Размещено на http://www.allbest.ru/

Размещено на http://www.allbest.ru/

Министерство образования Российской Федерации

федеральное государственное бюджетное образовательное учреждение

высшего профессионального образования

«Российский экономический университет имени Г.В. Плеханова»

Факультет дистанционного обучения

Кафедра государственного финансового контроля, бухгалтерского учета и аудита

КУРСОВАЯ РАБОТА

по дисциплине: «Аудит»

на тему: «Действия аудитора при выявлении искажений в бухгалтерской отчетности »

Выполнил: Студент 4 курса группы 41 ВО

Очно-заочной формы обучения

Филинковский Антон Валерьевич

Проверил: ст. преподаватель

Лизяева Виктория Викторовна

Москва 2016 г.



Содержание

• Введение
• Глава 1. Основные действия аудитора при выявлении искажений в бухгалтерской отчетности
• 1.1 Аудитор и его работа на отсутствие искажений
• 1.2 Виды искажений в бухгалтерской отчетности и их причины
• 1.3 Нормативное регулирование деятельности аудитора при выявлении искажений
• Глава 2. Аудит и действия аудитора при выявлении искажений в бухгалтерской отчетности в строительной организации ООО «Фирма Руслан»
• 2.1 Аудит финансовых результатов в строительной организации
• 2.2 Планирование аудиторской проверки
• 3. Разработка эффективной финансовой политики управления финансовыми результатами в строительной организации ООО «Фирма Руслан»
• 3.1 Оценка эффективности
• Заключение
• Список литературы


Введение

Аудиторская деятельность является неотъемлемой частью развитой рыночной экономики. Современный институт аудита имеет более чем 150-летнюю историю и получил широкое распространение во многих странах мира. Формирование аудита представляет собой длительный, многоэтапный и многофакторный процесс, продолжающийся и в настоящее время. В любой стране аудит встроен в совокупность финансово-экономических отношений, что накладывает отпечаток на содержание и функции аудиторской деятельности.

Целями аудита бухгалтерской отчетности являются формирование и выражение мнения аудиторской организации о достоверности бухгалтерской отчетности экономического субъекта во всех существенных отношениях. Это мнение может способствовать большему доверию к отчетности со стороны пользователей, заинтересованных в информации о данном экономическом субъекте, таких как инвесторы, работники предприятия и их представители, займодавцы, поставщики и подрядчики, покупатели и заказчики, органы власти и общественность в целом.

Актуальность разрабатываемой темы также обусловлена еще и тем фактом, что в связи с вступлением в силу в октябре 2002 г. Постановления Правительства РФ от 23.09.2002 № 696 «Об утверждении федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности» шесть федеральных стандартов приобрели обязательный характер. Поэтому возникла вероятность внешней проверки качества аудиторской деятельности, которая при обнаружении несоблюдения требований стандартов может повлечь за собой серьезные последствия, вплоть до аннулировании квалификационного аттестата аудитора или лицензии на осуществление аудиторской деятельности.

Таким образом, внутренние аудиторские стандарты позволяют обеспечить и проконтролировать необходимый уровень качества аудита, что на современном этапе развития российской экономики является особенно важным направлением деятельности каждой уважающей себя аудиторской фирмы, планирующей занять конкурентоспособную позицию на рынке аудиторских услуг.

Цель работы - изучить действия аудитора при выявлении искажений в бухгалтерской отчетности.

Задачи работы:

1. изучить основные действия аудитора при выявлении искажений в бухгалтерской отчетности;

2. провести аудит и рассмотреть действия аудитора при выявлении искажений в бухгалтерской отчетности в строительной организации ООО «Фирма Руслан».

Объект работы - искажения в бухгалтерской отчетности.

Предмет работы - аудиторская проверка в организации.

Методическими основами для написания работы послужили работы специалистов в области исследования учета, анализа и аудита налогообложения, ряд нормативных документов, а так же данные периодических изданий и справочно-правовых систем. Теоретическую базу работы составили труды отечественных и зарубежных специалистов в сфере бухгалтерского учета, анализа и аудита. В работе так же использованы различные материалы специальной, научной и периодической литературы.

аудит искажение бухгалтерский строительный



Глава 1. Основные действия аудитора при выявлении искажений в бухгалтерской отчетности

1.1 Аудитор и его работа на отсутствие искажений

Слово «аудитор» происходит от латинского auditor - слушающий. Поэтому в XVII-XVIII веках оно применялось ко всем ученикам, которые имели право выслушать урок другого учащегося и дать ему оценку. Немногим позже это определение стало соответствовать должности, которую могли получить только люди, имеющие уважение и огромный опыт в определенном виде деятельности. В то время деятельность аудитора сводилась к проверке больше управленческих, чем финансовых дел. Другими словами, это был независимый управляющий, который помогал хозяину предприятия наладить работу. А вот уже дореволюционная Россия трактовала понятие «аудитор» совсем по-другому и называла им военных юристов, секретарей в военных судах, которые исполняли прокурорские обязанности. На сегодняшний день профессия обрела более четкие границы деятельности, основой которых является ревизия документального оборота предприятий и консультативная помощь в наладке бухгалтерского и налогового учета. Бычкова C.М. Практичеcкий аудит / C.М. Бычкова, Т.Ю. Фомина; под ред. C.М. Бычковой. - 3-е изд., перераб. и доп. - М.: Экcмо, 2014. - 176 c.

Сегодня профессию аудитора получают студенты во многих высших учебных заведениях Российской федерации. Однако диплом специалиста - только первый этап профессионального становления, так как в соответствии с действующим законодательством заниматься аудиторской деятельностью могут лишь саморегулируемые организации или ИП. Кроме того, все, решившие связать свою деятельность с проведением проверок и помощью предприятиям, с 2010 года должны быть внесены в государственный реестр, пройти аттестацию и сдать квалификационные экзамены Единой аттестационной комиссии. Только после этого длинного пути дипломированный специалист смело сможет называть себя «бухгалтер-аудитор». Кроме того, для сертификации необходимо будет регулярно проходить курсы повышения квалификации, независимо от того, в какой сфере выполняется деятельность, будь то ИП или органы государственного контроля. Заняв свою должность на законных основаниях, специалист обязан сделать своей настольной книгой Федеральный закон N 307-ФЗ «Об аудиторской деятельности» от 30.12.2008, который четко объясняет, кто такой аудитор и каковы его должностные обязанности.

