Облік і аудит нематеріальних активів

Необхідно також звернути увагу на те, що нематеріальні активи, можуть бути недооцінені, наприклад, успішно запатентована продукція.

При аналізі гудвілу, необхідно пам'ятати, що не все можна відобразити в бухгалтерському обліку: широковідоме ім'я компанії може принести більший дохід, ніж компанія менш розрекламована.

В світовій практиці для аналізу нематеріальних активів використовуються наступні коефіцієнти:

1 Коефіцієнт визначення питомої ваги вартості нематеріальних активів в валюті балансу:

(2.4)

2 Коефіцієнт визначення питомої ваги нематеріальних активів

внесених у статутний фонд :

(2.5)

3 Коефіцієнт впливу нематеріального активу на виручку від реалізації:

(2.6)

4 Коефіцієнт впливу нематеріального активу на чистий прибуток підприємства:

(2.7)

5 Коефіцієнт визначення питомої ваги вартості специфічних нематеріальних активів (гудвіл) до активів в цілому на підприємстві:

(2.8)

6 Коефіцієнт впливу зміни приросту нематеріального активу до зміни чистого прибутку підприємства:

(2.9)

Для визначення амортизації та визначення придатності нематеріального активу застосовуються наступні коефіцієнти:

7 Коефіцієнт амортизації нематеріальних активів:

(2.10)

де Ана - сума амортизації нематеріальних активів на визначену дату; ПСна - первісна вартість нематеріального активу на визначену дату. 8. Коефіцієнт придатності нематеріального активу:

(2.11)

де ОСна - залишкова вартість нематеріального активу на визначену дату.

Для проведення більш детального аналізу нематеріальних активів, пропонуються до застосування в практиці аналізу наступні коефіцієнти (коефіцієнти 9-12). Це дозволить більш детально розглянути стан нематеріальних активів на підприємстві, зробити відповідний висновок що до положення кожного об'єкта (групи) нематеріальних активів, визначити також питому вагу окремої групи нематеріальних активів в валюті балансу, питому вагу в складі необоротних активів.

9 Коефіцієнт питомої ваги специфічних нематеріальних активів (гудвіл) в загальної вартості нематеріальних активів підприємства:

 (2.12)

10 Коефіцієнт питомої ваги групи (об'єкта) нематеріальних активів у складі нематеріальних активів підприємства:

(2.13)

11 Коефіцієнт визначення питомої ваги групи нематеріального активу у валюті балансу:

(2.14)

12 Коефіцієнт визначення питомої ваги нематеріальних активів у складі необоротних активів підприємства.

(2.15)

Коефіцієнти аналізу нематеріальних активів дозволяють мати уяву про зміну нематеріальних активів в динаміці, виявляти слабкі місця та змінювати їх недопускаючи погіршення ситуації. Це важливо для суб'єктів господарювання, якщо згадати, що нематеріальні активи є найнеліквіднішими активами підприємства.

3. АНАЛІЗ ВИКОРИСТАННЯ НЕМАТЕРІАЛЬНИХ АКТИВІВ У ТОВ «ПАУЗА»

3.1 Аналізу нематеріальних активів

Питання ефективного використання нематеріальних активів являються сьогодні найбільш актуальними. Це пов'язано в першу чергу з тим, що обсяг операцій з нематеріальними активами збільшується з кожним роком. Тому аналіз наявності, стану та поведінки нематеріальних активів в процесі їх використання у різних сферах діяльності має велике значення.

Основні напрями аналізу нематеріальних активів такі:

аналіз обсягу і динаміки нематеріальних активів;

аналіз структури і стану нематеріальних активів по видах, строках корисного використання та правової захищеності;

аналіз дохідності нематеріальних активів;

аналіз ліквідності нематеріальних активів та ступеню ризиків вкладень капіталу в нематеріальні активи.

Перш за все, потрібно зауважити, що ефективність аналізу нематеріальних активів, як і всієї господарської діяльності підприємства, в значній мірі залежить від правильності планування аналітичної роботи та її організації. Весь процес аналізу можна поділити на три основних етапи:

1) підготовчий етап (створення програми, яка передбачає мету і задачі аналізу, об'єкт аналізу, систему показників, коло виконавців, послідовність та строки виконання окремих аналітичних робіт, підбір джерел інформації та перевірка їх на об'єктивність);

2) основний етап (систематизація і аналітична обробка вихідних даних) з метою виявлення причинних зв'язків та ступеню впливу різноманітних факторів на ефективність використання нематеріальних активів в діяльності підприємства);

3) заключний етап (узагальнення результатів аналізу і оформлення їх у відповідному документі, який дає об'єктивну оцінку показників стану і поведінки нематеріальних активів, зведений підрахунок резервів та конкретні пропозиції по підвищенню ефективності їх використання).

Практика свідчить про те, що методика аналізу нематеріальних активів багато в чому залежить від об'єкта перевірки, галузі економіки, до якої вони належать, кількості та вартості нематеріальних активів, які використовує підприємство, що перевіряється.

Розробка програми аналізу нематеріальних активів є самою важливою і відповідальною дільницею аналітичної роботи. Вона повинна чітко відображати наступні моменти: об'єкт аналізу; мету аналізу; завдання аналізу; період, за який проводиться аналіз; показники, які передбачається використовувати в процесі аналізу; джерела інформації для проведення аналізу.

Об'єктом аналізу є, так звані «невловимі» активи - об'єкти прав інтелектуальної власності, права користування природними ресурсами, майном підприємства тощо.

Особливе значення для аналізу мають показники ефективності використання нематеріальних об'єктів, що відображають рівень їх впливу на фінансовий стан і фінансові результати діяльності підприємства.

На основі даних бухгалтерського балансу підприємства ТОВ «Пауза» (форма 7) і приміток до нього (форма 11) [82] можна провести аналіз динаміки змін в обсязі нематеріальних активів усього і за видами за звітний період порівняно з даними базового періоду (Табл. 3.1).

