект, под которым понимают совокупность расходов по выполненной работе, результаты которой самостоятельно используются в производстве продукции (выполнении работ, оказании услуг) или для управленческих нужд организации.

*Указанные способы рассмотрены в главе 7.

В бухгалтерской отчетности организации должна отражаться информация о сумме расходов по НИОКР:

* отнесенных в отчетном периоде на расходы по обычным видам деятельности и на внереализационные расходы по видам работ;

* не списанных на расходы по обычным видам деятельности и на внереализационные расходы;

* по незаконченным НИОКР.

В случае существенности информация о расходах по НИОКР отражается в бухгалтерском балансе по самостоятельной группе статей актива (раздел «Внеоборотные активы»).

В составе информации об учетной политике организации в бухгалтерской отчетности подлежит раскрытию как минимум информация о способах и сроках списания расходов по НИОКР.

6.9 Учет налога на добавленную стоимость по поступившим основным средствам и нематериальным активам

Порядок учета НДС по основным средствам и нематериальным активам несколько раз изменялся. До 01.01.93 г. НДС, уплаченный при осуществлении капитальных вложений, включался в их объем, а значит, и в первоначальную стоимость принимаемых на учет объектов, возмещаясь впоследствии через механизм амортизации.

С 01.01.93 г. порядок учета НДС по капитальным вложениям изменился. НДС по приобретенным основным средствам и нематериальным активам стали учитывать на счете 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям». По строительно-монтажным работам, выполненным подрядным или хозяйственным способом, в период с 01.01.93 г. по 31.12.2000 г. сумма НДС по-прежнему учитывалась на счете 08 «Капитальные вложения» и включалась в первоначальную стоимость оприходуемых объектов.

В настоящее время учет НДС по приобретенным ценностям осуществляется на счетах 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» и 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет «Расчеты по налогу на добавленную стоимость».

Счет 19 имеет следующие субсчета:

* 1 «Налог на добавленную стоимость при приобретении основных средств»;

* 2 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным нематериальным активам»;

* 3 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным материально-производственным запасам» и др.

На субсчете 1 учитываются уплаченные и причитающиеся к уплате суммы НДС, выделенные в расчетных документах по строительству и приобретению основных средств (включая объекты основных средств, земельные участки и объекты природопользования). По остальным субсчетам ведется учет НДС по соответствующим названию субсчетов приобретенным ценностям.

По дебету счета 19 отражается сумма НДС по приобретенным ценностям с кредита счетов 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» и других счетов.

В зависимости от использования приобретенных ценностей соответствующая часть НДС списывается со счета 19 в дебет счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» (при производственном использовании); в дебет счетов реализации (при продаже ценностей); в дебет счетов учета источников покрытия затрат на непроизводственные нужды (при использовании на непроизводственные нужды).

...