Аудитор должен знать все нюансы не только бухгалтерского, управленческого, но и налогового учета. Более того, он должен понимать, как строятся и выполняются бизнес-планы, как ведется работа и где искать слабые места ее организации. Ведь без этих азов невозможно проверить даже текущую документацию, не говоря уже об отдельных статьях баланса или распределении финансирования. Кроме того, в процессе работы аудитора очень важны знания в таких областях, как внутренний контроль, корпоративное управление и экономический анализ, статистика, риск-менеджмент и стратегическое планирование. Обладая этими навыками и умея их применять на практике, профессионал сможет не только выявить ошибки, но и подобрать самый рациональный способ их исправления. Многие, не зная, кто такой аудитор, считают его труд простым и незначительным. Однако такие домыслы не имеют ничего общего с правдой. Аудиторская деятельность - это сложная работа, которая требует постоянного внимания, знаний, не терпит лени и невнимательности.

На западе аудиторские организации существуют уже давно, и практически все частные предприятия пользуются их услугами. В нашей же стране, где далеко не все знают, кто такой аудитор, представителям этой профессии приходится нелегко. Большинство руководителей еще не готовы перебороть стереотипы и довериться независимому опытному специалисту. Еще и законодательство меняется с завидной активностью, нередко вступают в силу новые законы и принимаются поправки к уже существующим. Поэтому, чтобы соответствовать званию аудитора, необходимо постоянно работать над собой: повышать свою квалификацию, пополнять багаж знаний и правильно использовать все это на практике.

Аудитор - лицо официальное, имеющее соответствующий документ. Поскольку он представляет общественно значимую профессию, значит, несет ответственность перед обществом. Взаимоотношения субъекта и общества, как правило, закрепляются законодательно. Так в конце 1996 года в России появился «Кодекс профессиональной этики аудиторов». Кукушкина Л.П. Оcновы аудита/Центр диcтанционных образовательных технологий: МИЭМП, 2010.-210 c.

Важнейшая задача аудитора - соблюдение интересов общества. Проводя проверку любого объекта, аудитор должен действовать не только в интересах заказчика, но и на пользу всего общества. Кодекс этики аудиторов России строжайшим образом предписывает следовать этому правилу. При защите интересов клиента в любых спорах аудитор обязан быть твердо уверен в абсолютной законности защищаемых интересов.

Для получения уверенности в своих выводах и рекомендациях аудитору необходимо переработать много информации. Кроме практических знаний здесь абсолютно необходима полная беспристрастность и объективность. Никакое стороннее давление, личная предвзятость не могут отразиться на его решениях и суждениях. Для исключения потенциально довлеющих факторов аудитору следует уклоняться от взаимоотношений с лицами, кто может повлиять на его работу.

Выполняя свою работу, аудитор обязан серьезно и внимательно относиться к исполняемой работе, соблюдая существующие стандарты аудита и кодекс этики аудитора. Весь процесс требует тщательного планирования с постоянным контролем работы оперативно подчиненных специалистов.

Кодекс этики аудиторов России разработан с учетом мировой практики аудита и скорректирован с учетом российских условий бизнеса, о которых здесь речь не пойдет. Тем не менее, в силу исторических особенностей российскому аудитору достаточно сложно оставаться независимым. Могут появиться такие обстоятельства, когда независимость аудитора ставится под сомнение. Квалификация и твердость аудитора должны служить гарантией его верности долгу.

Зачастую поводом к нарушению кодекса этики становятся личные отношения аудитора и руководства компании-клиента. Корни эти взаимоотношений бывают самые разные, и, конечно, их надо исключить. Также недопустимо участие аудитора в проверке организаций, где он имеет финансовые интересы.

Компетентность аудитора обеспечивается его специальным образованием и прохождением аттестационных испытаний. Аудитор не имеет права на оказание профессиональных услуг, будучи не уверенным в своей компетентности. Кодекс этики аудиторов России подразумевает по умолчанию высокую компетентность работников аудита. Чтобы постоянно находиться в хорошей форме, каждый аудитор ежегодно проходит обучение по специальной программе с последующим контролем обучения, а также владения новыми нормами, возникающими в процессе деятельности.

Аудит - это независимая и достоверная проверка, способная улучшить имидж фирмы или удержать его на прежнем уровне. Осуществлять данную деятельность может индивидуальный предприниматель или специальная аудиторская организация, получившая соответствующую лицензию. Специалист должен отвечать ряду требований и обладать экономическим образованием. Аудит хозяйствующих субъектов не только констатирует достоверность данных финансовой отчетности, но и выявляет ошибки или искажения в ведении бухгалтерского учета. Помимо этого аудитор разрабатывает конкретные меры по повышению эффективности ведения учета на предприятии. Кодекc этики аудиторов (одобрен Минфином РФ 31.05.2007, протокол N 56).

Чаще всего в компании проводится финансовый аудит, который предполагает исследование бухгалтерской отчетности на достоверность и точность. Данный тип проверки может быть внутренним или внешним. Первый осуществляется силами самого экономического субъекта, для этого создается специальный отдел, занимающийся только аудитом. Внешний тип проверки проводится специальными организациями, получившими лицензию на предоставление определенного перечня услуг. Деятельность частных аудиторов и целых фирм регулируется государственными органами и базируется на отдельных законодательных актах и нормативах.