Таблиця 3.1 - Аналіз обсягу і динаміки нематеріальних активів на ТОВ «Пауза» (тис. грн)

Групи нематеріальних активів	2010р.	2011р.	Абсолютне відхилення, (+,-)	Темпи росту, в %
Права користування майном	-	-	-	-
Права на знаки для товарів та послуг	55172,1	54022,7	-1149,4	97,9
Права на об'єкти промислової власності	290100,0	443800,0	153800	153,0
Авторські та суміжні з ними права	-	-	-	-
Гудвіл	-	-	-	-
Інші нематеріальні активи	92362,1	90965,4	1396,7	98,5
Всього	522634,2	662788,1	140153,9	126,8

Як видно з даних табл. 3.1, підприємство активно використовує у своїй роботі права на об'єкти промислової власності, результати інтелектуальної діяльності. Нематеріальні активи неоднорідні за своїм складом, характером використання чи експлуатації у процесі виробництва за рівнем впливу на фінансовий стан і результати господарської діяльності. Тому необхідний диференційований підхід до їх оцінювання. З цією метою проводять класифікацію і групування нематеріальних активів за різними причинами.

Таким чином, з'являється можливість аналізу структури нематеріальних активів. Для аналізу зміни структури нематеріальних активів за видами складають табл. 3.2.

Таблиця 3.2 - Аналіз структури нематеріальних активів ТОВ «Пауза» за 2010-2011 роки

Групи нематеріальних активів	2010р.	2011р.	Відхилення
	Всього тис. грн	в % до підсумку	Всього тис. грн	в % до підсумку	Всього тис. грн	в % до підсумку
Права користування майном	-		-		-
Права на знаки для товарів та послуг	55172,1	10,6	54022,7	8,2	-1149,4	-2,4
Права на об'єкти промислової власності	290100,0	55,5	443800,0	66,9	153800	+11,4
Авторські та суміжні з ними права	-		-		-
Гудвіл	-		-		-
Інші нематеріальні активи	92362,1	17,6	90965,4	13,7	1396,7	-3,9
Всього	522634,2	100	662788,1	100	140153,9

З даних табл. 3.2. видно, що в структурі нематеріальних активів найбільшу питому вагу мають права на об'єкти промислової власності (66,9%). Зростання рівня цього виду активів за звітний період на 11,4% можна оцінити позитивно, тому що ці вкладення спрямовані на вдосконалення якісних параметрів виробництва і продукції.

У 2011 році права на знаки для товарів і послуг зменшились на 1149,4 грн. порівняно з 2010 р., та питома вага цього права у загальному обсязі нематеріальних активів зменшилась на 2,4 %.

Права користування природними ресурсами також зменшились на 11000 грн. (5,1%). У 2011р. зменшення інших нематеріальних активів склало 1396,7 грн. порівняно з 2010р., а питома вага цих активів в загальному обсязі нематеріальних активів зменшилась на 3,9%.

В сукупності всі нематеріальні активи збільшились на 140153,9 грн. у 2011р. порівняно з 2010р.

Для аналізу структури нематеріальних активів за термінами корисного використання складають таблицю (табл. 3.3).

Таблиця 3.3 - Структура нематеріальних активів за термінами корисного використання на ТОВ «Пауза»

Показники	Термін корисного використання, роки	Всього
	1-2	3-4	5	6	7	8-9	10	Біль-ше 10
Нематеріальні активи, тис. грн.	90,97	-	310,0	40,0	93,8	-	54,023	74,0	662,79
У % до підсумку	13,7		46,8	6,0	14,2		8,2	11,1	100

3 табл. 3.3 видно, що середній термін корисного використання результатів інтелектуальної власності становить 5-7 років. У сучасних умовах достатнім є термін «життя» промислових новинок. Більше 10-річного терміну корисного використання мають нематеріальні активи: права на користування землею, природними та іншими ресурсами. У структурі нематеріальних активів їх питома вага становить 11,1%, що в умовах України є прийнятою величиною. У країнах з дефіцитом трудових ресурсів і землі цей показник значно вищий.

При аналізі структури нематеріальних активів за джерелами надходження виділяють наступні групи об'єктів: нематеріальні активи внесені засновниками; придбані за плату або в обмін на інше майно; одержані безпосередньо від фізичних і юридичних осіб; субсидії державних органів. При аналізі структури нематеріальних активів за рівнем правової захищеності виділяють наступні групи об'єктів: нематеріальні активи - захищені: патентами на винаходи; зареєстровані ліцензіями; свідоцтвами на корисну модель; патентами на промислові взірці; свідоцтвами на торгову марку; авторськими правами.

Мета аналізу нематеріальних активів залежить від необхідності вироблення тих чи інших управлінських рішень.

Наприклад, прийнято рішення про продаж нематеріальних активів, внесення їх в якості завдатку, розробці нового продукту тощо. Виходячи з мети формуються завдання аналізу нематеріальних активів, які повинні вміщати оцінку об'єкта аналізу, на основі якої виявляються фактори, які впливають на його стан; виявлення резервів підвищення ефективності використання нематеріальних активів; розробку міроприємств, направлених на використання виявлених резервів.

Аналіз вказаних вище ресурсів по підприємству доцільно проводити в динаміці за ряд років, або в порівнянні з групою аналогічних підприємств для виявлення окремих закономірностей та тенденцій у розвитку нематеріальних активів. Для проведення аналізу нематеріальних активів доцільно розробити систему взаємозв'язаних аналітичних показників, достатньо повно розкриваючи їх поведінку в процесі використання підприємством.

Якість проведеного аналізу залежить від вибору та підготовки інформаційної бази, яка охоплює різні облікові та не облікові дані.

При вивченні облікової політики підприємства доречно розробляти такі робочі документи, які б у повному обсязі й досить короткій формі висвітлювали порядок ведення бухгалтерського обліку нематеріальних активів на конкретному підприємстві.

Обліково-планові джерела включають дані бізнес-плану, документи бухгалтерського обліку, статистичного обліку, первинні облікові дані, звітність підприємства. Показники бізнес-плану можуть використовуватись при оцінці очікуваних майбутніх прибутків від створення (придбання) і використання нематеріальних активів.

Дані бухгалтерського обліку можуть використовуватись тільки при проведенні внутрішнього управлінського аналізу нематеріальних активів. На їх основі можливо отримати приватні показники наявності, стану, руху та ефективності використання нематеріальних активів.

При проведенні зовнішнього аналізу нематеріальних активів широко використовується фінансова, статистична та податкова звітність.

До необлікових джерел інформації відносяться документи, які регулюють діяльність підприємства (устав, наказ про обікову політику підприємства), законодавчі документи, господарсько-правові документи, технічна та технологічна документація, дані статистичних збірників, періодичних і спеціальних видань тощо.