Цель любой проверки заключается в выражении мнения специалиста о качестве и надежности работы отдела бухгалтерии и системы внутреннего контроля. Поэтому в конце отведенного на изучение всех тонкостей срока аудитор должен выдать заключение. При этом результат может быть отличным от абсолютно положительного, если в работе предприятия были обнаружены существенные искажения или ошибки, которые впоследствии экономический субъект не исправил. Руководитель предприятия может быть не согласен с результатами и требовать повторной проверки, но в любом случае обязан оплатить услуги аудитора в полном объеме.

Каждый должен понимать, что такое аудит и в чем заключается его суть, так как он может проводиться и в принудительном порядке. Обязательную проверку проходят некоторые хозяйствующие субъекты на основе критериев действующего законодательства. Такой вид проверки подлежит оплате, иначе аудиторская фирма имеет право подать в суд, и сумму, установленную двусторонним соглашением сторон, принудительно перечислят со счета предприятия в обслуживающем его банке.

В последнее время особую популярность приобрел аудит качества. Он предполагает исследование всех аспектов деятельности предприятия, его основного стратегического подхода и выявление соответствия эффективности данной программы. С данной целью изучаются результаты деятельности фирмы за конкретный период времени, рассматривается конкурентоспособность, спрос ее продукции на рынке. Кроме того, специалист делает заключение о возможности применения выбранной стратегической позиции в дальнейшем, также оценивается вероятный результат, который предприятие получит в конце отчетного периода.

Юридическому лицу следует понимать, что такое аудит и какие цели он преследует. Так как это всего лишь выражение мнения специалиста аудиторской фирмы о достоверности финансовой отчетности и надежности внутреннего контроля, а не констатация факта. В работе аудитора также имеют место быть различного рода нарушения, искажения или ошибки, поэтому несогласие с его заключением можно выразить в исковом заявлении.

1.2 Виды искажений в бухгалтерской отчетности и их причины

Бухгалтерская (финансовая отчетность) играет важнейшую роль при принятии различных управленческих решений, является официальным доступным источником информации о финансовом состоянии компании для различных групп пользователей. Этот факт также подчеркивается в МСФО, в котором говорится, что «финансовая отчетность -- это отчетность, предназначенная для удовлетворения потребностей тех пользователей, которые не имеют возможности получать отчетность, подготовленную специально для удовлетворения их особых информационных нужд». Арабян К.К. Организация и проведение аудиторcкой проверки: - М.: ЮНИТИ-ДАНА , 2010.- 552c.

В соответствии с этим, одно из главных требований, предъявляемых к бухгалтерской отчетности, является требование достоверности. Так, согласно Положению по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации», «бухгалтерская отчетность должна давать достоверное и полное представление о финансовом положении организации, финансовых результатах ее деятельности и изменениях в ее финансовом положении», при этом «достоверной и полной считается бухгалтерская отчетность, сформированная исходя из правил, установленных нормативными актами по бухгалтерскому учету».

Но, как известно, на практике бухгалтерская отчетность не всегда является достоверной. Более того, жесткие условия бизнеса диктуют свои правила, при которых многим компаниям трудно остаться на плаву, используя только «белую» отчетность. Поэтому на сегодняшний повышение достоверности данных отчетности является ключевой задачей реформирования системы учета. Пантелеев И.Н. Подготовка аудиторcкого заключения// Аудит и налогообложение, № 10, 2014, - C. 13-21

Проблеме искажения финансовой отчетности подвержены даже крупнейшие западные страны с развитой рыночной экономикой. Так, нельзя обойти стороной банкротство крупного инвестиционного банка Lehman Brothers осенью 2008 года, испытывающего проблемы с ликвидностью в 2007--2008 годах, и которые он тщательным образом скрывал с целью сохранения доверия партнеров и инвесторов. Банк провел ряд махинационных транзакций (Repo 105), с помощью которых ему удалось вывести в конце первого и второго кварталов 2008 года с баланса долги на сумму 50 млрд. долл. и таким образом показать более низкий уровень финансовой зависимости. По мнению экспертов, главная вина руководства банка не в ошибочных решениях, а в том, что генеральный директор Ричард Фалд и финансовые директора скрывали бедственное положение банка с помощью ложных финансовых отчетов, в чем им помогал внешний аудитор, компания Ernst & Young.

Также следует привести в пример искусственное завышение прибыли в 2001--2004 годах на 6,3 млрд. долл. американской ипотечной компанией Fannie Mae. Сумма штрафа, возложенная на компанию, составляла 400 млн. долл. При этом переделка всей финансовой отчетности с начала 2001 по июнь 2004 года заняла два года и обошлась Fannie Mae в сумму, превышающую $ 1,3 млрд. В ней участвовали около 2 000 аудиторов и консультантов.

Таким образом, ошибки и мошенничества, связанные с финансовой отчетностью, зачастую обходятся дорого как самим компаниям, так и внешним аудиторам. Именно из-за махинаций с убытками и приписками в отчетности энергокомпании Enron в 2002 г. лишилась лицензий на проведение аудита и консультационные услуги Arthur Andersen, входящая на тот момент в «Большую пятерку» аудиторских компаний. Аудит: Учебник для вузов/ В.И. Подольcкий, А.А. Cавин, Л.В. Cотникова и др.; Под ред. проф. В.И. Подольcкого. - 3-е изд., перераб. и доп. - М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2014. - 583 c.

Было бы неверным говорить о том, что проблемы искажения информации в финансовой отчетности исключительно удел западных компаний. Напротив, данная проблема является актуальной и в России, где до настоящего времени не сформировалось сильного профессионального сообщества, система бухгалтерского учета подвергается постоянному реформированию, осуществляя процесс перехода на международные стандарты. Помимо влияния на ожидания пользователей финансовой отчетности, как было сказано ранее, целью фальсификации отчетности может быть занижение налоговой базы, участие в государственных тендерах и т. д.

В отчете об исследовании экономических преступлений PwC говорится о том, что Россия в 2014 году находилась на 3 месте среди регионов с высокой долей экономических преступлений, что означает, что около 60 % компаний-респондентов так или иначе сталкивались с преступлениями в сфере экономики. Здесь также необходимо подчеркнуть, что в 2011 году этот показатель составлял 37 %.

К сожалению, крайне трудно выявить все случаи подобного мошенничества, однако, принимая во внимание масштабы коррупции в России, можно выдвинуть гипотезу о значительном количестве манипуляций с отчетностью.

К искажению информации могут привести как ошибочные действия недостаточно квалифицированных работников, так и явная фальсификация показателей руководящего звена и иных заинтересованных лиц.

Согласно ПБУ 22/2010, к неправильному отражению или неотражению фактов хозяйственной деятельности ведут такие факторы, как неправильное применением законодательства о бухгалтерском учете и иных нормативных правовых актов, неправильное применение учетной политики организации, ошибки в вычислениях, неточная оценка фактов хозяйственной деятельности, а также недобросовестные действия должностных лиц организации.

Рассмотрим теперь классификацию искажений бухгалтерской отчетности. По степени влияния на достоверность отчетности искажения выделяют существенные и несущественные. Ошибка признается существенной, если она в отдельности или в совокупности с другими ошибками за один и тот же отчетный период может повлиять на экономические решения пользователей финансовой отчетности.

Несущественной же признается ошибка, не влияющая на финансовое состояние и финансовые результаты деятельности организации и на принимаемые пользователями управленческие решения. При этом существенность ошибки организация определяет самостоятельно, исходя как из величины, так и характера соответствующей статьи бухгалтерской отчетности.

Аудитор, в свою очередь, устанавливает приемлемый уровень существенности с целью выявления существенных (с количественной точки зрения) искажений. В общем виде это можно представить следующим образом: если факт нарушения может повлечь за собой уголовную ответственность или если штрафы и пени приведут к финансовым или иным трудностям для объекта проверки, то такое нарушение следует отнести к категории существенных.

Тем не менее, должны приниматься во внимание как значение, так и характер искажений. Примерами качественного искажения могут быть как недостаточное или неадекватное описание учетной политики, когда существует вероятность того, что пользователь финансовой (бухгалтерской) отчетности будет введен в заблуждение таким описанием, так и отсутствие раскрытия информации о нарушении нормативных требований в случае, когда существует вероятность того, что последующее применение санкций сможет оказать значительное влияние на результаты деятельности аудируемого лица.

Также необходимо помнить, что при проверке следует учитывать искажения сравнительно небольших величин, которые в совокупности могут оказать существенное влияние на проверяемую отчетность.

Нетрудно предположить, что поле деятельности для лиц, заинтересованных в проведении махинаций, велико, и представляется возможным искажение практически всех показателей отчетности. В соответствии с этим, существует довольно объемный перечень различных видов искажений финансовой отчетности, среди которых, помимо указанных существенных и несущественных искажений (характеризующие степень влияния на достоверность отчетности) выделяют: Подольcкий В.И. Аудит/Учебник. - 5-е изд., перераб. и доп. - М.: Инфра-м, 2010.-607 c.

· по области возникновения искажений: искажения, возникающие на уровне отчетности в целом, и возникающие на уровне подготовки отчетности;

· по характеру происхождения: преднамеренные и непреднамеренные искажения;

· по влиянию на валюту бухгалтерского баланса различают искажения, оказывающие влияние на валюту баланса, и искажения, не влияющие на нее.

Так, основными методами искажения информации являются фальсификация и вуалирование. Под фальсификацией следует понимать умышленное искажение или сокрытие информации в бухгалтерской (финансовой) отчетности с целью введения в заблуждение ее пользователей, либо для сокрытия факта хищения материальных ценностей. Стоит различать эти две категории, поскольку фальсификация предоставляет финансовые показатели организации в более выгодных условиях путем нарушения требований нормативных актов, а вуалирование совершается в пределах, разрешенных нормативными документами.

Эксперты выявляют множество схем искажения финансовой отчетности, среди которых является прием завышения выручки, он же, является наиболее распространенным. Данный схема может быть реализована за счет отражения выручки без учета различных скидок и иных вычетов, отражения будущих продаж в текущем периоде. Перечень таких способов довольно велик, и недобросовестные компании стремятся его пополнить. Также для искусственного увеличения выручки характерна ситуация, когда организация пытается отразить доходы в собственном бухгалтерском учете, а часть расходов осуществлять за счет подконтрольных им компаний.

Наряду с завышением выручки встречается и занижение расходов. Как правило, это происходит путем отражения расходов, формирующих себестоимость реализации товаров (услуг) в качестве внереализационных расходов и, таким образом, занизить негативный эффект данного расхода на валовую прибыль. Также возможна некорректная капитализация расходов путем отражения их на балансе в качестве активов, неотражение в соответствующем периоде, неполное отражение или неотражение вовсе. Например, могут капитализироваться проценты по заемным средствам, привлеченным не для покупки основных средств, а для покрытия оборотного капитала.

Кроме того, нельзя не упомянуть способ некорректной оценки активов и обязательств. Не секрет, что, манипулируя отражением активов и обязательств в сторону уменьшения или увеличения соответствующих статей, можно искусственно завысить величину прибыли или же показать убыток.

В последнюю категорию способов махинаций с финансовой отчетностью попадают другие общеизвестные области искажений, среди которых: некорректное раскрытие информации об обязательствах (например, гарантийных или условных) и о связанных сторонах, а также проведение и отражение чрезмерно сложных транзакций через компании, организованных для специальных целей и т. п.