Здійснення вищевикладених процедур аналізу нематеріальних активів на підготовчому етапі дозволить забезпечити якість результатів аналізу. Разом з тим, необхідні більш глибокі наукові розробки в питаннях організації та методології аналізу нематеріальних активів.

3.2 Облік наявності та руху нематеріальних активів

При здійсненні обліку нематеріальних активів особливе значення набуває їх документальне оформлення. Одним із основних завдань щодо документального оформлення нематеріальних активів є розробка й удосконалення форм первинної облікової документації.

На сучасному етапі господарювання типові форми первинної облікової документації з обліку надходження й вибуття нематеріальних активів не врегульовані. Тому, згідно Наказу Міністерства фінансів України «Про затвердження типових форм первинного обліку об'єктів права інтелектуальної власності у складі нематеріальних активів», підприємства можуть за власним бажанням використовувати уніфіковані форми первинної облікової документації з обліку основних засобів; самостійно розроблені форми документів, які мають обов'язкові реквізити, визначені законодавством чи типові форми первинного обліку об'єктів права інтелектуальної власності в складі нематеріальних активів.

Згідно з п.2 ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» первинні та зведені облікові документи можна складати на паперових або машинних носіях. Вони мають містити такі обов'язкові реквізити: назву документа (форми); дату та місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції та правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Проведене дослідження свідчить, що підприємство ТОВ «Бережанський склозавод» для відображення наявності та руху нематеріальних активів використовує типові форми документації для основних засобів, розроблені й затверджені Міністерством статистики України від 29.12.95 р. №352.

Прийняття до обліку нематеріальних активів має відображуватися на основі акту приймання. Однак, через те що такої форми обліку для цього виду активів не існує, використовують акт приймання-передачі основних засобів (уніфікована форма № ОЗ-1) [62].

Для полегшення ведення аналітичного обліку окремим обліковим об'єктам присвоюють відповідні умовні позначення. Наприклад, інвентарні номери - для основних засобів; номенклатурні номери - для матеріалів, готової продукції та інших запасів; табельні номери - працівникам тощо. Тому кожному із об'єктів нематеріальних активів також доцільно присвоювати певний код. Такий код умовно можна назвати «реєстраційний номер». Для забезпечення однозначності присвоєння нематеріальним активам реєстраційних номерів необхідно враховувати чинний План рахунків бухгалтерського обліку.

На основі первинних документів рух нематеріальних активів протягом звітного періоду відображують в облікових регістрах, інформацію з яких надалі використовують для заповнення Головної книги та форм звітності [95, c.213]. Нематеріальні активи належать до необоротних. Оскільки, синтетичний облік інвестицій у придбання необоротних активів ведуть за рахунком 15 «Капітальні інвестиції», операції з придбання нематеріальних активів незалежно від договорів, за якими їх було придбано, мають бути відображені на цьому рахунку. До рахунку 15 «Капітальні інвестиції» відкривають субрахунок 154 «Придбання (створення) нематеріальних активів», на якому обліковують витрати на придбання нематеріальних активів до моменту появи у підприємства виключних прав на придбаний об'єкт. Надалі нематеріальні активи обліковують на рахунку 12 «Нематеріальні активи» за видами на відповідних субрахунках (табл. 3.4).

Таблиця 3.4 - Структура рахунку 12 «Нематеріальні активи»

Субрахунки	Види нематеріальних активів
121 «Права користування природними ресурсами»	Права користування надрами, іншими ресурсами природного середовища, геологічною та іншою інформацією про природне середовище
122 «Права користування майном»	Права користування земельною ділянкою, будівлею, право на оренду приміщень тощо
123 «Права на комерційні позначення»	Права на товарні знаки, торгові марки, фірмові назви тощо
124 «Права на об'єкти промислової власності»	Права на винаходи, корисні моделі, промислові зразки, сорт рослин, породи тварин, «ноу-хау», захист від недобросовісної конкуренції тощо
125 «Авторське право і суміжні з ним права»	Права на літературні й музичні твори, програми для ЕОМ, бази даних тощо
127 «Інші нематеріальні активи»	Права на здійснення діяльності, використання економічних та інших привілеїв тощо

За рахунками 12 «Нематеріальні активи» і 19 «Гудвіл» ведуть журнал №4 і Відомість до нього 4.3 згідно Наказу Міністерства фінансів України «Про затвердження Методичних рекомендацій по застосуванню регістрів бухгалтерського обліку» від 29.12.2000 р. № 356. Підставою для внесення записів у бухгалтерські регістри є договори поступки прав правовласниками (продавцями), акти про приймання-передачу нематеріальних активів, рахунки, рахунки-фактури, платіжно-розрахункові документи.

За дебетом рахунку 12 «Нематеріальні активи» відображують придбання або отримання в результаті розробки (від інших фізичних або юридичних осіб) нематеріальних активів, які обліковують за первісною вартістю, на суму дооцінки таких активів тощо. За кредитом цього рахунку відображують вибуття нематеріальних активів внаслідок продажу, безоплатної передачі або неможливості отримання підприємством надалі економічних вигід від їх використання та суми уцінки таких активів тощо.

Первісна вартість нематеріальних активів, придбаних за плату у інших юридичних та фізичних осіб, формується на калькуляційному рахунку 15 «Капітальні інвестиції», до якого відкривають субрахунок 154 «Придбання (створення) нематеріальних активів». На цей рахунок також списуються фактичні витрати, безпосередньо пов'язані з доведенням активу до стану, в якому він придатний до використання в запланованих цілях.

Більш докладно процес придбання нематеріальних активів можна розглянути на такому прикладі. Підприємство ВАТ «Житомирський машинобудівний завод» уклало договір про поступку патенту з на загальну суму 12 000 грн. (у тому числі ПДВ 2 000 грн.), згідно з яким передало всі виключні права на промисловий зразок обладнання. ТОВ «Пауза» отримало короткостроковий кредит на придбання патенту на суму 12 000 грн. Кредитною угодою передбачено сплату відсотків у розмірі 24 % на рік. При реєстрації угоди ТОВ «Пауза» оплатило реєстраційні збори в сумі 500 грн.