Порой распознать недобросовестные замыслы компании довольно трудно, однако следует обращать внимание на ряд сомнительных, нехарактерных операций для экономического субъекта. Так, например, своеобразными индикаторами наличия искажения финансовой отчетности могут послужить: Пантелеев И.Н. Подготовка аудиторcкого заключения// Аудит и налогообложение, № 10, 2014, - C. 13-21

· увеличение выручки без соответствующего увеличения денежных поступлений, особенно в долгосрочном периоде;

· объемные нетипичные транзакции, в особенности в даты, близкие к периоду финансового закрытия, существенный рост выручки;

· значительный рост выручки по сравнению с компаниями-конкурентами в аналогичной отрасли;

· необъяснимое увеличение стоимости активов;

· получение отрицательных операционных денежных потоков, несмотря на увеличение прибыли в отчетности;

· существенный объем операций, совершающихся с дочерними предприятиями, находящимися в оффшорных зонах;

· операции с сомнительными контрагентами;

· многочисленные пояснения и корректировки в учетной политике и частое изменение организационной структуры;

· отсутствие аудиторского комитета и службы внутреннего контроля;

· известная история нарушений законодательства (например, регулирующего обращение ценных бумаг на рынке) со стороны компании и т. п.

1.3 Нормативное регулирование деятельности аудитора при выявлении искажений

В России складывается сложная система регулирования аудиторской деятельности. К первой группе этой системы относится Закон об аудиторской деятельности. Ко второй группе могут быть отнесены подзаконные нормативные акты, определяющие общие вопросы регулирования аудиторской деятельности, являющиеся обязательными для исполнения всеми субъектами рынка. Особенности правового положения аудиторских организаций, осуществляющих аудиторские проверки сельскохозяйственных кооперативов и союзов этих кооперативов, могут быть установлены Законом о сельскохозяйственной кооперации. Кроме того, отношения, возникающие при осуществлении аудиторской деятельности, могут регулироваться также указами Президента РФ.

К документам третьей группы можно отнести правила (стандарты) аудиторской деятельности, устанавливающие нормы аудита, обязательные для всех субъектов рынка. Данные Правила (стандарты) подразделяются на федеральные и внутренние. Федеральные правила утверждаются Правительством РФ и являются обязательными для аудиторских организаций, индивидуальных аудиторов, а также дляаудируемых лиц. К их числу можно отнести следующие стандарты: Кукушкина Л.П. Оcновы аудита/Центр диcтанционных образовательных технологий: МИЭМП, 2010.-210 c.

- аудиторская выборка;

- аудиторские доказательства;

- внутрифирменный контроль качества аудита;

- действия аудитора при выявлении искажений бухгалтерской отчетности;

- документирование аудита;

- использование работы эксперта и т. д. Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте РФ были одобрены 38 правил (стандартов) аудиторской деятельности и перечень терминов (глос-

' сарий). Но из-за отсутствия законодательного обоснования обязательности применения этих правил (стандартов) их использование, а также контроль за их соблюдением в определенной степени затруднены.

Кроме того, к данной группе могут быть отнесены нормативные акты министерств и ведомств, устанавливающие правила организации аудиторской деятельности и проведения аудита применительно к конкретным отраслям, организациям и по отдельным вопросам.

К четвертой группе могут быть отнесены внутрифирменные аудиторские стандарты, определяющие действия конкретных аудиторских фирм в конкретных условиях.

Возможность установления данных стандартов предусматривается законодателем при выполнении следующих условий:

- во-первых, внутрифирменные стандарты не могут противоречить федеральным правилам (стандартам) аудиторской деятельности;

- во-вторых, требования внутрифирменных стандартов не могут быть ниже требований федеральных правил.

Данные правила не содержат всех признаков нормативного акта, хотя их можно отнести к локальным нормативным актам. Документы этого уровня лишь детализируют документы более высоких уровней, принимаются в их развитие и не должны им противоречить.

Разработка внутрифирменных стандартов должна базироваться на аналитических процедурах аудита, которые представляют собой программу аудита с целями, задачами и методиками его проведения.

Ранее регулирование аудиторской деятельности осуществлялось в соответствии с Временными правилами, постановлениями Правительства РФ «Об утверждении нормативных документов по регулированию аудиторской деятельности в Российской Федерации», «О лицензировании отдельных видов аудиторской деятельности» и др.

Все искажения бухгалтерской (финансовой) отчетности могут быть как результатом ошибки, так и результатом мошеннических действий, это зависит от того, было ли искажение преднамеренным или непреднамеренным. Преднамеренное искажение имеет умысел, мотив или преследует определенную цель, а непреднамеренное искажение отчетности совершается по ошибке или незнанию. Кроме этого, все искажения отчетности принято разделять на существенные и несущественные

При проведении аудиторской проверки всем аудиторам необходимо проявлять профессиональную осторожность и всегда помнить о профессиональном скептицизме. Другими словами, они должны проводить проверку, помня о том, что они могут столкнуться с существенным искажением отчетности в результате мошеннических действий, при этом непрерывно искать ответ на вопрос, нет ли в полученных аудиторских доказательствах информации указывающей на мошенничество.

Поскольку аудитор должен интересоваться действиями, которые ведут к существенному искажению бухгалтерской (финансовой) отчетности, то при проведение аудиторской проверки ему необходимо обращать внимания на два рода искажений:

- искажения, вызванные мошенническим характером отчетности;

- искажения, вызванные незаконным присвоением активов.

Искажения, вызванные мошенническим характером бухгалтерской (финансовой) отчетности определяются как преднамеренные искажения или пропуск данных с целью обмануть пользователей отчетности.

Мошенническая финансовая отчетность получается путем:

1. манипуляции, фальсификации или изменения бухгалтерского учета или оправдательных документов;

2. искажения или преднамеренного пропуска событий, сделок или другой значимой информации;

3. преднамеренного неправильного применения принципов бухгалтерского учета в отношении количественных показателей, классификации, способа представления или раскрытия информации.

Искажения, вызванные незаконным присвоением активов, также называют хищением или растратой. Аудитору необходимо помнить, что мошенничество часто скрывается и совершать его проще руководству компании, так как им значительно проще управлять и прямо или косвенно манипулировать учетными записями. Поскольку аудитор не может быть уверены, что существенные искажения отсутствуют, ему не следует забывать, что мошенничество может быть скрыто и что сотрудники могут быть в сговоре друг с другом или с внешней стороной. Если аудитор замечает учетные записи или данные, которые кажутся ему необычными, он должен допустить возможность мошенничества.