Первісна вартість об'єкта нематеріальних активів формується в обліку ТОВ «Пауза» на рахунку 154 «Придбання (створення) нематеріальних активів» до моменту отримання ним виключних прав на об'єкт, що придбається. На цей субрахунок треба також віднести реєстраційні збори, пов'язані з отриманням прав на об'єкт нематеріальних активів. Моментом переходу до ТОВ «Пауза» виключних прав на об'єкт є дата реєстрації договору про поступку патенту в Патентному відомстві, оскільки договір без реєстрації вважається недійсним. Сплачені після переходу права власності на об'єкт відсотки за кредитним договором не можуть збільшувати його вартість і відповідно належать до витрат звітного періоду.

Процес створення на підприємстві нематеріальних активів при відображенні в бухгалтерському обліку можна розподілити на два етапи: дослідження й розробка.

Створення й використання нематеріальних активів потребує витрат на наукові та патентні дослідження, розробку об'єктів інтелектуальної власності, оформлення заявок на одержання патентів, оцінку об'єктів інтелектуальної власності, а також маркетинг дослідження ринку об'єктів інтелектуальної власності. Основні труднощі полягають у тому, що не всі види витрат щодо цього об'єкта інтелектуальної власності належать до первісної вартості нематеріальних активів - частина їх має обов'язково відноситися на витрати підприємства згідно з П(С)БО 8 «Нематеріальні активи».

Придбання нематеріальних активів за ціною, що перевищує здійснені підприємством витрати, розглядають як сукупні витрати для підприємства, а різниця є для виконавців-працівників доходом або винагородою, яка при виплаті обкладається податком у встановленому порядку. У цьому разі розрахунки з розробником потрібно здійснювати не за субрахунком 661 «Розрахунки за заробітною платою», а з використанням субрахунку 685 «Розрахунки з іншими кредиторами» окремо за кожною особою. Для того щоб уникнути додаткової облікової роботи при введенні в експлуатацію активу та визначенні понесених витрат при створенні, необхідно у складі зазначеного субрахунку відкрити спеціальний субрахунок (третього порядку) для обліку розрахунків з розробниками (виробниками) нематеріальних об'єктів або інших результатів інтелектуальної праці. Іншими словами, розрахунки з працівниками-розробниками нематеріальних активів за здані об'єкти слід обліковувати окремо від розрахунків за іншими операціями.

Створення об'єктів інтелектуальної власності завершується поданням заявки на винахід, промисловий зразок тощо. Можна запропонувати два варіанти бухгалтерського обліку об'єктів інтелектуальної власності протягом тимчасового захисту: у випадку, коли цей об'єкт не планується використовувати, та при його використанні в процесі діяльності підприємства.

За першим варіантом об'єкти нематеріальних активів не використовують на підприємстві. Проте оскільки залишається ймовірність неотримання патенту, витрати на розробку об'єкта нематеріального активу залишають на субрахунку 154 «Придбання (створення) нематеріальних активів» до одержання патенту. Для цього доцільно відкрити субрахунок 1542 «Капітальні інвестиції в придбання нематеріальних активів протягом тимчасового захисту». Протягом цього часу підприємство не має права амортизувати об'єкти нематеріальних активів ні в бухгалтерському, ні в податковому обліку. Тільки після одержання патенту формально видають наказ про введення нематеріального активу в експлуатацію, складають акт приймання-передачі нематеріального активу і ставлять його на баланс. При цьому в бухгалтерському обліку роблять запис: Д-т 12 -К-т 154. Після цього починає нараховуватися амортизація. Недолік першого варіанта полягає в тому, що протягом тривалого часу відсутнє право на амортизацію об'єкта нематеріального активу, а технологія в цей час морально застаріває. Адже у деяких галузях, що динамічно розвиваються, термін економічного життя винаходу становить лише близько п'яти років. Тому після одержання патенту під час постановки на баланс доводиться штучно зменшувати термін корисного використання нематеріального активу.

Активи, отримані підприємством за договором дарування, а також в інших випадках безоплатного отримання, відображують в обліку за ринковою вартістю на дату придбання. Оскільки отримання такого майна не має на меті відшкодування його вартості, то безоплатно отримані цінності повинні збільшувати капітал підприємства. Тому пропонується відображувати ринкову вартість нематеріальних активів, отриманих у такий спосіб на субрахунку 745 «Дохід від безоплатно одержаних активів» рахунку 74 «Інші доходи».

Через те, що відповідно договору, на основі якого нематеріальні активи передаються іншій юридичній або фізичній особі, виключне право на цей об'єкт переходить до правонаступника, в бухгалтерському обліку слід відобразити доходи від передавання прав та обов'язків правонаступнику. Обов'язки правонаступника можна відобразити як на рахунку 36 «Розрахунки з покупцями та замовниками», так і на рахунку 37 «Розрахунки з різними дебіторами». З погляду автора більш доцільним здійснювати такі розрахунки на рахунку 36, оскільки по суті правонаступник придбаває (купує) дане право. Доходи підприємства від передавання прав іншій юридичній або фізичній особі обліковують на субрахунку 746 «Інші доходи від звичайної діяльності».

Термін дії патенту, товарного знаку тощо мають збігатися з терміном корисного використання об'єктів нематеріальних активів, тому вони повинні бути списані в момент припинення зазначеного терміну, якщо він не буде подовженим [50].

При вибутті об'єктів нематеріальних активів за договором дарування та при іншому безоплатному передаванні витрати, пов'язані з такими операціями, підприємства відображають на субрахунку 976 «Списання необоротних активів».

Размещено на http://www.allbest.ru/

Рисунок 3.1 - Шляхи вибуття нематеріальних активів

Платежі, які здійснюються у вигляді разового фіксованого платежу, включаючи авторську винагороду, відображують в бухгалтерському обліку підприємства-користувача як витрати майбутніх періодів на однойменному рахунку і підлягають включенню до поточних витрат протягом терміну дії договору.

Наприклад, підприємство ТОВ «Пауза» (яке уклало з ТОВ «Декор» ліцензійний договір про невиключну ліцензію терміном на один рік, згідно з яким патентовласник (ліцензіар - ТОВ «Декор») зобов'язується надати право на використання торгової марки «Люкс» іншій стороні (ліцензіату - ТОВ «Пауза»), а останній бере на себе зобов'язання виплатити за отриманий патент суму в розмірі 14 500 грн. (у тому числі ПДВ - 2 415 грн.) і вносити ліцензіару щомісяця платежі в розмірі 1 500 грн. (в тому числі ПДВ - 250 грн.). При цьому ліцензіар зберігає за собою всі права, які підтверджуються патентом, у тому числі на надання ліцензій третім особам. Для обліку отриманого права на використання нематеріальних активів використовують рахунок 01 «Орендовані необоротні активи».