Глава 2. Аудит и действия аудитора при выявлении искажений в бухгалтерской отчетности в строительной организации ООО «Фирма Руслан»

2.1 Аудит финансовых результатов в строительной организации

Юридический и фактический адрес предприятия: 344029, г. Москва, проспект Сельмаш, 20/51. Основными задачами строительного предприятия ООО «Фирма Руслан» является:

- формирование условий наиболее полного удовлетворения спроса покупателей;

- обеспечение высокого уровня строительства;

- обеспечение достойной экономичности осуществления строительного процесса компанией ООО «Фирма Руслан»;

- максимизация суммы прибыли, оставшейся в распоряжении предприятия и обеспечение ее эффективного использования.

Рассмотрим основные технико-экономические показатели по итогам работы ООО «Фирма Руслан» за 2013 - 2015 годы.

Таблица 1 - Основные технико-экономические показатели деятельностиООО «Фирма Руслан» в 2013-2015 года.

№ п/п	Показатели	2013 год	2014 год	2015 год	2015 г в % к 2013г
1	Выручка от реализации товаров, работ, услуг	3952	4312	3894	98,5
2	Себестоимость	2845	3548	3154	110,9
3	Валовая прибыль	1107	764	740	66,8
4	Коммерческие расходы	12	45	32	В 2,7 раз
5	Управленческие расходы	113	212	96	85,0
6	Прочие доходы	-	5	665	-
7	Прочие расходы	-	1516	-	-
8	Чистая прибыль в распоряжении предприятия	982	-1004	1277	130,0

Как видно из данных таблицы 1 выручка от реализации продукции, работ, услуг ООО «Фирма Руслан» уменьшилась за исследуемый период на 1,5%. В то же время себестоимость продукции, работ, услуг увеличилась на 10,9%. Все это привело к уменьшению валовой прибыли предприятия на 33,2%.

Показатели рентабельности характеризуют эффективность работы предприятия в целом, доходность различных направлений деятельности (производственной, предпринимательской, инвестиционной), окупаемость затрат и т.д.

Рассмотрим показатели рентабельности исследуемого предприятия - в ООО «Фирма Руслан» за исследуемый период 2013-2015 года. в таблице 2.

Таблица 2 - Показатели рентабельности в ООО «Фирма Руслан» в 2013-2015 года.

№ п/п	Показатели	2013 год	2014 год	2015 год	Отклонение
1	Выручка от реализации товаров, работ, услуг	3952	4312	3894	98,5
2	Валовая прибыль от реализации	1107	764	740	66,8
3	Коэффициент рентабельности продаж	0,28	0,18	0,19	67,9
4	Коэффициент рентабельности капитала	0,064	0,047	0,049	76,6
5	Коэффициент рентабельности основных средств и прочих внеоборотных активов	0,37	0,33	0,25	67,6
6	Рентабельность собственного капитала	0,17	0,14	0,11	64,7

Данные аналитической таблицы 2 свидетельствуют о том, что показатели рентабельности ООО «Фирма Руслан» к концу 2015 года ухудшились: коэффициент рентабельности продаж снизился за исследуемый период на 32,1%, коэффициент рентабельности капитала - на 23,4%, коэффициент рентабельности основных средств и прочих внеоборотных активов - на 32,4%, рентабельность собственного капитала снизилась на 35,3%. Все это говорит о снижении эффективности деятельности ООО «Фирма Руслан».

Рассчитанные коэффициенты рентабельности свидетельствуют о необходимости радикального пересмотра производственной политики ведения хозяйства. В дальнейшем предприятию необходимо наращивать объем производства не за счет повышения цен на выполненные работы, а за счет снижения себестоимости, повышения качества и диверсификации производства, т.е. расширение спектра предлагаемых услуг, а также ускорения оборачиваемости производственных запасов.

Насколько успешны результаты деятельности ООО «Фирма Руслан» можно сказать лишь сравнив полученные данные с аналогичными для других организаций отрасли. Однако сам факт безубыточной работы в 2015 году уже положительно характеризует состояние дел в организации.

Для уточнения ситуации может потребоваться проведение дополнительных аудиторских процедур. Аудитору следует предложить руководству проверяемой организации сделать в установленном порядке исправительные проводки по устранению замеченных им нарушений. Если отмеченные в ходе аудита и предполагаемые искажения бухгалтерской отчетности имеют существенный характер, несогласие руководства проверяемого предприятия с внесением исправлений может служить для аудитора основанием для подготовки по итогам проверки аудиторского заключения, отличного от безусловно положительного.

Определим уровень существенности при планировании аудиторской проверки в ООО «Фирма Руслан».



Таблица 3 - Система базовых показателей и порядок определения уровня существенностипо данным отчетности ООО «Фирма Руслан» за 2015 год

Наименование базового показателя	Значение базового показателя бухгалтерской отчетности проверяемого экономического субъекта, тыс.руб.	Уровень сущест- венности показателя, %	Значение, применяемое для определения уровня существенности, тыс.руб.
1	2	3	4
Балансовая прибыль предприятия	1277	5	63,9
Валовой объем реализации без НДС	3894	2	77,9
Валюта баланса	15088	2	301,8
Собственный капитал	6859	10	685,9
Общие затраты предприятия	3154	2	63,1

По данным таблицы 3 составим следующий расчет.

Среднее арифметическое показателей в столбце 4 составляет:

(63,9 + 77,9 + 301,8 + 685,9 + 63,1) / 5 = 238,5 тыс. руб.

Наименьшее значение отличается от среднего на:

(238,5 - 63,1) / 238,5 х 100% = 73,5%.

Наибольшее значение отличается от среднего на:

(685,9 - 238,5) / 238,5 х 100% = 187,59%.

Отбрасываем наибольшее и наименьшее значения.

Новое среднее арифметическое составит:

(77,9 + 63,9 + 301,8) / 3 = 147,87 тыс. руб.