Нематеріальні активи, які надані підприємством-правовласником у користування суб'єктам господарювання при збереженні першим підприємством виключних прав на результати інтелектуальної діяльності, не списуються і підлягають окремому відображенню в бухгалтерському обліку підприємства-правовласника на окремому субрахунку. Для цього доречно до рахунку 12 «Нематеріальні активи» ввести новий субрахунок 128 «Передані права на використання нематеріальних активів».

Сума платежів за надане право користування об'єктами інтелектуальної власності включається до складу операційних доходів (субрахунок 713 «Дохід від операційної оренди активів») або до доходів від звичайної діяльності (субрахунок 746 «Інші доходи від звичайної діяльності») залежно від того, як підприємство класифікує таку діяльність. Облікові записи операцій, пов'язаних із передаванням у використання нематеріальних активів, у підприємства-користувача і підприємства-правовласника. Так, розглядаючи наведений вище приклад, зазначимо, що на ТОВ «Пауза» отримані нематеріальні активи обліковують на позабалансовому рахунку 01 «Орендовані необоротні активи», до якого слід відкрити субрахунок 012 «Надані права на використання об'єктів нематеріальних активів», в оцінці, визначеній у договорі, - 14 500 грн.

Періодичні платежі за право використання об'єкта нематеріальних активів відносять до витрат звітного періоду, а разовий платіж - до витрат майбутніх періодів. Він підлягає списанню на поточні витрати протягом терміну дії договору. Отже, щомісяця відповідно до облікової політики ТОВ «Пауза» з витрат майбутніх періодів на поточні витрати підприємства списуватиметься сума в розмірі 1 007 грн. (12083/12). Сума ПДВ, яка відноситься до одночасного платежу, пред'являтиметься до сплати щомісяця в розмірі 202 грн. (2 417/12).

Останнім часом підприємствам у процесі своєї діяльності все частіше доводиться стикатися з такими проблемними питаннями, як облік прав користування майном. Особливі труднощі виникають з обліком прав користування земельною ділянкою.

При розгляді права постійного користування земельними ділянками виникає питання їх належності до складу основних засобів. Адже для обліку прав користування майном, до яких належить право постійного користування земельними ділянками призначено субрахунок 122 «Права користування майном» рахунку 12 «Нематеріальні активи» згіно Інструкції про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов'язань і господарських операцій підприємств і організацій, затв. наказом Міністерства фінансів України від 30.11.99 р. №291 [42]. В такому випадку права користування земельними ділянками мають належати до складу об'єктів нематеріальних активів.

Згідно з П(С)БО 7 «Основні засоби» земельна ділянка визнається активом підприємства (зараховується на баланс), якщо така ділянка контролюється підприємством (належить йому на основі відповідного документа, що засвідчує право власності на земельну ділянку) та її вартість може бути достовірно визначена. Право користування земельною ділянкою, підтверджене відповідним правовстановлюючим документом, відповідно до П(С)БО 8 визнається нематеріальним активом підприємства (зараховується на баланс), якщо існує ймовірність одержання майбутніх економічних вигід, пов'язаних із використанням цього права, та його вартість може бути достовірно визначена. Тому критеріями визнання для такого об'єкта будуть такі самі, як і для інших об'єктів нематеріальних активів, які визначені П(С)БО 8 «Нематеріальні активи». Тобто якщо земельна ділянка належить підприємству на праві власності, її облік здійснюється відповідно до П(С)БО 7 «Основні засоби», а якщо на праві користування, то, оскільки таке право належить до нематеріальних активів, облік ведеться за П(С)БО 8 «Нематеріальні активи».

Стаття 126 Земельного кодексу України визначає документи, які посвідчують право на земельну ділянку, зокрема: право власності на земельну ділянку і право постійного користування земельною ділянкою посвідчується державними актами. Форми державних актів затверджуються Кабінетом Міністрів України. Право оренди землі оформляється договором, який реєструється відповідно до Закону. Статтею 202 Земельного кодексу України передбачено, що Державна реєстрація земельних ділянок здійснюється у складі Державного реєстру земель.

Відповідно до Інструкції про застосування плану рахунків та Плану рахунків [42] облік права користування земельною ділянкою здійснюється на субрахунку 122 «Права користування майном» (табл. 3.5).

Особливої уваги при обліку нематеріальних активів потребує такий об'єкт обліку, як гудвіл.

Відповідно до міжнародних і вітчизняних норм гудвіл, створений усередині підприємства, не визнається як актив і не може бути поставлений на баланс підприємства, оскільки передбачається, що він не ідентифікований і не може бути надійно оцінений. Так, у п. 9 П(С)БО 8 зазначено, що не визнаються гудвілом витрати, пов'язані з підвищенням ділової репутації підприємства, наприклад такі, як вартість видань і витрати на створення торгових марок. Такі витрати обліковують у складі витрат звітного періоду.

Таблиця. 3.5 - Облік права користування земельною ділянкою

№	Зміст господарської операції	Кореспонденція рахунків	Оціночна вартість
		Д-т	К-т
1	Отримання права користування земельною ділянкою	154»Придбання (створення) нематеріальних активів»	631»Розрахунки з Вітчизняними постачальниками»	Вартість згідно з договором
3	Відображення витрат пов'язаних із придбанням прав користування земельною ділянкою	154»Придбання (створення) нематеріальних активів»	685»Розрахунки з іншими кредиторами»	Фактична сума витрат
4	Відображення суми ПДВ від вартості робіт	641»Розрахунки за податками»	685»Розрахунки з іншими кредиторами»
5	Віднесення права користування земельною ділянкою до складу нематеріальних активів	122»Права користування майном»	154»Придбання (створення) нематеріальних активів»	Вартість згідно із договором і фактична сума витрат на придбання об'єкта
6	Відображення безоплатного отримання права користування земельною ділянкою	154»Придбання (створення) нематеріальних активів»	424»Безоплатно одержані необоротні активи»	Справедлива вартість

Це пов'язано з тим, що підприємство не може самостійно оцінити матеріально своє ім'я. Такий гудвіл, так званий внутрішньогенерований, не є об'єктом бухгалтерського обліку.