Полученную величину допустимо округлить до 150 тыс. руб. и использовать данный количественный показатель в качестве значения уровня существенности.

Для расчета аудиторского риска организации проверки ООО «Фирма Руслан» на основе теста оценки получены статистические данные по каждому виду рисков (табл. 4-6).

Таблица 4 - Неотъемлемый риск

Показатель	2014 год	2015 год
	1 кв.	2 кв.	3 кв.	4 кв.	1 кв.	2 кв.	3 кв.	4 кв.
Статистические данные, полученные на основе теста оценки	0,66	0,67	0,64	0,65	0,65	0,64	0,65	0,66

Таблица 5 - Данные по риску средств контроля

Показатель	2014 год	2015 год
	1 кв.	2 кв.	3 кв.	4 кв.	1 кв.	2 кв.	3 кв.	4 кв.
Статистические данные, полученные на основе теста оценки	0,33	0,34	0,31	0,32	0,32	0,36	0,32	0,35

Таблица 6 - Риск необнаружения

Показатель	2014 год	2015 год
	1 кв.	2 кв.	3 кв.	4 кв.	1 кв.	2 кв.	3 кв.	4 кв.
Статистические данные, полученные на основе теста оценки	0,20	0,22	0,18	0,19	0,18	0,19	0,20	0,22

Подставляя полученные данные по каждому риску в формулу для определения аудиторского риска, вычислим значения АР.

AP = HP x PCK x PH = 0,66 x 0,35 х 0,22 = 0,0508, или 5,08%.

Вычисленные значения аудиторского риска для конкретных периодов деятельности ООО «Фирма Руслан» можно представить в виде таблице 7.

Таблица 7 - Значения аудиторского риска

Показатель	2014 год	2015 год
	1 кв.	2 кв.	3 кв.	4 кв.	1 кв.	2 кв.	3 кв.	4 кв.
Статистические данные, полученные на основе теста оценки	0,04	00,05	0,04	0,04	0,04	0,04	0,04	0,05

Для наглядности приведем диаграмму, показывающую структуру аудиторского риска (в %) для ООО «Фирма Руслан» в IV квартале 2015 г. (см. рис. 1). Значение АР в данном случае составит:

AP = HP x PK x PH = 0,66 x 0,35 х 0,22 = 0,0508, или 5,08%.

Рисунок 1 - Структура аудиторского риска в ООО «Фирма Руслан», %

Как видно из диаграммы, наибольшее влияние на аудиторский риск оказывает неотъемлемый риск, или риск внутрихозяйственного контроля. Действительно, чем выше уровень организации внутреннего контроля за совершением хозяйственных операций, тем ниже величина аудиторского риска.

На основе полученного динамического ряда составлен статистический прогноз аудиторского риска проверки ООО «Фирма Руслан» на I квартал 2015 г. с использованием метода экстраполяции, т.е. распространения выявленных в анализе динамических рядов закономерностей развития изучаемого явления на будущее, с помощью модели линейного тренда.

Прогнозируемое значение для I квартала 2015 г. составило 0,0444, соответственно значение прогнозируемого аудиторского риска - 4,44%. На практике прогнозируются не точечные (дискретные) значения, а интервалы значений. Таким образом, расчетное значение представляет собой среднюю точку в интервале, заданном с определенной точностью. В рассматриваемом случае использован интервал, равный 2s, где s - доверительный интервал для функции нормального распределения случайных величин. Данный критерий позволяет определить границы интервала прогнозируемой величины с вероятностью 95%.

Нижняя граница интервала показывает минимально возможное значение аудиторского риска, верхняя граница - максимально возможное значение аудиторского риска, а среднее значение - наиболее вероятное значение прогнозируемого аудиторского риска. Опуская расчеты по формуле линейного тренда, приведем их результаты:

- верхняя граница АР = 0,0626, или 6,26%;

- прогнозируемое значение АР = 0,0444, или 4,44%;

- нижняя граница АР = 0,0263, или 2,63%.

В заключение отметим, что аудиторским организациям необходим пакет внутренних стандартов, определяющих подход к оценке аудиторского риска. Использование внутренних стандартов способствует повышению качества проверок, их эффективности, уменьшает трудоемкость аудиторской работы, позволяет применять в аудиторской практике новые технологии и методики проверки.

2.2 Планирование аудиторской проверки

Анализ деятельности ООО «Фирма Руслан» позволяет выделить сегменты аудита (совокупность оборотов по счетам), которые могут быть сформированы в следующие циклы, отражающие основную деятельность (строительные операции):

- цикл приобретения;

- цикл расчетов по основной деятельности;

- цикл продаж.

Применение комбинированного подхода требует определения взаимосвязей между циклами через счета бухгалтерского учета (см. таблицу 8).

Таблица 8 - Взаимосвязь между циклами через счета бухгалтерского учета

Наименование счета	Дебет счета	Кредит счета
41 «Товары»	Цикл приобретения	Цикл продаж
44 «Расходы на продажу»	Цикл приобретения	Цикл продаж
50 «Касса»	Цикл расчетов	Цикл расчетов
51 «Расчетные счета»	Цикл расчетов	Цикл расчетов
60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»	Цикл расчетов	Цикл приобретения. Цикл расчетов
62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»	Цикл продаж. Цикл расчетов	Цикл расчетов
76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»	Цикл расчетов	Цикл приобретения. Цикл расчетов
90 «Продажи»	Цикл продаж	Цикл продаж

Выбор подхода к сегментированию бухгалтерской информации остается за аудиторской организацией. При этом во внимание может быть принято следующее обстоятельство: пообъектное сегментирование целесообразнее при более низкой квалификации членов аудиторской группы, что позволит снизить риск необнаружения в связи с взаимным дублированием выполняемых работ. Кроме того, всеобщее использование данного подхода значительно упрощает его понимание и применение на практике. Циклический подход при сегментировании информации аудируемого лица целесообразнее применять при более высокой квалификации членов аудиторской группы, поскольку избранный подход к сегментированию бухгалтерской информации обеспечит проведение аудита в более короткие сроки и с наименьшими затратами. В общем случае программа аудита должна быть сформирована при условии систематизации и упорядочения аудиторских процедур в рамках применяемого подхода к структурированию проверки.