Так, відповідно до П(С)БО 19 «Об'єднання підприємств», для відображення суми гудвілу в бухгалтерському обліку необхідно, по-перше, щоб мало місце придбання підприємства (зміна власника), а по-друге, щоб на дату придбання існувала різниця між фактичною вартістю придбання чистих активів (тобто вартістю, за якою чисті активи були фактично придбані покупцем) та їх справедливою (оціночною, ринковою) вартістю (вартістю, в розмірі якої чисті активи були оцінені перед продажем).

Отже, гудвіл, сформований підприємством за період свого існування, стає об'єктом бухгалтерського обліку тільки на момент здійснення продажу (перетворення) підприємства в цілому (тобто як цілісного майнового комплексу) або його частини. При цьому такий гудвіл згідно з п. 5 П(С)БО 19 має бути відображений покупцем на балансі підприємства, в якому також мають бути враховані активи й зобов'язання придбаного підприємства, а в Звіті про фінансові результати - доходи і витрати придбаного підприємства. Гудвіл відображують за залишковою вартістю у вписуваному рядку Балансу 065 «Гудвіл» позитивною або від'ємною величиною.

Для цілей бухгалтерського обліку величину придбаної ділової репутації визначають розрахунково: сума, яка сплачується продавцю підприємства, мінус різниця між сумою всіх активів і сумою всіх зобов'язань по бухгалтерському балансу підприємства на дату його придбання. Різниця між сумою всіх активів і сумою всіх зобов'язань підприємства визначає оціночну (початкову) вартість проданого підприємства.

При придбанні об'єктів приватизації на аукціоні або за конкурсом ділову репутацію підприємства обчислюють як різницю між купівельною ціною, яка сплачується покупцем, і оціночною (первісною) вартістю проданого підприємства.

Розрахунок ділової репутації проданого підприємства визначають за формулою [74, c.122]:

Д_р = К_в.п. - С_а - С_з (3.1),

де К_в.п - купівельна вартість підприємства;

С_а - сума активів;

С_з - сума зобов'язань.

Різниця між купівельною та оціненою вартістю може бути як позитивною, так і негативною («негативний гудвіл»). Іншими словами, позитивний гудвіл виникає в ситуації, коли фактична вартість придбання чистих активів перевищує їх справедливу (оціночну, ринкову) вартість. Негативний гудвіл спостерігається в тому разі якщо справедлива (оціночна, ринкова) вартість чистих активів перевищує вартість, фактично сплачену за них покупцем. Облік гудвілу та його відображення у звітності залежить від того, яке значення - додатне (позитивний гудвіл) чи від'ємне (негативний гудвіл) - він має.

Надані рекомендації за результатами дослідження щодо організації документального оформлення та методики обліку нематеріальних активів дадуть змогу організувати облік в цьому напрямі та підвищити оперативність інформації, відображувати дані операції на рахунках бухгалтерського обліку (зокрема, облічувати об'єкти нематеріальних активів протягом тимчасового захисту, під час передачі чи отриманні їх в тимчасове користування, облічувати об'єкти, які в даний момент часу не використовуються підприємством, але їх використання планується на майбутнє тощо) та здійснювати ефективний контроль за ними.

3.3 Заходи щодо підвищення використання нематеріальних активів із застосуванням комп'ютерних програм

Серед інструментів, що використовує бухгалтер фінансовий аналітик(менеджер, директор) у своїй роботі, у даний час особливе місце займають інформаційні технології. Це відбувається тому, що фінансовій службі необхідно одержувати точні дані, швидко обробляти великий обсяг інформації, застосовувати складні алгоритми розрахунку. Саме ці фактори обумовлюють необхідність використання програмних продуктів ручна обробка інформації не задовольняє вимогам сьогоднішнього дня.

Аналіз НМА можна здійснювати за допомогою комп'ютерних програм, наприклад, 1С-Підприємство, Excel, FinExpert тощо.

Методологія використання комп'ютерних програм в аналізі НМА залежить від того, в якому аспекті здійснюється цей аналіз.

Перший аспект це робота на оперативному рівні: планування і контроль поточного фінансового стану підприємства (розглянутий часовий обрій від декількох місяців до року, предмет діяльності основний бізнес-процес підприємства).

У роботу з даного аспекту входять наступні функції:

складання і контроль бюджету підприємства по видам діяльності, продуктам і послугам і їхнім групам, центрам фінансової відповідальності, статтям доходів і витрат;

взаєморозрахунки складання і контроль виконання графіків виникнення й оплати дебіторської і кредиторської заборгованості, визначення пріоритету платежів, здійснення платежів;

залучення і розміщення коштів короткострокове кредитування поточної діяльності, вкладення вільних фінансових ресурсів;

складання і консолідація фінансової звітності підприємств холдингу, складання спробних балансів (у тому числі за міжнародними стандартами);

контроль показників фінансово-господарської діяльності розрахунок різних коефіцієнтів, що описують структуру і динаміку активів і капіталу;

оптимізація фінансових потоків, податкове планування;

документообіг організація документального оформлення фінансової діяльності підприємства.

Другий аспект це робота з історичними даними (аналіз) та перспективне планування і прогнозування (розглянутий часовий обрій від року до декількох років, предмет діяльності як основний бізнес-процес підприємства, так і різні проекти його вдосконалювання і розвитку, наприклад, великомасштабні інвестиції в нове обладнання чи реструктуризація бізнесу).

Робота з даного аспекту містить у собі:

багатопараметричний аналіз і прогнозування фінансового стану підприємства (у залежності від курсів валют, цін на сировину і готову продукцію, обсягу виробництва т.д.);

управління вартістю бізнесу (аналіз впливу різних параметрів на вартість акцій, привабливість для інвесторів, ухвалення рішення по управлінню даними параметрами);

оцінка інвестиційних проектів.

Виконання основних функцій по оперативній роботі фінансового аналітика(менеджера, директора) можуть ефективно забезпечити ERP-системи (Enterprise Requirements Planning)

У процесі управління діяльністю підприємства програмний продукт класу ERP вирішує наступні основні задачі:

підтримка розробки планових (нормативних) даних по бізнес-процесах, збереження цих даних у сховищі (базі) даних (БД) і надання виконавцям бізнес-процесів;

фіксація результатів бізнес-процесів і надання користувачам аналітичної інформації (наприклад, порівняння планових і фактичних показників і т.д.).

В області формування і консолідації фінансової звітності ERP-системи надають наступні можливості. У кожній системі існують механізми настроювання автоматичного відображення фінансово-господарських операцій у плани рахунків українського обліку, міжнародного обліку, управлінського обліку і т.д. (тобто при обліку платежу в системі автоматично формується проводка в плані рахунків). Дані механізми, як правило, існують для 95% фінансово-господарських операцій (у тому числі для операцій по консолідації звітності). Також передбачені можливості ведення аналітичного обліку створення необхідних користувачу облікових вимірів, по яких повинна класифікуватися інформація, що враховується. Крім того, вбудований «конструктор звітів» дозволяє створити «на плані рахунків» звіт практично будь-якої складності.

Таким чином, один раз визначивши аналітичний план рахунків і настроївши фінансові звіти, фінансовий аналітик має могутній інструмент одержання фінансової інформації про стан підприємства. При цьому дана інформація досить оперативна записи облікових регістрів формуються в міру введення первинних документів. І не існує вже такої операції як «зведення балансу» він виходить автоматично, знімаючи з фінансового аналітика постійний головний біль пов'язаний із затримками термінів підготовки звітності і помилками.

Цей же механізм звітності може бути використаний і для контролю ФГД (результатів фінансово-господарської діяльності). Використовуючи механізм побудови фінансової звітності, у системі можна задати методики розрахунку необхідних коефіцієнтів і також оперативно їх контролювати.

ERP-система може також бути використана і з метою бюджетування.

Виконуючи функції з аналізу і прогнозуванню фінансового стану підприємства і управління вартістю бізнесу, фінансовий аналітик використовує ERP-систему як джерело історичних даних. Ці дані можуть бути оброблені спеціалізованими статистичними і OLAP (On-Line Analytical Process) пакетами. Включення таких пакетів до складу ERP-систем середнього рівня, як правило, не практикується, і більш ефективно використовувати сторонні продукти, «стикувавши» їх з ERP-системою. Варто підкреслити, що БД ERP-системи, будучи джерелом інформації для таких пакетів, повинна містити в собі всі необхідні аналітичні ознаки, по яких потім будуть здійснюватись вибірки даних. Це повинно забезпечуватися на етапі введення інформації в ERP-систему.

В області оцінки інвестиційних проектів також більш раціональним бачиться використання спеціалізованих програмних продуктів. Такий підхід виправданий по наступним причинам. По-перше, алгоритми розрахунку досить складні і специфічні. По-друге, безпосередньо розрахунок інвестиційних проектів слабко пов'язаний з інформаційним потоком основних бізнес-процесів підприємства, на обробку якого насамперед спрямована ERP-система. Особливу увагу тут варто звернути на програми вітчизняної розробки, що дають користувачу можливості обліку особливостей національної системи оподатковування.

ВИСНОВКИ

У дипломній роботі подано теоретичне узагальнення, яке полягає в удосконаленні методичних та організаційних засад обліку і аудиту нематеріальних активів та відображення їх у системі звітності підприємства. Одержані результати свідчать про досягнення поставленої мети і дають змогу зробити такі висновки:

На основі узагальнення підходів вітчизняних і зарубіжних наукових шкіл до визначення сутності нематеріальних активів доведено, що нематеріальні активи як економічна й облікова категорія характеризується такими основними взаємообумовленими і взаємопов'язаними компонентами, як: відсутність матеріально-речовинної (фізичної) структури; корисність в реалізації цілей по виробництву продукції (наданню послуг, виконанню робіт) і в управлінні самою фірмою (підприємством); можливість отримання прибутку не тільки в певний момент часу, а й у майбутніх періодах господарської діяльності. В результаті дослідження було встановлено, що трактування нематеріальних активів як економічної категорії ширше, ніж об'єкта бухгалтерського обліку, оскільки до складу нематеріальних активів сьогодні входить ціла низка об'єктів, які неможливо ідентифікувати як актив відповідно до вимог фінансового обліку (через неможливість відокремлення від підприємства чи індивіда, труднощі з оцінкою тощо).

Відсутність єдиних методологічних засад класифікації нематеріальних активів призводить до неузгодженості, втрати цілісності та неможливості порівняння відображених у бухгалтерському обліку нематеріальних активів. Для вирішення цих питань розроблено критерії класифікації нематеріальних активів, які дають змогу класифікувати об'єкти нематеріальних активів залежно від поставленої мети. Нами запропоновано виділити такі ознаки групування нематеріальних активів: термін використання, ступінь ідентифікації, ступінь правової захищеності, ступінь відчуження, шляхи надходження, ступінь ліквідності, правова ознака. Розроблено класифікацію нематеріальних активів за їх видами. Така класифікація включає мінімальну кількість класифікаційних одиниць, що значно полегшує роботу бухгалтера і є досить простою для використання. Разом із тим вона максимально характеризує всі види нематеріальних активів.

Удосконалення обліку нематеріальних активів у сучасних умовах господарювання залежить від достовірності їх оцінки. В роботі висвітлені методичні підходи до оцінки нематеріальних активів, серед яких виділяють дохідний, витратний і ринковий та методику її розрахунку.

За результатами дослідження виявлено недостатню кількість та недосконалість існуючих форм первинного обліку з відображення нематеріальних активів. Тому в процесі дослідження було розроблено форми первинних документів для відображення наявності та руху нематеріальних активів, зокрема реєстраційну картку обліку нематеріальних активів та акт на списання нематеріальних активів. Ці форми первинних документів дають можливість більш повною мірою охарактеризувати об'єкти нематеріальних активів з моменту їх надходження на підприємство до моменту списання.

Розглянуто методи нарахувангня амортизації нематеріальних активів та особливості їх використання. Виявлено, що підприємство може самостійно змінити метод нарахування амортизації нематеріальних активів або термін їх корисного використання в бухгалтерському обліку.

У роботі проаналізована методика аналізу нематеріальних активів підприємства ТОВ «Пауза» та проведений аналіз зміни структури нематеріальних активів за видами. Встановлено, що в структурі нематеріальних активів найбільшу питому вагу мають права на об'єкти промислової власності. Також, з аналізу виявлено, що середній термін корисного використання результатів інтелектуальної власності та нематеріальних активів становить 5-7 років

У процесі дослідження було уточнено процес планування аудиту нематеріальних активів. Розроблено план перевірки цих об'єктів для підприємства, в якому деталізовано аудиторські процедури, необхідні для перевірки нематеріальних активів. Уточнено методику аудиту нематеріальних активів для підприємства ТОВ «Пауза» та запропоновано комплекс робочої документації аудитора.