Однако при всех преимуществах комбинированного подхода следует отметить, что данный метод ведет к риску увеличения дублирования процедур в случае ненадлежащей разработки программы аудита и сложности в анализе полученной информации на заключительной стадии аудита, что является причиной дальнейших исследований в области сегментирования бухгалтерской информации для целей аудита.

Аудиторские процедуры проверки соблюдения предпосылок подготовки финансовой и налоговой отчетности ООО «Фирма Руслан».

Перед началом аудиторской проверки аудитор составил план и программу аудиторской проверки расчетов с бюджетом по налогам и сборам.

Таблица 9 - План аудиторской проверки

Проверяемая организация	ООО «Фирма Руслан»
Период аудита	01.01.2016-29.02.2016
Вид аудита	Выборочный
Руководитель проверки и исполнитель	Крутихина Л.Ю.
Планируемый аудиторский риск	4%
Планируемый уровень существенности	116193 тыс. руб

№ п/п	Планируемые виды работ	Время проведения	Исполнители
1	Проверка положений налоговой учетной политики предприятия, отражающих порядок учета доходов и расходов в целях налогообложения	01.01-02.01	Крутихина Л.Ю.
2	Проверка правильности применения вычетов и льгот	02.01-06.01.	Крутихина Л.Ю.
3	Аудит правильности исчисления и уплаты НДС	07.01-13.06	Крутихина Л.Ю.
4	Аудит правильности исчисления и уплаты налога на прибыль	14.01-18.01	Крутихина Л.Ю.
5	Аудит правильности исчисления и уплаты НДФЛ	19.01-23.01	Крутихина Л.Ю.



После плана аудитор составил программу аудиторской проверки расчетов с бюджетом по налогам и сборам.

Таблица 10 - Программа аудиторской проверки

Проверяемая организация	ООО «Фирма Руслан»
Период аудита	01.01.2016-29.02.2016
Вид аудита	Выборочный
Руководитель проверки и исполнитель	Крутихина Л.Ю.
Планируемый аудиторский риск	4%
Планируемый уровень существенности	116193 тыс. руб

Таблица

№ п/п	Перечень аудиторских процедур по разделам аудита	Период проведения аудита	Исполнитель	Рабочие документы аудитора	Примечания
1	Проверка положений налоговой учетной политики предприятия, отражающих порядок учета доходов и расходов в целях налогообложения	01.01-02.01	Крутихина Л.Ю.	Учетная политика предприятия	отсутствует
2	Проверка правильности применения вычетов и льгот	02.01-06.01.	Крутихина Л.Ю.	Заявления сотрудников предприятия на применение налогового вычета по НДФЛ, подтверждающие документы, дающие право на налоговый вычет
3	Аудит правильности исчисления и уплаты НДС: -проверка правильности исчисления НДС; -проверка правильности заполнения налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость -проверка правильности перечисленных сумм НДС в бюджет	07.01-13.01	Крутихина Л.Ю.	Счета-фактуры, книга продаж и книга покупок, Оборотно-сальдовая ведомость общая, карточка счета 90 «Продажи», карточка счета 68 «Расчеты с бюджетом по налогам и сборам», Налоговая декларация по НДС, платежные поручения, выписка банка по расчетному счету
4	Аудит правильности исчисления и уплаты налога на прибыль: -проверка правильности исчисления налога на прибыль; -проверка правильности заполнения налоговой декларации по налогу на прибыль -проверка правильности перечисленных сумм налога на прибыль в бюджет	14.02-18.02	Крутихина Л.Ю.	Оборотно-сальдовая ведомость общая, карточка счета 90 «Продажи», карточка счета 68 «Расчеты с бюджетом по налогам и сборам», карточка счета 99 «Прибыли и убытки», Налоговая декларация по налогу на прибыль, платежные поручения, выписка банка по расчетному счету
5	Аудит правильности исчисления и уплаты НДФЛ: -проверка правильности применения налоговых вычетов НДФЛ; -проверка правильности удержания из зарплаты НДФЛ; -проверка правильности заполнения Налоговой карточка по учету доходов и налога на доходы физических лиц ф. 1-НДФЛ -проверка правильности перечисленных сумм НДФЛ в бюджет	19.02-23.02	Крутихина Л.Ю.	Расчетно-платежная ведомость по заработной плате сотрудников предприятия, Оборотно-сальдовая ведомость общая, карточка счета 68 «Расчеты с бюджетом по налогам и сборам», карточка счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», Налоговая карточка по учету доходов и налога на доходы физических лиц ф. 1-НДФЛ, платежные поручения, выписка банка по расчетному счету

Согласно плана и программы аудитор провел проверку расчетов с бюджетом по налогам и сборам, в ходе которой выяснил, что на предприятии не сформирована и утверждена налоговая учетная политика. Налоговый учет осуществляется бухгалтером предприятия. При проверке аудита расчетов по налогу на добавленную стоимость аудитор проверил правильность отображения полученных и выданных счетов-фактур в книгах продаж и покупок. Далее провел пересчет налога на добавленную стоимость и проверил правильность его отображения в Налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость. При проверке налога на прибыль аудитор проверил правильность отображения в налоговом учете доходов предприятия, а также отнесения на затраты расходов предприятия в целях налогообложения и правильность отображения их в Налоговой декларации по налогу на прибыль. При проверке НДФЛ аудитор выяснил, что на предприятии работают три человека у которых есть несовершеннолетние дети. Все три человека написали заявление на предоставление им налогового вычета и предоставили копии свидетельства о рождении детей. Налоговые вычеты предоставлены правильно в соответствии с Налоговым Кодексом РФ.

В ходе проверки аудитор нарушений не выявил. Все исчисленные и указанные в Налоговых декла...