Обґрунтовано необхідність та можливість використання для аудиту нематеріальних активів таких комп'ютерних програм, як 1С-Підприємство, Excel, FinExpert, «ЭкспрессАудит:ПРОФ»; «AuditNET InternalAudit»; «AuditXP». Деталізовано етапи проведення аудиту нематеріальних активів з використанням наведеного програмного забезпечення.

СПИСОК ВИКОРИСТАНИХ ДЖЕРЕЛ

1. Архіпова М. Найменування місця походження товарів як об'єкт права промислової власності / М. Архіпова // Інтелектуальна власність. - 2003. - №5. - С.27 - 33.

2. Аудит і ревізія підприємницької діяльності : навч. посібник / За ред. проф. Ф.Ф.Бутинця. - Житомир: ПП «Рута», 2001. - 416 с.

3. Аудит : учебник для вузов / Под ред. проф. В.И. Подольского. - 2-е изд., перераб. и доп. - М. : ЮНИТИ: ДАНА, 2000. - 655 с.

4. Балабанов И.Т. Основы финансового менеджмента. Как управлять капиталом? / И.Т. Балабанов. - М. : Финансы и статистика, 1998. - 363 с.

5. Бигдан И.А. Учет и аудит нематериальных активов : дис. …канд. экон. наук : 08.00.09 / И. А. Бидган. - Харьков, 2003. - 287с.

6. Белышева И. Нематериальные активы компании: оценка стоимости [Електронний ресурс] / И. Белышева, Н. Козлов // Акционерное общество: вопросы корпоративного общества. ? 2008. ? №5. - Режим доступу до журн.: http://www.audit-it.ru/articles/appraisal/a109/137803.html

7. Бешуля И.В. Феномен нематериальных активов на этапе их первичного учетного признания / И. В. Бешуля // Економіка і організація управління. - 2009. - № 2 (6). - С. 70-78.

8. Большой экономический словарь: 10000 терминов / [ред.-упоряд. А. Н. Азрилияна]. - М. : Институт новой экономики, 1999. -569 с.

9. Борщ Н. Облік негативного гудвілу / Н. Борщ // Податки та бухгалтерський облік. - 2003. - №39. - С.43-44.

10. Бланк И.А. Финансовый менеджмент.[Учебный курс. 2-е изд., перераб. и доп.] / И.А. Бланк - К.: Эльга, Ника-Центр, 2010. - 656 с.

11. Бражна Л.В. Економічна суть нематеріальних активів та їх місце в сукупності об'єктів бухгалтерського обліку / Л.В. Бражна // Збірник наукових праць Черкаського державного технологічного університету. - 2003. -№9. - С. 55-58.

12. Бражна Л.В. Порядок відображення в обліку створення нематеріальних активів / Л.В. Бражна // Облік і фінанси АПК. - 2011. - №4. - С.35-38.

13. Бурденко І. Фінансовий облік гудвілу / І. Бурденко // Баланс. - 2010. - № 51. - С.30-33.

14. Бутинець Ф.Ф. Аудит : підручник / Ф. Ф. Бутинець. - Житомир: Рута, 2002. - 672 с.

15. Бухгалтерський учет в странах мира: [Учебное пособие. Вып. 2.] / [Под ред. проф. Ф.Ф. Бутынца]. - Житомир: ЖГТУ, 2008. - 484 с.

16. Бухгалтерський облік та оподаткування : [навч. посіб.] / Хом'як Р.Л., Лемішовський В.І., Воськало В.І. та ін. ; за ред. Р.Л. Хом'яка, В. І. Лемішовського. -- [6-те вид.]. -- Львів : Інтелект-Захід, 2009. -- 1200 с.

17. Вачевський М. В. Організаційна структура системи управління інтелектуальною власністю / М. В. Вачевський //Актуальні проблеми економіки.-2010. -№4. - С.155-163.

18. Воронина Л.И. Учет нематериальных активов : учебное пособие / Л. И. Воронина. - М. : Изд-во Эксмо, 2011. - 240с.

19. Гальперин Л.Б. Интеллектуальная собственность: сущность и правовая природа / Л.Б. Гальперин, В.Н. Михайлова // Советское государство и право. -1991. - С.9-12.

20. Гальперин Л. Ноу-хау (материальные и нематериальные формы ноу-хау) / Л. Гальперин, С. Полежаева С. // Око. - 1997. - № 6. -С.152-164.

21. Голов С. Концепції амортизації нематеріальних активів / С. Голов // Бухгалтерський облік і аудит. - 2010. - №8. - С.9-15.

22. Голов С. Справедлива вартість та її місце в системі оцінок бухгалтерського обліку / С. Голов // Бухгалтерський облік і аудит. - 2007. - №. 4. - с. 3-18.

23. Гончарова Н.Н. Оценка нематериальных активов / Н.Н. Гончарова // Економічний простір. - 2008. - № 12/2. - С. 53-58.

24. Гончарук Я.А. Аудит : навч. посібник / Я.А. Гончарук, В.С. Рудницький. - Львів : Світ, 2002. - 296 с.

25. Диба В. Облікова модель нематеріальних активів / В. Диба // Бухгалтерський облік і аудит. - 2010. - № 4. - С. 24-26.

26. Доунс Д. Финансово-инвестиционный словарь : англ. изд./ Д. Доунс, Д. Гудман. - М. : ИНФРА, 1997. - 585 с.

27. Жураковська І. Документування операцій з об'єктами інтелектуальної власності / І. Жураковська // Бухгалтерський облік і аудит. - 2008. - № 4. - 422 с.

28. Загородній А.Г. Аудит: теорія і практика : навч. посібник / А.Г. Загородній. - Львів : Видавн. Національн. універ. «Львівська політех-ніка», - 2010, - 456 с.

29. Задоя А.А. Основы экономической теории : учеб. пособие / А.А. Задоя, Ю.Е. Петруня. - М. : Рыбари, 2000. - 479с.

30. Закон України Про внесення змін до Закону України «Про охорону прав на винаходи і корисні моделі» вiд 01.06.2000 № 1771-III.

31. Закон України «Про оцінку майна, майнових прав і професійну оціночну діяльність в Україні» від 12.07.2001 р. № 2658-III зі змінами та доповненнями.

32. Закон України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 р. № 996. зі змінами та доповненнями.

...